STS, 15 de Marzo de 2005
| Ponente | MANUEL VICENTE GARZON HERRERO |
| ECLI | ES:TS:2005:8400 |
| Número de Recurso | 2797/2000 |
| Fecha de Resolución | 15 de Marzo de 2005 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
JAIME ROUANET MOSCARDO RAFAEL FERNANDEZ MONTALVO MANUEL VICENTE GARZON HERRERO JUAN GONZALO MARTINEZ MICO EMILIO FRIAS PONCE
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a quince de Marzo de dos mil cinco.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación interpuesto por la entidad mercantil Maquinaria Artes Gráficas Hartmann, S.A., representada por el Procurador D. Enrique Sorribes Torra, bajo la dirección de Letrado y, estando promovido contra la sentencia dictada el 2 de Marzo de 2000 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, dictada en el recurso contencioso administrativo seguido ante la misma bajo el núm. 682/97, en materia de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en cuya casación aparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado.
La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 2 de Marzo de 2000 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que estimando parcialmente el recurso contencioso- administrativo formulado por el Procurador D. Enrique Sorribes Torra, en nombre y representación de la mercantil MAQUINARIA ARTES GRÁFICAS HARTMANN, S.A., contra la resolución de fecha 28 de Febrero de 1997, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central, debemos declarar y declaramos nulidad de la resolución impugnada en relación con la aplicación del sistema de elevación al íntegro, al no ser conforme a Derecho; confirmando la resolución en todo lo demás; sin hacer mención especial en cuanto a las costas.".
Contra la anterior sentencia, la representación de la entidad mercantil Maquinaria Artes Gráficas Hartmann, S.A., formuló Recurso de Casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la referida parte recurrente formuló escrito de interposición, que articuló sobre la base de un único motivo de casación: "Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional por infracción de las normas y de la jurisprudencia que se citan en el desarrollo del motivo: A) Infracción del artículo 145.1 b) de la LGT, artículo 49.2 d ) del RGIT y normas concordantes, así como de la jurisprudencia interpretadora de los mismos, en cuanto que se ha causado indefensión a mi mandante. B) Infracción del artículo 48.3 del RGIT, por omisión del preceptivo informe en el expediente administrativo, con especial incidencia, una vez más, en el derecho de defensa de mi representado (artículo 24 de la Constitución Española ). C) Infracción del artículo 24 de la CE y de los artículos 77 y siguientes de la LGT, así como de la jurisprudencia emanada de los mismos, en lo relativo a la sanción tributaria impuesta a mi conferente.". Terminó suplicando la estimación del recurso y que se case y anule la sentencia recurrida, declarando: a) la nulidad de la liquidación tributaria derivada del Acta de Conformidad nº 1118697-5, incoada a mi mandante por el concepto tributario Retenciones a Cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Rendimientos de Trabajo Personal, correspondientes a los ejercicios 1987, 1988, 1989, 1990 y 1991; b) en todo caso, la nulidad del acto de imposición de sanción tributaria derivada de la anterior Acta de Conformidad; c) el derecho de mi representada al reembolso del coste de las garantías en los que se incurra para garantizar la suspensión de la ejecución de la liquidación tributaria referida; d) condena en costas a la Administración demandada.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 1 de Marzo, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzón Herrero, Magistrado de Sala
Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por el Procurador D. Enrique Sorribes Torra, actuando en nombre y representación de la entidad mercantil Maquinaria Artes Gráficas Hartmann, S.A, la sentencia de 2 de Marzo de 2000 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se estimó parcialmente el recurso número 682/97 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.
El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución de fecha 26 de Febrero de 1997, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central, que confirmó en alzada el acuerdo de fecha 11 de Junio de 1993, del Inspector Jefe en la Oficina Nacional de Inspección de Barcelona, relativo a liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Retenciones de trabajo personal, correspondiente a los años 1987 a 1991, por cuantía de 373.313.858 pesetas, según Acta de conformidad de fecha 11 de Mayo de 1993, en la que se hizo constar las diferencias en el tipo de retención aplicado a las retribuciones. El Tribunal Económico Administrativo Central disminuyó la sanción, al aplicar la Disposición Transitoria Primera de la Ley 25/95.
No conforme con dicha sentencia la entidad demandante interpone el recurso de casación que ahora decidimos.
El primero de los apartados del motivo de casación se articula del siguiente modo: "A) Infracción del artículo 145.1 b) de la LGT, artículo 49.2 d ) del RGIT y normas concordantes, así como de la jurisprudencia interpretadora de los mismos, en cuanto que se ha causado indefensión a mi mandante.".
