STS, 2 de Julio de 2007

Con fecha 22 de mayo de 1995, la Inspección Regional de la Delegación de Hacienda de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Zaragoza incoó a la Caja Rural de Zaragoza acta A02 (disconformidad) por el concepto Impuesto de Sociedades y periodo 1989.

En el acta el Inspector Actuario incrementaba la base imponible declarada por la entidad en las siguientes cantidades y por los siguientes conceptos: a) 9.116.509 ptas., diferencia entre la cantidad invertida en el ejercicio en el Fondo de Educación y Promoción y la cantidad deducida como gasto en la autoliquidación.

2. 2.539.142 ptas., por exceso de amortización de inmuebles al haberse incluido en la misma el valor del suelo.

3. 8.289.482 ptas., por gastos no deducibles según se recoge en diligencia de constancia de hechos de fecha 19 de abril de 1995. d) 96.959.046 ptas., en concepto de gasto no deducible por los intereses satisfechos a los socios por su aportación al capital social. Como consecuencia de lo anterior se fijó por la Inspección una base imponible de 315.460.857 ptas. El sujeto pasivo prestó su conformidad al incremento de base imponible a que se refieren los apartados a), b) y c) anteriores, por lo que en la misma fecha se incoó acta de conformidad A01 nº 14079113 por la cuota e intereses de demora que se derivan de dicha regularización. No prestando su conformidad a la sanción derivada de la regularización de su situación tributaria, así como tampoco al incremento de base imponible a que se refiere el punto d). El expediente se califica de infracción tributaria grave en cuanto a los incrementos de base a los que la entidad presta su conformidad, aplicando una sanción del 50% (sanción mínima) y calificando de rectificación sin sanción y con intereses de demora al incremento de base imponible contenido en el punto d) respecto del cual la entidad manifestó su disconformidad. En virtud de todo ello, la Inspección propuso una liquidación con una deuda tributaria por importe de 21.202.841 ptas., incluida cuota por importe de 12.604.675 ptas., intereses de demora por importe de 7.301.732 ptas. y sanción por importe de 1.296.434 ptas.

Emitido por el Inspector Actuario el preceptivo informe complementario del acta incoada y puesto de manifiesto el expediente para la formulación de alegaciones por la entidad, éstas se presentaron con fecha 14 de junio de 1995. A la vista de las alegaciones y del informe el Inspector Regional dictó acuerdo de liquidación, con fecha 13 de julio de 1995, por el cual se confirmaba la propuesta inspectora en cuanto a la cuota e intereses de demora, dejando, sin embargo, en suspenso la resolución del expediente, por aplicación de la Instrucción de la A.E.A.T. de 14 de diciembre de 1994, respecto de la sanción hasta la entrada en vigor del Proyecto de Ley de Modificación Parcial de la Ley General Tributaria, puesto que del mismo podía derivar un régimen más favorable para el sujeto pasivo El acuerdo del Inspector se notificó con fecha 28 de agosto de 1995.

Disconforme con el acuerdo anterior, la entidad interpuso reclamación económicoadministrativa ante el Tribunal Regional de Aragón, con fecha 11 de septiembre de 1995.

En su sesión del día 19 de diciembre de 1996, el Tribunal Regional dictó resolución en virtud de la cual desestimaba las pretensiones de la recurrente. Se notificó con fecha 28 de enero de 1997.

Disconforme con la resolución mencionada, la Caja Rural de Zaragoza interpuso recurso de alzada, con fecha 11 de febrero de 1997, ante el Tribunal Regional para su remisión al Tribunal EconómicoAdministrativo Central (TEAC), en el cual tuvo entrada con fecha 25 de febrero de 1997.

En resolución de 28 de mayo de 1998 (R.G. 1106-97; R.S. 404-97), el TEAC acordó desestimar el recurso de alzada y confirmar la resolución y liquidación impugnada.

Contra la resolución del TEAC de 28 de mayo de 1998, la CAJA RURAL DE ZARAGOZA promovió recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, cuya Sección Segunda dictó sentencia el 19 de julio de 2001, en la que su parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLO: Estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de CAJA RURAL DE ZARAGOZA contra la resolución del TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL de fecha 28 de mayo de 1998 a que las presentes actuaciones se contraen, y anular las resoluciones impugnadas por su disconformidad a Derecho, debiendo entenderse prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, respecto de la actora, por el concepto IS 1989. Sin imposición de costas".

