ATS, 18 de Julio de 2019

1. El procurador D. Pedro Ballenilla Ros, en representación de DIECISIETE DE DICIEMBRE 83, S.L., mediante escrito de 28 de febrero de 2019 preparó recurso de casación contra la sentencia dictada el 21 de enero de 2019 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, que desestimó el recurso 260/2017 , relativo a una liquidación girada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados ("ITPAJD"), modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas ("TPO").

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución judicial impugnada, le imputa la infracción de las siguientes normas del Derecho estatal y de la Unión Europea:

   2.1. Del artículo 1.2 , 7.2.A ) y 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre) ["TRLITPAJD"], porque dichos preceptos declaran que un mismo acto no podrá ser liquidado por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas y por el de operaciones societarias; y, por otro lado, porque -entiende la recurrente- las adjudicaciones en pago de asunción de deudas, con motivo del aumento de capital de sociedades constituyen un acto no sujeto al Impuesto, lo que se desprende de una interpretación histórica y sistemática del vigente TRLITPAJD, siendo así que "[s]i la redacción del actual precepto no hace mención de las adjudicaciones ligadas a los actos societarios, la no sujeción, con toda claridad se impone".

   2.2. De la Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julio, en su versión refundida contenida en la Directiva 2008/7, de 12 de febrero, que -indica la recurrente- sólo contempla los gravámenes que pueden exigirse con motivo de la ampliación de capital de las sociedades, de manera que "[l]a liquidación que se impugna practicada por el concepto de "adjudicación en pago de asunción de deudas" es contraria a la citada Directiva Comunitaria pues solo contempla el gravamen sobre la cifra nominal en que el capital social queda ampliado".

3. Razona que tales infracciones han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada en la sentencia recurrida porque se refieren a los únicos motivos en que se basaba el recurso contencioso-administrativo y, con sustento en la argumentación contenida en los fundamentos de derecho de dicha sentencia, que ha sido rebatida en la explicación de las dos denunciadas infracciones, resultan desestimados.

4. Afirma que las normas que se denuncian como infringidas forman parte del Derecho estatal y de la Unión Europea.

5. Considera que el recurso de casación preparado presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia (i) "al no existir jurisprudencia que analice sí tras la adaptación de la normativa española al Derecho de la Unión Europea, contenido en la Lev 32/1980. de 21 de Junio, y posteriormente en el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre, y que incorpora lo dispuesto en la Ley 55/1999, de 29 de Diciembre, es procedente, lo que al entender de mi representada no lo es, exigir un gravamen por el concepto de "adjudicación de bienes en pago de asunción de deudas", con motivo de la operación de aumento del capital social, siendo así que la normativa del impuesto, a diferencia de las anteriores, ya no menciona las operaciones societarias relacionadas con dicha modalidad impositiva, y que la normativa europea sólo contempló el gravamen sobre el nominal de la aportación social y no sobre conceptos distintos" [ artículo 88.3.a) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa (BOE de 14 de julio) -"LJCA"-]; (ii) porque la sentencia discutida fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación de las normas del Derecho estatal o de la Unión Europea en las que se fundamenta el fallo contradictoria con la que otros órganos jurisdiccionales han establecido [ artículo 88.2.a) de la LJCA ], pues "la Sentencia objeto del presente escrito de preparación del Recurso de Casación, ha interpretado normas del Derecho de la Unión Europea en contradicción con lo expuesto por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en relación con la naturaleza y alcance del "derecho de aportación" [sic]", si bien trae a colación "[l]as Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia de Cataluña y de la Comunidad Valenciana, en Sentencias de 21 de Octubre de 2009 y 17 de Diciembre de 2009 [sic]" , y " la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Región de Murcia de 30 de Abril de 2018 [sic]", que -subraya la recurrente- contienen una doctrina contradictoria con la de la sentencia que se impugna; y, finalmente, (iii) porque "la doctrina que se siente por el Tribunal Supremo de quien se espera admita y estime el Recurso de Casación afectará a un gran número de situaciones o sea, a todos los destinatarios de Sentencias que tengan invocada la incompatibilidad del gravamen por adjudicación en pago de asunción de deudas, en los supuestos de aportación al capital social, por infracción del Derecho de la Unión Europea" [ artículo 88.2.c) de la LJCA ].