La doctrina de esta Sala sobre los preceptos invocados, de la que son muestra las sentencias de 10 de Mayo de 2000, 22 de Octubre de 1998 y 16 de Noviembre de 1999, es la siguiente: ".. que tanto en las actas de conformidad, como en las de disconformidad, e incluso en las diligencias extendidas para hacer constar hechos o circunstancias, es obligado exponer de modo pormenorizado y concreto los elementos del hecho imponible, debidamente circunstanciado, que determinan los aumentos de la base imponible, o las modificaciones de las deducciones, reducciones, bonificaciones, etc, de modo que el contribuyente conozca debidamente los hechos que acepta en las actas de conformidad o que niega en las de disconformidad, debiendo rechazarse la tesis mantenida por la sentencia impugnada de que precisamente por tratarse de un acta de conformidad, la aceptación prestada por el contribuyente subsana los defectos formales de omisión del detalle obligado en el relato de los aumentos o modificaciones de la base imponible, propuestos por los Inspectores actuarios.".
Esta doctrina no resuelve la cuestión litigiosa, pues en todas las sentencias citadas se procede a examinar, a la vista de las circunstancias fácticas en cada caso concurrentes, si se han cumplido los requisitos formales exigidos por los preceptos invocados.
Este examen ha de realizarse desde la perspectiva del derecho que corresponde al sujeto pasivo de conocer los elementos fácticos y jurídicos que sustentan el Acta.
La sentencia de instancia al analizar este extremo afirma: "Aplicando este criterio jurisprudencial al presente caso, examinando el Acta de conformidad, se aprecia que en ella se hace constar la fuente de los datos constatados por la Inspección: contabilidad del sujeto pasivo (en la que no se observa anomalía alguna), de las declaraciones mensuales y resumen anual presentadas por la sociedad recurrente. En el Acta también se reflejan los importes extraídos del mod. 190 que la Inspección toma como «base de retención», así como se adjunta las relaciones de las personas a las que se practicó las retenciones. Estos datos son conocidos por la sociedad, no causando indefensión alguna al poder impugnar la liquidación practicada, y en concreto los criterios utilizados por la Inspección, en los que se refleja la base y la retención comprobada para cada persona, frente al tipo aplicado por la entidad.".
Las apreciaciones del órgano jurisdiccional han de ser compartidas. El recurrente se ha limitado a insistir en el incumplimiento del requisito formal denunciado, pero sin poner de relieve ningún elemento o dato contradictorio capaz de desvirtuar las conclusiones del acta como consecuencia de la documentación examinada. No es exigible que las actas reflejen pormenorizadamente las operaciones matemáticas necesarias para obtener los elementos básicos de la liquidación, sino sus fuentes y los mecanismos lógicos y jurídicos que llevan a ellos.
En definitiva, los datos del acta referentes a: Retribuciones Totales, Retenciones Debidas, Retenciones Efectivas y Diferencia, que se infieren del Resumen Anual de la entidad recurrente, así como de las retribuciones y retenciones efectuadas por ella, detallan y permiten conocer a la recurrente con suficiente exactitud los elementos esenciales a que se refiere el artículo 145.1 b) de la L.G.T. y 49.2 d ) del Reglamento General de la Inspección. Además, nunca ha negado la veracidad de dichos datos, ni que en ellos exista error alguno, lo que obliga a entender cumplido el requisito legal que se dice omitido, y que determina la desestimación del motivo examinado.
El siguiente reproche contra la sentencia se articula del siguiente modo: "B) Infracción del artículo 48.3 del RGIT, por omisión del preceptivo informe en el expediente administrativo, con especial incidencia, una vez más, en el derecho de defensa de mi representado (artículo 24 de la Constitución Española ).".
En las sentencias que antes hemos citado de 10 de Mayo de 2000 y 22 de Octubre de 1998 se analizó también el requisito que ahora se examina en los siguientes términos: "El Reglamento de la Inspección de los Tributos no ignora que las liquidaciones originadas por Actas de Conformidad pueden ser recurribles ante los Tribunales Económico-Administrativos, aunque se haya previamente prestado conformidad a la liquidación, y consciente de que el Acta de Conformidad será probablemente muy concisa, establece en su artículo 48, apartado 3, no mencionado por las partes en ningún momento, que: «En particular se solicitará informe a la Inspección: (...) se solicitará asimismo, informe por los órganos económico-administrativos cuando se interponga directamente reclamación contra la liquidación tributaria resultante de un acta de conformidad», de modo que cuando se ponga de manifiesto al recurrente el expediente administrativo, éste podrá tener conocimiento de los hechos y fundamentos jurídicos precisos para enjuiciar la liquidación y las sanciones impuestas, sin que exista indefensión.
