STS 1014/2016, 9 de Mayo de 2016
| Ponente | JOAQUIN HUELIN MARTINEZ DE VELASCO |
| ECLI | ES:TS:2016:2013 |
| Número de Recurso | 2119/2014 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO - APELACION |
| Número de Resolución | 1014/2016 |
| Fecha de Resolución | 9 de Mayo de 2016 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En Madrid, a 9 de mayo de 2016
Esta Sala ha visto el recurso de casación para la unificación de doctrina 2119/2014, interpuesto por PIZARRAS ROZADAIS, S.L., representada por la procuradora doña Ana González-Moro Méndez, contra la sentencia dictada el 26 de febrero de 2014 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 4ª) del Tribunal Superior de Justicia de Galicia en el recurso 15124/2013 , sobre liquidación del impuesto sobre sociedades del ejercicio 2007. Ha intervenido como parte recurrida la Administración General del Estado.
Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco
PRIMERO .- La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso-administrativo promovido por Pizarras Rozadais, S.L., contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia el 26 de noviembre de 2012. Esta resolución administrativa de revisión declaró que no había lugar a la reclamación 32/408/2010, instada por la mencionada compañía frente al acuerdo adoptado por el Inspector Jefe en Ourense de la Agencia Estatal de Administración Tributaria aprobando la liquidación del impuesto sobre sociedades de 2007, por importe de 136.895,10 euros, derivada del acta firmada en disconformidad A02 71702846.
La compañía recurrente suscitó dos cuestiones en la demanda. Una se refería al valor y efectos de las consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos y la otra al cálculo de la dotación máxima al factor de agotamiento en el impuesto sobre sociedades.
La Sala de instancia, en la sentencia impugnada, resolvió la segunda cuestión, reproduciendo pronunciamientos suyos anteriores, sin dar respuesta a la primera.
SEGUNDO .- Pizarras Rozadais, S.L., interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina mediante escrito presentado el 7 de abril de 2014, en el que sostiene que la sentencia que combate contradice la pronunciada el 1 de julio de 2000 (casación 6871/1995; ECLI:ES:TS :2000:5398) por esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, en cuanto a la fuerza vinculante de las respuestas de la Administración a las consultas que le formulan los administrados, y la dictada el 20 de diciembre de 2012 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en Valladolid (Sección 3ª) del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, en el recurso 1300/2009 (ECLI:ES:TSJCL:2012:6314), en lo que atañe al cálculo del factor de agotamiento.
Considera, en cuanto a esta segunda contradicción, que la sentencia recurrida infringe los artículos 98.3 , 100.3 y 116 del texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por el Real Decreto legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo).
Termina solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida, con imposición de costas a la Administración.
TERCERO .- La Administración General del Estado se opuso al recurso en escrito registrado el 28 de mayo de 2014, en el que interesó su desestimación.
En cuando a la cuestión del carácter vinculante de las respuestas dadas por la Dirección General de Tributos a las consultas, subraya que es materia no tratada en la sentencia. Y en cuanto al factor de agotamiento, considera que la doctrina correcta es la contenida en la sentencia impugnada.
CUARTO . - Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 27 de junio de 2014, fijándose al efecto el día 3 de mayo de 2016, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.
PRIMERO .- Pizarras Rozadais, S.L., interpone recurso de casación para la unificación de doctrina contra la sentencia dictada el 26 de febrero de 2014 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 4ª) del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, desestimatoria del recurso 15124/2013 , relativo a la liquidación del impuesto sobre sociedades de 2007, por importe de 136.895,10 euros, derivada del acta firmada en disconformidad A02 71702846.
La compañía recurrente suscitó dos cuestiones en la demanda. Una se refería al valor y efectos de las consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos y la otra al cálculo de la dotación máxima al factor de agotamiento en el impuesto sobre sociedades. La Sala de instancia, en la sentencia impugnada, resolvió la segunda cuestión, reproduciendo pronunciamientos suyos anteriores, sin contestar a la primera.
Frente a tal pronunciamiento, Pizarras Rozadais, S.L., se alza en casación para la unificación de doctrina, sosteniendo que, en cuanto a la primera cuestión, la sentencia que combate contradice la pronunciada el 1 de julio de 2000 (casación 6871/1995; ECLI:ES:TS :2000:5398) por esta Sala Tercera del Tribunal Supremo. Y en lo que se refiere al cálculo del factor de agotamiento, la dictada el 20 de diciembre de 2012 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en Valladolid (Sección 3ª) del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, en el recurso 1300/2009 (ECLI:ES:TSJCL:2012:6314), particular en el que, a su juicio, infringe los artículos 98.3 , 100.3 y 116 del texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por el Real Decreto legislativo 4/2004 .
SEGUNDO .- Respecto del primer extremo, el recurso está de más. Si, como se afirma en el propio escrito de interposición, la Sala de instancia no ha dado respuesta al debate sobre el carácter vinculante de las contestaciones de la Dirección General de Tributos a las consultas que se le formulen, difícilmente puede haber contradicho la doctrina contenida en la sentencia de contraste. Allí donde hay silencio no se sienta doctrina y, por consiguiente, resulta imposible contradecir otros pronunciamientos judiciales sobre el particular, no dándose por tanto los presupuestos a que el legislador condiciona la procedibilidad de esta modalidad especial de recurso de casación: que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en méritos a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos [ artículo 96.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio)].
