STS, 28 de Marzo de 2011

PRIMERO . - La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por don Alberto la contra la resolución aprobada el 6 de junio de 2003 por el Tribunal Económico-Administrativo Central, estimatoria del recurso de alzada promovido por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria frente a la resolución dictada el 4 de diciembre de 2000 por el Tribunal Regional de Madrid. Esta última resolución había acogido la reclamación NUM000 , instada por el Sr. Alberto contra las liquidaciones del impuesto sobre la renta de las personas físicas correspondientes a los ejercicios 1989 y 1994, cuya cuantía ascendía, respectivamente, a 15.984,68 euros (2.659.627 pesetas) y 570.514,18 euros (94.925.573 pesetas).

La Sala de instancia sintetiza en el fundamento jurídico segundo los tres motivos de impugnación esgrimidos por el demandante:

Extemporaneidad del recurso de alzada al haberse excedido el plazo improrrogable de 15 días previsto en el artículo 121, 1, del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico Administrativas , aprobado por Real Decreto 391/1996. Vulneración del plazo establecido en el artículo 103 del referido cuerpo legal.

Procedencia de la disminución patrimonial regularizada correspondiente a la enajenación de las acciones de Torreal, S.A.

Naturaleza mercantil de la oferta pública de adquisición de acciones con la finalidad de excluir los títulos de Bolsa. Consideran los órganos administrativos que no es lógico que el titular de las acciones vendiera o aportara las acciones por un valor menor al de la OPA.

En relación con la alegada extemporaneidad, afirma en el fundamento jurídido cuarto, apoyándose en pronunciamientos anteriores de la propia Sala, que:

[...] En definitiva, debe rechazarse la aducida extemporaneidad, si se parte de las anteriores fechas 31 de enero de 2001 y 12 de febrero de 2001, reconocidas como ciertas por la parte actora en su demanda y en su escrito de alegaciones al recurso de alzada interpuesto por el Director del Departamento, entre los que no ha transcurrido el referido plazo de 15 días hábiles. Por otra parte, en cuanto a la sentencia de 15 de diciembre de 1999, señalar que la referida sentencia interpretaba y aplicaba el anterior Reglamento de Procedimiento de 20 de agosto de 1981, y no el RD 391/1996 que viene a autorizar, como se ha expuesto, a recurrir en alzada y formular las alegaciones en un momento posterior.

La Audiencia Nacional destina los fundamentos jurídicos octavo, noveno y décimo a analizar la disminución patrimonial regularizada, correspondiente a la enajenación de las acciones de Torreal, S.A., llegando a la conclusión de que tal decremento no existió.

Por último, en los fundamentos sexto y séptimo concluye, en contra de la tesis del Sr. Alberto , que el régimen aplicable a la oferta pública de adquisición de acciones es el previsto para los títulos mobiliarios que coticen en bolsa.

SEGUNDO.- Don Alberto preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 28 de mayo de 2007, en el que invoca dos motivos de casación al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 14 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio).

1) En el primero mantiene que la sentencia infringe los artículos 103, 121 y 123 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas, aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo (BOE de 23 de marzo ), así como la doctrina del Tribunal Supremo contenida en las sentencias de 26 de abril de 2004 (casación 1395/99 ), 26 de enero de 2004 (casación 3669/98 ) y 21 de enero de 2002 (casación 7368/96 ).

Considera que el escrito de interposición del recurso de alzada fue presentado por el Director General del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria fuera del plazo reglamentariamente previsto, toda vez que la resolución se dictó por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid el 4 de diciembre de 2000 - figurando como registro de salida el 15 de enero de 2001-, mientras que entró en el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria el 31 de enero de 2001 -es decir 58 días después-. Con ello se conculcaron el artículo 121 del citado Reglamento de procedimiento, que establece como requisito que el recurso de alzada se interponga en el plazo improrrogable de quince días, y el 103 del texto normativo, donde se prevé con carácter imperativo que la notificación del contenido de la resolución se efectué en el plazo de los cinco días siguientes a los órganos legitimados para recurrir en alzada.

