STS, 18 de Julio de 2011

PRIMERO .- La sentencia impugnada declaró que no había lugar al recurso contencioso-administrativo interpuesto por la compañía BODEGAS OSBORNE, S.A., contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central el 12 de mayo de 2008, desestimatoria de la reclamación deducida frente a la providencia de apremio dictada por la Oficina Nacional de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria el 22 de febrero de 2005, sobre descubierto de la liquidación número A2895104531100012 por el concepto impuestos especiales, alcoholes y bebidas derivadas, del ejercicio de 2004, por un total de 229.642,75 euros.

(1) La Audiencia Nacional establece en el fundamento primero los hechos de los que parte la controversia:

[...] El 19 julio 004 la recurrente solicitó por vía telemática el aplazamiento de la deuda correspondiente al Impuesto sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas mes abril 2004 e importe de 8.331.968'82€, con proposición de un solo plazo con vencimiento el 20 febrero 2005 y con compromiso de formalización de aval solidario del Banco Español de Crédito (Banesto) por importe de 3.900.000 € de principal y Banco Intercontinental Español (Bankinter) por importe de 4.431.968'82€. La Oficina Nacional de Recaudación de la AEAT por acuerdo de 8 septiembre 2004 concede el aplazamiento solicitado a abonar en un solo plazo el 21 febrero 2005 toda la deuda aplazada más los intereses calculados en 184.045'20€ (total 8.516.014'02€). En este acuerdo se señalaba que el aplazamiento se concedía con una serie de condiciones, entre ellas, la de formalizar el aval ofrecido, que debería aportar en el plazo de 30 días siguientes al recibo de esa notificación y que transcurrido dicho plazo sin formalizar la garantía quedará sin efecto el acuerdo de concesión. Se notifica el día 1 octubre 2004 y el 23 diciembre 2004 tiene entrada en la AEAT la aportación de los dos avales bancarios de las entidades Banco Español de Crédito y Bankinter SA como garantía definitiva para el aplazamiento solicitado en el expediente. Y en fecha 1 febrero 2005 la sociedad interesada efectúa el ingreso de la referida deuda aplazada por importe de 8.518.924'51€ y el 9 marzo 2005 se notifica la providencia de apremio. [...]

(2) En el fundamento segundo, la sentencia hace una sucinta exposición de los motivos invocados por la recurrente en su escrito de demanda. Continúa en el tercero de los fundamentos con la cita de dos sentencias de esta Sala de 24 de febrero y 24 de marzo de 1995 (sin más referencias), sobre la viabilidad de la impugnación de la providencia de apremio. Con apoyo legal en el artículo 52 del Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre , que aprobó el Reglamento General de Recaudación (BOE de 3 de enero ), concluye que:

[...] La sociedad demandante solicitó el aplazamiento del pago de la deuda tributaria en periodo voluntario y la Administración en fecha 8 septiembre 2004 aceptó ese aplazamiento reseñando que en un plazo de 30 días se deberían de formalizar las garantías ofrecidas a lo que quedaba condicionada esa concesión. Hasta el 23 diciembre 2004 no se formalizaron tales garantías, y al folio 53 del expediente consta una comunicación informativa de la Oficina Nacional de Recaudación en la cual se recuerda que ese aplazamiento tiene como fecha límite de pago el 21 febrero 2005, pero dicho documento no es más que una nota informativa, tal y como consta en el mismo, por lo que no contiene ningún acuerdo o resolución de carácter administrativo, teniendo más el carácter de nota informativa que se emite de manera automática al presentarse las garantías pero no supone en modo alguno ni la aceptación de éstas ni la calificación de bastante de las mismas. No consta, contrariamente a lo afirmado por el actor, ningún acto administrativo de aceptación de tales garantías o de revalidación de ese aplazamiento por el hecho de que los avales se presentasen en diciembre 2004 en lugar de octubre 2004 como se había establecido en el acuerdo de aplazamiento [...].

