Conclusión. El problema de la tutela constitucional del principio de igualdad tributaria
| Autor | Álvaro Rodríguez Bereijo |
| Páginas | 231-243 |
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A la luz de la doctrina del Tribunal Constitucional hasta aquí expuesta, parece claro que no puede cerrarse de modo absoluto el recurso de amparo a las posibles vulneraciones de la igualdad tributaria/capacidad económica derivada de las normas fiscales o de los actos de aplicación de las mismas cuando arbitrariamente originen diferencias de trato o discriminaciones entre los contribuyentes —sea por razones subjetivas derivadas de las circunstancias personales o sociales de los sujetos, sea por razones objetivas atinentes a la capacidad económica manifestada por las personas sujetas al impuesto dentro de un mismo régimen jurídico— y entre los cuales no media ninguna otra razón objetiva de diferenciación o ésta sea desproporcionada.
Sin embargo, dista de estar claro en la jurisprudencia constitucional (y pacífico en la doctrina) si el principio de igualdad tributaria (y el de capacidad económica en tanto medida de la igualdad en este ámbito), reconocidos ambos en el art. 31.1 CE, es una mera especificación que viene a reiterar, como una modalidad aplicativa del mismo, el ya proclamado principio general de igualdad del art. 14 CE —con las consecuencias que de ello se derivarían a efectos del art. 53.1 y 2 CE y art. 41 LOTC— o un principio autónomo con sustantividad y significado propios en este sector del ordenamiento que exige, más allá de la previsión normativa de la igualdad formal, ante la ley y en la ley, una igualdad en el resultado de la tributación (K. Tipke), lo que significa garantía de la igualdad tanto desde la perspectiva estrictamente legal como también desde la perspectiva de las consecuencias prácticas, tomando en cuenta la realidad de la regulación tributaria y de los procedimientos administrativos de su aplicación cuyas deficiencias estructurales o
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fácticas afecten al tratamiento igual de los obligados tributarios, «por lo que no puede ser reconducido, sin más, a los términos del art. 14 CE» (SSTC 27/1981; 54/1993, Fj 1.º, y 159/1997, Fj 3.º, entre otras muchas).
valga al respecto el contraste entre lo que se dijo en las sentencias SSTC 209/1988 y 45/1989 (reiterado en la STC 134/1996, FFjj 5.º y 6.º y recientemente, obiter dictum, en la STC 96/2002, Fj 7.º, y en las últimas sentencias en la materia: SSTC 193/2004, FFjj 3.º y 4.º; 255/2004, FFjj 4.º, 5.º y 6.º, y 10/2005, FFjj 5.º y 6.º, anteriormente expuestas) de que el juicio acerca del derecho a la igualdad del art. 14 CE en el ámbito tributario no puede hacerse prescindiendo de los principios contemplados en el art. 31 CE —singularmente el de capacidad económica como parámetro o medida de esa igualdad— con lo declarado en muchas otras sentencias y autos, en lo que parece corriente mayoritaria en la jurisprudencia constitucional (vid., por todas, la STC 159/1997, Fj 3.º) de las que parece desprenderse una idea bien distinta, si no opuesta, de la conexión entre la igualdad del art. 14 CE y la igualdad tributaria del art. 31.1 CE.
Porque, admitida una indisociable relación entre el principio general de igualdad ante la ley y el principio de igualdad tributaria, cuya imbricación conceptual es, por demás, indudable, el problema —tanto en la jurisprudencia como en la doctrina— radica en los límites de la operatividad práctica de esa conexión o intrínseca relación. Esto es, el de la comunicabilidad de efectos entre ambos preceptos constitucionales desde la perspectiva de la singularidad del proceso de amparo constitucional.
Como hemos visto, el Tribunal Constitucional para discernir, a los efectos del art. 53.2 CE y art. 41 LOTC, la admisión de los recursos de amparo en que es invocado el principio de igualdad ante la ley en materia tributaria, se ha servido de criterios más bien lábiles. d esde los primeros años 1980 su jurisprudencia distinguió entre el ámbito del art. 14 CE y el del art. 31.1 CE, afirmando que «no toda proclamación constitucional del principio de igualdad es reconducible, sin más, a la efectuada por el art. 14 CE y específi-camente no lo es la del principio de igualdad en materia tributaria contenida en el art. 31.1 CE»; acudiendo en su resolución a fórmulas tópicas como la existencia o no en el caso de «un enlace subsumible en el marco del art. 14 CE», para admitir a trámite un recurso por vulneración del derecho a la igualdad tributaria.
d esde tempranos momentos (ATC 230/1984, FFjj 1.º y 2.º) el Tribunal ha fijado el criterio de que la vulneración del art. 14 CE por la ley tributaria solamente se produciría, eventualmente, cuando se establecieran discriminaciones entre contribuyentes entre los cuales no medie ninguna razón objetiva de diferenciación. d istinguiendo, por tanto, entre las diferenciaciones entre personas o grupos de personas por razones subjetivas, a las que se refiere
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el art. 14 y las contempladas en el art. 31.1 en relación con el principio de igualdad, basadas en razones objetivas atinentes a la renta o a los ingresos de los sujetos.
