STS, 15 de Noviembre de 1995

La Inspección de Aduanas de la Delegación de Hacienda de Álava incoó con fecha 29 de Octubre de 1985 Acta definitiva de disconformidad a la mercantil Herramientas ACE, S.A., por el concepto de Desgravación Fiscal a la Exportación, ejercicio 1982, denegando el derecho a tal desgravación, por cuantía de 1.587.261 pesetas, debido a que en las correspondientes exportaciones no se había probado la transferencia de las divisas; presentadas alegaciones por la mercantil, Herramientas ACE,S.A., la Dirección General de Aduanas dictó resolución con fecha 24 de Mayo de 1988 que rectificó posteriormente el 17 de Junio de 1988, acordando que procedía el reembolso de 1.369.983 pesetas de Desgravación Fiscal a la Exportación, indebidamente concedida.

La mercantil Herramientas ACE, S.A. interpuso contra la resolución de la Dirección General de Aduanas, reclamación económico- administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, alegando: 1º) Que el plazo de cuatro años para comprobar, cuya naturaleza era de caducidad, había sido anulado como consecuencia de la declaración de nulidad del Real Decreto 2062/1974, de 4 de Julio. 2º) Que las liquidaciones practicadas en su momento no eran provisionales , sino definitivas, porque las declaraciones presentadas era simple impulso de la actividad comprobadora de la Administración sobre los hechos de exportación, por lo que no era aplicable el artículo 120.2.c) de la Ley General Tributaria; y 3º) Que el Real Decreto 2950/79 , de 7 de Diciembre, que rebajó los tipos desgravatorios, había sido declarado nulo por Sentencias del Tribunal Supremo de 14 de Noviembre de 1987 y de 1 de Marzo de 1987, de manera que procedía la aplicación de los tipos desgravatorios anteriores, toda vez que las liquidaciones no habían adquirido firmeza.

El Tribunal Económico-Administrativo Central dictó resolución con fecha 25 de Octubre de 1990, desestimando la reclamación y acordando: 1º) Que la nulidad según diversas Sentencias del Tribunal Supremo de los artículos 13 del Decreto 1.255/1970, de 6 de Abril, y 3º del Decreto 2.062/1974, de 4 de Julio, que habían establecido respectivamente el plazo de 2 y 4 años para la comprobación de las desgravaciones, implicaba que procedía aplicar el plazo de cinco años establecido con carácter general por el artículo 64 de la Ley General Tributaria, de 28 de Diciembre de 1963, razón por la cual el acta de la Inspección de Aduanas y la Resolución del expediente por la Dirección General de Aduanas, había sido formalizada y adoptada, respectivamente, en plazo; 2º) Que al no haber probado la mercantil Herramientas ACE, S.A., el reembolso de las divisas correspondientes a las exportaciones indicadas, era conforme a derecho la obligación de reembolsar las cuotas desgravatorias indebidamente percibidas por dicha entidad.

La mercantil Herramientas ACE, S.A., presentó recurso contencioso-administrativo antela Audiencia Nacional, impugnando la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, formulando alegaciones similares a las presentadas en la reclamación económico- administrativa. El Abogado del Estado como parte recurrida se opuso argumentando en el mismo sentido que el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución recurrida.

La Audiencia Nacional dictó Sentencia con fecha 21 de Diciembre de 1992 estimando en parte el recurso, con los siguientes pronunciamientos: 1º) Que el Tribunal Supremo había declarado nulos de pleno derecho el artículo 13 del Decreto 1.255/1970, del 6 de Abril y el artículo 3º del Decreto 2062/1974, de 4 de Julio, que establecieron los plazos de 2 y 4 años, respectivamente, para la comprobación de las declaraciones de exportación, de modo que el plazo aplicable era el de prescripción de 5 años, establecido en la Ley General Tributaria, por lo que las actuaciones de comprobación se habían realizado en plazo. 2º) Que el Tribunal Supremo había declarado nulo de pleno derecho el Real Decreto 2.050/1979, de 7 de Diciembre, que redujo los tipos desgravatorios, por lo que eran aplicables los vigentes con anterioridad. 3º) Que las liquidaciones no firmes eran solamente las declaraciones de desgravación cuyo reembolso pretendía la Administración, y por tanto, los tipos desgravatorios anteriores, mas elevados, solo se podían aplicar a estas desgravaciones, no a las demás comprobadas y halladas de conformidad.

