STS 792/2018, 17 de Mayo de 2018
| Ponente | JOSE DIAZ DELGADO |
| ECLI | ES:TS:2018:1832 |
| Número de Recurso | 3/2018 |
| Procedimiento | Recurso de casación para la unificación de doctrina |
| Número de Resolución | 792/2018 |
| Fecha de Resolución | 17 de Mayo de 2018 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
T R I B U N A L S U P R E M O
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Segunda
Sentencia núm. 792/2018
Fecha de sentencia: 17/05/2018
Tipo de procedimiento: REC. CASACION PARA LA UNIFICACION DE DOCTRINA
Número del procedimiento: 3/2018
Fallo/Acuerdo:
Fecha de Votación y Fallo: 17/04/2018
Ponente: Excmo. Sr. D. Jose Diaz Delgado
Procedencia: T.S.J.ANDALUCIA CON/AD SEC.2
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Gloria Sancho Mayo
Transcrito por:
Nota:
REC. CASACION PARA LA UNIFICACION DE DOCTRINA núm.: 3/2018
Ponente: Excmo. Sr. D. Jose Diaz Delgado
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Gloria Sancho Mayo
TRIBUNAL SUPREMO
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Segunda
Sentencia núm. 792/2018
Excmos. Sres.
D. Nicolas Maurandi Guillen, presidente
D. Jose Diaz Delgado
D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco
D. Francisco Jose Navarro Sanchis
D. Jesus Cudero Blas
En Madrid, a 17 de mayo de 2018.
Esta Sala ha visto el presente recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 3/2018, promovido por don Desiderio , representada por el Procurador de los Tribunales don Juan Ramón Ferreira Siles, contra la sentencia núm. 2305 de 2.013, de quince de julio de dos mil trece, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Granada , recaída en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 1.742/2007 .
Comparece como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y asistida por la Abogacía del Estado.
Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Jose Diaz Delgado.
Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), de fecha 25 de mayo de 2007, desestimatoria de la reclamación interpuesta por el recurrente frente al acuerdo de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Almería, de fecha 19 de septiembre de 2006, por el que le impuso una sanción de 90.151,80 euros, con causa en la liquidación girada por el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2004, al considerar que cometió una infracción tributaria grave, consistente en haber dejado de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta liquidación, graduando la sanción en el mínimo establecido (50 por 100 de la base de la sanción) e incrementada en 25 puntos porcentuales, por perjuicio económico a la Hacienda Pública.
La sentencia recurrida en su antecedente de hecho segundo sostiene lo siguiente:
Como quiera que el primer motivo de impugnación esgrimido por el recurrente, para solicitar la anulación de la sanción, radica en que la liquidación de la que dimana la sanción era improcedente, por los motivos expuestos en la demanda del recurso nº 1.452/2007, interpuesto por el mismo demandante y tramitado ante esta Sala, hemos de estar a lo que sobre el particular se razona en la sentencia dictada en dicho recurso, que ha confirmado el acto de liquidación del que trae causa la sanción que se somete a la consideración de esta Sala, tras desestimar los argumentos aducidos sobre la pertinencia de que la deuda descubierta por IVA del año 2004, no correspondía haberla liquidado en ese ejercicio sino en el de 2007, debido a que el demandante se hallaba sujeto al criterio de caja o de obtención de ingresos y realización de gastos
.
La sentencia recurrida en el fundamento jurídico tercero sostiene lo siguiente:
Se alega que en la resolución sancionadora no se ha informado al recurrente cuál es el precepto legal infringido en la comisión de la infracción tributaria grave que se le imputa; añadiendo que no existió actuación alguna culpable, porque su conducta estuvo amparada en una interpretación razonable de la norma , que ha venido aplicando desde el comienzo de su actividad profesional como abogado.
En cuanto a lo primero, el examen de la resolución sancionadora obrante en el expediente administrativo, evidencia, en contra de lo que se dice, la expresa cita del precepto tipificador de la infracción apreciada y de la sanción aplicable, concretamente el artículo 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , explicándose, por otro lado, la base de la sanción (cantidad dejada de ingresar como cuota tributaria, 120.202,41 euros), el mínimo de la sanción a imponer (50 por 100) así como su incremento en función de la circunstancia agravante del perjuicio económico que, en este caso concreto, se sitúa en un incremento de 25 puntos porcentuales, dado que el perjuicio económico es superior al 75 por 100 de la relación existente entre la base de la sanción y la cuantía total que debió ingresarse, todo ello, de conformidad con lo establecido en el artículo 187.1, letra b) de esa misma Ley .
