STS, 8 de Mayo de 1997
| Jurisdicción | España |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
| Fecha | 08 Mayo 1997 |
Sentencia
En la Villa de Madrid, a ocho de Mayo de mil novecientos noventa y siete.
Vistos por esta Sección de la Sala Tercera los presentes autos 2/10.707/1991, promovidos por la Procuradora de los Tribunales Doña Concepción Calvo Meijide, en nombre y representación de Don Benedicto , bajo la dirección del Letrado Don Carlos Mª. Acedo Grande, contra la sentencia dictada, en 2 de julio de 1991, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, referencia núm. 418/1990, en materia de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Por D. Benedicto se promovió recurso de esta clase contra resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Extremadura de fecha 27 de abril de 1990, formalizando demanda en la que, tras alegar los hechos e invocar los fundamentos de derecho que estimó del caso, pidió sentencia "... en la que se contemplen los siguientes pronunciamientos: A).- Que es conforme a Derecho la aplicación de la O.M. de Hacienda de 30/10/80 a los ingresos por rendimiento del trabajo personal obtenidos por el recurrente en el ejercicio fiscal a que se refiere este recurso. B).- Que procede declarar, en consecuencia, la nulidad del acta de disconformidad y liquidación girada por el Servicio de Inspección de Hacienda, que es objeto de este recurso. C).- Que, en todo caso no procede imponer sanción alguna ni exigir intereses de demora al recurrente, por inexistencia de falta tributaria y de responsabilidad personal, de conformidad con la doctrina legal mantenida por los Tribunales supremo y Constitucional. D).- Que procede imponer a la Administración demandada las costas del procedimiento así como el resarcimiento a mi representado de los gastos y perjuicios causados, por apreciación de temeridad de la conducta mantenida por la misma".
Conferido traslado de aquella a la Abogacía del Estado, evacuó el trámite de contestación pidiendo que "... dicte en su día sentencia desestimando la demanda, con imposición de las costas al actor".
En fecha 2 de julio de 1991 la Sala de instancia dictó sentencia cuya parte dispositiva dice: "Fallamos.-Que desestimando el presente recurso contencioso administrativo, interpuesto por la representación procesal de Don Benedicto , contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura, de fecha 27 de abril de 1990 que desestimó la reclamación número 25/90 formulada en impugnación de la liquidación definitiva girada por acta de disconformidad con autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio de 1985 debemos declarar y declaramos, que los actos administrativos impugnados son conformes a Derecho, sin hacer especial pronunciamiento en cuanto al pago de las costas".
Contra dicha sentencia la representación procesal del Sr. Benedicto interpuso recurso de apelación en el que, comparecidas las partes presentaron sus correspondientes escritos de alegaciones, quedando los autos pendientes de deliberación y fallo por la Sala, acto que tuvo lugar en el día de ayer, y
Ciertamente, la Orden ministerial de 30 de octubre de 1980 (cuya vigencia en el ejercicio de 1985 no deja lugar a dudas) interpretó, al amparo de lo que establece el Art. 18 de la Ley General Tributaria, lo dispuesto en el Art. 147 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 8 de septiembre de 1978, señalando los efectos de la falta de retención o de la retención defectuosa, tanto respecto al retenedor como al retenido.
En cuanto al caso que nos ocupa, el apartado 5º contempla la hipótesis de que La Empresa o Entidad ha practicado la retención pero a un tipo inferior al que procediere, declarando e ingresando el importe retenido. En lo que al perceptor o retenido se refiere, dicho apartado remite a lo dispuesto en el apartado 3º de la propia Orden, el cual establece que El perceptor deberá declarar en el Impuesto sobre la Renta una cantidad de la que, restada la correspondiente retención, arroje la efectivamente percibida, deduciendo de la cuota del Impuesto, como retención a cuenta, la diferencia entre lo realmente percibido y la cantidad por él consignada en la mencionada declaración.
Dicha norma contiene, en definitiva, una simple "elevación al íntegro" donde la cantidad real percibida como neto, multiplicada por cien y dividida por cien menos el tipo de retención que en verdad corresponde, dará el íntegro que deba consignarse en la declaración; deduciéndose de la cuota la can-tidad que resulte de aplicar el porcentaje de retención procedente al íntegro obtenido por el procedimiento que antecede.