[...] no consta en las actuaciones que la AEAT devolviera el aval al recurrente por su presentación fuera de plazo, pero ello no supone tampoco la aceptación del mismo que requiere un acto administrativo de aceptación, pero la garantía no solo no se presentó en plazo, sino que transcurrió más de dos meses desde la conclusión del plazo de 30 días concedido para la aportación de garantías, con esa advertencia de que transcurrido ese plazo el aplazamiento quedaría sin efecto por lo que es procedente la providencia de apremio que solo comprende ese recargo del 5%.

[...].

Termina la sentencia afirmando que no resulta aplicable la doctrina de los actos propios ni el principio de confianza legítima, porque la consecuencia de dejar transcurrir el término concedido sin aportación de la garantía significa que debe entenderse rechazado el aplazamiento de la deuda tributaria.

SEGUNDO .- La entidad BODEGAS OSBORNE, S.A., preparó el presente recurso de casación y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito registrado el 1 de octubre de 2008, en el que invocó dos motivos al amparo de la letra d) del artículo 88.1) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio ).

(1) En el primero considera infringidos los artículos 24.1 y 9.3 de la Constitución española, por considerar que la sentencia incurre en manifiesta arbitrariedad.

En síntesis, afirma que la sentencia de instancia es arbitraria, puesto que idéntica cuestión fue enjuiciada por la misma Sección con resultado diametralmente opuesto. La Sección Séptima en su sentencia de 29 de julio de 2004 (recurso 646/06), interpuesto por OSBORNE DISTRIBUIDORA, S.A., donde existía una total coincidencia con la aquí impugnada, llegó a la solución contraria, estimando el recurso contencioso administrativo con la anulación de la providencia de apremio.

(2) En el segundo denuncia la infracción del artículo 3.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (BOE 27 de noviembre), y los artículos 9.3 y 103 de la Constitución, así como la jurisprudencia de esta Sala sobre los principios de buena fe y confianza legítima en las actuaciones de la Administración.

Considera, contrariamente a lo manifestado por la sentencia de instancia, que la Administración amplió por la vía de hecho el plazo para la recepción de la garantía. Pese a su aportación con retraso por la compañía, la extemporaneidad quedó subsanada por la actuación de la Administración al aceptar los avales, al emitir los documentos de pago y admitir el abono realizado por la entidad, sin tacha alguna. Considera que el comportamiento omisivo de la Administración a la hora de iniciar el procedimiento de cobro ejecutivo creó el convencimiento de que dicho órgano había dado por subsanada la deficiencia procedimental acontecida.

Añade que la voluntad de tener por subsanado el procedimiento también fue revelada de manera expresa, objetiva e inequívoca por parte de la Administración a través de la recepción de la garantía y la liquidación ("comunicación", en los términos de la Audiencia Nacional) practicada el 3 de enero de 2005 y remitida a la interesada varios días después, en la que se reconocía la plena eficacia al acuerdo de concesión del aplazamiento y se facilitaba el oportuno documento de ingreso para abonar la liquidación aplazada, documentos que fueron justamente los utilizados por la entidad para satisfacer la deuda y los correspondientes intereses sin que mediara oposición por parte de la Administración.

En cuanto a la principio de confianza legítima expone que la Sala sentenciadora condiciona el carácter vinculante las actuaciones de la Administración, en todo caso, al hecho de que las mismas se manifiesten en un acto formal que pueda ser calificado de acto administrativo, restando trascendencia a aquellas actuaciones que sin constituir en sí mismos un acto administrativo pueden generar en el administrado, ya sea por acción u omisión, la creencia de encontrarse ante una verdadera manifestación de voluntad. En su opinión, esta tesis contraviene el artículo 3.1 de la Ley 30/1992 y la jurisprudencia sentada tanto por el Tribunal Constitucional como por esta Sala.

TERCERO .- El abogado del Estado se opuso al recurso mediante escrito presentado el 2 de abril de 2009, en el que solicita su desestimación.

Afirma que la redacción de los artículos 55 y 52.7 del Reglamento de Recaudación pone de manifiesto que la Administración actuó correctamente, no existiendo controversia alguna respecto de los hechos.

Con relación a la denunciada arbitrariedad, alega que la sentencia invocada es posterior a la recurrida en esta casación. Además la resolución definitiva le corresponde al Tribunal Supremo, por lo que no cabe hablar de arbitrariedad.

