STS, 14 de Marzo de 2013

En el recurso contencioso-administrativo nº 381/2006 seguido en la Sección de Apoyo a la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, con fecha 29 de octubre de 2009, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de la Comunidad de Madrid contra la resolución el Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 23 de noviembre de 2005 por el que se estima la reclamación económico-administrativa interpuesta por Dña. Valle contra el Acuerdo del Director General de Tributos de la Comunidad de Madrid desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra la providencia de apremio sobre liquidación sobre el Impuesto de Sucesiones.- Sin hacer especial imposición en las costas de este proceso".

Asimismo, con fecha 2 de diciembre de 2009, se dictó Auto de Aclaración de la misma, cuya parte dispositiva es del tenor literal siguiente: "Aclarar la sentencia de fecha 29 de octubre de 2009 y rectificar el error material en el Fallo respecto al orden de los apellidos de la Codemandada por lo que debe ser rectificado Fallo, que quedará redactado como sigue: Fallamos desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de la Comunidad de Madrid contra la resolución del Tribunal económico-Administrativo Central de fecha 23 de noviembre de 2005 por el que se estima la reclamación económico- administrativa interpuesta por Dña. Valle contra el Acuerdo del Director General de Tributos de la Comunidad de Madrid desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra la providencia de aprecio sobre liquidación sobre el Impuesto de Sucesiones.- Sin hacer especial imposición en las costas de este proceso".

Sentencia y Auto que fueron notificados a La Comunidad de Madrid, representada por el Letrado de sus Servicios Jurídicos, en fechas 5 de noviembre y 15 de diciembre de 2009, respectivamente.

La COMUNIDAD DE MADRID, representada y defendida por el Letrado de sus Servicios Jurídicos, presentó escrito de preparación del recurso de casación con fecha 12 de noviembre de 2009, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección de apoyo a la Sección Cuarta- del Tribunal Superior de Justicia de Madrid acordó, por Providencia de fecha 15 de marzo de 2010 que fue modificada por Providencia de fecha 9 de junio de 2010, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

El Letrado de los Servicios Jurídicos de La COMUNIDAD DE MADRID, en la representación que ostenta, presentó con fecha 30 de julio de 2010, escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, el primero, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas reguladoras de la sentencia. Incongruencia omisiva; el segundo y el tercero, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate; concretamente, el segundo, infracción del artículo 105.5 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 y, el tercero, infracción del artículo 1.734 del Código Civil ; con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que se estime la infracción de los artículos citados, case la sentencia recurrida y resuelva el presente recurso con la anulación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 23 de noviembre de 2005".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, se personó como parte recurrida. Asimismo, la Procuradora Dña. Mercedes Marín Iribarren, en representación de DÑA. Valle , presento con fecha 23 de julio de 2010 escrito de personación en el que solicitaba la inadmisión del recurso.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Auto de fecha 10 de febrero de 2011 , admitir a trámite el recurso en cuanto al motivo planteado al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional y, la inadmisión del motivo interpuesto por el cauce del artículo 88.1.c) de la citada Ley , con remisión de las actuaciones a la Sección Segunda, de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO y la Procuradora Dña. Mercedes Marín Iribarren, en nombre y representación de D. Serafin , DÑA. Elvira , DÑA. Josefa y DÑA. Ofelia en calidad de herederos de DÑA. Valle , parte recurridas, presentaron, respectivamente, con fechas 10 de mayo y 10 de junio de 2011, respectivamente, escritos de oposición al recurso, formulando, el Abogado del Estado, los argumentos que consideró convenientes a su derecho, esto es, el primer motivo, ha sido inadmitido por Auto de fecha 10 de febrero de 2011 . El segundo motivo, invoca la validez de la primera notificación efectuada; motivo que carece manifiestamente de fundamento por las mismas razones expuestas en el citado Auto. Y, el tercer motivo, alega la validez de la notificación efectuada al representante de la obligada tributaria; motivo que no puede compartirse, toda vez que el día 28 de octubre de 2004, a las 9,53 se presentó en el Registro General de la Dirección General de Tributos de la CAM escrito dirigido al Servicio de Inspección manifestando la revocación de la representación, realizándose un par de horas más tarde, al representante de la obligada tributaria, la notificación de la liquidación, señalando el Tribunal Económico-Administrativo Central que dicha notificación era inválida. Y, efectivamente, la comunicación de la cesación en la representación, presentada por registro general produce el efecto al que se refiere el artículo 28 del Reglamento General de la Inspección sin necesidad de ningún carácter o condición recepticia que no está prevista en la norma, toda vez que la misma a lo que obliga es a la comunicación sin condicionar la aceptación por parte de la Administración. Así pues, la Administración debió intentar una notificación en forma al interesado y, abandonar las comunicaciones con el representante cuya representación le constaba como revocada. A partir de ahí, la notificación de la liquidación no puede considerarse correcta y, por tanto, fue ajustada a Derecho la anulación de la providencia de apremio sobre la base de la irregular notificación de la liquidación. Todo ello, ello es acorde también con el artículo 1.734 del Código Civil invocado en el escrito de interposición porque se hizo saber a la administración la revocación del poder; suplicando a la Sala "dicte sentencia declarando inadmisible o desestimando el motivo segundo y ,desestimando el motivo tercero".

