STS, 10 de Julio de 2013

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 23 de febrero de 2011, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Estimar el Recurso contencioso-Administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad Variations Inernational, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 20 de diciembre de 2007, a que las presentes actuaciones se contraen, y en su consecuencia, anular la resolución impugnada y los actos de que trae causa por su disconformidad a Derecho, con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración. Sin imposición de costas. ".

Contra la anterior sentencia, por el Procurador D. Manuel Sánchez-Puelles González-Carvajal, en nombre y representación de la entidad "Variations International, S.A.", se interpuso Recurso de Casación al amparo de los siguientes motivos: "Primero.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la LJ por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, por infracción de los artículos 24 LJCA , 551 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , artículo 11 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre, sobre Asistencia Jurídica al Estado e Instituciones Públicas , sobre notificaciones de resoluciones judiciales, y artículos 152 a 154 de la Ley 1/2000 , de 7 de diciembre, de Enjuiciamiento Civil (en adelante, LEC); del artículo 31 del Reglamento General de Inspección de los Tributos , aprobado por Real Decreto 939/1986, de 26 de abril (en adelante, RGIT) -aplicable por razones temporales- en relación con la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras; del artículo 66.2 del mismo Reglamento y del artículo 77.6 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 (en adelante, LGT 1963), sobre reanudación de las actuaciones inspectoras tras el proceso penal; y de los artículos 64 a 67 de la LGT de 1963 y artículos 66 a 68 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT actual), sobre prescripción. Segundo.- Al amparo del artículo 88.1 d), por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico y de la Jurisprudencia. Por infracción de la jurisprudencia que veta las valoraciones de la prueba que resulten ilógicas, absurdas, arbitrarias, irracionales o claramente contrarias al sentido común encarnado en las reglas de la sana crítica que se desprende del artículo 218.2, inciso final, de la LEC y que ha sido plasmada, entre otras, en las sentencias del TS de 2 de junio de 1996 y 13 de diciembre de 2000 . Asimismo, y en íntima conexión con esta doctrina jurisprudencial, por infracción del artículo 77.6 de la LGT de 1963 sobre carga de la prueba en el procedimiento inspector, así como, en conexión con dicho precepto, de los artículos 114 y 145.3 de la LGT de 1963 . Tercero.- Al amparo del artículo 88.1 c), por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio, al haberse infringido las normas reguladoras de la sentencia con incongruencia interna artículo 67.1 de la LJCA , y, sobre todo, artículo 218.2 inciso final de la LEC . Cuarto.- Al amparo del artículo 88.1 d), por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico y de la Jurisprudencia, por infracción del artículo 363.4, párrafo segundo, del Reglamento del IS .". Termina suplicando de la Sala se case la sentencia recurrida y se anulen las liquidaciones tributarias giradas por la Inspección de los Tributos por el Impuesto sobre Sociedades.

Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 26 de junio de 2013, en cuya fecha tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

ANTECEDENTES

Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por el Procurador D. Manuel Sánchez-Puelles González- Carvajal, actuando en nombre y representación de la entidad "Variations International, S.A.", la sentencia de 23 de febrero de 2011 de la Sección Segunda de la Audiencia Nacional por la que se estimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 117/08 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 20 de diciembre de 2007, por la que resolviendo el Recurso de Alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 29 de marzo de 2005, dictada en las reclamaciones NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 y NUM004 , acumuladas, relativas al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1988, 1989, 1990, 1991 y 1992, acuerda: "Desestimar la reclamación presentada".

La sentencia de instancia estimó el recurso y pronunció el siguiente fallo: "Estimar el Recurso contencioso-Administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad Variations Inernational, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 20 de diciembre de 2007, a que las presentes actuaciones se contraen, y en su consecuencia, anular la resolución impugnada y los actos de que trae causa por su disconformidad a Derecho, con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración. Sin imposición de costas.".

No conforme con dicha sentencia la entidad demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos.

MOTIVOS DE CASACIÓN ALEGADOS

Primero.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la LJ por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, por infracción de los artículos 24 LJCA , 551 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , artículo 11 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre, sobre Asistencia Jurídica al Estado e Instituciones Públicas , sobre notificaciones de resoluciones judiciales, y artículos 152 a 154 de la Ley 1/2000 , de 7 de diciembre, de Enjuiciamiento Civil (en adelante, LEC); del artículo 31 del Reglamento General de Inspección de los Tributos , aprobado por Real Decreto 939/1986, de 26 de abril (en adelante, RGIT) -aplicable por razones temporales- en relación con la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras; del artículo 66.2 del mismo Reglamento y del artículo 77.6 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 (en adelante, LGT 1963), sobre reanudación de las actuaciones inspectoras tras el proceso penal; y de los artículos 64 a 67 de la LGT de 1963 y artículos 66 a 68 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT actual), sobre prescripción.