En cuanto a la culpabilidad del actor, es momento de recordar ahora que en el ámbito sancionador tributario las conductas infractoras se sancionan en cualquier grado de negligencia ( artículo 183.1 LGT ), grado mínimo de culpa apreciable en la conducta del sujeto infractor equivalente al descuido o desprecio por la correcta aplicación de la norma tributaria, de acuerdo con la doctrina constantemente reiterada en nuestra jurisprudencia patria, en especial en la del Tribunal Supremo, que ha señalado que en ese ámbito del derecho no se exige un dolo específico o un grado singular de culpabilidad para reprochar su conducta al sujeto infractor, porque basta con la inobservancia de la diligencia debida en el cumplimiento de sus deberes y obligaciones de carácter tributario, es decir, en el ámbito de los tributos un grado mínimo de negligencia en la conducta observada por el sujeto infractor es elemento suficiente para la calificación de la misma como culposa.
Debe añadirse, por otro lado, que, en el ámbito del Derecho tributario sancionador, el mismo Tribunal Supremo ha venido construyendo en los últimos años una sólida doctrina en el sentido de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley ha establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esta interpretación puede ser negada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañada de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria, aunque formalmente incida en las descripciones del precepto tipificador de la Ley General Tributaria ( SSTS de 29 de enero , 5 de marzo , 9 de junio de 1993 y 24 de enero , 28 de febrero de 1994 y 6 de julio de 1995 ). Por ello cuando el contribuyente no sustrae a la Administración tributaria el conocimiento de los elementos determinantes de la base impositiva, y la posible rectificación de la misma por parte de los órganos de comprobación administrativa obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma, que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones, puesto que para ello se exige el carácter doloso o culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios. Así lo afirma el Tribunal Supremo en sentencias de 5 de septiembre de 1991 y 8 de mayo de 1997 , entre otras más.
En el presente caso, a juicio de la Sala, las normas tributarias aplicables a la liquidación por IVA del ejercicio 2004, según ha quedado expuesto en la fundamentación jurídica de la sentencia dictada en el recurso 1452/2007 , antes referido, no ofrecían ninguna dificultad de entendimiento, dada su meridiana claridad, por lo que, no puede admitirse que la aplicación de las mismas plantease duda razonable alguna sobre su interpretación, susceptible de exonerar de responsabilidad en la comisión de la infracción sancionada
.
La sentencia recurrida en su parte dispositiva sostiene:
Desestima el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de don Desiderio ,contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), de fecha 25 de mayo de 2007, recaída en el expediente número NUM(...) , que se confirma en sus términos por ser ajustados a derecho. 2º.- No se hace ningún pronunciamiento en materia de costas
..
Disconforme con dicha sentencia, la representación procesal de don Desiderio , interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina con fundamento en que la resolución judicial cuestionada contradice la doctrina establecida en determinadas sentencias del Tribunal Supremo, que luego analizaremos.
El abogado del Estado, formalizó oposición a dicho recurso, solicitando su inadmisión o subsidiaria desestimación, con imposición de costas al recurrente.
Se señaló para votación y fallo la fecha de 17 de abril de 2018, en que tuvo lugar, siendo ponente el Excmo. Sr. Don Jose Diaz Delgado.
Requisitos del recurso para unificación de doctrina.
Como recuerda el Abogado del Estado en su escrito de oposición, el recurso para la unificación de doctrina es un recurso de carácter excepcional y subsidiario (sentencia dictada por el Tribunal Supremo el día 27 de mayo de 2013, RCUD n° 3918/2011, fundamento jurídico segundo), por lo que no nos encontramos ante una nueva instancia, dada la finalidad del recurso de casación, que es lo que en realidad se pretende en este caso, en el que se está solicitando un nuevo pronunciamiento sobre la cuestión planteada en la instancia.