Contra la citada sentencia el Abogado del Estado, en la representación y defensa que legalmente ostenta, interpuso, directamente ante la Sala sentenciadora, el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, que ha sido tramitado conforme a las prescripciones legales; y formalizado por la Caja Rural de Zaragoza su oportuno escrito de oposición al recurso, se elevaron las actuaciones a esta Sala y se señaló, por su turno, para votación y fallo la audiencia del día 26 de junio de 2007, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó, quien expresa el parecer de la Sección.

La sentencia recurrida, después de precisar la resolución objeto de impugnación, a la vista de la antigüedad del ejercicio inspeccionado --1989-, en relación con las actuaciones inspectoras, considera necesario examinar una posible prescripción, apreciable de oficio sin necesidad de que la invoque o excepcione el sujeto pasivo (ex art. 67 LGT ).

La Sala ha aplicado el plazo quinquenal de prescripción establecido en el art. 64 de la Ley General Tributaria con anterioridad a la reforma introducida por la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

Sin embargo, la Disposición final primera 1 de la citada Ley 1/1998 modifica el plazo de prescripción para reducirlo a cuatro años y frente al régimen general de entrada en vigor de los preceptos de la Ley 1/1998, la Disposición final séptima 2 prevé una especial "vacatio legis" para los preceptos relativos a la prescripción al establecer que entrarán en vigor el día 1 de enero de 1999 .

La sentencia concluye que a partir del 1 de enero de 1999, y con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, el plazo de prescripción para exigir la deuda tributaria, cobrar lo liquidado, sancionar y para tener derecho a la devolución de ingresos indebidos, ha quedado reducido de cinco a cuatro años.

En cuanto a "dies a quo" del plazo prescriptivo, si tomamos como fecha inicial del cómputo del plazo, conforme al art. 65 LGT en redacción posterior a la Ley 10/1985 como norma vigente en relación con los ejercicios estudiados, el día en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración, teniendo en cuenta el art. 21 de la Ley 61/78, del Impuesto de Sociedades, y arts. 288 y siguientes del Reglamento aprobado por Real Decreto 2631/1982, y constando en el expediente la presentación de la oportuna declaración por el sujeto pasivo, actuación que a tenor del art. 66.1 c) de la LGT tuvo efectos interruptivos ("interrupción de los plazos de prescripción por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda"), y la fecha exacta de tal actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda, nos ubicaríamos temporalmente en el 20 de abril de 1990, pero tendríamos que empezar a contar desde julio del 90 al haberse producido tal actuación del sujeto pasivo con anterioridad a la terminación del plazo reglamentariamente previsto para ello.

En cuanto al "dies ad quem" del plazo prescriptivo en el presente caso no es de destacar una paralización de las actuaciones inspectoras mantenida de forma ininterrumpida por más de seis meses y por causa no imputable al obligado tributario. Por tanto la prescripción no quedó interrumpida hasta el 26 de enero de 1995, fecha del inicio de las actuaciones inspectoras de comprobación con respecto al demandante y por el IS y ejercicio que nos ocupa, y por ello desde julio de 1990 había transcurrido más que sobradamente el plazo prescriptivo.

Para el Abogado del Estado, la cuestión que plantea tanto la sentencia recurrida como las contradictorias aportadas es la interpretación que debe darse a la Disposición Final Séptima.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente, en relación con la Disposición final Cuarta , apartado Tercero, del Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, en lo relativo a la aplicación del plazo de prescripción de cuatro años de diversos derechos y acciones de naturaleza tributaria previsto en el art. 24 de la citada Ley 1/1998 .

Se trata de determinar si el nuevo plazo de prescripción de 4 años puede aplicarse a procedimientos tributarios totalmente terminados con anterioridad al 1 de enero de 1999 (retroactividad máxima) o si debe primar la tesis de retroactividad en grado medio, conforme a la cual, el plazo de prescripción de 4 años no se aplicaría a procedimientos fenecidos a fecha 1 de enero de 1999.

A juicio del Abogado del Estado la tesis de la retroactividad media es la que se ajusta a lo dispuesto en el art. 24 de la Ley 1/98 .

Lo dispuesto en el art. 24 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, y la nueva redacción dada por dicha Ley al art. 64 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, en lo relativo al plazo de prescripción de las deudas, acciones y derechos, se aplicará a partir de 1 de enero de 1999, con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produzca los efectos previstos en la normativa vigente.