Apoya su pretensión en la doctrina consolidada del Tribunal Supremo, recogida en las tres sentencias que cita y operativa también para la regulación contenida en el invocado Real Decreto 391/1996 , pues en su contenido material coincide con el del anterior Reglamento, interpretado en dichas sentencias.

Sostiene, además, la infracción del artículo 123 del repetido Reglamento de procedimiento, en cuanto exige que en el escrito de interposición de la alzada se expongan los motivos en que se funde, cuyo mandato no ha sido observado por el Director General del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria al limitarse en el escrito de interposición a afirmar que no entendía ajustada a derecho la resolución impugnada, soslayando argumento alguno en el que fundamentar esta afirmación.

2) En el segundo motivo de casación denuncia que la sentencia recurrida vulnera: (a) el artículo 81 del Real Decreto 2384/1981, de 3 de agosto , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 24 de octubre ), por incorrecta fijación del valor de transmisión, así como (b) las normas especificas de valoración para la determinación del incremento o disminución patrimonial, contenidas en los artículos 81, 82 y 83 del citado Reglamento , y el artículo 80.3 de la Ley 37/1988 de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1989 (BOE de 29 de diciembre), en relación con los apartados 6 y 8, letras a), b) y d), del artículo 20 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 11 de septiembre ), en la redacción de la Ley 48/1985, de 27 de diciembre (BOE de 30 de diciembre ).

(a) Argumenta que el valor real de la transmisión ha sido incorrectamente sustituido por la Administración y estimado por la Sala de instancia por el valor de la oferta pública de acciones de exclusión. En este sentido, una vez expuesta y analizada la evolución legislativa sobre la materia, sostiene que en el año 1989 no existía fundamento para considerar que la regla general de valoración de los incrementos y disminuciones patrimoniales fuese el precio de mercado.

Concluye, de acuerdo con la naturaleza de la operación, que en modo alguno se puede aceptar el precio fijado para una oferta pública de acciones como el normal de mercado, puesto que la oferta pública de acciones de exclusión constituye una circunstancia excepcional, carácter que se manifiesta en que aunque se extienda a todas las acciones admitidas a cotización, en el sentido de que todas van a dejar de someterse a la disciplina de la bolsa, está claro que sólo se dirige a los accionistas minoritarios. Lo anterior evidencia, a su juicio, el error en que incurre la Audiencia Nacional, ya que las acciones del recurrente en su condición de accionista mayoritario no estaban afectadas por la citada oferta pública.

Además, la determinación del precio de esa oferta estaba expresamente tasado por el legislador -de acuerdo con una serie de criterios objetivos-, no siendo por tanto un valor normal de mercado. Por ultimo, en relación con este motivo, sostiene que la cotización de las acciones antes de la oferta pública de acciones de exclusión era inferior al precio por el que se vendieron o aportaron las acciones, circunstancia obviada tanto por la Administración como por la Audiencia Nacional.

(b) Considera también que la Administración y la Audiencia Nacional vulneran las reglas establecidas en las normas ya enunciadas en lo relativo a la valoración de enajenación de las acciones, teniendo presente que nos encontramos ante una transmisión realizada "extrabursátilmente", ya que la única opción con la que cuenta la Administración, de acuerdo con el articulo 82 del Real Decreto 2384/1981 , para modificar el valor atribuido por las partes a la transacción es la de acudir al de cotización, siendo así que tal valor no es en ningún caso el fijado para la oferta pública de acciones, al no ser de cotización puesto que se fija en función de la oferta y la demanda existente en cada sesión bursátil.