No comparte la afirmación de la recurrente sobre la prórroga tácita del plazo para la presentación de la garantía.

CUARTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 13 de abril de 2009, señalándose al efecto el día 13 de julio de 2011, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- La sentencia impugnada, dictada por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, desestimó el recurso 649/06 que BODEGAS OSBORNE, S.A., interpuso contra la resolución acordada por el Tribunal Económico-Administrativo Central el 12 de mayo de 2008, declarando no haber lugar a la reclamación deducida frente a la providencia de apremio dictada por la Oficina Nacional de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria el 22 de febrero de 2005, sobre descubierto de la liquidación número A2895104531100012 por el concepto impuestos especiales, alcoholes y bebidas derivadas, del ejercicio de 2004, por un total de 229.642,75 euros.

La entidad recurrente sustenta su casación en (a) la arbitrariedad de la decisión jurisdiccional impugnada ante el evidente cambio de criterio de la propia Sección sentenciadora, que un mes más tarde estimó un recurso idéntico (primer motivo); y en (b) la vulneración del principio de confianza legitima y la doctrina de los actos propios por parte de la Administración, que aceptó la aportación de la garantía fuera de plazo sin objeción alguna, comportamiento del que la compañía obtuvo que la Administración accedió a ampliar dicho plazo (segundo motivo).

SEGUNDO .- En el primero de los motivos invocados, la recurrente acusa a la Sala de instancia haber incurrido en arbitrariedad debido al cambio de criterio puesto de manifiesto en la posterior, dictada en junio de 2006, con ocasión de un recurso idéntico presentado por una sociedad del mismo grupo empresarial. Aunque no lo diga expresamente, BODEGAS OSBORNE, S.A., denuncia con tal queja la vulneración del principio de igualdad en la aplicación de la Ley, consagrado en el artículo 14 de la Constitución española.

Es verdad que la misma Sección de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional resolvió el 9 de junio de 2008 el recurso interpuesto por OSBORNE DISTRIBUIDORA, S.A., contra una providencia de apremio dictada por la Oficina Nacional de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria ante la falta de aportación en plazo de la garantía ofrecida para aplazar una deuda tributaria análoga a la aquí impugnada. En esa ocasión, estimó el recurso contencioso- administrativo y anuló la providencia de apremio, acogiendo las tesis de la sociedad entonces demandante. Ahora bien de tal realidad no se deriva la consecuencia jurídica que pretende la compañía ahora recurrente en casación.

La lesión del citado derecho fundamental requiere ( sentencias 54/2006, de 27 de febrero , FJ 4º; 27/2006, de 30 de enero , FJ, 3º; 2/2007, de 15 de enero, FJ 2 º; y 31/2008, de 25 de febrero , FJ. 2º, entre las más recientes):

1. La acreditación de un tertium comparationis , ya que el juicio de igualdad sólo puede realizarse sobre el contraste entre la sentencia impugnada y las precedentes resoluciones del mismo órgano judicial que, en casos sustancialmente iguales, hayan resuelto de forma contradictoria.

2. La identidad de órgano judicial, entendiendo por tal, no sólo la Sala, sino también la Sección, al considerarse cada una de estas formaciones como órgano jurisdiccional con entidad diferenciada suficiente para desvirtuar una supuesta desigualdad en la aplicación de la ley.

3. La existencia de alteridad en los supuestos contrastados, es decir, de "la referencia a otro", exigible en todo alegato de discriminación en aplicación de la ley, excluyente de la comparación consigo mismo.

4. El tratamiento desigual ha de concretarse en la quiebra injustificada del criterio aplicativo consolidado y mantenido hasta entonces por el órgano jurisdiccional o de un antecedente inmediato en el tiempo y exactamente igual desde la perspectiva jurídica con la que se enjuició. Se trata de huir de decisiones sólo válidas para el caso concreto decidido, sin vocación de permanencia o generalidad, con el designio de excluir la arbitrariedad o la inadvertencia. En definitiva, lo que prohíbe el principio de igualdad en la aplicación de la ley es el cambio irreflexivo o arbitrario, por lo que, a sensu contrario , la mudanza es legítima cuando resulta razonada, razonable y con vocación de futuro, esto es, destinada a ser mantenido con cierta continuidad con fundamento en razones jurídicas objetivas que excluyan todo significado de resolución ad personam , siendo ilegítimo si constituye tan sólo una ruptura ocasional en una línea que se viene manteniendo con normal uniformidad antes de la decisión divergente o se continúa con posterioridad.