Coherentemente con la voluntad de la Ley de que las modificaciones normativas por ella contempladas se aplicaran a los procedimientos tributarios iniciados con posterioridad a su entrada en vigor, salvo lo referente a la reducción del plazo de prescripción que regiría para los que se iniciaran a partir del 1 de enero de 1999, es por lo que el Real Decreto 136/2000 matizó que lo dispuesto eh el art. 24 de la Ley 1/1998 y el art. 64 de la Ley General Tributaria en su nueva redacción, en lo relativo al plazo de prescripción de las deudas, se aplicaría a partir del 1 de enero de 1999, con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción que se hubiera producido, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produjera los efectos previstos, en la normativa vigente. (Se entiende, obviamente, la vigente al tiempo de producirse el acto interruptivo).

Ahora bien, lo que el Reglamento nunca podía sostener porque vulneraría la Ley siendo consecuentemente nulo de pleno derecho -- art. 62.2 de la LRJ-PAC -- es que la reducción del plazo de prescripción de cinco a cuatro años fuera aplicable no sólo a los procedimientos iniciados con posterioridad a su entrada en vigor sino también a los anteriores, e incluso a aquéllos que ya habían finalizado tiempo atrás mediante resolución definitiva que había agotado la vía administrativa.

Expuestas las consideraciones que anteceden, el Abogado del Estado dice que la sentencia aquí recurrida (con evidente error material cita la sentencia de 12 de junio de 2001, que luego invoca como sentencia de contraste, en lugar de la de 26 de julio de 2001 ) mantiene la tesis de la retroactividad máxima y aplica el nuevo plazo de prescripción de 4 años a procedimientos tributarios totalmente concluidos antes de 1 de enero de 1999, y priva de efectos a los actos interruptivos a los actos dictados antes del transcurso de 5 años y que conforme a la normativa vigente al momento de producirse, sí la tenían.

Por el contrario, las sentencias de la misma Sala, Sección Sexta, recurso num. 6/981/98, de 30 de enero de 2001 y Sección Tercera, recurso num. 3/375/2000, de 12 de junio de 2001, manteniendo la tesis de retroactividad en grado medio, con buen criterio no aplican el nuevo plazo de prescripción de 4 años a procedimientos referidos a fecha 1 de enero de 1999, de forma que, respecto de estos procedimientos, los actos interruptivos de la prescripción realizados antes del transcurso de 5 años que establecía la normativa entonces vigente mantendrían su virtualidad interruptiva de la prescripción.

En la línea de las sentencias de contraste aportadas por el Abogado del Estado, la sentencia de esta Sala de 25 de septiembre de 2001 (en la que se resuelve el recurso de casación en interés de la Ley núm. 6789/2000 ), hacía notar que la más moderna doctrina a propósito del plazo de prescripción en materia tributaria había precisado que:

1. si el día 1 de enero de 1999 ya han pasado 4 años, computados de fecha a fecha, desde cualquiera de los momentos a que se refiere el art. 65 de la L.G.T . (día en que finalizó el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración; fecha en que concluyó el plazo de pago voluntario; momento en que se cometieron las respectivas infracciones; o día en que se realizó el ingreso indebido), y, además, no ha mediado causa alguna de interrupción del cómputo de la prescripción a virtud de cualquiera de las actuaciones a que se refiere el art. 66 de la mencionada Ley, o no se ha dirigido la acción penal contra el contribuyente, resultará que ni éste tiene que responder ya ante la Administración tributaria, ni ésa podrá disponer, tampoco, de acción alguna para determinar la deuda mediante la oportuna liquidación, ni para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas, ni para imponer sanciones tributarias.

2. Si el día 1 de enero de 1999 todavía no han pasado los citados 4 años, resultará que el contribuyente no ha podido aún alcanzar la prescripción; pero cuando dichos 4 años hayan, por fin, transcurrido, dicho efecto prescriptivo queda consumado y materializado, salvo que, en el intermedio, se haya interrumpido la prescripción a virtud de cualquiera de las causas del antecitado art. 65 de la L.G.T ., o por el ejercicio de la acción penal, en cuyo supuesto habrá de iniciarse, a partir de ese momento, el cómputo de un nuevo plazo de 4 años.

3. Si antes del 1 de enero de 1999 se vio interrumpida la prescripción que venía ganando el contribuyente, regirá, a partir de esa citada fecha, el plazo de 4, y no de 5, años.