Considera, pues, que los únicos criterios que la Administración podía utilizar para alterar el precio efectivamente satisfecho, y únicamente en el supuesto de que difiriese del que hubieran convenido las partes independientes en condiciones normales de mercado, eran los señalados por el articulo 80.3 de la Ley 37/1988 , normativa vigente para personas físicas, es decir, los que atendían al valor técnico contable del ultimo balance aprobado o al resultado de aplicar la regla de capitalización, sin que en ningún caso se pudiera acudir, como hizo la Administración y comparte la Audiencia Nacional, al valor de mercado, por no existir tal criterio para el impuesto sobre la renta de las personas físicas.

TERCERO . - La Sección Primera de esta Sala, en auto de 21 de febrero de 2008 admitió a trámite el recurso en relación con los dos ejercicios afectados, 1989 y 1994.

CUARTO .- El abogado del Estado se opuso al recurso mediante escrito registrado el 16 de junio de 2008, en el que, con carácter previo, solicitó que se admita únicamente respecto de la liquidación practicada por el ejercicio 1994, rechazándolo a limine en relación con el ejercicio 1989, por no alcanzar la cantidad exigida a efectos del recurso de casación.

Ya en cuanto al fondo, se opone a los dos motivos de casación aducidos por el Sr. Alberto con fundamento en los siguientes argumentos:

1) Razona, tratándose del primero, que el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria interpuso el recurso de alzada antes del transcurso de los 15 días establecidos, presentando con posterioridad el escrito de alegaciones. No comparte la tesis del recurrente sobre los efectos del incumplimiento del plazo establecido en el artículo 103 del Reglamento de procedimiento de 1996 , pues consiste en una actuación administrativa realizada fuera del tiempo establecido que no comporta la anulabilidad del acto correspondiente, de acuerdo con un principio básico de nuestro derecho administrativo y tributario, recogido en el articulo 63 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , de régimen jurídico de la administraciones públicas u del procedimiento administrativo común (BOE de 27 de noviembre), así como en el articulo 105 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre ).

Por otro lado, considera que el recurso del Director del Departamento correspondiente, interpuesto dentro de plazo, no precisaba de alegaciones iniciales, ausencia que es susceptible de subsanación, de acuerdo con el principio antiformalista que regula el procedimiento económico-administrativo y el artículo 50 del repetido Reglamento de procedimiento.

2) Frente a las infracciones aducidas en el segundo motivo de casación, argumenta que:

(a) El régimen aplicable a las acciones transmitidas es el previsto para la enajenación de valores mobiliarios que cotizan en bolsa; y el precio a aplicar es el de mercado (1215 pesetas por acción), valor que se obtiene, a partir de la vinculación jurídica entre las partes, del precio establecido en la oferta pública de acciones -aprobado por la Comisión Nacional del Mercado de valores- y del informe de la Auditoria, que indica que el valor se corresponde al teórico contable a 31 de octubre de 1989, importe que ha de aplicarse al resto de las acciones que no cotizaban en bolsa ya que el valor de todas las acciones ha de ser el mismo; en definitiva, debe acudirse al valor real en función de lo señalado por el Tribunal Supremo en su sentencia de 25 de septiembre de 2002 .

(b) La regla general aplicable a todos los supuestos de disminución patrimonial es aquella conforme a la que tanto el valor de adquisición como el de enajenación no deben diferir del normal del mercado, de acuerdo con los artículos 20 de la Ley 44/1978 , en la redacción de la Ley 48/1985, y 81 del Real Decreto 2384/1981 .

(c) La valoración no debe hacerse como pretende la parte recurrente, sino siguiendo los criterios de la inspección, confirmados por la Sala de Instancia, es decir con arreglo al importe real del valor de enajenación.

QUINTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 14 de julio de 2008, fijándose al efecto el día 23 de marzo de 2011, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- Don Alberto impugna la sentencia dictada el 8 de marzo de 2007 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 869/03 , relativo a los ejercicios 1989 y 1994 del impuesto sobre la renta de las personas físicas. Se trata de dos liquidaciones, una, la de 1989, de 15.984,68 euros (2.659.627 pesetas) y la otra de 570.514,18 euros (94.925.573 pesetas).

