Examen de la jurisprudencia del Tribunal Constitucional en recursos de amparo en materia de igualdad tributaria
| Autor | Álvaro Rodríguez Bereijo |
| Páginas | 119-166 |
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Al examinar la casuística de esta jurisprudencia se advierte que, frecuentemente, se trata de recursos de amparo fundados en el principio de igualdad bien del art. 14 CE, bien por relación de éste con el art. 31.1 CE, en que, claramente, el único motivo que sustenta el amparo constitucional es la invocación, en ocasiones retórica, del derecho a la igualdad con el propósito de superar los obstáculos de admisibilidad del recurso de amparo, más que un real y verdadero problema de igualdad (en la ley o ante la ley tributaria); así lo que se reprocha a la norma o a los actos de aplicación de la misma es la vulneración de la «igualdad tributaria», la «capacidad económica» o la «justicia tributaria» genéricamente entendidas, pero sin que, en muchas ocasiones, tal alegación se sustente, de manera fundada, en un problema de igualdad jurídica ante la ley o en la ley íntimamente enlazado con la capacidad económica:
En el caso del ATC 230/1984 (Sala 2.ª, sección 3.ª), la recurrente en amparo había incluido en su declaración del IRPF dentro de los rendimientos netos computables unas pérdidas por su actividad empresarial agraria; la autoliquidación fue corregida por la inspección tributaria en aplicación de una disposición transitoria de la ley del impuesto. La demandante de amparo entendió vulnerado su derecho fundamental por el trato desigual en la aplicación de la ley (arts. 14 y 31.1 CE) que, a su juicio, «discriminaba a los sujetos pasivos por razón de su concreta fuente de ingresos».
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El Auto 230/1984 es importante porque es la resolución del Tribunal Constitucional en que con mayor claridad se subraya —en línea con la doctrina de la STC 27/1981, Fj 4.º— el significado específico y diferenciado del principio de igualdad tributaria mencionado en el art. 31.1 CE respecto del principio general de igualdad del art. 14 CE, pues según el TC «la simple mención conjunta» en el primero de dichos preceptos «de los principios de igualdad y progresividad» evidencia que el principio de igualdad tributaria «no puede ser entendido en términos tales que impidan al legislador establecer el sistema fiscal que estima justo, introducir diferenciaciones entre los contribuyentes, bien sea atendiendo a la cuantía de las rentas, al origen de éstas o a cualesquiera otra condición social que considere relevante para atender el fin de la justicia».
El TC, separando netamente la igualdad tributaria ex art. 31.1 CE de aquellos derechos que pueden servir de fundamento al recurso de amparo (como es el derecho a la igualdad del art. 14 CE) inadmite a trámite la demanda de amparo porque «no estando el art. 31.1 entre aquellos que pueden servir de fundamento al recurso constitucional de amparo, la invocación del mismo como base de una argumentación que pretenda fundamentar la petición de amparo en una supuesta violación del principio de igualdad, no es suficiente para admitir a trámite la demanda» (ATC 230/1984, Fj 1.º). El significado específico del principio de igualdad en el ámbito tributario (cua-lificado por la exigencia de «una cierta desigualdad cualitativa» derivada del principio de progresividad y que resulta necesaria en el ámbito de la justicia distributiva para hacer posible, precisamente, la igualdad) «no impide en modo alguno que el legislador, a efectos fiscales, dé un trato diferente a personas cuya condición social está diferenciada por razones objetivas atinentes a las fuentes de ingresos o a la cuantía de éstos. En consecuencia, y en esta materia, la vulneración del principio de igualdad sólo se producirá, eventualmente, cuando arbitrariamente se establezcan discriminaciones entre contribuyentes respecto de los cuales no media ninguna razón objetiva de diferenciación» (ATC 230/1984, Fj 2.º). El TC rechaza la vulneración del principio de igualdad consagrado en el art. 14 CE por la no idoneidad del término de comparación propuesto por la demandante para fundar la vulneración de la igualdad, pues no se alega o fundamenta la discriminación «respecto de otros titulares de rentas agrarias, sino respecto de los preceptores de rentas por actividades de otra índole».
En el caso del ATC 388/1984 (Sala 2.ª, sección 3.ª) la entidad recurrente en amparo (la Asociación Española de d etallistas de Alta Perfumería y Cosmética) alegaba que la inclusión de «los detallistas de alta perfumería y cosmética» en un determinado epígrafe de las Tarifas de la Licencia Fiscal de actividades comerciales vulneraba el derecho a la igualdad de los comerciantes detallistas de alta perfumería y cosmética. La vulneración del
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derecho a la igualdad se produce, en el sentir de la recurrente, en un doble aspecto: porque el tratamiento fiscal «era más gravoso para los perfumistas respecto de los comerciantes de productos alimenticios» y porque, «con este tratamiento fiscal a los comerciantes no les conviene incorporarse a la Asociación de Perfumistas». El TC, acogiendo el parecer del Ministerio Fiscal, inadmite a trámite la demanda de amparo porque «lo que se pone en duda es la justicia del tratamiento fiscal desde alguno de los principios del art. 31.1 CE y no, bien entendido, una ruptura de la igualdad por incorporación de elementos discriminatorios de los contenidos en la fórmula del art. 14» (Fj 2.º).