   A la vista de las situaciones jurídicas expuestas, este Tribunal Supremo sentó la doctrina siguiente:

   Si el momento en que se cierra el periodo temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria es posterior al 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el de 4 años (aunque el "dies a quo" del citado periodo sea anterior a la indicada fecha) y el instituto de la prescripción se rige por lo determinado en los nuevos arts. 24 de la Ley 1/1998 y 64 de la L.G.T.

   Y, a sensu contrario, si el mencionado periodo temporal de inactividad administrativa ha concluido antes del 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998 .

   En ambos casos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a la indicada fecha del 1 de enero de 1999, genere los efectos previstos en la normativa -respectivamente -- vigente.

   Por su parte, la sentencia de 10 de mayo de 2004 (Rec. casación num. 2149/1999) decía que "esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada que excusa de la cita concreta de sentencias y autos, consistente en que los nuevos plazos de la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación (art. 64 .

1. Ley General Tributaria)... operan sobre el "dies ad quem", de manera que, respecto de la última redacción (la de la Ley 1/1998 ), el nuevo plazo prescriptivo de 4 años opera sobre todos los plazos de prescripción abiertos y en curso, y, así, en todos los casos en que el 1 de enero de 1999 (fecha de entrada en vigor del nuevo plazo -- Disposición Final Séptima -- Ley 1/1998, de 26 de febrero ) hubiera transcurrido el plazo de cuatro años contado desde el "dies a quo", la prescripción se habrá producido, precisamente el 1 de enero de 1999 y en aquellos que hubiera transcurrido un plazo menor, prescribirá el derecho cuando después de esta fecha se cumpla el plazo de cuatro años, contados obviamente desde el "dies a quo".

   Lo que no puede admitirse es una revisión de las actuaciones interruptivas en la prescripción, pretendiendo aplicar el nuevo plazo de cuatro años a los "dies ad quem" acaecidos con anterioridad al 1 de enero de 1999".

   En la misma línea se encuentran las sentencias posteriores de 17 y 24 de mayo de 2005, 1 de febrero, 21 de marzo y 26 de abril de 2006 (Recursos de casación núms. 6553/2000, 768/2001, 3601/2001 y 5209/2001 ).

   Conforme a la doctrina jurisprudencial expuesta, forzoso es concluir que en el supuesto que se examina el plazo prescriptivo para determinar la deuda tributaria que resulta aplicable es el de cinco años, toda vez que el periodo que se invoca como sustentador de la prescripción habría transcurrido íntegramente bajo la vigencia de la Ley General Tributaria, en su versión anterior a la de la Ley 1/1998 .

   En consecuencia, ha de casarse la sentencia recurrida, lo que nos lleva a dictar sentencia sustitutoria de conformidad con lo previsto en el art. 95.2.d) de la Ley de la Jurisdicción dentro de los términos en que aparece planteado el debate.

En la demanda se planteaba como única cuestión a dilucidar en el recurso contenciosoadministrativo la de determinar si los intereses abonados a los socios de cooperativas por sus aportaciones al capital social tienen el carácter de gastos deducibles en la determinación del Impuesto sobre Sociedades correspondientes al ejercicio 1989.

En el Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 1989, la CAJA RURAL DE ZARAGOZA consideró como gasto deducible en la determinación de la base imponible la retribución en concepto de intereses de las aportaciones al capital social efectuadas por los socios de la Entidad, y como tales gastos deducibles así los tuvo en cuenta en su declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al referido ejercicio 1989.

En cambio, tanto el Inspector Actuario, como posteriormente el Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón (TEAR de Aragón) y el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) entienden que los intereses abonados a los socios de cooperativas por las aportaciones al capital social no tienen el carácter de gasto deducible en el ejercicio 1989.

En concreto, el TEAC, en su resolución de 28 de mayo de 1998, fundamentaba su criterio de no admisión de la deducibilidad de este tipo de gastos en que, para el ejercicio 1989, no era aplicable a las Cooperativas de Crédito norma específica alguna, en base a la cual se pudiera amparar el carácter deducible de estos intereses. Se consideraba que el art. 14 b) del Estatuto Fiscal de las Cooperativas de 1969, que expresamente reconocía la deducibilidad de estos intereses, no estaba vigente en este ejercicio y que había que esperar hasta la entrada en vigor de la Ley 20/1990, sobre Régimen Fiscal de Cooperativas, que tuvo lugar en 1991

, y como norma específica, para que se pudiera admitir de nuevo la deducibilidad fiscal de estos intereses.