Segundo.- Al amparo del artículo 88.1 d), por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico y de la Jurisprudencia. Por infracción de la jurisprudencia que veta las valoraciones de la prueba que resulten ilógicas, absurdas, arbitrarias, irracionales o claramente contrarias al sentido común encarnado en las reglas de la sana crítica que se desprende del artículo 218.2, inciso final, de la LEC y que ha sido plasmada, entre otras, en las sentencias del TS de 2 de junio de 1996 y 13 de diciembre de 2000 . Asimismo, y en íntima conexión con esta doctrina jurisprudencial, por infracción del artículo 77.6 de la LGT de 1963 sobre carga de la prueba en el procedimiento inspector, así como, en conexión con dicho precepto, de los artículos 114 y 145.3 de la LGT de 1963 .

Tercero.- Al amparo del artículo 88.1 c), por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio, al haberse infringido las normas reguladoras de la sentencia con incongruencia interna artículo 67.1 de la LJCA , y, sobre todo, artículo 218.2 inciso final de la LEC . Cuarto.- Al amparo del artículo 88.1 d), por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico y de la Jurisprudencia, por infracción del artículo 363.4, párrafo segundo, del Reglamento del IS .

HECHOS PROBADOS NO DISCUTIDOS EN CASACIÓN

Con fecha 29 de noviembre de 1994, la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de Madrid, incoó a la entidad hoy recurrente cinco actas de disconformidad, modelo A02, números NUM005 , NUM006 , NUM007 , NUM008 , NUM009 , por el concepto impositivo y períodos referidos. En las actas se hacía constar que la entidad no realiza actividad empresarial alguna, debiendo tributar en el régimen de transparencia fiscal como sociedad de mera tenencia de bienes al no estar sus elementos patrimoniales, obras de arte, afectos a una explotación económica sino cedidos gratuitamente a persona vinculada a la entidad.

Con fecha 2 de diciembre de 1994 se emitieron los correspondientes informes ampliatorios en los que se señalaba que en las actuaciones de comprobación correspondientes a los ejercicios 1989 y 1990, por el Impuesto sobre el Valor Añadido, se había apreciado la existencia de hechos que pudieran ser constitutivos de delitos contra la Hacienda Pública; por ello, con fecha 3 de octubre de 1994 se envió al representante de Variations International, S.A. escrito del Inspector Regional, de la misma fecha, por el que se le notifica la remisión del expediente al Ministerio Fiscal.

Con fecha 29 de diciembre de 1994 la interesada presenta escrito en el que solicita la suspensión del plazo para formular alegaciones de las actas referidas anteriormente hasta la finalización de las actuaciones administrativas o/y judiciales correspondientes a los ejercicios 1989 y 1990, dado que los hechos están íntimamente relacionados, y una vez concluidas las mismas se ordene poner de manifiesto, nuevamente, los referidos expedientes con el fin de efectuar las alegaciones procedentes.

En fecha 30 de enero de 1995 el Jefe de la Secretaría Administrativa de la Inspección dicta acuerdo denegando la solicitud formulada.

El 3 de febrero de 1995 la entidad interesada presentó escrito manifestando su disconformidad con la denegación de la petición formulada, señalando que el acuerdo dictado es incongruente con el dictado en relación con las actas instruidas a la empresa Martolinas, S.A. que en similares circunstancias se acordó la suspensión de las mismas.

En fecha 4 de abril de 1995, la Inspectora Regional acordó suspender la resolución de los expedientes en tanto se obtenga un pronunciamiento judicial o se acuerde la devolución de los expedientes remitidos al Ministerio Fiscal.

El 19 de noviembre de 2002 el Servicio Jurídico de la AEAT remitió a la Inspección la sentencia n° 205/00 de la Sección 16ª de la Audiencia Provincial de Madrid de fecha 23 de mayo de 2000 desestimando el Recurso de Apelación interpuesto por el Ministerio Fiscal contra la sentencia del Juzgado de lo Penal n° 26, autos 266/97, que absolvió a Rosendo , Severino , María y a las entidades Martolinas y Variations International, S.A. La citada resolución judicial fue notificada por la Audiencia Provincial a la Abogacía del Estado con fecha 11 de octubre de 2002, a solicitud de la misma.