Por su parte, la Procuradora Dña. Mercedes Marín Iribarren, también formuló los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, esto es:

1. ) El primer motivo ha sido inadmitido por Auto de fecha 10 de febrero de 2011 .

2. ) En el segundo motivo, no hay infracción del artículo 105.5 de la Ley 58/2003 . Señalar que este motivo de casación, formulado al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , está en indisoluble conexión con el formulado al amparo del artículo 88.1.c) de la referida Ley , que ha sido inadmitido; y, lo está porque en ambos motivos se parte de la misma premisa: que el rechazo de la notificación tuvo lugar el 27 de octubre de 2003, con ocasión del primer intento de notificación del acuerdo de liquidación, y no el 28 de octubre de 2003, fecha en que se data el rechazo, tanto en la demanda, como en la resolución desestimatoria del recurso de reposición. La tesis que defiende la recurrente, de acuerdo con la cual habría existido un rechazo con ocasión del primer intento de notificación (27 de octubre de 2003), no puede ser aceptada porque este motivo de casación se fundamenta en una cuestión novedosa no planteada ante el Tribunal de instancia, como es la existencia de un "supuesto" rechazo de notificación con ocasión del primer intento de notificación que tuvo lugar el 27 de octubre de 2003. Y, de igual forma que el planteamiento de esta "cuestión nueva" ha dado lugar a que el Auto del Tribunal Supremo de 10 de febrero de 2011 inadmita el recurso de casación respecto al motivo de incongruencia omisiva, el presente motivo de casación debe correr igual suerte, en tanto ambos motivos de casación toman como punto de partida un argumento introducido por la recurrente de forma novedosa en el recurso de casación: que el rechazo de la notificación tuvo lugar el día 27 de octubre de 2003, en lugar del día siguiente, 28 de octubre de 2003. Además, este motivo debe ser desestimado porque los actos propios de la Administración recurrente revelan que el día 27 de octubre de 2003 tan sólo existió un intento infructuoso de notificación, y no un rechazo de la misma , y porque, de acuerdo con lo establecido en el artículo 105.5 de la Ley General Tributaria (Ley 230/1963), el rechazo de la notificación sólo pude provenir del contribuyente o de su representante, ya que cualquier otra persona no está obligada a hacerse cargo de una notificación, ni siquiera en el caso de hallarse en el domicilio del contribuyente o del representante, tal y como resulta del artículo 105.4 de la Ley General Tributaria . El argumento empleado por la recurrente que se basa en la hipótesis o suposición de que la persona que el día 27 de octubre de 2003 no se hace cargo de la notificación era la trabajadora (sic) " probablemente encargada de la recepción de las notificaciones del despacho profesional en donde se fija el domicilio de las notificaciones del apoderado" no fue compartido por el Tribunal de instancia, por lo que no puede ser revisada en vía casacional. Por último, añadir, que la sentencia que se cita en el escrito de interposición del recurso, no tiene nada que ver con el caso que nos ocupa, ya que en el caso analizado en la misma, la notificación fue rehusada, de forma personal y directa, por el representante debidamente autorizado de la empresa ante la Inspección.

