La zona especial canaria en el contexto de la fiscalidad internacional: un análisis a la luz de las recomendaciones del plan BEPS y del código de conducta en torno a los regímenes preferenciales
| Autor | María Cruz Barreiro Carril |
| Cargo del Autor | Profesora Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad de Vigo |
| Páginas | 237-268 |
LA ZONA ESPECIAL CANARIA
EN EL CONTEXTO DE LA FISCALIDAD
INTERNACIONAL: UN ANÁLISIS A LA LUZ
DE LAS RECOMENDACIONES DEL PLAN BEPS
Y DEL CÓDIGO DE CONDUCTA EN TORNO
A LOS REGÍMENES PREFERENCIALES*
María Cruz B C
Profesora Titular de Derecho Financiero y Tributario
Universidad de Vigo
SUMARIO: 1. INTRODUCCIÓN.—2. LAS ZONAS TRIBUTARIAS ESPECIALES EN EL CONTEX-
TO DE LA UTILIZACIÓN EXTRAFISCAL DE LOS TRIBUTOS: CONDICIONAMIENTOS
DERIVADOS DEL ORDENAMIENTO JURÍDICO INTERNO, EUROPEO E INTERNACIO-
NAL.—3. LAS ZONAS ECONÓMICAS ESPECIALES COMO REGÍMENES PREFERENCIA-
LES OBJETO DEL PLAN BEPS Y DEL CÓDIGO DE CONDUCTA: 3.1. Las Zonas Económicas
Especiales como regímenes preferenciales en el ámbito del Plan BEPS de la OCDE. 3.2. Las Zonas
Económicas Especiales como regímenes preferenciales objeto de análisis por el Grupo del Código
de Conducta.—4. LA ZONA ESPECIAL CANARIA A LA LUZ DE LAS RECOMENDACIONES
DE LA OCDE Y DE LA UE EN TORNO A LOS REGÍMENES PREFERENCIALES: 4.1. Cuestio-
nes previas. Requisitos para adquirir la condición de entidad ZEC, y actividades incluidas en el régi-
men: la sustancia. 4.2. Los procedimientos de información y colaboración: la transparencia. 4.3. El
régimen scal (privilegiado) de las entidades ZEC. 4.4. Valoración del régimen de la ZEC a la luz de
las recomendaciones de la OCDE en torno a los regímenes preferenciales. 4.5. La ZEC a la luz de las
recomendaciones del Código de Conducta.—5. REFLEXIONES FINALES.—BIBLIOGRAFÍA.
1. INTRODUCCIÓN
La Zona Especial Canaria (ZEC), una zona de baja tributación creada
en el marco del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, tiene la nalidad
* El presente trabajo se ha realizado en el marco del proyecto de investigación «DER2015-66338-P
(MINECO/FEDER)», sobre «El ordenamiento nanciero y tributario de Puertos y Zonas Francas en Es-
paña: implicaciones de la Unión Europea y de la liberalización del comercio internacional», nanciado
por el Ministerio de Economía y Competitividad».
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de «propiciar los escenarios adecuados a la implantación en el archipiéla-
gode capitales y empresas provenientes del exterior, los cuales, atraídos por
las ventajas inherentes a este tipo de zonas especiales, coadyuven decidida-
mente en la generación de polos de potenciación del progreso económico y
social de Canarias». Así se expresa en la Exposición de Motivos de la Ley
19/1994, de 6 de julio, de modicación del Régimen Económico y Fiscal
de Canarias, que «aborda con coraje, realismo y modernidad la creación y
regulación de una Zona Especial Canaria» 1.
Si bien el régimen de la ZEC fue creado por la referida Ley 19/1994,
no entró en vigor hasta la aprobación del Real Decreto-ley 2/2000, de 23 de
junio, por el que se modica la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modicación
del Régimen Económico y Fiscal de Canarias. Ello porque el régimen origi-
nal tuvo que ser modicado con el n de ser adaptado a las exigencias de la
normativa comunitaria en materia de lucha contra la competencia scal da-
ñina. El régimen ZEC, en su nueva versión adaptada a tales exigencias, fue
autorizado por la Comisión Europea el 4 febrero de 2000 2, incorporándose
la autorización al ordenamiento interno mediante el referido Real Decreto-
ley 2/2000. En tiempos recientes, el régimen ZEC ha sido objeto de dos
importantes modicaciones que potencian los incentivos scales previstos
en el mismo. En primer lugar, la efectuada por el Real Decreto-ley 15/2014,
de 19 de diciembre, de modicación del Régimen Económico y Fiscal de
Canarias, que, en esencia, amplía el ámbito territorial de la ZEC, a la vez
que las actividades incluidas en el listado de actividades a desarrollar por las
entidades ZEC. En segundo lugar, la más reciente modicación operada por
la Ley 8/2018, de 5 de noviembre, por la que se modica la Ley 19/1994,
de 6 de julio, de modicación del Régimen Económico y Fiscal (REF) de
Canarias, que, inter alia, introduce en el referido listado, nuevas actividades
a desarrollar por las empresas que operan en la zona, y permite que las en-
tidades con residencia scal en España con sucursales ZEC integren grupos
scales que aplique regímenes de consolidación scal.