Se reanudaron las actuaciones inspectoras en febrero de 2003 y, en base a los hechos probados en dicha sentencia, con fecha 25 de febrero de 2003 la Inspección dictó cinco acuerdos conteniendo nuevas propuestas de liquidación, que se ponen de manifiesto al sujeto pasivo a efecto de que formule las alegaciones procedentes. En dichos acuerdos se señala lo siguiente:

1. - Que si bien la citada sentencia se refiere al IVA ejercicios 1989 y 1990, contiene pronunciamientos y hechos probados que condicionan no solo la regularización de otros periodos de dicho concepto impositivo sino también la regularización del Impuesto sobre Sociedades.

2. - Por tanto, la entidad Variations International, S.A. realiza una actividad económica y no está sometida al régimen de transparencia fiscal en su condición de sociedad de mera tenencia de bienes, como se proponía en las actas.

3. - Dado que el Tribunal parte de la vinculación entre la entidad y D. Rosendo es de aplicación el artículo 16.3 de la Ley 61/78 y el 39 del RIS.

En el presente caso las operaciones en cuestión consisten en que la entidad dedicada a la compraventa de obras de arte cede el uso y disfrute de las mismas a una persona física vinculada de forma gratuita. Para determinar el valor de mercado se acudió al método del margen comercial habitual en operaciones similares, artículo 169 g) del RIS.

En consecuencia la deuda tributaria propuesta, integrada por cuota e intereses de demora, ascendía a 177.143,51 euros en el ejercicio 1988, 99.160,39 euros en el ejercicio 1989, 245.343,51 euros en el ejercicio 1990, 1.214.645,95 euros en el ejercicio 1991 y 1.044.044,37 euros en el ejercicio 1992. Con fecha 15 de abril de 2003 la interesada presentó escrito de alegaciones.

En fecha 6 de mayo de 2003, el Jefe de la Oficina Técnica dictó cinco acuerdos de liquidación confirmando las propuestas anteriores. Dichos acuerdos fueron notificados a la interesada el 20 de mayo de 2003.

Con fecha 6 de junio de 2003 se interpuso recurso de reposición contra las liquidaciones referentes a los ejercicios 1988/89/90/91. Con fecha 15 de julio de 2003 el Jefe de la Oficina Técnica de Inspección dicta acuerdo desestimando los recursos presentados, que fueron notificados el 25 de julio de 2003.

Disconforme con los acuerdos desestimatorios de los recursos de reposición, la interesada interpuso, el 30 de julio de 2003, cuatro reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Regional de Madrid, que se tramitaron bajo los números de registro NUM010 , NUM011 , NUM012 y NUM013 , referidas a los ejercicios 1988/89/90/91. Asimismo, notificado el acuerdo de liquidación correspondiente al ejercicio 1992, la interesada interpuso, el 6 de junio de 2003, reclamación económico administrativa ante el Tribunal Regional de Madrid, tramitándose bajo el número de registro 11218/03.

Puestos de manifiesto los expedientes y tras formular alegaciones la interesada, el Tribunal Regional, en sesión celebrada el 29 de marzo de 2005, desestima las reclamaciones presentadas confirmando las liquidaciones impugnadas. Dicha resolución se notificó a la entidad interesada el 1 de junio de 2005.

Contra dicha resolución interpuso recurso de alzada ante el Tribunal Económico- Administrativo Central, alegando, en síntesis, lo siguiente:

1. ) Prescripción del derecho de la Administración a girar liquidación por el IS. Paralización injustificada de las actuaciones inspectoras por plazo superior a seis meses.

2. ) Ausencia de soporte probatorio de los hechos en los que la Inspección basa su propuesta de regularización.

3. ) Incorrecto traslado de conclusiones basadas en la normativa del IVA al IS.

4. ) Incorrecto cálculo de la base imponible. Ausencia de rigor y motivación en la valoración realizada.

5. ) Improcedente exigencia de intereses de demora ya que el retraso en la práctica de las liquidaciones no es imputable a la reclamante.

El Tribunal Económico Administrativo Central, en sesión de fecha 20 de diciembre de 2.007, dictó la resolución, ahora combatida, por la que dispuso la desestimación del recurso.

CUESTIÓN PREVIA AL FONDO

Con carácter previo alega el Abogado del Estado la falta de legitimación de la actora para interponer el Recurso de Casación que decidimos si se tiene presente que la sentencia recurrida anuló el acto impugnado por la demandante quedando así ratificada su pretensión anulatoria.