3. ) En el tercer motivo, no existe infracción del artículo 1.734 del Código Civil . La recurrente sostiene que la sentencia recurrida infringe el citado artículo al reconocer eficacia a la revocación del mandato comunicada a la Administración recurrente, a través del Registro de la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid, varias horas antes del segundo intento de notificación que tuvo lugar el día 28 de octubre de 2003. Tesis que debe ser rechazada en primer lugar, porque la propia Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid reconoce, en la resolución del recurso de reposición interpuesto contra la providencia de apremio, que la revocación de la representación no era eficaz en tanto (sic) " no se cumpliera con la condición de su comunicación a la Administración Tributaria actuante". Es obvio que dicho requisito se cumplió, por cuanto la comunicación de la revocación se hizo a la Comunidad de Madrid, que era la "administración actuante", ya que tanto la Dirección de Tributos de la Comunidad de Madrid, como el Servicio de Inspección -que formaba parte de dicha Dirección General-, eran simples órganos administrativos de la Comunidad de Madrid, carentes de personalidad jurídica. Por todo ello, cabe concluir que el día 28 de octubre de 2003, a las 9,53 horas, tuvo lugar la comunicación de la revocación de la representación a la "Administración Tributaria actuante" y a la "Hacienda Pública", cumpliéndose así el requisito exigido por el artículo 1.734 del Código Civil y por el artículo 28.2 del Reglamento de Inspección para dar validez a la notificación de la revocación de la representación. En segundo lugar, la negativa de la administración recurrente a reconocer efectos a la comunicación de la revocación de la representación realizada mediante su presentación en el registro de la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid -argumentando que la comunicación de la revocación se hizo a través de un registro administrativo general, no específico de la unidad administrativa a la que iba destinada-, no sólo vulnera la más elemental lógica, sino que también es contraria a lo dispuesto en los artículos 38.1 y 2 de la Ley 30/1992, del Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común , ya que el registro general de un órgano administrativo lo es de todas las unidades administrativas que integran el mismo. Además, cabe señalar que ni el Decreto 161/2002, ni la Orden de 26 de mayo de 2002 que lo desarrolla, disponen de forma expresa la existencia de un registro auxiliar en el Servicio de Inspección. Así, un hecho indicativo de la inexistencia de registros específicos de las unidades administrativas que integraban en aquel momento la Dirección General de tributos, es que el Registro de Salida que consta en la resolución del recurso de reposición (dictada por el Servicio de Recaudación), es el de la propia Consejería de Hacienda. En conclusión, considerando que el 28 de octubre de 2003 el Servicio de Inspección era una unidad administrativa de la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid ( artículo 11.8 del Decreto 161/2002 ), y que la hora y fecha que constan en el escrito presentado en el Registro de la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid determinan de forma fehaciente -conforme a derecho- el momento en que se puso en conocimiento del Servicio de Inspección la revocación de la representación, debe reconocerse eficacia a la comunicación de la revocación de la representación realizada por D. Francisco el día 28 de octubre a las 9:53 horas. Señalar, que las forzadas teorías defendidas en este recurso de casación por la recurrente no deben hacernos perder de vistas dos hechos de capital importancia a la hora de valorar el verdadero motivo por el que tuvo lugar la prescripción del derecho a liquidar: La Administración recurrente estuvo inactiva durante 2 años ( fue el periodo de tiempo que medió entre la firma de las acta de inspección -23/08/2001- y la fecha en que se dictó el acuerdo de liquidación 24/10/2003- y, tras ello, dictó el acto administrativo de liquidación cuando sólo quedaban 6 días para que prescribiese el derecho de la Hacienda Pública a liquidar (29/10/2003), y realizó exclusivamente dos intentos de notificación, uno, el día 27 de octubre de 2003 (dos días antes de la finalización del plazo de prescripción) y, otro, el día 28 de octubre de 2003 (un día antes de que finalizase el mencionado plazo).

4. ) Ad cautelam: Señalar que en el hipotético e improbable caso de que el Tribunal Supremo estimase infringido el artículo 1734 del Código Civil , no podría tampoco considerarse que el día 28 de octubre de 2003 existió un rechazo de la notificación, en tanto que, según resulta del artículo 105.5 de la Ley 230/1963 , General Tributaria, el rechazo de la notificación sólo puede ser realizado por el propio obligado tributario o su representante (circunstancia esta que no se cumplió el día 28 de octubre de 2003), no existiendo obligación en el caso de los terceros que se encuentran en el domicilio del interesado o del representante, a que se refiere el artículo 105.4 de la referida Ley , ya que utiliza la expresión " podrá hacerse cargo de la misma " y no la expresión " deberá hacerse cargo de la misma ". En conclusión, el rechazo de la notificación sólo puede ser realizada por el contribuyente o por su representante, así resulta del tenor literal del artículo 105.4 y 5 y artículo 59 de la Ley 30/1992 , lo cual ha sido confirmado por diversas resoluciones judiciales; suplicando a la Sala "dicte sentencia en la que se declare no haber lugar al recurso de casación interpuesto, confirmando la sentencia impugnada, por ser conforme a Derecho".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 6 de Marzo de 2013, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Esta Sala ha dictado sentencia de 13 de marzo de 2013, recaída en el recurso nº 1541/2010 , en que se ventilaba las mismas cuestiones y por los mismos motivos que son objeto del presente recurso; por coherencia y seguridad jurídica, valga para resolver el presente recurso de casación extrapolar lo dicho en la citada sentencia.