La ZEC aparece así como un ejemplo paradigmático de Zona Tributa-
ria Especial (ZTE) 3, concepto que se incluye dentro del más amplio Zonas
Económicas Especiales, empleado comúnmente como sinónimo del prime-
ro, y utilizado en los trabajos de la OCDE en el contexto de los regímenes
preferenciales. El término más limitado de ZTE alude a áreas en las que las
disposiciones tributarias son más favorables que las incluidas en el sistema
tributario aplicable a la jurisdicción circundante 4. El presente trabajo tiene
1 Considerando II de la referida Exposición de Motivos.
2 Sobre la creación de la ZEC, y su evolución histórica en una primera etapa, véase Y. G
M y E. G C, «Historia y creación de la Zona Especial Canaria», Hacienda Canaria,
núm. 18, 2007, pp. 5-52.
3 G G utiliza el término Zona Fiscal Especial (Los incentivos scales a la I+D+i, Valencia,
Tirant lo Blanch, 2017, p. 319).
4 A. L, «The Development Aspects of Special Tax Zones», Bulletin for International
Taxation, vol. 70, núm. 3, 2016, epígrafe 1.
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como objeto analizar la ZEC en su contexto jurídico internacional, a través
de un estudio de su régimen jurídico a la luz de los condicionamientos deri-
vados de las recomendaciones de la Unión Europea y de la OCDE.
2. LAS ZONAS TRIBUTARIAS ESPECIALES
EN EL CONTEXTO DE LA UTILIZACIÓN EXTRAFISCAL
DE LOS TRIBUTOS: CONDICIONAMIENTOS DERIVADOS
DEL ORDENAMIENTO JURÍDICO INTERNO, EUROPEO
E INTERNACIONAL
El régimen de la ZEC, como régimen scal privilegiado, no constituye,
en absoluto, un caso aislado en el panorama internacional. Todo lo contrario.
Se enmarca en una política seguida por la mayor parte de los países a nivel
mundial, dirigida a utilizar su soberanía scal para la creación de regímenes
scales dirigidos a promocionar la inversión y el desarrollo económico en el
país, y en el caso más concreto de las Zonas Tributarias Especiales, para la
consecución de los nes referidos en una determinada zona geográca del
territorio de aquel. Nos encontramos, por tanto, en el ámbito de la conocida
utilización extrascal de los tributos, admitida en el ordenamiento jurídico
español por el Tribunal Constitucional al reconocer que es posible que los
tributos, «sin desconocer o contradecir el principio de capacidad económi-
ca o de pago, respondan principalmente a criterios económicos o sociales
orientados al cumplimiento de nes o a la satisfacción de intereses públicos
que la CE preconiza o garantiza» 5. Y así, la Ley General Tributaria acogió
esta idea, estableciendo que «además de contribuir al sostenimiento de los
gastos públicos, los tributos podrán servir como instrumentos de política
social y económica y atender a la realización de los principios y nes conte-
nidos en la Constitución» 6.
La utilización extrascal de los tributos engloba también el estableci-
miento de incentivos scales, situándose las Zonas Económicas Especiales 7
en el ámbito de los incentivos scales especícos, que, como indica Pinto,
se encuentran limitados a una determinada fuente de renta, a un sector espe-
cíco de actividad o a una función corporativa, o también, a una categoría
concreta de contribuyentes 8.
6 Art. 1.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Sobre este tema, véase
M. G B, «Algunas notas sobre la extrascalidad y su desarrollo en el derecho
tributario», Revista Técnica Tributaria, núm. 107, 2014, pp. 147-170.
7 Z se reere a las Zonas Empresariales Especiales como incentivos scales utilizados para es-
timular la industria doméstica y atraer inversión extranjera, en «Tax incentives: protecting the tax base»,
Paper for Workshop on Tax Incentives and Base Protection, New York, 23-24 de abril de 2015, p. 4.
8 C. P, Tax Competition and EU Law, 2002, p. 4 (https://dare.uva.nl/search?identier=-
13076e98-b29c-4115-bee6-14577dfa9937) [Citation for published version (APA)]. Frente a los incen-
tivos scales especícos, se encuentran los incentivos scales genéricos, que según explica P se
aplican a todo tipo de rentas, tanto activas como pasivas, así como a todos los contribuyentes ubicados
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