El argumento del Abogado del Estado, aunque se basa en hechos ciertos, no puede ser compartido pues olvida que la parte recurrente tiene un manifiesto interés en que la estimación del recurso se produzca de manera definitiva, que impida que la Administración pueda ejercitar en el futuro sus facultades liquidatorias, en lugar de la estimación que la sentencia impugnada ofrece y que, en principio, posibilita una nueva liquidación, sobre todo si se tiene en cuenta la doctrina que sobre el punto controvertido (reiteración de actos administrativos con el mismo objeto) que mantiene este Tribunal.

En consecuencia, procede rechazar la alegación de falta de legitimación esgrimida por el Abogado del Estado.

ANÁLISIS DE LA ALEGACIÓN DE PRESCRIPCIÓN

1. Hechos probados sobre este punto declarados por la sentencia impugnada no discutidos en casación:

   La notificación de la resolución recaída de modo definitivo en el proceso penal tuvo lugar el 26 de mayo de 2000.

   En el año 2002 el Abogado del Estado solicitó nueva notificación que tuvo lugar el 8 de octubre de 2002.

   Las actuaciones inspectoras se reanudaron el 25 de febrero de 2003.

2. Razonamiento de la sentencia de instancia:

   "Consecuentemente, cabe concluir que la tramitación preferente de las diligencias penales interrumpe el cómputo del plazo de prescripción - artículos 64 y 66 de la LGT -, que sólo se reanuda cuando se cierre de forma definitiva el proceso penal, lo que no ocurrió hasta que se dicta el 23 de mayo de 2000 la sentencia de la Audiencia Provincial de Madrid, núm. 205/2000 .

   A partir de ese hecho, el plazo de prescripción se reanuda pero esa reanudación se produce, a juicio de la Sala, con la recepción por la Inspección, el 8 de octubre de 2002, de la expresada sentencia que, por no apreciar la existencia de delito contra la Hacienda Pública, permite o autoriza a la Administración la prosecución del expediente comprobador, hasta entonces imposibilitado ope legis de la práctica de diligencias de clase alguna, suspensión que se alzó efectivamente el 25 de febrero de 2003, antes de que transcurrieran los seis meses desde que se recibió el expediente administrativo por la Administración, que sí podrían haber operado un efecto negativo para la Administración, cual es la privación para ella de ese efecto interruptivo.

   Debe recordarse, a este respecto, que el artículo 66 del Reglamento de Inspección , bajo el título de «Delitos contra la Hacienda Pública», dispone que: «1. Cuando la Inspección de los Tributos aprecie la existencia de acciones u omisiones que pudieran ser constitutivas de los delitos contra la Hacienda Pública regulados en el Código Penal pasará el tanto de culpa al Órgano Judicial competente o remitirá las actuaciones al Ministerio Fiscal y se abstendrá de seguir el procedimiento sancionador de carácter administrativo por los mismos hechos mientras el Ministerio Fiscal no devuelva las actuaciones o, en su caso, la autoridad judicial no dicte sentencia o auto de sobreseimiento firmes...». Esa obligada abstención que se impone, en estos casos, a la Inspección de los Tributos, es incompatible con el curso natural de la prescripción, como lo refuerza el apartado 3 in fine del propio precepto, a cuyo tenor «la remisión del expediente interrumpirá los plazos de prescripción para la práctica de las liquidaciones administrativas y la imposición de sanciones tributarias».

   Frente a ello no puede afirmarse, con la rotundidad que la parte pretende, que el «dies a quo» para la reanudación de las actuaciones inspectoras debe ser el de la notificación de la sentencia al Abogado del Estado, representante de la Administración, lo que tuvo lugar el 26 de mayo de 2000, pues entiende la Sala que si bien la reanudación de las actuaciones inspectoras sólo es posible cuando se cierra de forma definitiva el proceso penal, lo que no ocurrió hasta que la sentencia dictada por la Audiencia Provincial de Madrid adquirió firmeza, sin embargo es claro que a partir de ese hecho, el plazo de prescripción se reanuda con la recepción por la Inspección, el 8 de octubre de 2002, de la expresa sentencia y del expediente administrativo que, por no apreciar la existencia de delito contra la Hacienda Pública autoriza la prosecución del expediente comprobador, hasta entonces imposibilitado de la práctica de diligencias de clase alguna, tal y como se ha expuesto anteriormente.