El primer motivo de casación lo articula la Comunidad de Madrid al amparo del art. 88.1 c) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas reguladoras de la Sentencia por incongruencia omisiva, pues la Sentencia obvia la alegación efectuada por la recurrente en relación a la primera notificación realizada que, al ser rehusada por una empleada del despacho Garrido Asesores, fue rechazada por el destinatario, por lo que, con independencia de las circunstancias fácticas posteriores, la notificación de la liquidación del impuesto fue válida. Este primero motivo fue inadmitido por auto de esta Sala Sección Primera, de fecha 10 de febrero de 2011 .

El segundo motivo al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción del artículo 105.5 de la LGT de 28 de diciembre de 1963, por cuanto la primera notificación fue rechazada por una empleada de la persona designada como representante por el obligado tributario, en el domicilio consignado por éste a los efectos del Impuesto, por lo que la notificación debe ser considerada válida, y, en tanto que rehusada, no habría prescrito el derecho de la Administración tributaria a liquidar la deuda tributaria.

El tercer y último motivo al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción del artículo 1734 del Código Civil , por cuanto la revocación de un poder de representación presentado por la Administración dos horas antes de la segunda notificación, no puede enervar la subsistencia del poder cuya revocación no tiene otra finalidad que la de evasión fiscal, constatando los artificios empleados un manifiesto fraude de ley tributaria que al amparo del artículo 24 de la LGT no debería producir la evasión impositiva.

Inadmitido el primero de los motivos opuestos, procede acometer el examen del siguiente, formulado al amparo del art. 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional , y considerándose infringido el art. 105.5 de la Ley General Tributaria de 28 de Diciembre de 1963, que disponía: "Cuando el interesado o su representante rechacen la notificación se hará constar en el expediente correspondiente las circunstancias del intento de notificación y se tendrá la misma efectuada a todos los efectos", la Comunidad de Madrid, mantiene "que puesto que la primera notificación fue rechazada por una empleada de la persona designada como representante por la obligada tributaria, en el domicilio consignado por ésta a los efectos del impuesto, la notificación debe ser considerada válida y, en tanto que rehusada, no prescrito el derecho de la Administración Tributaria a liquidar la deuda concernida".

Agrega que "si bien la persona que rechaza la notificación no era individualmente la apoderada, es trabajadora probablemente encargada de la recepción de las notificaciones en el despacho profesional en donde se fija el domicilio de las notificaciones del apoderado. La representación de esta persona para recibir una notificación, habida cuenta de las circunstancias, puede tener apoyo a mayor abundamiento en el art. 32.3 de la Ley 30/1992 . Es evidente que al rechazar la notificación actúa por órdenes de éste, lo cual resulta más claro atendiendo a la premura de los términos para la prescripción y los artificios fraudulentos que utiliza después para no recibir la notificación y provocar la prescripción".

Invoca en su apoyo la sentencia de esta Sala de 21 de Enero de 2009 (casación 4982/2006 ).

Procede inadmitir también el motivo, porque se fundamenta en una cuestión nueva, la existencia de un rechazo de la notificación con ocasión del primer intento de notificación que tuvo lugar el 27 de Octubre de 2003.

Nos encontramos, pues, ante una cuestión nueva que impide que pueda ser tratada ahora en casación, ya que se trata de un remedio extraordinario a través del cual se acude al Tribunal Supremo con la finalidad de que revise la aplicación de la ley sustantiva y de la procesal verificada en la instancia.