El abogado del Estado sostiene que el recurso de casación debe ser inadmitido en relación con la primera liquidación, por no alcanzar el umbral señalado en el artículo 86.2.b) de la Ley reguladora de esta jurisdicción para que se abran las puertas de esta sede en casación. Tal pretensión debe, sin embargo, rechazarse habida cuenta de que la Sección Primera de esta Sala, en auto de 21 de febrero de 2008 , admitió a trámite el recurso en relación con ambos ejercicios tributarios, ya que, tratándose de la liquidación correspondiente a 1989, si bien determina una cuota de 1.202.661 pesetas (7.228,14 euros), unos intereses de demora por importe de 855.636 pesetas (5.142,48 euros) y una sanción de 601.330 pesetas (3.164,07 euros), la actuación inspectora se tradujo en la reducción de la disminución patrimonial neta onerosa por la enajenación de acciones susceptible de compensación en posteriores ejercicios por un importe muy superior a los 150.000 euros.

SEGUNDO .- El recurso de casación que promueve don Alberto suscita dos cuestiones.

La primera se refiere a la extemporaneidad del recurso de alzada presentado por el Director General del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Considera que el escrito de interposición del mismo fue presentado fuera del plazo reglamentariamente previsto (primer motivo).

La segunda atañe a la fijación del valor de transmisión de las acciones para efectuar el cálculo de la variación patrimonial a los efectos del impuesto sobre la renta de las personas físicas. Argumenta que el valor real -efectivo- de la transmisión ha sido incorrectamente apreciado por la Administración, según un criterio avalado por la Audiencia Nacional, acudiendo al valor de la oferta pública de acciones de exclusión (segundo motivo).

TERCERO .- El primero de los temas objeto de debate ha sido resuelto por esta Sala en asuntos sustancialmente iguales. Ya nos hemos pronunciado en repetidas ocasiones sobre los requisitos a observar por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria al interponer recursos de alzada contra resoluciones de tribunales económico-administrativos regionales.

Así, en la sentencia de 6 de marzo de 2008, dictada en el recurso de casación para la unificación de doctrina 316/04 , hemos señalado, recordando la de 30 de enero del mismo año (casación para la unificación de doctrina 92/03 ), que:

QUINTO.- [e]l art. 121.1 del Real Decreto 391/1996 [...] dispone que el recurso de alzada se interpondrá ante el Tribunal Regional o Local que hubiera dictado la resolución que se recurra en el plazo improrrogable de quince días, contados desde el siguiente al de su notificación. No obstante --dice el apartado 2--, si el recurso de alzada se promoviera por alguno de los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda o Directores de Departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, "podrá" interponerse el recurso ante el Tribunal Económico-Administrativo Central en el ya indicado plazo de quince días.

El contenido del escrito de interposición del recurso de alzada debe reunir una serie de requisitos. Así, según el art. 123.1 del citado [Reglamento ], de idéntica redacción al art. 133.1 del Real Decreto 1999/1981 , en el escrito de interposición de la alzada debe exponer el recurrente los motivos en que se funde y podrá acompañar los documentos que estime pertinentes, sin que en la segunda instancia (la de alzada) sea procedente la puesta de manifiesto del expediente para alegaciones, salvo en los casos previstos en el apartado 2 del art. 122. A tenor del art. 122.2 , de análoga redacción al art. 132, apartado 2, del [Reglamento] de 1981 , cuando el recurso se interponga directamente ante el Tribunal Central, en virtud de lo previsto en el apartado 2 del artículo anterior --es decir, cuando el recurso de alzada se promueva por alguno de los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda o Directores de Departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria--, el Secretario General, dentro de un plazo de ocho días, reclamará el expediente con todas las actuaciones al Tribunal Regional o Local correspondiente, al que se enviará el escrito de interposición del recurso, con objeto de que se dé vista del mismo, en unión de los expedientes, al reclamante y demás partes interesadas, con puesta de manifiesto de los expedientes durante el plazo de quince días para que en dicho plazo presenten las alegaciones que estimen convenientes (único supuesto de puesta de manifiesto del expediente para alegaciones en la segunda instancia además del caso de diligencias de prueba practicadas de oficio: art. 124.2 ).