6. No aporta más razones que las que se infieren de lo expuesto para fundamentar la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, tuvo por preparado el recurso de casación mediante auto que ordenó el emplazamiento de las partes para su comparecencia ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, y habiendo comparecido dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 de la LJCA tanto DIECISIETE DE DICIEMBRE 83, S.L., recurrente, como la Administración General del Estado, recurrida.

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Francisco Jose Navarro Sanchis, Magistrado de la Sala.

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89, apartado 1, de la LJCA ), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86, apartados 1 y 2, de la LJCA ) y la mercantil recurrente se encuentra legitimada para prepararlo, por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89, apartado 1, de la LJCA ).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal y de la Unión Europea que se invocan como infringidas, alegadas en el proceso, tomadas en consideración por la Sala de instancia o que ésta hubiera debido observar aun sin ser alegadas. También se justifica de forma parca pero aun así suficiente que su infracción ha sido relevante y determinante del fallo de sentencia impugnada [ artículo 89.2 LJCA , letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito fundamenta especialmente, con singular referencia al caso, que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia en el recurso (i) porque en la resolución impugnada se han aplicado normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) de la LJCA ]; (ii) porque la sentencia impugnada fija, para supuestos sustancialmente iguales, una doctrina contradictoria con la establecida por otros órganos jurisdiccionales [ artículo 88.2.a) de la LJCA ]; y (iii) porque afecta a un gran número de situaciones, bien en sí misma o por trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) de la LJCA ]. De lo expuesto se infiere la conveniencia de un pronunciamiento de esta Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo, con lo que se puede dar por cumplido también lo que exige el artículo 89.2.f) de la LJCA .

1. La ratio decidendi de la sentencia recurrida se contiene en su fundamento de derecho cuarto, en el cual razona la Sala a quo que sí cabe liquidar -en relación con la operación de adjudicación en pago de asunción de deudas- por la modalidad de TPO del ITPAJD pues:

"(...) una vez que dicha cuestión ha sido resuelta por el T. Supremo en la mencionada sentencia de 1 de Julio de 2013 , en un caso idéntico al actual (se trataba del caso de una ampliación de capital y la asunción de deudas por parte de la sociedad), no cabe sino estar a lo razonado y resuelto por él (...)

Doctrina esta que por lo demás ya aplico [sic] esta Sala al resolver el recurso 517/02012 y razonar [sic] en su sentencia lo siguiente: "El recurso ha de ser desestimado, la operarán determinante del devengo del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales onerosas presenta la característica especial de que el desembolso de las participaciones sociales se lleva a cabo mediante la aportación de un inmueble hipotecado. La aportación del inmueble constituye la contrapartida del valor de las participaciones que va a recibir el titular del inmueble, produciéndose además, la sustitución del deudor original, el titular del inmueble hipotecado, por un nuevo deudor, la entidad societaria creada, constituyendo lo que se denomina asunción de deuda. Concurren en la convención dos operaciones distintas. Con independencia, una constitución de la sociedad y otra aportación correspondiente, se efectúa esta operación jurídica como lo es la transmisión de bien a cambio de la asunción de una deuda que tenía el transmitente y de la que se hace cargo la sociedad, sin duda se ha de entender que esta operación independiente y no necesaria para la constitución propiamente dicha que tiene autonomía jurídica suficiente como para no ser identificada con la pura y estricta constitución de la sociedad, operación está sujeta a Operaciones Societaria y por otra el compromiso nuevo y distinto de la sociedad, en virtud del cual a cambio de una aportación patrimonial (local aportado) se asume una deuda que los aportantes tienen con tercero (Banco de Andalucía)

La primera operación está sujeta a Operaciones Societarias y la segunda a ITP y AJD en aplicación de lo dispuesto en la letra A del apartado 21 del art. 7 del TR del ITP y AJD (RDL 1/1993, de 24 de septiembre)) [sic], conforme al cual se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto "las adjudicaciones en pago y para pago de deudas, así como las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas"".