Y cita dicha parte la sentencia de esta Sala de 7 marzo 2016, RCUD 860/2015 (nº 1009/2016 ) que, sostiene lo siguiente:
CUARTO.- Constituye exigencia reiterada de este Tribunal para entrar en el examen de los argumentos esgrimidos al amparo del recurso de casación para la unificación de doctrina que, como expresa el Art. 96.1 UCA 1998, entre la sentencia que constituye su objeto y las aportadas de contraste concurran "hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales" pero "se hubiera llegado a pronunciamientos distintos". Triple identidad que habrá que examinar si se produce o no, ya que caso de no concurrir el recurso deberá ser desestimado. Por el contrario si se cumplen tales presupuestos, conforme al art. 98.2 UCA 1998, deberá estimarse el recurso, casar la sentencia objeto de recurso y resolver el debate planteado con pronunciamientos ajustados a derecho, modificando las declaraciones efectuadas y las situaciones creadas por la sentencia recurrida. Pero, además de la triple identidad deberá cumplirse lo preceptuado en el art. 97 UCA 1998. Es decir efectuar una exposición razonada de la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida afín de que por este Tribunal se establezca cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto ( STS 17 de setiembre de 2013, recurso 1268/2012 ). Asimismo es esencial manifestar que el examen se centrará respecto de aquellas sentencias que no solo han sido aportadas sino que, además como es preceptivo en este tipo de recurso, se ha argumentado respecto a la concurrencia de la triple identidad poniendo de relieve la contradicción entre la sentencia impugnada y la de contraste. Por ello se dará lugar al recurso cuando se repute como criterio acertado el de la sentencia antecedente, no cuando la tesis correcta sea la contenida en la sentencia que se impugna ( STS de 29 de junio de 2005, rec. casación unificación doctrina 246/2004 , con cita de otras anteriores). Todo ello sin olvidar que la finalidad de este recurso no es corregir la eventual infracción legal en que pueda haber incurrido la sentencia impugnada, sino reducir a la unidad criterios judiciales dispersos y contradictorios, fijándola doctrina legal al hilo de la cuestión controvertida ( STS 10 de febrero de 1997, recurso de casación unificación doctrina 4432/93 , con cita de otras anteriores)
.
Pronunciamientos de la sentencia recurrida.
El recurso en la instancia tiene por objeto revisar la resolución del TEAR de Andalucía de 25-5-2007, que viene a confirmar la sanción por dejar de ingresar del art. 191 LGT derivada de la liquidación por Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2004.
La liquidación tiene su origen en el aumento de la base imponible del IVA referida al ejercicio 2004, atendiendo al devengo de las cantidades facturadas por el recurrente en dicho ejercicio, independientemente de que su cobro se produjera tiempo después.
La Sala de instancia, en el presente recurso, rechaza las alegaciones del recurrente relativas a la nulidad de la sanción que derivaría de la nulidad de la liquidación IVA ejercicio 2004, haciendo constar expresamente dicha liquidación ha sido confirmada por la propia Sala en la sentencia de 8-7-2013, rec. 1452/2007 (contra la que el interesado ha interpuesto, así mismo, recurso de casación para unificación de doctrina).
Sentencias de contraste. Inexistencia de contradicción doctrinal.
Como sostiene el Abogado del Estado en su escrito de interposición del recurso. el escrito de interposición contiene un apartado II dedicado a la" relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada", en el que el recurrente impugna la sentencia de instancia, reproduciendo los argumentos contenidos en su demanda., relativos a la nulidad de la liquidación - confirmada por otra sentencia de la Sala de instancia- y a la falta de motivación de la culpabilidad.
Los restantes apartados de su escrito vienen a reiterar los mismos argumentos, insistiendo en la insuficiente motivación de la culpabilidad, sin que sea posible, señala, imponer automáticamente una sanción tributaria, con cita de la doctrina contenida en las sentencias que aporta.
Sostiene el Abogado del Estado que, a la vista del escrito de interposición, el recurso de casación para unificación de doctrina debe ser inadmitido, o subsidiariamente desestimado, por falta de aportación de testimonio de las sentencias aportadas como sentencias de contraste, pues el art. 97.2 LJCA , en la redacción aplicable a este recurso, exigía que junto al escrito de interposición se aportara certificación de las sentencias de contraste o justificación de haber sido solicitada, y el recurrente se limita a adjuntar las sentencias, señalando que han sido publicadas en el repertorio oficial (CENDOJ). Para el Abogado del Estado, la publicación en el repertorio no puede equipararse a la prevista en el art. 72.2 LJCA y no enerva la obligación de aportar testimonio de las sentencias, de manera que el recurso debería inadmitirse por esta causa. Sin embargo, sin necesidad de entrar en esta causa de inadmisibilidad, y teniendo en cuenta que en su caso podría haber sido objeto de subsanación, existen motivos en el presente recurso para la desestimación del mismo por lo que se dirá a continuación.