Así pues, a diferencia de la posibilidad de iniciar la reclamación económica administrativa mediante escrito en el que el interesado se limite a pedir que se tenga por interpuesta la reclamación, a la manera de escrito de iniciación del proceso contencioso-administrativo, el escrito de interposición del recurso de alzada ha de contener necesariamente las alegaciones correspondientes (hechos, fundamentos jurídicos y petición que se concrete en el recurso) y los documentos que acompañen al mismo al no haber con posterioridad, en la segunda instancia de la vía económica administrativa, un trámite posterior de puesta de manifiesto del expediente para alegaciones y por ello no existe la posibilidad de iniciar el recurso de alzada mediante un escrito en el que el interesado se limite a pedir que se tenga por interpuesto el recurso, reservándose la realización de las alegaciones para un momento posterior.

Además, pues, de los requisitos comunes a todo escrito de iniciación de un procedimiento, el recurso de alzada deberá contener, obligatoriamente, los hechos y fundamentos jurídicos que justifiquen la pretensión del recurrente. Y así, el art. 123.2 del Real Decreto 391/1996 (que es transcripción del art. 133.2 del Decreto 1999/1981 ) señala que "después de la presentación del escrito de interposición, no se admitirá documento alguno y el Tribunal mandará devolver de oficio los que se presenten, sin ulterior recurso".

La doctrina ha precisado que, aún cuando el art. 123.1 del [Reglamento ] no exige la puesta de manifiesto previa del expediente para poder formular la interposición del recurso, parece evidente que si el recurrente estimase necesario el examen del expediente para fundar debidamente el recurso, tendrá derecho a ello, pudiendo examinar tanto el expediente de gestión para constatar algún dato que estime de interés para articular el recurso como el expediente correspondiente a la primera instancia para verificar cualquier otro extremo. Negar el acceso del recurrente al expediente podría colocarle en situación de indefensión.

La interpretación conjunta de los arts. 121 y 123 del Real Decreto 391/1996 , al igual que la de sus homólogos arts. 131 y 133 del Real Decreto 1999/1981 , determina, forzosamente, dada la radicalidad de los requisitos formales establecidos en los mismos para la viabilidad del recurso de alzada en vía económico administrativa y para que éste goce de la virtualidad de un acto impugnatorio propiamente dicho, que su escrito de interposición, en el plazo improrrogable de 15 días contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución del [Tribunal Económico-Administrativo Regional] que se intenta impugnar, contenga, ya, como algo insito y connatural al mismo, la exposición de los motivos en que se funde en cuanto que -como expresamente se precisa- no es procedente en la segunda instancia el trámite de puesta de manifiesto del expediente ni habrá periodo de alegaciones, debiendo formularse éstas en el mismo escrito de interposición.

De no observarse todos los condicionantes expuestos, no se estaría ante la presencia de un recurso de alzada ordinario en sentido estricto, con todos sus elementos de contraste justificativos, sino ante una virtual pretensión, vacía de contenido.

El cumplimiento de las formalidades y plazos indicados en la interposición del recurso de alzada obliga a todos los intervinientes, sin posibilidad de la concesión de plazos de cortesía o de una interpretación que pueda beneficiar a una de las partes en detrimento del principio de seguridad jurídica (derivado del cumplimiento del indicado plazo y formalidades procedimentales). Como decía esta Sala en su sentencia de 21 de enero de 2002 (rec. de casación num. 7368/1996 ), el [Tribunal Económico-Administrativo Central] debió tratar al Director General de Tributos como una parte recurrente, sin privilegio procedimental alguno, al igual que si se tratara de un recurso de alzada de un contribuyente.