La mencionada doctrina sería aplicable al caso que nos ocupa si no fuera por un dato especialmente relevante: la sentencia que se aporta como término de comparación es posterior a la aquí impugnada, de modo que no es esta última la que cambia el criterio, sino aquella primera, que alteró el rumbo en sentido favorable al sujeto pasivo. La vulneración del derecho fundamental que se invoca hubiera tenido lugar si los hechos hubieran sucedido a la inversa. Tendría que haber sido el segundo de los pronunciamientos judiciales el que desestimase el recurso de la sociedad aquí recurrente, frente a otro inmediatamente anterior en el que se hubieran acogido favorablemente las pretensiones de la sociedad hermana, sin explicación o justificación alguna sobre el cambio de criterio aplicado en la segunda sentencia.

Es cierto que, en buena técnica judicial, la Sección Séptima hubiera debido explicar y poner de manifiesto en su sentencia de 9 de junio de 2008 por qué se apartaba de la anterior doctrina, mantenida en la que es objeto de esta casación; sin embargo la omisión no supone, a los efectos del presente recurso, lesión de derecho alguno de la actora.

TERCERO. - La queja expuesta en segundo lugar se centra en la vulneración del principio de confianza legítima y de la doctrina de los actos propios por parte de la Administración tributaria, que aceptó la garantía aportada intempestivamente sin reproche alguno. Considera la actora que este proceder debe ser entendido como una prórroga tácita del plazo concedido para la presentación de aquella garantía. Parte de los razonamientos del recurso coinciden y han sido tomados de la referida sentencia de 9 de junio de 2008, dictada por la misma Sección de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , y que inspiró el primer motivo, tratado en el anterior fundamento.

Podemos anticipar que esta queja tampoco puede tener una favorable acogida, por sustentarse en una interpretación incorrecta del régimen jurídico que regula el aplazamiento del pago de las deudas tributarias.

(A) Hemos de precisar que no existe controversia alguna respecto a cómo se sucedieron los hechos, que recordemos siguieron el siguiente acontecer:

(1) El 19 de julio de 2004 la recurrente solicitó por vía telemática el aplazamiento de la deuda tributaria, con proposición de un solo plazo con vencimiento el 20 de febrero de 2005 y con el compromiso de formalizar y presentar un aval solidario de dos entidades financieras.

(2) La Oficina Nacional de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria por acuerdo de 8 de septiembre de 2004 indicó que el aplazamiento se concedía con una serie de condiciones; entre ellas, la de formalizar el aval ofrecido, que debería aportarse en el plazo de 30 días siguientes al de la notificación de la decisión, transcurrido el cual quedaría sin efecto el acuerdo de aplazamiento.

(3) La notificación se produjo el 1 de octubre siguiente.

(4) El 23 de diciembre de 2004 BODEGAS OSBORNE, S.A., presentó en la Agencia Estatal de la Administración Tributaria los dos avales bancarios.

(5) El 1 de febrero de 2005 la sociedad interesada efectuó el ingreso de la referida deuda aplazada por importe de 8.518.924,51 euros, y el 9 de marzo del mismo año se le notificó la providencia de apremio, contra la que dedujo el recurso contencioso- administrativo 649/06, resuelto por la sentencia objeto de este recurso de casación.

(B) El régimen jurídico aplicable para decidir la contienda es el contenido en el Reglamento General de Recaudación, aprobado por el Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre (BOE de 3 de enero de 1991 ), puesto que el vigente actualmente, contenido en el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio (BOE de 2 de septiembre de 2005 ), todavía no había entrado en vigor.