Frente a esta regulación no cabe objetar (como hace la sentencia apelada únicamente en el Fundamento de Derecho Tercero) que ni el contenido de la Orden ni la doctrina que de ella se deriva es aplicable al caso de autos "porque en la autoliquidación del recurrente aparecen desvirtuados, los datos numéricos determinantes de la cuota diferencial, en cuanto que señala como base imponible un cantidad que por las actuaciones practicadas por la Inspección cuyas actas gozan de la presunción de legalidad establecida en el Art. 62 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos que no ha sido desvirtuada mediante prueba en contrario, pudo comprobarse que no se correspondía con los rendimientos netos y sobre todo porque las retenciones que incluyen se fijaron de conformidad con el tipo señalado en las tablas que contiene el Art. 57 del Reglamento, es decir como si las retenciones hubieran sido correctas, cuando realmente se comprobó que por aplicación de un tipo inferior se habían retenido, conforme a los antes expuestos una cantidad inexacta por defecto, ..."; todo lo cual no excluye que, primero, por la Inspección de los Tributos y, después, por la Sala de instancia se diera cumplimiento en las disposiciones a que se refiere el Fundamento de Derecho anterior, confirmando o, en su caso, rectificando en la medida de lo pertinente la declaración-autoliquidación del sujeto pasivo.
Como se desprende de cuanto hasta aquí llevamos dicho, el obligado tributario para nada ocultó ni hurtó al conocimiento de la Administración sus bases tributarias, sino que la discrepancia ha surgido de la interpretación y aplicación de un precepto reglamentario (nada claro por cierto, y menos para personas no especializadas en estas materias) que la propia Administración hubo de reconocer confuso e intentar aclarar (con un resultado más que discutible) en la Orden ministerial de referencia.
Es antigua y constante la doctrina de esta Sala respecto a que la comisión de errores de derecho en las liquidaciones tributarias no debe ser materia sancionable, en la medida que el error sea razonable y la norma ofrezca dificultades de interpretación, siempre, claro está, que el sujeto pasivo hubiere declarado o manifestado la totalidad de las bases o
elementos integrantes del hecho imponible, criterio admitido y recogido, incluso, por la Circular de la Dirección General de Inspección Financiera y Tributaria de 29 de febrero de 1988. A mayor abundamiento, tratándose del ejercicio de la potestad sancionadora (cuyos fundamentos últimos se encuentran en la ciencia del Derecho penal) tampoco debe olvidarse el grado de culpabilidad y de malicia que encierre la conducta del agente, y, en este aspecto, resulta que el obligado tributario no eludió o hurtó las bases que se han discutido en este pleito, sino que las integró en su declaración, lo que, cuando menos, elimina la existencia de cualquier ánimo de evasión fiscal. Aún cuando por razón del tiempo no sea aplicable aquella Circular antes citada, no deja de ser significativo que el Centro directivo, en su instrucción primera, diga que Cuando la conducta de una persona ... se halle comprendida en alguno de los supuestos de infracción tributaria ... la sanción correspondiente exigirá el carácter doloso o culposo de aquella conducta, debiendo la Inspección de los Tributos apreciar la necesaria concurrencia de esa culpabilidad, lo que presupone un elemento intencional que no aparece en el caso que se enjuicia, por lo que resulta procedente la calificación del acta como de mera rectificación, sin imposición de sanción y sin perjuicio del devengo de los correspondientes intereses de demora.
Con arreglo a lo que disponen los Arts. 131 y concordantes de la Ley reguladora de este orden jurisdiccional, no ha lugar a hacer declaración expresa en cuanto al pago de las costas.Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo, nos confiere la Constitución,
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). Estimar el recurso de apelación promovido contra la sentencia dictada, en 2 de julio de 1991, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extrmadura, que se revoca; 2º). Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extramadura de 27 de abril de 1990 y actos administrativos de que trae causa, que se anulan por ser contrarios a Derecho, y 3º). No hacer declaración en cuanto al pago de las costas en ninguna de las instancias.
Así por esta nuestra sentencia, que, en su caso, se publicará en el Boletín Oficial del Estado e insertará en la Colección de Jurisprudencia de este Tribunal que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando constituida la Sala en audiencia pública, lo que como Secretario de la misma certifico. Madrid a 8 de mayo de 1997.
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