Esta Sala y Sección, en su sentencia de 18 de septiembre de 2001 (rec. num. 3282/2000 ) ya había establecido que en los procedimientos tramitados con el Real Decreto 1999/1981 el escrito de interposición del recurso debía contener las alegaciones, entendiéndose en caso contrario, es decir, cuando sólo se anunciaba el recurso, que no había verdadera interposición del recurso, ya que únicamente puede entenderse planteado cuando se presentan alegaciones.

La misma sentencia señaló que con los arts. 121, 122 y 123 del Real Decreto 391/1996 la solución era distinta, dando a entender que admitían el desdoblamiento del procedimiento entre anuncia del recurso y alegaciones.

Este criterio debe entenderse superado porque, comparando la redacción del art. 132.2 del Real decreto 1999/1981 con la del art. 122.2 del Real Decreto 391/1996 no se aprecia cambio sustantivo alguno. El primero establecía que se dará "vista del escrito de interposición del recurso" a las "demás partes interesadas" y la novedad introducida por el Real Decreto 391/1996 es que, además de las partes interesadas, se dará vista al "reclamante". El "reclamante" es el sujeto que instó la reclamación en primera instancia, siendo el órgano que interpone la alzada "el recurrente", término acuñado por el apartado 3 del art. 122 del Real Decreto 391/1996 , en referencia a quien interpone el recurso.

Ítem más, si el escrito de interposición del recurso es un mero anuncio, las demás partes interesadas, entre las que se incluye al reclamante a cuyo favor produce efectos la resolución impugnada, desconocerán los motivos de impugnación del órgano directivo, pues el plazo de alegaciones es común de quince días, como prevé el num. 3 del art. 122 del Real Decreto 391/1996 , lo que atentaría al derecho del administrado a la defensa y al orden público procesal pues primero debe exponer la parte que acciona y después la parte que ejerce la oposición. En conclusión, ni el Real Decreto 1999/1981 ni el Real Decreto 391/1996 preveían un procedimiento de interposición del recurso de alzada ordinario distinto según que el recurrente fuera el propio reclamante o alguno de los órganos directivos legitimados para su interposición, sino un único procedimiento consistente en la formulación de alegaciones en el mismo escrito de interposición sin admitir posteriormente documento alguno, lo que convierte el anuncio previo en una pretensión vacía de contenido, como decíamos en la sentencia de 18 de septiembre de 2001 , impidiendo así tener por planteado el recurso".

SEXTO.- No desconoce, si embargo, la Sala, como se señalaba en la citada sentencia de 30 de Enero de 2008 , que "el nuevo régimen del recurso de alzada ordinario constituido por el art. 241 de la nueva Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre , y por el art. 61.2 del "Reglamento General de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en materia de revisión en vía administrativa" (RGRVA), aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo , ofrece algunos aspectos de interés en la tramitación del recurso de alzada ordinario.

Se amplia el plazo de interposición a un mes, en lugar de los quince días que regían en el régimen anterior. El plazo obliga igualmente a los órganos administrativos legitimados para recurrir.

En cuanto al órgano al que debe dirigirse el recurso, éste se interpone ante el Tribunal Económico-Administrativo Central y se dirige al Tribunal que hubiese dictado la resolución recurrida, que, en el plazo de un mes, lo remitirá junto con el expediente de aplicación de los tributos y el de la reclamación al Tribunal Económico-Administrativo Central (art. 61.2, párrafo 1 del RGRVA).

El procedimiento a seguir es distinto según que el legitimado para recurrir hubiera estado personado o no en el procedimiento en primera instancia:

a) Cuando el recurrente hubiera estado personado en el procedimiento en primera instancia, el escrito de interposición -dice el art. 241.2 de la Ley 58/2003 - deberá contener las alegaciones y adjuntará las pruebas oportunas, resultando admisibles únicamente las pruebas que no hayan podido aportarse en primera instancia.

b) Cuando el legitimado para recurrir no hubiera estado personado en el procedimiento en primera instancia, dice el art. 61.2, párrafo 2º , del RGRVA que el tribunal económico-administrativo regional o local le pondrá de manifiesto el doble expediente -el de aplicación de los tributos y el de la reclamación- para que pueda formular alegaciones en el plazo de un mes, contado a partir del día siguiente al de la notificación y, a continuación, dará traslado de ellas al reclamante en primera instancia y a los demás personados para que en el plazo de otro mes, contado a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, puedan formular las alegaciones que estimen convenientes. (En total, dos meses para que las partes -las que se personaron y las que no- efectúen alegaciones). Una vez completados estos trámites, los expedientes se remitirán al Tribunal Económico-Administrativo Central.

Así pues, la Ley 58/2003 y su RGRVA de 13 de mayo de 2005 han introducido un cambio en la normativa reglamentaria anterior (Real Decreto 1999/1981 y Real Decreto 391/1996 ) al imponer el procedimiento de interposición con alegaciones sólo cuando el recurrente haya comparecido en la reclamación en primera instancia. Cuando el recurrente en alzada no hubiera comparecido en la reclamación, el procedimiento en alzada se desdobla en dos fases: simple anuncio y posterior formulación de alegaciones, tal como desarrolla el art. 61 del RGRVA

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La doctrina que acabamos de reproducir se encuentra recogida en numerosos pronunciamientos posteriores, entre los que pueden citarse, como más recientes, las sentencias de 8 de julio de 2010 (casación 4007/05 , FJ 2º); 22 de abril de 2010 (casación 11225/04 , FJ 2º); 25 de marzo de 2010 (casación 9213/04 , FJ 2º); 11 de febrero de 2010 (casación 6855/04, FJ 2 º); y 4 de noviembre de 2010 (casación 1264/07 , FJ 3º).

CUARTO .- Pues bien, en el caso que ahora centra nuestra atención, el escrito presentado el 12 de febrero de 2001 por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Esatatal de Administración Tributaria ante el Tribunal Económico-Administrativo Central era del siguiente tenor:

El Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria comparece ante este Tribunal y dice:

Que con fecha 31 de enero de 2001 ha recibido notificación la Agencia Estatal de Administración Tributaria del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, por la que, en cumplimiento de lo establecido en el artículo 103 del vigente Reglamento de Procedimiento Económico-Administrativo , le da cuenta de la resolución en parte estimatoria de fecha 4 de diciembre de 2000, recaída en reclamación nº NUM000 , reclamante D. Alberto , por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1989 y 1994 y cuantías de 2.659.627 ptas. y 94.925.573 ptas. respectivamente.

Que entendiendo no ajustada a Derecho dicha resolución, al amparo del artículo 120 del vigente Reglamento procedimental, interpone RECURSO DE ALZADA contra la misma.

A tal fin, solicita le sea puesto de manifiesto el expediente para formular las oportunas alegaciones

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Es evidente, por tanto, que dicho escrito, aun presentado en plazo, no puede considerarse como de interposición del recurso de alzada, pues se limitaba a anunciar el recurso, careciendo de fundamentación jurídica, ya que no indicó los motivos en que se fundaba. Las alegaciones correspondientes fueron formuladas en un documento posterior fechado el 6 de abril de 2001 y presentado el siguiente día 9. Así pues, aquel escrito inicial incumplía los requisitos reglamentariamente exigidos para la interposición del recurso de alzada, razón por la cual el Tribunal Económico-Administrativo Central debió declarar su inadmisión.