2. En la sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia (" TSJ") de Cataluña de 21 de octubre de 2009 (recurso 345/2006, ECLI:ES:TSJCAT:2009:11375 ), que la parte recurrente trae a colación para fundamentar que la aquí impugnada fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una distinta interpretación del artículo 7.2.A) del TRLITPAJD [ artículo 88.2.a) LJCA ], se lee en resumen que, como "la sociedad adquiere el inmueble aportado por los suscriptores de la ampliación de capital para desembolsar las nuevas acciones ("...aportan a la Sociedad, con la carga descrita y libre de arrendatarios, el pleno dominio de la finca descrita..." -pacto primero de la escritura-) y queda subrogada en la posición de los deudores hipotecarios, por tratarse de una garantía real, pero sin asumir expresamente en la escritura pública la obligación garantizada por el inmueble mediante dicha hipoteca, y sin que conste consentimiento expreso o tácito del acreedor hipotecario", no se dan los presupuestos legalmente establecidos para que proceda la tributación por el TPO exigida al amparo del artículo 7.2.A) del TRLITPAJD, siguiendo el criterio manifestado en la "consulta de la Subdirección General de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos, núm. 252/05, de 15 de septiembre, relativa a la aportación de un inmueble hipotecado en una ampliación de capital" [ vid. FD quinto de dicha sentencia].

3. Por su parte, la sentencia de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de la Comunidad Valenciana de 17 de diciembre de 2009 (recurso 577/2009, ECLI: ES:TSJCV:2009:8863 ), recoge en sus fundamentos jurídicos cuarto y quinto los siguiente:

   "CUARTO.- Sin necesidad de entrar, a priori, en el examen de si la aportación realizada puede separarse conceptualmente de la operación societaria realizada, lo primero que se deduce, a pesar del razonamiento vertido por el Tribunal Regional en su resolución, es que se está en presencia de una adjudicación en pago de asunción de deudas, y aunque exista similitud en cuanto a la finalidad con la adjudicación de bienes para pago de deudas, es un principio tributario básico que el hecho imponible para cada impuesto ha de determinarse mediante Ley, prohibiendo el artículo 24 de la Ley General Tributaria ( RCL 1963\2490) la aplicación analógica de la norma. Debe señalarse al respecto, que este Tribunal Central ha mantenido con reiteración que la adjudicación en pago de asunción de deudas, mediante la cual una persona (tercero respecto de la deuda) se convierte en deudor al asumir la deuda de otro, a cambio de los bienes o derechos que se le adjudican, no se encontraba sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, modalidad "transmisiones patrimoniales onerosas", por no aparecer incluida, al tiempo del hecho imponible ejercicio 1996 entre las diversas transmisiones que menciona el artículo 7 del Texto Refundido de 1993 (RCL 1993\2849), situación que pretendió corregir el Reglamento de 1995, en cuyo artículo 29 se disponía lo siguiente: "En las adjudicaciones expresas de bienes y derechos que se realicen en pago de la asunción por el adjudicatario de una deuda del adjudicante, se exigirá el impuesto por el concepto de adjudicación en pago de deudas". Si bien, el artículo fue declarado nulo por el Tribunal Supremo en sentencia de 5 de diciembre de 1998 (RJ 1998\9489), por infringir el principio de reserva de Ley, lo cual viene a reforzar el criterio mantenido por este Tribunal sobre la no sujeción al gravamen de las referidas adjudicaciones en pago de asunción de deudas. Todo ello, sin perjuicio de que se haya incluido de nuevo este supuesto como hecho imponible con la Ley 55/1999, de 29 de diciembre.

   QUINTO.- A mayor abundamiento, la aportación realizada forma parte de una operación societaria de aumento de capital de la que no es posible desligarla y no puede quedar sujeta a la modalidad de "transmisiones patrimoniales onerosas", dada la incompatibilidad de ésta con la de "operaciones societarias", como así lo establece el artículo 1.2 del Texto Refundido del Impuesto de 1993 , al señalar que "en ningún caso, un mismo acto podrá ser liquidado por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas y por el de operaciones societarias". Este criterio ya ha sido mantenido por este Tribunal Central para un caso similar en su resolución de 8 de julio de 1999, invocada por la entidad recurrente. En consecuencia, no procede exigir el impuesto por el concepto de transmisión onerosa, por lo que deberá anularse la liquidación girada por la Inspección".