   A mayor abundamiento, señalar también que el artículo 31 bis del RGIT , aprobado por RD 136/2000, de 4 de febrero, precepto que si bien no resulta aplicable por razones temporales sí constituye un importante elemento interpretativo e integrador, ha zanjado dicha cuestión al disponer de forma expresa que: «1. El cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, así como de las de liquidación, se considerará interrumpido injustificadamente cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:

   2. Remisión del expediente al Ministerio Fiscal, por el tiempo que transcurra hasta que, en su caso, se produzca la devolución de dicho expediente a la Administración tributaria».

   Conforme a cuanto antecede, no puede colegirse que se haya producido la interrupción injustificada de actuaciones inspectoras por tiempo superior a seis meses que la parte denuncia, al no haber transcurrido dicho plazo temporal entre el 8 de octubre de 2002, fecha en que la Administración Tributaria recibe el expediente, y el 25 de febrero de 2003, en que se adopta el acuerdo de reanudación de las actuaciones inspectoras, notificado el 20 de marzo de 2003, por lo que la conclusión que se alcanza no puede ser otra que la desestimación de la prescripción por la parte alegada.".

3. El razonamiento precedente no puede aceptarse. Si se admite que hubo notificación válida el 26 de mayo de 2000 no se explica la razón por la que no es esta la fecha que se toma en consideración para comenzar el plazo de prescripción.

   La Sala no explica, ni justifica, la razón de tomarse en consideración la segunda notificación, la celebrada el 8 de octubre de 2002 en lugar de la efectuada el 26 de mayo de 2000.

   El hecho de que, presuntamente, la AEAT no recibiera la comunicación de la notificación primeramente efectuada sólo es imputable a una deficiencia de las relaciones Abogado de Estado-AEAT cuyos efectos perjudiciales no pueden hacerse recaer sobre la parte que es ajena a tales deficiencias.

   A mayor abundamiento, ni siquiera el artículo 31 bis del RGIT resulta aplicable, no sólo por razones temporales sino porque la problemática aquí planteada se centra en la "notificación de la sentencia" según los hechos declarados probados y no en "la remisión del expediente" que es lo que el precepto citado regula.

   Por último esta es la doctrina aplicable a los hechos controvertidos en virtud de nuestra sentencia de 16 de diciembre de 2000, Recurso de Casación número 5264/2007 donde afirmábamos: "Aun tratándose de una norma distinta, resulta extrapolable, mutatis mutandi , nuestra doctrina sobre la exigencia del cumplimiento del plazo de cinco días de remisión por parte del Tribunal Regional y el cómputo del plazo para interponer Recurso de Alzada por el Director General de Tributos. En este sentido, cuando esta Sala se pronunció sobre el art. 103 del RPREA puso de manifiesto que «lo que no resulta admisible es que bastase con la mera indicación de una determinada fecha por la Administración interesada, sin ningún elemento de contraste adicional en el expediente, para señalar el dies a quo del cómputo del plazo para la interposición del recurso de alzada», porque admitir esta tesis «equivaldría a dejar en manos de la Administración el cumplimiento o incumplimiento del requisito temporal de que se trata, cuyo observancia constituye una carga para la válida utilización de la impugnación ante el TEAC de las resoluciones de los TEAR por los órganos administrativos a quien la norma reconoce una especial legitimación» [ sentencia de 10 de noviembre de 2008 (Rec. Cas. núm. 7949 / 2004), FD Quinto; en igual sentido, sentencia de 20 de marzo de 2009 (Rec. Cas. para la Unificación de Doctrina núm. 184 / 2004), FD Tercero].

   Lo mismo sucedería en este caso, ya que si la interrupción de las actuaciones inspectoras solo deja de ser justificada cuando la propia Administración dicta un acto expreso de reanudación de actuaciones, indirectamente se estaría permitiendo que la duración de un procedimiento inspector se extendiese en el tiempo sine die , lo que supondría una clara transgresión de las normas que rigen los aspectos temporales del procedimiento inspector y, en definitiva, supondría una quiebra del principio de seguridad jurídica.".

CONCLUSIÓN

Lo razonado comporta estimar el Recurso de Casación interpuesto y declarar prescrita la obligación tributaria a que la liquidación tributaria impugnada se refiere.

La declaración precedente comporta la innecesariedad de examinar los restantes motivos alegados.

En materia de costas no procede hacer pronunciamiento expreso de las causadas en este recurso, ni en la instancia.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,