Al propio tiempo, asimilaba los intereses satisfechos por las aportaciones de los socios a la retribución del capital social y por tanto como gasto no deducible al incluirse entre los supuestos de partidas no deducibles contempladas en el art. 14 de la Ley 61/1978 del Impuesto sobre Sociedades, que en su apartado a) consideraba partida no deducible las cantidades destinadas a retribuir directa o indirectamente el capital propio, cualquiera que sea su denominación".

Para poder determinar si, tras la Ley del Impuesto sobre Sociedades 61/1978, de 27 de diciembre, y hasta la Ley de 19 de diciembre de 1990, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, los intereses devengados por los cooperativistas, por sus aportaciones al capital de la entidad, podían ser conceptuados como gastos deducibles, es necesario tener en cuenta que el Estatuto Fiscal de las Cooperativas de 9 de mayo de 1969 en su art. 14.I b), determinó que "... tendrán igualmente la consideración de gasto los intereses abonados a los socios por las aportaciones realizadas a las respectivas cooperativas conforme a lo dispuesto en el art. 11 del Reglamento de 11 de noviembre de 1943 --el viejo Reglamento de Cooperación--, siempre que el tipo de interés no (excediera) del normal del dinero", precepto este que encontró su reflejo en la Ley General de Cooperativas de 19 de diciembre de 1974, Ley 52/1974, que, en su art. 17, párrafo 4º, estableció que "entre los gastos a deducir de cada ejercicio económico para la determinación de los excedentes netos se incluirán los gastos permitidos por la legislación y, en todo caso, los intereses debidos a las aportaciones de los socios". Igualmente la Ley General de Cooperativas 3/1987, de 2 de abril preceptuó, en su art. 76, que los Estatutos de las Cooperativas determinarían si las aportaciones desembolsadas al capital social devengaban o no intereses. Y más adelante, en su art. 83, prescribía que se consideraban como gastos para fijar el excedente neto o, en su caso, las pérdidas del ejercicio económico... "c) los intereses devengados por los socios y por los asociados, por sus aportaciones al capital social...".

Además de la calificación como gastos para fijar el excedente neto o, en su caso, las pérdidas del ejercicio económico, que la Ley General de Cooperativas de 1987 --art. 83 -- atribuía a los intereses devengados por los socios y por los asociados por sus aportaciones al capital social, la propia Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades, en su Disposición Transitoria 4ª.1, establecía la obligación del Gobierno de remitir a las Cortes un proyecto de Ley sobre régimen fiscal de las Cooperativas antes del 31 de diciembre de 1979, lo que supone el reconocimiento de su singularidad en el aspecto fiscal. En otro orden de ideas, y aunque por su rango no podía ser determinante de la vigencia de un precepto legal, la Orden del Ministerio de Hacienda de 14 de febrero de 1980 que fue dictada, precisamente, para adaptar el régimen fiscal de las cooperativas a la Ley 61/1978, alude al Estatuto Fiscal de 1969 en su apartado 1, dándolo por vigente.

En el tema que nos ocupa hay que partir del importante criterio interpretativo que representa la Ley General de Cooperativas 3/1987, cuando separa y diferencia dos aspectos esenciales para resolver el dilema planteado: por una parte, los intereses sobre el capital aportado, que tienen la consideración de gasto deducible y cuya retribución depende únicamente de la aportación efectuada --art. 83.1 c)-- y, por otro lado, la retribución de los excedentes, que se distribuye con referencia a las operaciones, actividades o servicios realizados para la cooperación, pero que no se hace nunca en función de las aportaciones del cooperativista al capital social y que no pueden tener, en consecuencia, el mismo tratamiento fiscal --arts. 84 y 85 --.

Hecha la diferenciación que antecede, una interpretación sistemática de las normas citadas en el Fundamento anterior nos lleva a reconocer --como ya hizo la sentencia de esta misma Sección de 31 de julio de 2000 (rec. de casación num. 7089/1995 ), cuya doctrina reiteramos, a propósito del mismo problema que aquí nos ocupa, planteado por una Caja rural y referido al ejercicio 1980-- que la retribución a los socios de las cooperativas por sus aportaciones al capital social seguía teniendo la consideración de gasto deducible en la determinación de la base del Impuesto de Sociedades no obstante la norma contenida en el antecitado art. 14 de la Ley de este Impuesto de 1978 .