QUINTO .- Al no entenderlo así la Sala de instancia, debemos estimar el recurso de casación y anular su sentencia. Resolviendo el debate en los términos suscitados [artículo 95.2.d) de la Ley 29/1998 ], debemos estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Sr. Alberto , anulando la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central en cuanto no declaró inadmisible por extemporáneo el recurso de alzada promovido por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria frente a la resolución dictada el 4 de diciembre de 2000 por el Tribunal Regional de Madrid, en la reclamación número NUM000 .

Frente a la anterior conclusión carecen de virtualidad las alegaciones del abogado del Estado sobre el carácter subsanable del defecto en que incurrió el mencionado Director General al interponer el recurso de alzada. Así lo hemos entendido en la sentencia de 1 de julio de 2009 (casación 2821/03 ), recordando la doctrina contenida en la de 18 de septiembre de 2001 (casación en interés de la ley 3282/00 ), en la que se descartó fijar como doctrina legal que «la interposición de un recurso de alzada en la vía económico administrativa, por un Director General del Ministerio de Economía y Hacienda, sin efectuar alegaciones en el propio escrito, no conlleva la inadmisibilidad del recurso, sino, en su caso, la puesta de manifiesto para alegaciones o la concesión de un plazo para la subsanación de la falta de las mismas» .

Tal pronunciamiento, dictado bajo la vigencia del Reglamento de 1981, conviene también, según indicamos en la primera de las dos sentencia citadas, a los casos regidos, como el presente, por el Reglamento de 1996, cuyos artículos 121 a 123 siguen la estela de los artículos 131 y 133 de aquél. Hemos razonado en dichas resoluciones que «no existe [...] un trámite específico de subsanación, pues se está, no ante un mero defecto formal, sino frente una tara substancial que convierte el escrito inicialmente presentado en una mera, hueca y virtual actuación, vacía de contenido, en lugar de lo que debiera ser, el instrumento para el ejercicio de una auténtica pretensión que, por disposición reglamentaria, ha de contener la irrenunciable motivación [...]. La posibilidad de enmendar los defectos de los escritos está prevista en el artículo 50 del Reglamento de 1996 para el inicial que pone en marcha una reclamación económico-administrativa y para los posteriores que presente los interesados, no para el ejercicio de la facultad extraordinaria que otorga nuestra normativa procesal a la Administración de gestión tributaria para recurrir en alzada las decisiones que adopte la propia Administración, ya de revisión, en la vía económico-administrativa. Recuérdese que el artículo 125 del repetido Reglamento manda aplicar a la fase de recurso las disposiciones previstas para la primera instancia, en todo aquello que «no esté modificado por las disposiciones contenidas en este título» (FJ 4º de la sentencia de 1 de julio de 2009 ).

SEXTO .- El éxito del recurso de casación determina, en aplicación del apartado 2 del artículo 139 de la Ley reguladora de esta jurisdicción, que no proceda hacer un especial pronunciamiento sobre las costas causadas en su tramitación, sin que, en virtud del apartado 1 del mismo precepto, se aprecien circunstancias de mala fe o de temeridad que obliguen a imponer a una de las partes las costas de la instancia.

1. ) Ha lugar al recurso de casación interpuesto por don Alberto contra la sentencia dictada el 8 de marzo de 2007 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso contencioso- administrativo 869/03 , sentencia que casamos y anulamos.

2. ) En su sustitución:

   1. Estimamos el citado recurso contencioso-administrativo, promovido por el Sr. Alberto contra la resolución aprobada el 6 de junio de 2003 por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que acogió el recurso de alzada promovido por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria frente a la resolución dictada el 4 de diciembre de 2000 por el Tribunal Regional de Madrid en la reclamación NUM000 .

   2. Anulamos la mencionada resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, al no declarar inadmisible por extemporáneo el recurso de alzada instado por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

3. ) Lo anterior sin hacer un expresa condena sobre las costas, tanto las causadas en la instancia como en esta casación.

   Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.