4. La doctrina anterior del TSJ de la Comunidad Valenciana ha sido mantenida, en esencia, por las sentencias del mismo órgano jurisdiccional de 19 de julio de 2016 (recurso 2210/2012, ECLI: ES:TSJCV:2016:4316 ) y de 8 de noviembre de 2017 (recurso 2405/2013, ECLI:ES:TSJCV:2017:7641 ).

5. Por su parte, también el TSJ de Murcia de 30 de abril de 2018 (recurso 433/2016, ECLI:ES:TSJMU:2018:924 ) se ha expresado -fundamento jurídico tercero- en los siguientes términos:

   "Esta Sala comparte y hace suyo el criterio que mantienen la recurrente y que se apoya en varias sentencias de otras Salas de lo Contencioso-Administrativo, como Cataluña, Valencia o Andalucía; Salas estas últimas en las que incluso se confirma el criterio del TEAR. También en el mismo sentido se ha pronunciado el TSJ de Galicia (Sala de la Coruña) en recurso 15053/2017, S. 465/17 . (...) pues la asunción de deuda pactada en la escritura forma parte integrante del negocio jurídico de aumento de capital social. Y el art. 4 del TRLITP y AJD comienza recogiendo la interdicción de la múltiple imposición para un único acto, cuando dice que A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho . Añadamos a ello la prevención contenida en el art. 1.2 del citado Texto Refundido que establece textualmente : En ningún caso, un mismo acto podrá ser liquidado por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas y por el de operaciones societarias

   En este caso no nos encontramos ante dos negocios jurídicos independientes, sino ante un solo acto o una sola convención en la que se integran tanto el aumento de capital como la asunción de deuda, pues la aportación realizada forma parte de la operación societaria de aumento de capital de la que no es posible desligarla, por lo que no cabe girar la liquidación por ITP. Máxime en este caso en que no consta que el acreedor hipotecario, Caja de Ahorros y Pensiones de Barcelona, compareciera en la escritura otorgando el consentimiento, o que haya aceptado la subrogación. La aportación no se realizó en pago de la deuda, sino que se aumentó el capital en 167.720 € (valor neto de la finca NUM000 del Registro de la Propiedad núm. 1 de San Javier, descontando el valor de la hipoteca). Y el Sr. Íñigo suscribió en su integridad las 167.720 participaciones que se emitieron por ese aumento de capital".

6. La sentencia del TSJ de Murcia de 21 de febrero de 2019 (recurso 669/2016, ECLI:ES:TSJMU:2019:191 ) se remite a la anterior resolución para confirmar su doctrina en un caso idéntico.

7. No obstante ello, la Sección Segunda de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo ya resolvió -como indica la sentencia impugnada- un caso similar al ahora planteado en la sentencia de 1 de julio de 2013 (recurso de casación nº 713/2012, ECLI:ES:TS:2013:3808 ); particularmente, en el fundamento jurídico segundo de dicha resolución judicial se puede leer:

   "Con buen criterio, la sentencia impugnada consideró que se había realizado el hecho imponible del impuesto sobre por transmisiones patrimoniales, puesto que junto a la operación societaria por la que inicialmente tributó la mercantil, se materializó una entrega de bienes inmuebles con asunción de deudas pendientes, hecho imponible recogido en el artículo 7.2 del Texto Refundido de 1993. Prueba evidente del doble negocio jurídico llevado a cabo es que, para la suscripción del capital ampliado, se descontó y no se computó el importe de la deuda asumida con la entrega de los bienes inmuebles y en la que se subrogó íntegramente "Desarrollos Inmobiliarios".