Se ha de recordar que el recurso de casación para la unificación de doctrina no es el remedio procesal adecuado para corregir, en abstracto, eventuales incongruencias por defecto, sin tomar en consideración la concurrencia de las identidades reclamadas por el citado artículo 96.1 de la Ley 29/1998 [véanse las sentencias de 15 de febrero de 2010 (recurso 496/2004 , FJ 2º; ECLI:ES:TS:2010:559), 14 de abril de 2014 (recurso 361/2013 , FJ 3º; ECLI:ES:TS:2014:1511), 28 de abril de 2014 (recurso 461/2013 , FJ 3º; ECLI:ES:TS:2014:1717), 20 de julio de 2015 (recurso 3737/2013, FJ 2º; ECLI:ES:TS:2015:3347 ) y 14 de septiembre de 2015 (recurso 225/2014, FJ 2º; ECLI:ES:TS :2015:3781)].
TERCERO .- .Sobre el segundo de los extremos que suscita el recurso, el relativo al cálculo de la dotación al factor de agotamiento, existe contradicción doctrinal entre los pronunciamientos enfrentados, pues ambos tratan de la misma cuestión, en relación con distintos sujetos en idéntica situación (sociedades dedicadas a la explotación minera), llegándose a soluciones contradictorias: la recurrida sostiene que la dotación máxima no puede ser superior a la base imponible una vez practicada la reducción que la dotación supone, mientras que la de contraste, que aplica la tesis de la compañía recurrente, resuelve que el tope está representado por la propia base imponible, sin disminución alguna.
Pues bien, la doctrina correcta es la que se contiene en la sentencia impugnada, constatación que conduce a la desestimación del recurso. Así se obtiene da la jurisprudencia de esta Sala: pueden consultarse las sentencias de 22 de octubre de 2012 (casación 5432/2010 , FJ 4º; ECLI:ES:TS:2012:6727); 7 de febrero de 2013 (casación 658/2010, FJ 5º; ECLI:ES:TS:2013:678); 30 de abril de 2013 (casación 5151/2010, FJ 4º; ECLI:ES:TS:2013:1990); 16 de mayo de 2013 (casación 4812/2010; FJ 4º; ECLI:ES:TS:2013:2671) y 16 de febrero de 2016 (casación para la unificación de doctrina 3257/2014, FJ 3º; ECLI:ES:TS:2016:556).
En la primera de ellas hemos razonado en los siguientes términos:
El motivo relativo al cálculo del factor de agotamiento y de la "base imponible" sobre la que procede aplicar la reducción para hallarlo, constituye la tercera queja formulada por la sociedad recurrente, quien critica que la Administración haya acudido a un tertium genus no contemplado en la legislación mercantil, como en su opinión son las nociones de "base imponible previa" y de lo que la Administración denomina "cálculo circular".
(A) De entrada, debemos dejar sentada la naturaleza del factor de agotamiento. En la exposición de motivos de la Ley 6/1977, al justificar la modificación, se indicaba que favorecería la investigación minera y la puesta en explotación de yacimientos, permitiendo, por lo tanto, sustituir los criaderos agotados por otros mediante el descubrimiento y removilización de nuevas reservas. Se añadía que en la generalidad de los casos la dotación a la cuenta correspondiente podría hacerse por deducción de una parte de la base imponible del impuesto sobre sociedades, precisando que, cuando se tratase de materias primas declaradas prioritarias, podrían optar las empresas por practicar la deducción sobre un porcentaje del valor de los minerales vendibles, lo que configuraría un régimen "decididamente estimulante". En su artículo 33 se decía expresamente que las empresas que se acogieran a este régimen debían crear en el pasivo de su balance una cuenta con la denominación "factor de agotamiento", en la que por contabilidad auxiliar se consignaría al final de cada ejercicio "la dotación" por cada una de las explotaciones mineras.
Se trata, pues, de una dotación específica para este tipo de sociedades, y así debía ser contabilizada. Por lo tanto, le resulta aplicable la disciplina del posterior Plan General de Contabilidad aprobado en 1990, que, al regular la elaboración de las cuentas anuales, contemplaba, en su norma octava, los diferentes tipos de dotaciones como correcciones del ejercicio para eliminar los beneficios o las pérdidas que fueran su consecuencia.
Por ello, y de conformidad con el artículo 10 de la Ley 43/1995 , constituye una de las dotaciones (y por tanto gastos deducibles) que debe servir para la determinación de la base imponible del impuesto, con las particularidades que, en torno a su cuantificación y límites, veremos a continuación.