En el caso del ATC 27/1985 (Sala 2.ª, sección 3.ª) (idéntico en esencia al del ATC 230/1984) el recurrente había incluido en su declaración del IRPF, junto a los rendimientos netos del capital mobiliario e inmobiliario, los de sus actividades agrarias que consistían en pérdidas. La Administración rec-tificó la autoliquidación del contribuyente, practicando nueva liquidación en la que se omitieron las pérdidas por actividades agrarias incluidas por el recurrente en su declaración-liquidación. El recurrente entendía que ello vulneraba el derecho a la igualdad ante la ley por el trato desigual que gene-raba la aplicación de la norma legal, pues producía una discriminación «no sólo entre sujetos pasivos contribuyentes de la misma clase, fuente de ingreso, sino también con relación al resto de los sujetos pasivos contribuyentes del mismo impuesto».
El TC inadmite a trámite la demanda de amparo, pues no se plantea tema distinto ni desde ángulos distintos que el resuelto por ATC 230/1984, «pues también en éste se cuestionó la justicia de la norma tributaria..., aunque entonces se hizo sobre todo desde la perspectiva del art. 31 CE y sólo late-ralmente desde el punto de vista del art. 14 CE, y ahora se argumenta sólo desde este último punto de vista».
El TC razona la inadmisión porque «lo que se está acusando es que la indicada norma tributaria establece un tratamiento que considera injusto, en cuanto establece para los comprendidos en la norma, en la eventualidad de bases por debajo de determinado límite, y aún con bases negativas, tratamientos fiscales más gravosos que para otros sujetos pasivos. No es, por tanto, un tema que pueda llevarse al ámbito del art. 14, pues ninguna discriminación con arreglo a circunstancias personales o sociales de las que en fórmula abierta enuncia el indicado precepto son invocables aquí. Se trata de cuestionar la mencionada norma fiscal y su aplicación desde la vertiente del principio de igualdad dentro del marco del art. 31.1, para lo que —es obvio— no está abierto el recurso de amparo» (ATC 27/1985, FJ único).
En el caso del ATC 204/1985 (Sala 2.ª, sección 4.ª) el recurrente invocaba el derecho a la igualdad jurídica (arts. 14, 31.1, 33.3, 38 y 137.1 CE)
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supuestamente vulnerado por la aplicación del gravamen complementario de la Tasa Fiscal sobre el j uego que grava a los titulares de máquinas recreativas «por la situación de desigualdad jurídica respecto a las restantes personas, individuales o jurídicas, que se dediquen o estén inmersos en el sector empresarial del juego, caso de los bingos, casinos, rifas, tómbolas, etc.». El TC inadmite a trámite la demanda de amparo porque la alegación de violación de la igualdad jurídica carece de todo fundamento al no aportarse un término de comparación adecuado que permita establecer un verdadero juicio de igualdad; pues «es obvio que no existe identidad de base alguna entre el solicitante de amparo y aquellas personas frente a las que se siente discriminado, sobre las que, por otro lado, no aporta datos concretos» que acrediten la identidad de situación jurídica. Y respecto de la alegación basada en los principios de justicia en la tributación del art. 31.1 CE, «por deducir realmente demanda de amparo con independencia de los preceptos que formalmente se citan como infringidos, respecto de derechos o libertades no susceptibles de amparo, como lo son, en principio, los relativos a la justicia en la tributación» (ATC 204/1985, la cursiva, por significativa, es mía).
En el caso del ATC 392/1985 (Sala 2.ª, sección 3.ª) de nuevo se invocaba por la entidad recurrente el derecho a la igualdad del art. 14 CE en relación con los arts. 9 y 31.1 CE por la aplicación de la norma que creaba el gravamen complementario de la Tasa Fiscal sobre el juego, que recaía exclusivamente sobre aquellos titulares de máquinas o aparatos cuya tasa fiscal correspondiente al año 1983 se hubiese devengado con anterioridad al 30 de junio del mismo año; cuya aplicación, según los demandantes de amparo, los discriminaba respecto de los que hubiesen obtenido la autorización o permiso de explotación a partir de la indicada fecha (sujetos a una tasa fiscal cuya cuantía era igual al conjunto de la tasa fiscal y el llamado gravamen complementario que grava a los primeros). El TC inadmite a trámite la demanda porque frente a lo sostenido por la entidad recurrente, lo que hace el precepto es, precisamente, igualar para todo el año 1983 la carga fiscal a soportar por todos los titulares de máquinas o aparatos recreativos.
El TC declara al respecto que la conculcación «de los principios de adecuación de la carga fiscal a la capacidad económica del sujeto pasivo y los de justicia...
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