La mercantil Herramientas ACE, S.A. representada por el Procurador D. Ignacio Aguilar Fernández, preparó contra la sentencia de la Audiencia Nacional, el presente recurso de casación al amparo de lo previsto en el párrafo 2, del artículo 39 , en relación con el 93.3, de la Ley Jurisdiccional, por tratarse de impugnación de acto producido en aplicación de una Disposición de carácter general, dictada por la Administración del Estado, y declarada por el Tribunal Supremo en repetidas Sentencias no conforme a Derecho.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Sexta- de la Audiencia Nacional dictó providencia concediendo a la recurrente el plazo de diez días para que acreditara "la información legal contenida en la sentencia impugnada con relación precisa y circunstanciada de la contradicción alegada y aporte la certificación de las sentencias contrarias". Contra esta providencia la recurrente formuló recurso de súplica alegando que no había preparado un recurso de casación para la unificación de doctrina, sino un recurso de casación indirecto, al amparo del artículo 93, apartado 3, en relación al artículo 39 apartados 2 y 4, de la Ley Jurisdiccional. La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Sexta- de la Audiencia Nacional resolvió por auto de fecha 22 de Julio de 1993 el recurso de súplica, acordando anular la providencia impugnada y tener por preparado el recurso de casación, emplazando a las partes ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo.

La Mercantil Herramientas ACE, S.A., interpuso el recurso de casación, precisando que lo formulaba al amparo de lo previsto en los artículos 93.3 y 39.2º de la Ley Jurisdiccional, basándolo en el número 4º del apartado primero del artículo 95 de dicha Ley, o sea infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico o la jurisprudencia que fuera aplicable para resolver las cuestiones objeto de debate. La Sala oídas las partes dictó providencia, declarando admisible la interposición del recurso de casación.

Los motivos alegados, que la recurrente denomina alegaciones, son: 1º) Que el Acta incoada por la Inspección de Aduanas, nº 141895 con fecha 29 de Octubre de 1985, así como la Resolución dictada por la Dirección General de Aduanas con fecha 17 de Junio de 1988, son nulas porque había transcurrido el plazo de caducidad para comprobar las declaraciones de exportación, toda vez que el Tribunal Supremo había declarado, en diversas sentencias, que relacionaba la recurrente, la nulidad de los artículos 13.4º del Decreto 1.255/1970 y 3º del Decreto 2.062/1978, en las que se señalaron y ampliaron los plazos de caducidad, tesis esta sostenida por la sentencia de la Audiencia Nacional, recurrida, y no era admisible que pudiera aplicarse el plazo de prescripción de cinco años, como se había acordado en dicha sentencia.

2. ) La mercantil recurrente acepta, como reconoce la sentencia de la Audiencia Nacional, que es constante la Jurisprudencia del Tribunal Supremo que ha declarado la nulidad del Real Decreto 2950/1979 de 7 de Diciembre, que rebajó 1'5% punto porcentuales los tipos desgravatorios, pero en cambio no es conforme con que los tipos anteriormente vigentes (mas elevados) sólo se apliquen a las declaraciones anuladas por no haber acreditado el reembolso de las correspondientes divisas, resultando, por el contrario, afectadas todas las liquidaciones practicadas durante el ejercicio 1982, que tenían carácter provisional, por lo que no habían adquirido firmeza ni habían sido consentidas, por lo que suplicaba se dictara sentencia estimando el recurso de casación, casando y anulando la recurrida y dictando otra mas ajustada a derecho.

El Abogado del Estado se personó dentro del plazo concedido a fin de sostener su posición de recurrido, habiéndosele concedido el trámite de oposición del recurso, lo formalizó precisando: 1º) Que el recurso debe ser declarado inadmisible por defectuosa formalización, dado que en los motivos nose expresa en base a cual de los números del artículo 95.1 de la Ley Jurisdiccional, haya de examinarse, añadiendo que también es inadmisible por razón de la cuantía, puesto que en ningún momento se ha utilizado en la instancia la técnica del recurso indirecto a que se refiere el artículo 39, apartados 2 y 4 de la Ley Jurisdiccional. 2º) Subsidiariamente mantuvo que las liquidaciones giradas en concepto de desgravación fiscal a la exportación no impugnadas en plazo, son firmes, aunque luego se haya declarado la nulidad del Decreto amparador, por aplicación del artículo 120 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de Julio de 1958, por ello en nada obsta a la firmeza de las liquidaciones la declaración de nulidad del Real Decreto 2.950/79, de 7 de Diciembre, como ha declarado esta Sala Tercera en numerosas sentencias que citaba, suplicando se declare inadmisible el recurso de casación interpuesto y, subsidiariamente se desestime por no ser procedentes los motivos invocados, confirmando íntegramente la Sentencia de instancia y el acto impugnado, con imposición de costas a la parte recurrente.

Por providencia se señaló para deliberación, votación y fallo el día 14 de Noviembre de 1995, fecha en la que tuvo lugar el acto, quedando éste concluso y pendiente de dictar la sentencia.