(B) En segundo lugar, no podemos compartir la distinción que hace [la compañía recurrente] entre base imponible y base liquidable, para justificar su impugnación y criticar los razonamientos de la sentencia impugnada. Para empezar, se basa en la regulación que actualmente establecen los artículos 50.1 y 54 de la Ley General Tributaria de 2003 , texto legal que no estaba aún en vigor en los periodos impositivos objeto de este litigio. Y, aunque así fuera, se ha de tener presente que la base liquidable, como resultado de aplicar a la imponible las reducciones previstas en la ley, sólo adquiere existencia propia cuando así esté expresamente previsto o, como literalmente dice el artículo 54, "en su caso". En otras palabras, cualquier reducción establecida por la ley no convierte a la base imponible en liquidable; su existencia tiene que estar prevista y determinada por la normativa propia de cada tributo.
Examinado el concepto a la luz de la Ley 43/1995, podemos afirmar que en el impuesto sobre sociedades no existe de lege data la noción de base liquidable. Únicamente se regulan, en el artículo 10 , los principios básicos para la cuantificación del impuesto o la magnitud económica sobre la que opera parte del resultado contable, a través de la que, aplicando los correspondientes ajustes extracontables o "fiscales", se determina la base imponible del impuesto.
(C) En tercer y último lugar, la redacción del artículo 112, apartados 2 y 3, de la Ley 43/1995 , donde se prevén dos formas para calcular el factor de agotamiento, en ningún caso autoriza la interpretación pretendida por la entidad recurrente. Cuando el precepto habla de "reducción" se refiere a "la parte de base imponible [...] correspondiente a los aprovechamientos señalados en el apartado anterior [...]" (apartado 2) o "a la parte de la base imponible correspondiente al tratamiento, transformación, comercialización y venta de las sustancias obtenidas de los aprovechamientos" (apartado 3). Es decir, no contempla el cálculo del factor de agotamiento sobre la totalidad de la base imponible, que como resultado contable se integra en la liquidación del impuesto, sino sólo sobre la parte de los rendimientos que tuvieron su origen en dichos "aprovechamientos". De no ser así, una empresa minera podría beneficiarse de la dotación más allá de la finalidad que la justifica, al extender el beneficio a la parte de los rendimientos no procedente de la actividad extractiva.
Este planteamiento subyace en la utilización por la Administración de la expresión "base imponible previa", es decir, la originada sólo en este tipo de aprovechamientos, y que, si bien no es una noción fiscalmente ortodoxa, resulta muy útil para expresar la manera en que se llevó a cabo la cuantificación de la dotación. La operación denominada "cálculo circular" representa el proceso matemático utilizado por la Administración para hallar el porcentaje sobre el que, acudiendo a la parte de la base imponible procedente exclusivamente de los citados aprovechamientos, puede aplicarse el factor de agotamiento.
En definitiva, una vez conocida esa parte de la base imponible o, empleando la terminología a la que acudió la Administración, la "base imponible previa" y el importe del factor de agotamiento, se pueden aplicar los porcentaje a los que se refieren los apartados 2 y 3 del artículo 112 de la Ley 43/1995 , para determinar el límite máximo de la deducción que al impuesto se puede llevar por esta dotación
.
CUARTO .- La desestimación del recurso comporta que, en virtud del artículo 139.2 de la Ley de esta jurisdicción , las costas deban imponerse a la sociedad recurrente, si bien, haciendo uso de la facultad que nos otorga el apartado 3 del mismo precepto, con el límite de cuatro mil euros, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas.
Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido 1º) Desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina 2119/2014, interpuesto por PIZARRAS ROZADAIS, S.L., contra la sentencia dictada el 26 de febrero de 2014 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 4ª) del Tribunal Superior de Justicia de Galicia en el recurso 15124/2013 . 2º) Imponer las costas a la compañía recurrente, con el límite señalado en el último fundamento jurídico.
Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la coleccion legislativa.
Así se acuerda y firma.
Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico Rafael Fernandez Montalvo PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Letrada de la Administración de Justicia, certifico.
-
SAP Murcia 1013/2021, 7 de Octubre de 2021
...si los mismos son irrelevantes para alterar el resultado probatorio ( SAP Murcia de 6 de septiembre de 2018 y 23 de mayo de 2019 y STS de 9 de mayo de 2016) ii) resulta sorprendente que se cuestione la insolvencia en 2010 cuando (a) no se discute en la instancia que la deuda con TSGS y AEAT......
-
STS 791/2018, 17 de Mayo de 2018
...de doctrina 496/2004, FJ 2 º) y 14 de abril de 2014 (casación para la unificación de doctrina 36112013, FJ 3°)" o también la STS 9-5-16, rec. 2119/2014 En el mismo sentido la STS 9-5-16, rec. 2119/2014 sostiene Se ha de recordar que el recurso de casación para la unificación de doctrina no......
-
SAP Zaragoza 69/2017, 6 de Febrero de 2017
...suelo, optándose por la tesis mantenida por el TS y esta misma Sala de que sus efectos comienzan con la publicación de la sentencia del TS de fecha 9 de mayo de 2016 -criterio divergente por otra parte al adoptado por la Sentencia del Tribunal de Justicia (Gran Sala) de 21 de diciembre de 2......