El Tribunal ha perfilado —como hemos visto— un canon o parámetro un tanto sutil, no siempre fácil de discernir o desentrañar en la realidad práctica de los casos. El propio Tribunal, cuando bien por la complejidad del caso, bien por la inseguridad en la aplicación del canon las circunstancias así lo exigen, no ha vacilado en atribuir conjuntamente a ambos preceptos la vulneración del principio de igualdad (vid., por ejemplo, SSTC 209/1988, 45/1989, 134/1996, 193/2004, 57/2005 y 33/2006).
El canon, tal como ha cristalizado en las resoluciones más recientes del Tribunal (SSTC 57/2005, 33/2006 y 54/2006), puede fijarse del siguiente modo:
a) La naturaleza subjetiva de las razones en que se basa la desigualdad o diferencia de trato fiscal por la norma o el acto administrativo al que se imputa la vulneración de la igualdad; esto es, las cualidades personales o condiciones subjetivas del contribuyente [entre ellas, desde luego, las espe-cíficamente mencionadas en el art. 14 CE: nacimiento, raza, sexo, religión, opinión o cualquier otra condición o circunstancia personal (edad) o social] que son naturales, intrínsecas a la persona y como tales irrenunciables. Estas diferenciaciones son reconducibles al art. 14 CE.
b) La naturaleza puramente objetiva de la causa o razón de la desigualdad o diferencia de trato fiscal entre contribuyentes; esto es, el diferente trato desde la perspectiva del deber de contribuir a idénticos supuestos de hecho, en sí mismos considerados, como manifestaciones de riqueza o de capacidad económica como la renta, el patrimonio o el consumo; cuyas vulneraciones han de situarse exclusivamente en el ámbito de la igualdad tributaria según la capacidad económica del art. 31.1 CE.
n o resulta evidente, sin embargo, elucidar las razones teóricas (dogmáticas o conceptuales) en que se apoya la distinción, aunque el propósito de estas páginas haya sido arrojar, al menos, algo de luz al respecto, intentando explicar su fundamento a través de su aplicación en la casuística jurisprudencial, e intentando sistematizarla dentro de un concepto tan abierto como es el de la igualdad.
En contra de lo que pudiera parecer, no hay, en este trabajo, propósito alguno de glorificación de la jurisprudencia constitucional, incurriendo en esa nueva forma de positivismo que g omes CanoTilHo ha denominado positivismo jurisprudencial, reductor del d erecho constitucional, tributario, en este caso, a la exégesis de una colección de sentencias y autos del Tribunal que, no obstante su autoridad, no siempre aparecen adornadas por la claridad
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o la limpieza en la construcción dogmática del razonamiento. El d erecho, lo dije al comienzo de este trabajo, no es (o no es sólo) lo que dicen los jueces y tribunales y tampoco el d erecho constitucional tributario.
d e modo que, al cabo, a lo peor el lector se queda con la impresión o la duda de encontrarse ante una simple fórmula de comodidad para resolver un problema de política jurisdiccional del Tribunal Constitucional en mate-ria de recursos de amparo tributarios surgida más de la necesidad —hacer frente al creciente e imparable número de recursos de amparo que llegan a él— que de una reflexión sobre el significado constitucional del principio de igualdad tributaria y el alcance de su enunciación separada del principio general de igualdad ante la ley.
A la luz de todo lo expuesto, no sorprende que la doctrina1se haya preguntado cuánto hay en la jurisprudencia del Tribunal Constitucional sobre la igualdad en materia tributaria de reflexión dogmática sobre el significa-do y alcance del derecho a la igualdad en sus diferentes manifestaciones sectoriales del ordenamiento constitucional (el tributario en este caso) y cuánto de razones de política jurisdiccional en materia de recurso de amparo, movida por el recelo «de no abrir el portillo del art. 14, para que de forma indiscriminada y apriorística, la invocación ritual del art. 14 —y la consiguiente lesión del principio constitucional de igualdad— propicie un pronunciamiento acerca de la constitucionalidad de las normas tributarias»
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(j. marTín QueralT) y con el fin de evitar el colapso del Tribunal, visto el desbordamiento de este proceso constitucional; con mucho el de mayor éxito de nuestra justicia constitucional y que amenaza con la asfixia del propio Tribunal, impidiéndole cumplir satisfactoriamente las funciones que constitucionalmente tiene encomendadas.
Porque, ciertamente, lo que separa la igualdad ante la ley del art. 14 CE y la igualdad tributaria del art. 31.1 CE no son muros impermeables y estancos, sino membranas a través de las cuales se comunican efectos las diferentes dimensiones de la igualdad, en tanto valor superior del ordenamiento, enunciadas en la Constitución. Como bien dice marTín QueralT, «recurso de amparo y ordenamiento tributario no son conceptos excluyentes», como lo demuestra la propia jurisprudencia del Tribunal Constitucional. Por ello, no cabe excluir a radice que un problema de igualdad en el reparto...
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