Este trámite es el equivalente al que debe realizarse por la Inspección de los Tributos, cuando dentro del mes siguiente a la firma del Acta de Conformidad, el sujeto pasivo se vuelve atrás, rechaza la conformidad prestada y discute los hechos, y la propuesta de liquidación que también había aceptado, en cuyo caso, debe en ese momento iniciarse la instrucción del correspondiente expediente de disconformidad, en el que es preceptivo que los Inspectores Actuarios emitan el Informe ampliatorio, para que así al igual que en el caso de impugnación directa ante los Tribunales Económico-Administrativos que hemos expuesto, no se produzca indefensión del sujeto pasivo.
En el caso de autos, el Tribunal Económico-Administrativo no pidió el preceptivo Informe, ni lo rindió «ex officio» la Inspección de los Tributos cuando tuvo que remitir el expediente del Acta de Conformidad, ni cuando practicó la liquidación para anular la condonación de la sanción, acordada automáticamente al liquidar, como consecuencia de la aceptación de la liquidación, por todo lo cual la Sala debe examinar si los datos que figuran en el Acta de Conformidad, son suficientes o no, para que la entidad recurrente tenga conocimiento de los hechos y de los fundamentos de derecho de la liquidación impugnada.".
Lo dicho supone que es necesario examinar el alcance, siempre a efectos de indefensión, del informe omitido.
Llegados a este punto es patente que la recurrente se ha limitado a poner de relieve el incumplimiento formal del requisito pero sin aportar, ahora tampoco, dato ni alegación alguna mediante los que se puede inducir que la omisión misma de dicho trámite es la causante de indefensión.
Finalmente se aduce: "C) Infracción del artículo 24 de la CE y de los artículos 77 y siguientes de la LGT, así como de la jurisprudencia emanada de los mismos, en lo relativo a la sanción tributaria impuesta a mi conferente.".
Se afirma que la sanción no ha sido motivada, ni se han puesto de relieve los elementos determinantes de ella.
No es ello cierto. La motivación de la sanción tributaria no puede verse aisladamente. Contrariamente, la motivación y la culpabilidad han de deducirse de los elementos del Acta. En este caso, primero, se ponen de relieve los documentos de los que resultan las diferencias entre lo que se debió retener y lo que efectivamente se retuvo; luego, se plasma esa diferencia; finalmente, se incardina en el precepto sancionador aplicable.
Entendemos que a la vista de estos extremos la sanción está motivada, habiéndose puesto de relieve el elemento culpabilístico indispensable para su apreciación, y que resulta de la diferencia entre lo que se debió retener y lo efectivamente retenido sin que exista elemento subjetivo que justifique su comportamiento. El derecho a la presunción de inocencia ha sido desvirtuado por los hechos que se han puesto de relieve en el expediente, pues el recurrente no ha hecho lo que debió hacer según las normas legales (liquidar las retenciones en las cuantías legalmente establecidas y no en importes inferiores).
Todo lo anterior lleva a la desestimación del recurso de casación.
No es ocioso recordar, sin embargo, que la sanción impuesta deberá ser rebajada no sólo en la cuantía fijada por la resolución dictada por el T.E.A.C., sino también en la cantidad que resulte como consecuencia de la estimación parcial del recurso contencioso acordada por la Audiencia Nacional y sin perjuicio de la eventual aplicación del régimen sancionador establecido en la Ley 58/2003, que, en virtud de lo dispuesto en la Disposición Final Cuarta , puede resultar, eventualmente, aplicable por ser más favorable para el recurrente.
De lo razonado se deduce la necesidad de desestimar el recurso de casación que decidimos con expresa imposición de costas a la entidad recurrente, a tenor de lo establecido en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar, y declaramos, no haber lugar al recurso de casación formulado por la entidad mercantil Maquinaria Artes Gráficas Hartmann, S.A., representada por el Procurador D. Enrique Sorribes Torra, contra la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 2 de Marzo de 2000, dictada en el recurso contencioso-administrativo al principio reseñado, con expresa, por obligada, imposición de costas a la parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. MANUEL VICENTE GARZÓN HERRERO, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.
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