En todo caso, no puede dejarse de reconocer que la defensa que hace la Administración de su actuación ahora en casación se contradice con el segundo intento de notificación realizado. Si se pretende la validez de la primera notificación por haber sido rechazada por una empleada de la persona designada como representante por el obligado tributario en el domicilio consignado por éste, no se explica que la Administración llevase a cabo un segundo intento al siguiente día con la finalidad de entregar la notificación al representante.

Por otra parte, tampoco cabría apreciar la infracción que se denuncia, toda vez que el rechazo ha de realizarse por el interesado o su representante, en ningún caso por otra persona distinta, para que la notificación se considere efectuada a todos los efectos como si tal rechazo no hubiera tenido lugar.

Finalmente, la sentencia de esta Sala que se invoca no resulta aplicable al presente caso, al referirse a una notificación que fue rehusada de forma personal y directa por el representante debidamente autorizado por la empresa ante la Inspección, circunstancia que no concurre en el supuesto litigioso, ya que el rechazo a recibir la notificación fue por una empleada del despacho del representante designado, que no estaba obligada a hacerse cargo de la notificación, aunque se hallara en el domicilio designado a efectos de notificaciones, como establecía el art. 105.4 de la antigua Ley General Tributaria .

Queda por examinar el último motivo, articulado con carácter subsidiario, que tiene relación con la cuestión de la revocación del poder que afecta a la validez de la segunda notificación, al invocarse como infringido el art. 1734 del Código Civil , que dispone que "Cuando el mandato se haya dado para contratar con determinadas personas, su revocación no puede perjudicar a éstas si no se les ha hecho saber".

Mantiene la Comunidad recurrente que la Administración Tributaria tiene consideración de tercero en cuanto a las relaciones entre principal y el mandatario en relación con la revocación de un mandato otorgado previamente y que se tuvo en cuenta por la Administración tributaria de la Comunidad de Madrid, por lo que seguidas las actuaciones ante la Inspección, y habiendo intentado ésta la notificación de la liquidación conforme exige la normativa aplicable, la revocación de mandato presentada en el Registro de la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid, en ubicación distinta a la primera, dos horas antes de la segunda notificación, no puede enervar la subsistencia del poder cuya revocación no tiene otra finalidad que la evasión fiscal.

Debemos rechazar, ante todo, que la revocación del poder se hiciese con la finalidad a que se refiere la Administración recurrente, ya que se produjo el 3 de Septiembre de 2003, siendo comunicada el 28 de Octubre de 2003 a la Administración Tributaria por el representante, ante el primer intento de notificación y entrega del acuerdo de liquidación por Agentes Tributarios en su domicilio el día anterior, para que se adoptaran las medidas oportunas con el fin de proceder a la práctica de la notificación al obligado tributario o a su nuevo representante.

Esto sentado, una vez comunicada la revocación de la representación concedida a la Administración competente a través del Registro General, hay que reconocer que el requisito controvertido se cumplió, produciendo efectos la revocación de la representación, por lo que las actuaciones posteriores tendentes a la práctica de la notificación en el domicilio del representante del obligado cuando éste había revocado el poder de representación no podían considerarse válidas, aunque los concretos funcionarios que intervinieron no hubieran podido conocer la revocación dada la hora de la presentación y el momento en que se produjo el segundo intento de notificación, y la ubicación del Servicio de Inspección en sede distinta de la del Registro General de la Comunidad de Madrid.

En cualquier caso, y aunque se admitiese como infringido el art. 1734 del Código Civil , no podría considerarse como válido y eficaz el segundo intento de notificación realizado el día 28 de Octubre de 2003, ya que la nueva negativa de la empleada que trabajaba en el despacho del representante a hacerse cargo de la notificación, como ya ocurriese el día anterior, no podía ser considerada como notificación rechazada, sino como notificación intentada e infructuosa que facultaba a la Administración para acudir a la notificación por comparecencia.

En definitiva, como antes hemos reseñado, las consecuencias previstas en el art. 105.5 de la antigua ley General Tributaria , derivadas del rechazo de la notificación, solamente eran aplicables cuando el rechazo procedía del propio interesado o su representante, no de un tercero a quien no se le imponía un deber de hacerse cargo de las notificaciones .

Por todo lo expuesto, procede desestimar también el último motivo.

Desestimado el recurso de casación, procede imponer las costas a la parte recurrente, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional , si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apartado 3, limita el importe máximo de las mismas a cada parte recurrida a la cifra de 3000 euros.

En su virtud en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.