Debe rechazarse la inadmisibilidad invocada por el Abogado del Estado, porque tanto en vía administrativa, como en la jurisdiccional, la mercantil Herramientas ACE, S.A., ha basado la anulación de la resolución de la Dirección General de Aduanas, de una parte, en la nulidad de pleno derecho de los artículos 13 del Decreto 1.255/1970, de 16 de Abril, y 3º del Decreto 2062/1974, de 4 de Julio, reguladores de los plazos de caducidad de 2 y 4 años, para comprobar las declaraciones de Desgravación Fiscal a la Exportación, nulidad pretendidamente declarada por diversas Sentencias de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, y de otra en la nulidad de pleno derecho del Real Decreto 2950/1979, de 7 de Diciembre, que rebajó los tipos desgravatorios en 1'5% puntos porcentuales, también pretendidamente declarada por diversas sentencias de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, que citó. Es claro que el recurso contenciosoadministrativo presentado ante la Audiencia Nacional tuvo el carácter de recurso indirecto, previsto y regulado en el artículo 39 de la Ley Jurisdiccional. De igual modo al preparar el presente recurso de casación se suscitó su naturaleza, y esta Sala, dio audiencia a la mercantil Herramientas ACE, S.A., para que subsanase su indeterminación, la cual aclaró con toda rotundidad que el recurso lo formulaba al amparo del artículo 93.3, en relación con el artículo 39 de la Ley Jurisdiccional, es decir, como recurso de casación indirecto. Afirmado esto, ha de rechazarse también la falta de cuantía invocada por el Abogado del Estado, razones que llevan a declarar que el recurso de casación es admisible.

En cuanto al primer motivo casacional el artículo 102.1.3º de la Ley Jurisdiccional dispone que la Sala resolverá lo que corresponda dentro de los términos en que aparece planteado el debate, y en lo que respecta a la alegada caducidad de las actuaciones comprobadoras de los Servicios de Aduanas , esta Sala ha declarado en numerosas Sentencias, entre ellas la de 22 de Abril de 1994, resolviendo el recurso de casación nº 2144/1992, que "si bien el Decreto de 4 de Julio de 1974 amplió el plazo de caducidad del derecho de la Administración a comprobar las liquidaciones provisionales desde dos hasta cuatro años, sin embargo una reiteradísima jurisprudencia de esta Sala, que comenzó en la sentencia de 20 de Enero de 1977, y que tiene su más reciente ratificación en la de 20 de Febrero de 1988, ha establecido que esa ampliación del plazo debió hacerse mediante un precepto con rango de ley formal, por lo que continúa vigente el plazo de dos años que estableció el Decreto de creación de la desgravación fiscal de 10 de Abril de 1970"; y la sentencia de 31 de octubre de 1988, concreta que no es de aplicación el plazo de cinco años a que se refiere el artículo 64 de la Ley General Tributaria, pues, precisamente, dicho plazo de cinco años es de prescripción y no de caducidad como aquí sucede, según reiteradamente ha sido considerado el que nos ocupa, entre otras, por las sentencias de 3 de Diciembre de 1987, 11 y 18 de Junio y 22 y 30 de Julio de 1988; remachando lo anterior, la sentencia de 26 de Diciembre de 1989 dice que "anulado el artículo 3º del Decreto de 4 de Julio de 1974, que era el que ampliaba el plazo de comprobación de las liquidaciones en materia de desgravación fiscal a la exportación de 2 a 4 años, y reducido, por tanto, a dos años el plazo de comprobación, transcurrido el cual las liquidaciones provisionales se convertían en definitivas, es ese plazo de dos años el que debe entenderse... que en el presente caso determinaría la firmeza de todas las liquidaciones no comprobadas dentro del plazo de dos años...". Asimismo, esta Sala tiene declarado que "En el caso de esta desgravación el momento determinante en el cual nace el derecho a percibirla es aquel en el cual se llevan a cabo las exportaciones y, en concreto, la fecha de embarque de la mercancía" (sentencia de 10 de Septiembre de 1986).

Partiendo de cuanto antecede y considerando que el Acta de la Inspección de Aduanas de la Delegación de Hacienda de Álava (nº0141895) que reflejó las actuaciones de comprobación e investigación de las liquidaciones provisionales de Desgravación Fiscal a la Exportación, relativas al ejercicio de 1982, fué levantada el 29 de Octubre de 1985, y dictados los actos administrativos de resolución del expediente cuyainiciación se llevó a cabo por dicha Acta, el 24 de Mayo y el 17 de Junio de 1988, es claro que había transcurrido con creces el plazo de dos años, para todas las liquidaciones del ejercicio 1982, por lo que ha de declararse que tanto el Acta de la Inspección como la resolución del expediente administrativo, deben anularse, pues se llevaron a cabo cuando todas las declaraciones por Desgravación Fiscal a la Exportación eran definitivas, consentidas y firmes.