   No está de más recordar que la tarea interpretación de los contratos corresponde a los tribunales de instancia, sin que este Tribunal deba intervenir, salvo que al desarrollarla incurran en arbitrariedad, ofreciendo un resultado ilógico, contradictorio o contrario a algún precepto legal, proceder que está ausente en este caso. Así lo hemos venido sosteniendo, haciendo nuestro un criterio jurisprudencial de la Sala Primera de este Tribunal Supremo [sentencias de 17 de febrero de 2003 (casación 2018/97 , FJ 1º), 7 de julio de 2006 (casación 4131/99, FJ 2 º), y 26 de junio de 2008 (casación 2227/01 , FJ 2º)], seguido por la nuestra entre otras, en las sentencias de 18 de enero de 2005 (casación 7321/01 , FJ 5º), 12 de julio de 2006 (casación 5609/01 , FJ 2º), 13 de noviembre de 2008 (casación 5442/04 , FJ 10 º), 6 de marzo de 2009 (casación 2824/03 , FJ 3º), 8 de octubre de 2009 (casación para la unificación de doctrina 234/04 , FJ 4º ), 29 de marzo de 2010 (casación 11318/04, FJ 22 º) y 23 de julio de 2012 (casación 599/10 , FJ 2º). En otras palabras, sólo podemos adentrarnos en ese terreno vedado cuando la que se discute contravenga manifiestamente la legalidad o resulte errónea, disparatada, arbitraria, contraria al buen sentido, pugne abiertamente con realidades suficientemente probadas o contenga conclusiones erróneas decisivas, sean irracionales o incluso adolezcan de una desproporcionalidad que no encaja en un normal raciocinio.

   Podemos añadir que si la recurrente hubiera sido congruente con el motivo de queja esgrimido, y si efectivamente la operación de entrega de los bienes inmuebles hubiera estado no sujeta a transmisiones patrimoniales, lo primero que habría puesto de manifiesto es la efectiva tributación por el impuesto sobre el valor añadido, como consecuencia de la entrega y adquisición de las fincas. Nada de esto ha hecho, ni ante los jueces de la instancia ni ante esta Sala.".

1. La cuestión jurídica que suscita el presente recurso de casación coincide, a juicio de esta Sección Primera, con la que plantean los recursos de casación nº 3205/2017, 6263/2017, 5194/2017, 1200/2018 y 3270/2018, admitidos a trámite en autos de 23 de noviembre de 2017 (ECLI:ES:TS:2017:11116 A), 14 de febrero de 2018 (ECLI:ES:TS:2018:1406 A), 26 de febrero de 2018 (ECLI:ES:TS:2018:1611 A), 25 de abril de 2018 (ECLI:ES:TS:2018:4465 A) y 10 de noviembre de 2018 (ECLI:ES:TS:2018:10652 A), respectivamente; a saber:

Determinar si, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la constitución de una sociedad cuyo contravalor consiste en la aportación de bienes inmuebles garantizados con hipoteca supone la existencia de una única operación sujeta a la modalidad operaciones societarias (constitución de sociedad) o si, además, comprende otra operación (adjudicación en pago de asunción de deudas), sujeta a la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas por los bienes inmuebles que se entregan al asumir la deuda hipotecaria que los grava.

2. Esta cuestión presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque concurre respecto de ella la circunstancia del artículo 88.2.a) de la LJCA , como allí dijimos y aquí ratificamos, pues los distintos Tribunales Superiores de Justicia fijan, ante situaciones sustancialmente iguales, una contradictoria interpretación del artículo 7.2.A) del TRLITPAJD en la que se fundamenta el fallo [ artículo 88.2.a) de la LJCA ], siendo así que tal circunstancia se ha mantenido aun después de haber fijado este Tribunal doctrina en la citada sentencia de 1 de julio de 2013 (recurso de casación 713/2012, ECLI:ES:TS:2013:3808 ), por lo que conviene un nuevo pronunciamiento de este Tribunal que matice, reafirme o, en su caso, rectifique, la doctrina citada en pos de la seguridad jurídica y de la igualdad en la aplicación judicial del Derecho ( artículos 9.3 y 14 de la Constitución Española ).

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 de la LJCA , en relación con el artículo 90.4 de la LJCA , procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, la cuestión enunciada en el punto 1 del anterior razonamiento jurídico.

2. Los preceptos legales que en principio serán objeto de interpretación son: el artículo 7.2.A) del TRLITPAJD, en relación con los artículos 1.2 , 4 , 19.1 y 25 del mismo texto legal .

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 de la LJCA , este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA , y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 de la LJCA , remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,