Las sentencias alegadas no son hábiles para poner de manifiesto una contradicción doctrinal.
Como sostiene el Abogado del Estado, el recurrente aporta como sentencias de contraste tres sentencias del Tribunal Supremo cuyo examen revela que no responde a las identidades exigidas por el art. 96 LJCA para apreciar una posible contradicción doctrinal.
Como ha señalado esta Sala el recurso de casación para la unificación de doctrina tiene un carácter marcadamente casuístico, que exige valorar las circunstancias que concurren en cada supuesto concreto.
La primera de las sentencias que aporta el recurrente como de contraste es la STS 16-122010, rec. cas. 3056/2007 , que examina una sanción por disfrutar u obtener indebidamente una devolución de IVA, supuesto que no guarda analogía con el presente caso. Además, la cuestión que allí se debatía, en un recurso interpuesto por la Abogacía del Estado, era si las dificultades inherentes a la aplicación de la regla de prorrata justificaban un pronunciamiento favorable al interesado por falta de culpabilidad. Tampoco el fundamento de la decisión presenta la identidad requerida a los efectos del recurso para unificación de doctrina.
Como segunda sentencia aporta el recurrente la STS de 18-7-2011, rec. cas. 5491/2008 , cuyo objeto es el examen de una sanción impuesta por la improcedente deducción de cuotas por incumplimiento de requisitos formales, por rescisión de un contrato de derechos de imagen (supuesto este que no fue admitido a trámite) y por aplicación indebida de una exención de operaciones asimiladas a la mediación financiera, cuestiones que ninguna relación guardan con una sanción como la que aquí se examina, impuesta por dejar de ingresar la cuota que debió repercutirse en el ejercicio 2004 por haberse devengado el tributo en ese ejercicio. En la STS de 18-7-2011 también se discute sobre si procede la aplicación, respecto de las cuotas ingresadas en periodos posteriores al devengo, del art. 61.3 LGT 1963 o se trata efectivamente de una infracción por dejar de ingresar, cuestión que no ha sido objeto de debate en el presente recurso.
Por último, se trae al recurso la STS de 29-1-2013, rec. 3195/2012 , en la que se aprecia la existencia de contradicción doctrinal en la cuestión relativa a la motivación de la culpabilidad porque dicha motivación consistió, simplemente, en recoger los preceptos legales que se consideraban infringidos por el obligado tributario. Esta sentencia sí se refiere a la culpabilidad pero el supuesto examinado y su fundamentación no guardan relación con el de la sentencia de instancia. En la STS 29-1-2013 se considera insuficiente la motivación que se limita a expresar los preceptos que la Administración entiende infringidos; en el presente caso, la motivación no se ajusta a ese esquema y, además de tomar en consideración el precepto que tipifica la infracción, efectúa un análisis de las normas que han llevado a la liquidación, afirmando expresamente que dichas normas son lo suficientemente claras y no exigen de una motivación adicional para excluir que el interesado haya realizado una interpretación razonable.
Como sostiene el Abogado del Estado, es posible que el recurrente no esté conforme con esa valoración pero, desde luego, no se aprecia contradicción entre los fundamentos de ambas sentencias que es lo que permitiría establecer una doctrina correcta en el ámbito de un recurso para unificación de doctrina.
Condena en costas.
En atención a lo razonado en los anteriores fundamentos, procede desestimar el presente recurríos de casación para la unificación de doctrina con imposición de costas a la recurrente en la cuantía de 2000 euros, según el criterio seguido al amparo de lo dispuesto en el artículo 139 de la ley jurisdiccional .
Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido :
Desestimar el presente recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 3/2018, promovido por don Desiderio , representada por el Procurador de los Tribunales don Juan Ramón Ferreira Siles, bajo dirección letrada, contra la sentencia núm. 2305 de 2.013, de quince de julio de dos mil trece, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Granada , recaída en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 1.742/2007, con condena en costas en los términos del último fundamento jurídico.
Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.
Así se acuerda y firma.
D. Nicolas Maurandi Guillen, D. Jose Diaz Delgado
D. Angel Aguallo Avilés D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco
D. Francisco Jose Navarro Sanchis D. Jesus Cudero Blas.
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Jose Diaz Delgado, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Letrada de la Administración de Justicia, certifico.
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