La subsistencia de la aludida consideración de gasto fiscalmente deducible de los intereses abonados a los socios de la Cooperativa por sus aportaciones al capital social es consecuencia lógica de su propia naturaleza, que la Ley del Impuesto de 1978 no pudo cambiar. Estos intereses no son expresión de beneficio alguno de la entidad; nada tienen que ver con el resultado, próspero o adverso, de la misma; no significan, por tanto, retribución ninguna con cargo a beneficios como sucede con los accionistas en las sociedades anónimas, en que el devengo de dividendos depende de los beneficios y es variable y proporcional al número de acciones que se posean. El cooperativista, en suma, no tiene derecho a una participación en las ganancias de la Cooperativa por sus aportaciones al capital social, sino que, simplemente, percibe por ellas un interés desvinculado de los posibles beneficios de aquélla. Buena prueba de ello es que el art. 14 de la Ley 61/1978

, en su apartado c), cuando se trata de las cantidades que se distribuyan entre los socios a cuenta de sus beneficios y del exceso de valor asignado en cuentas a los suministros o prestaciones sobre su valor corriente, prevé específicamente su no consideración como partida deducible, a diferencia de lo que ocurre con el tan repetido concepto de abono de intereses por aportaciones al capital, respecto del que ninguna previsión de exclusión expresa existe en tal sentido.

Por otra parte, si sólo se excluye, en el apartado acabado de examinar, de la consideración de gasto deducible el exceso de valor asignado en cuentas sobre el valor corriente respecto de suministros y prestaciones de los cooperativistas --de donde, "a sensu contrario", sí será gasto deducible el valor corriente de tales prestaciones o suministros--, no hay por qué utilizar otro criterio en relación a los intereses abonados por las aportaciones de los socios al capital si estos intereses no exceden del interés normal del dinero.

En consecuencia, por las expuestas razones de lógica jurídica, debe mantenerse la subsistencia de la calificación que a los intereses en cuestión daba el Estatuto Fiscal de las Cooperativas de 1969, que no quedó afectado, en este extremo, por la Ley del Impuesto sobre Sociedades de 1978 entonces vigente.

Es de tener en cuenta, por último, que la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, prevé también, como gasto deducible (art. 18.3 ), los intereses devengados por los socios y asociados por sus aportaciones obligatorias o voluntarias al capital social, siempre que el tipo de interés no exceda del básico del Banco de España, incrementado en tres y cinco puntos, respectivamente, según se trate de socios o asociados. Aun cuando esta Ley no era, por su fecha, aplicable al caso de autos, no puede desconocerse su valor interpretativo acerca del tema de la subsistencia del Estatuto de 1969, máxime cuando su Disposición Final Primera deroga expresamente --"en particular", dice textualmente-- el precitado Estatuto, con lo que vino a corroborar que hasta esa fecha estaba en vigor. Ciertamente, sería contrario a toda lógica mantener que hubo un interregno entre la Ley del Impuesto sobre las Sociedades de 1978 y la Ley sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas de 1990 en que los intereses aquí considerados dejaron de tener la significación fiscal de gasto deducible para después recuperarla plenamente sin ninguna razón que permitiera avalar tan espectacular cambio de criterio.

Por las razones expuestas se está en el caso de estimar el recurso contenciosoadministrativo interpuesto en su día por la CAJA RURAL DE ZARAGOZA, Sociedad Cooperativa de Crédito, sin que se aprecien circunstancias especiales para una expresa imposición de costas en la instancia, debiendo satisfacer cada parte las causadas en este recurso. Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Que debemos declarar, y declaramos, haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina formulado por la representación procesal del Estado contra la sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 19 de julio de 2001, pronunciada en el recurso al principio reseñado, sentencia que se casa y anula.

Que debemos estimar, y estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la CAJA RURAL DE ZARAGOZA, Sociedad Cooperativa de Crédito, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 28 de mayo de 1998, declarando contraria a Derecho tal resolución por no ser procedente practicar liquidación por los intereses satisfechos a los socios de la Cooperativa por su aportación al capital social.

No hacemos imposición de las costas causadas en la instancia ni en este recurso de casación para la unificación de doctrina.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando,, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Rafael Fernández Montalvo.-Manuel Vicente Garzón Herrero.- Juan Gonzalo Martínez Micó.- Emilio Frías Ponce.- Manuel Martín Timón.-Jaime Rouanet Moscardó.- Rubricados.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.