En cuanto al segundo motivo o sea a la pretendida nulidad del Real Decreto 2.950/1979, de 7 de Diciembre, que rebajó en 1'5% puntos los tipos desgravatorios, esta Sala debe aclarar a la sociedad recurrente que las Sentencias de esta Sala que cita en apoyo de su recurso de 14 de Noviembre de 1987 y 1 de Marzo de 1988 no pueden aplicarse al caso ahora debatido. Dichas sentencias recayeron en recursos de apelación interpuestos contra Sentencias que habían anulado unas liquidaciones giradas aplicando el Decreto 2.950 de 7 de Diciembre de 1979. La Sentencia de primera instancia anuló las liquidaciones por entender que el mencionado Decreto era nulo por falta de dictamen del Consejo de Estado, pero no anuló dicho Decreto, porque no podía anularlo, ya que para ello carecía de competencia la Audiencia Nacional, y esta Sala de apelación no podía hacerlo por hallarse ante un recurso indirecto, interpuesto al amparo del artículo 39 párrafos 2 y 4 de la Ley de la Jurisdicción. Por lo tanto, ni esa Sentencia de 14 de Noviembre de 1987 ni la posterior de 1 de Marzo de 1988 anularon los Decretos aplicados por la Administración, sino que se limitaron a inaplicarlos, anulando las liquidaciones, como actos de aplicación de esas normas. Por lo tanto, esas Sentencias carecen de trascendencia alguna para el presente recurso, ya que su efecto finalizó con la anulación de las liquidaciones que aplicaron esas normas, pero sin que los efectos de esas Sentencias puedan trasladarse a otras liquidaciones que como las presentes no fueron impugnadas en tiempo y forma, como ocurrió con las que dejó firmes y consentidas la entidad mercantil Herramientas ACE,S.A.

Lo antes dicho se refiere a la Sentencia de 14 de Noviembre de 1987. Pero la Sentencia de 1 de Marzo de 1988 aún es menos aplicable. Dicha Sentencia tiene su continuación en la de 25 de Abril de 1991, que anuló el Real Decreto 1.313 de 20 de Junio de 1984 (también por falta de dictamen del Consejo de Estado). Ahora bien, esa Sentencia fué rescindida y quedada sin efecto por la de la Sala de Revisión de 7 de Mayo de 1992, por lo que dicho Real Decreto recobró su plena vigencia de la que había privado la Sentencia rescindida.

Al igual que ocurrió en las Sentencias antes dichas, y reiterando la doctrina que en ellas se estableció, los hechos de los que hay que partir son que la entidad recurrente había dejado firmes y consentidas unas liquidaciones por Desgravación Fiscal a la Exportación, que habían sido practicadas en el año 1982, y solamente ha pretendido su revisión el 30 de Junio de 1988, fecha en que interpuso la reclamación económico- administrativa, basándose en que este Tribunal Supremo había anulado, por Sentencia de 1987, las disposiciones que la Administración aplicó en tales liquidaciones.

Esta Sala ha precisado que la aplicación de un tipo erróneo en una liquidación, es una cuestión de derecho y no de hecho, y por lo tanto ese error de derecho debe ser combatido por la vía de los recursos administrativos - reclamación económico administrativa o recurso de reposición- interpuestos dentro del plazo hábil para interponerlos, ya que el ingreso se realizó en cumplimiento de una liquidación válida y solamente podrá devolverse lo ingresado cuando se prive de eficacia a esa liquidación. También ha declarado este Tribunal, reiteradamente, que la declaración de nulidad de una disposición general, no afecta a los actos de aplicación de esa disposición que hayan quedado firmes y consentidos, lo que no es sino una aplicación al caso de lo dispuesto en el artículo 120 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de Julio de 1958, aplicable al caso debatido por la fecha en la que se produjeron los hechos que motivaron este recurso.

Todo lo razonado obliga a estimar en parte el presente recurso de casación.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 2, de la Ley Jurisdiccional, cada parte satisfará sus propias costas relativas al presente recurso de casación.

Por los razonamientos que anteceden, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el Pueblo español, la Sala pronuncia el siguiente

Estimar en parte el recurso de casación interpuesto por la entidad mercantil HERRAMIENTAS ACE. S.A., contra la Sentencia dictada con fecha 21 de Diciembre de 1992, por la Sala de lo Contencioso- Administrativo -Sección Sexta-, de la Audiencia Nacional, recaída en el recursocontencioso-administrativo nº 6/346/1992, que se casa y anula.

Anular el acta de la Inspección de Aduanas (nº 0141895) relativa al ejercicio de 1982, y la liquidación correspondiente por haber caducado el derecho a la comprobación en la fecha que fue practicada de 29 de Octubre de 1995.

Desestimar en lo restante el presente recurso de casación.

No hacer declaración en cuanto al pago de las costas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las suyas en este recurso de casación.

Así por esta nuestra sentencia, firme, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D.ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.-