El artículo 55, apartados 1 y 2 , expresamente dispone que la resolución en la que se acuerde el aplazamiento de la deuda puede establecer el plazo y las condiciones para asegurar su cumplimiento. En el presente caso, el aplazamiento estaba sujeto a la aportación de garantía, que como se puntualizó en el acuerdo de 8 de septiembre de 2004, de conformidad con lo establecido en el apartado 7 del artículo 52 del Reglamento , debía presentarse en el plazo de treinta días siguientes al de la notificación del acuerdo de concesión, estando supeditada la concesión de la prórroga al cumplimiento de tal condición.

Por lo tanto, el aplazamiento quedó sometido a dos requisitos: (1º) la aportación de la garantía ofrecida y (2º) su presentación en el término indicado de 30 días naturales desde la notificación. El incumplimiento de cualquiera de las dos exigencias conllevaba la denegación del aplazamiento de la deuda.

Nadie discute que la actora no presentara las garantías en el plazo requerido. Lo hizo un mes y 23 días más tarde. Ante tal incumplimiento procedía aplicar el apartado 8 del artículo 52 , exigiéndose «inmediatamente por la vía de apremio la deuda con sus intereses y el recargo» correspondiente, puesto que ya había vencido el periodo voluntario de pago de la deuda. Por lo tanto, quien incumplió el régimen aplicable al aplazamiento fue BODEGAS OSBORNE, S.A., y no la Administración, que se limitó a aplicar legalidad que debe regir su actuación, cómo prescribe el artículo 103 de la Constitución española.

La circunstancia de que la Administración no rechazara expresamente las garantías exhibidas extemporáneamente por la citada compañía no significa que las aceptara, ni mucho menos que acordase a posteriori la ampliación del plazo inicialmente concedido para su aportación, reviviéndolo una vez fenecido. Otorgado el aplazamiento bajo la condición de presentación de unos avales en un plazo determinado, si no se hace dentro del mismo ha de entenderse denegado al no cumplirse la condición a la que estaba sometido y, por ende, abierta la posibilidad de inicio de la vía de apremio, siempre que hubiere concluido el periodo reglamentario de ingreso. Es verdad que el plazo para la presentación de las garantías puede ser objeto de ampliación, pero dados los términos del artículo 52 del Reglamento General de Recaudación («cuando se justifique la existencia de motivos que impidan su formalización en» plazo), la prórroga demanda un expreso pronunciamiento del órgano competente para aceptarlas, sin que quepa entender tácitamente ampliado el plazo más de un mes después de su expiración por la circunstancia de que, aportadas en dicho momento, la Administración no las repudie explícitamente.

Por consiguiente, nada impedía a la Administración dictar la providencia de apremio que se encuentra en el origen de este litigio, ni siquiera el hecho de que no rechazara expresamente los avales presentados excedido el plazo que concedió al efecto. De admitirse la pretensión de la compañía recurrente en los términos instados en el presente recurso de casación, se estaría dejando en manos del contribuyente la determinación del vencimiento del periodo de pago voluntario de la deuda tributaria, desenlace que, a todas luces, resultaría contrario a derecho.

En definitiva, otorgado inicialmente un aplazamiento condicionado a la aportación de garantías en un plazo determinado, si éste expira sin presentarse ha de concluirse que la prórroga no tuvo efecto, por lo que el ingreso realizado el 1 de febrero de 2005 lo fue más allá del periodo voluntario; de este modo, nada impedía el dictado de la providencia de apremio el 9 de marzo siguiente, cuyos efectos prácticos quedaron reducidos a la exigencia del recargo ejecutivo del 5 por 100 previsto en el artículo 28.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre ), para los casos en que se satisfaga la totalidad de la deuda no ingresada en periodo voluntario antes de la notificación de la providencia de apremio.

CUARTO .- Las razones expuestas conducen a la desestimación del recurso de casación, por lo que procede, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de nuestra jurisdicción, imponer las costas a BODEGAS OSBORNE, S.A., si bien esta Sala, en uso de la facultad que le confiere el apartado 3 del mismo precepto legal, fija en seis mil euros la cuantía máxima a reclamar por los honorarios del abogado del Estado.

No ha lugar al recurso de casación interpuesto por BODEGAS OSBORNE, S.A., contra la sentencia dictada el 12 de mayo de 2008 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 649/06 , condenando en costas a la entidad recurrente, con la limitación establecida en el último fundamento jurídico.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria.