STS, 23 de Abril de 2009

Con fecha 7 de junio de 2002, el TEAC estimó el recurso de alzada interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, contra fallo del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Madrid, de fecha 26 de octubre de 1998, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1989 e importe de 3.243.072,13 euros.

Contra la resolución del TEAC, la citada mercantil interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, que dictó sentencia, con fecha 30 de noviembre de 2005, con la siguiente parte dispositiva: "Debemos estimar y ESTIMAMOS EN PARTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Procuradora Dª Concepción Donday Cuevas, en nombre y representación de la entidad INMOBILIARIA MERIDIONAL, S.A., contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 7 de junio de 2002, la cual anulamos por no ser conforme a derecho, así como la liquidación de que trae causa, con desestimación de la pretensión de la recurrente relativa al pago de los gastos ocasionados con motivo de la solicitud de suspensión del procedimiento recaudatorio, sin expresa imposición de costas".

Contra la citada sentencia, el Abogado del Estado formalizó, con fecha 24 de febrero de 2006, recurso de casación, en el que solicita que se case y anule la sentencia de la Audiencia Nacional, desestimando el recurso contencioso- administrativo y confirmándose la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central.

Conferido traslado a la representación de Inmobiliaria Meridional, S.A., formalizó, con fecha 19 de junio de 2007, escrito de oposición al recurso de casación interesando su desestimación y la confirmación de la sentencia de instancia con imposición de costas a la parte recurrente.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 22 de abril de 2009, se celebró la referida actuación en la fecha acordada.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, quien expresa el parecer de la Sección

El Abogado del Estado interpone recurso de casación contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Quinta, de la Audiencia Nacional, de fecha 30 de noviembre de 2005, que estimó el recurso contencioso- administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad Inmobiliaria Meridional, S.A., contra la Resolución del TEAC de 30 de noviembre de 2002, que estimó el recurso de alzada interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, contra fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de fecha 26 de octubre de 1998, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1989 e importe de 3.243.072,13 euros.

La Sala de instancia consideró prescrita la acción administrativa para liquidar y para sancionar. En primer lugar y por lo que se refiere a la cuota e intereses de demora, entiende que se produjo una interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras por el tiempo transcurrido entre la finalización del plazo de alegaciones al acta, el 30 de marzo de 1995, y la notificación del acuerdo de liquidación, el 23 de octubre de 1995. Aplicando los efectos previstos en el art. 31.4 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos (en lo sucesivo, RGIT), se llega a la conclusión de que en aquella última fecha ya había transcurrido el plazo de prescriptivo de cinco años.

La interrupción anterior no afecta a las sanciones, sin embargo, ya que el procedimiento se suspendió, en cuanto a este último aspecto, como consecuencia de la tramitación parlamentaria de la Ley 25/1995, que podía dar lugar a un régimen sancionador más favorable.

En segundo lugar y esto afecta tanto a cuota e intereses como a la sanción, se aprecia otra interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras, entre el 13 de enero de 1993 y el 19 de julio de 1994. Aplicando, de nuevo, el art. 31.4 del RGIT, se llega a la conclusión de la prescripción de la totalidad de la deuda tributaria.

El recurso de casación se articula por el Abogado del Estado sobre la base de cuatro motivos, el primero de ellos al amparo del art. 88.1.c) y los tres siguientes en virtud del art. 88.1.d), ambos de la Ley de la Jurisdicción.

1. ) A través del primer motivo de casación, se denuncia la infracción del art. 33 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, por incongruencia de la Sentencia de instancia. En concreto, se alega que dicha resolución se basa, parcialmente, en una cuestión nueva no planteada en vía administrativa, como es la supuesta interrupción injustificada de las actuaciones entre el 13 de enero de 1993 y el 19 de julio de 1994. Además, se señala que esta cuestión no fue ni siquiera referida en la demanda ni en la contestación a la misma. Se estima, por tanto, que, en su caso, el Tribunal debió haber hecho uso de la potestad prevista en el art. 33.2 de la Ley de la Jurisdicción, sometiendo la cuestión nueva a las partes.

2. ) El segundo motivo denuncia la infracción de los arts. 64 y 66 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT/1963), así como del art. 31 del RGIT. De un lado, se alega que la fecha de inicio del procedimiento inspector es la de 6 de julio de 1994, por lo que no existe la interrupción injustificada en que se basa la decisión. De otro, se precisa que el día a quo para el cómputo del plazo prescriptivo no es el 15 de julio de 1989, sino el 15 de julio de 1990. Por tanto, se insta un pronunciamiento en este sentido, con solicitud de integración de los hechos en la forma que permite el art. 88.3 de la Ley Jurisdiccional.

3. ) A través del tercero de los motivos invocados, también se denuncia la infracción de los arts. 64 y 66 de la LGT/1963 y del art. 31 del RGIT. En este caso, se combate la interrupción injustificada apreciada entre la finalización del plazo de alegaciones al acta, el 30 de marzo de 1995, y la notificación de la liquidación, el 23 de octubre de 1995. Frente a lo sostenido por la Sentencia de instancia, la representación legal del Estado entiende que la suspensión del procedimiento acordada en el acta de 3 de marzo de 1995 no sólo afectaba a las sanciones, sino también a cuota e intereses de demora. Asimismo, señala que tanto el acuerdo de reanudación del expediente sancionador, notificado el 28 de septiembre de 1995, como la alegaciones formuladas por la interesada, el 16 de octubre de 1995, interrumpieron el plazo de prescripción.

4. ) El último de los motivos esgrimidos por la representación legal del Estado alega la vulneración del art. 64 de la LGT/1963, en la redacción dada por la Ley 1/1998, de la disposición final séptima y el art. 4.3 de la citada Ley 1/1998, así como de la disposición final cuarta del Real Decreto 136/2000.

Así, se considera que la reducción del plazo de prescripción a cuatro años no se puede aplicar con una retroactividad de grado máximo, como hace la Sentencia de instancia, a las sanciones. Para la recurrente, no cabe aplicar el plazo de cuatro años a infracciones cometidas antes del 1 de enero de 1999 y en las que el plazo de inactividad de la Administración ha concluido con anterioridad a dicha fecha.

Por lo que se refiere al primer motivo de casación invocado por la Abogacía del Estado -- incongruencia de la sentencia recurrida --, debe partirse de que, como ya se ha establecido en la sentencia de esta Sala de 16 de abril de 2007 (FJ Cuarto): "La congruencia, exigible respecto a la sentencia en general (art. 218 LEC/2000 ) y respecto de la dictada en el proceso contencioso administrativo, es un requisito de la parte dispositiva de la sentencia que comporta, esencialmente, la adecuación del fallo a las pretensiones formuladas por las partes y a los motivos aducidos por éstas.

La LJCA contiene diversos preceptos relativos a la congruencia de las sentencias. Así, el art. 33.1, que establece que los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa juzgarán dentro del límite de las pretensiones formuladas por las partes y de las alegaciones deducidas para fundamentar el recurso y la oposición, imponiendo, para comprobar la concurrencia del requisito de congruencia, la comparación de la decisión con las pretensiones y con las alegaciones, aunque éstas deben entenderse como motivos del recurso y no como argumentos jurídicos. En este sentido, la sentencia de fecha 5 de noviembre de 1992 de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo establece los criterios para apreciar la congruencia de las sentencias, señalando que en la demanda contencioso administrativa se albergan pretensiones de índole varia, de anulación, de condena etc., que las pretensiones se fundamentan a través de concretos motivos de impugnación o cuestiones, y que las cuestiones o motivos de invalidez aducidos se hacen patentes al Tribunal mediante la indispensable argumentación jurídica. Argumentos, cuestiones y pretensiones son, por tanto, discernibles en el proceso administrativo y la congruencia exige del Tribunal que éste no solamente se pronuncie sobre la pretensiones, sino que requiere un análisis de los diversos motivos de impugnación y de las correlativas excepciones u oposición que se han planteado ante el órgano jurisdiccional. No así sucede con los argumentos jurídicos, que no integran la pretensión ni constituyen en rigor cuestiones, sino el discurrir lógico-jurídico de las partes, que el Tribunal no viene imperativamente obligado a seguir en un iter paralelo a aquel discurso.

El art. 67 LJCA establece que la sentencia decidirá todas las cuestiones controvertidas en el proceso; y los arts. 33.2 y 65.2 que tienden a conceder una cierta libertad al juzgador para motivar su decisión siempre que someta previamente a la consideración de las partes los nuevos motivos o cuestiones para salvaguardar los principios de contradicción y congruencia. Pues, como recuerda la sentencia de este Tribunal de fecha 27 de marzo de 1992, para que los Tribunales de este orden jurisdiccional puedan tomar en consideración nuevos motivos no alegados por las partes es preciso, so pena incurrir en incongruencia, que los introduzcan en el debate, ya en el trámite de vista o conclusiones --art. 79.1 y 2 de la Ley Jurisdiccional [de 1956 ]--, ya en el momento inmediatamente anterior a la sentencia --art. 43.2 de la misma [LJCA/1956 ]--, siendo indiferente a estos efectos la naturaleza de tales motivos, de mera anulabilidad o de nulidad absoluta, pues sólo así queda debidamente garantizado el principio de contradicción.

El Tribunal Constitucional, en fin, desde su sentencia 20/1982, ha considerado que el vicio de incongruencia, en sus distintas modalidades, entendido como desajuste entre el fallo judicial y los términos en que las partes formulan sus pretensiones, concediendo más o menos o cosa distinta de lo pedido, puede entrañar una vulneración del principio de contradicción constitutiva de una denegación del derecho a la tutela judicial efectiva, siempre y cuando la desviación en que consista la incongruencia sea de tal naturaleza que suponga una completa modificación de los términos en que discurrió la controversia procesal (SSTC 211/1988, 144/1991, 43/1992, 88/1992 y 122/1994 ).

En definitiva, es cierto que, conforme a la doctrina de esta Sala (entre otras muchas, sentencias del Tribunal Supremo de 18 de noviembre de 1998 y 22 de marzo de 2004 ) se incurre en incongruencia tanto cuando la sentencia omite resolver sobre alguna de las pretensiones y cuestiones planteadas en la demanda (" incongruencia omisiva o por defecto ") como cuando resuelve ultra petita partium, más allá de las peticiones de las partes, sobre pretensiones no formuladas (" incongruencia positiva o por exceso "); y, en fin, cuando se pronuncia extra petita partium, fuera de las peticiones de las partes, sobre cuestiones diferentes a las planteadas (" incongruencia mixta o por desviación "). Y el rechazo de la incongruencia ultra petita, por exceso cuando la sentencia da más de lo pedido, o extra petita, cuando el fallo cambia lo pedido, se encuentra también en la necesidad de respetar los principios dispositivo y de contradicción. Asimismo, la sentencia que silencia la respuesta a concretas peticiones de las partes o cuando su parte dispositiva se remite a lo expuesto en alguno de los fundamentos jurídicos, del que no se puede deducir claramente lo que determina o establece, al dejar imprejuzgada una cuestión objeto del litigio, incurre en incongruencia omisiva. La sentencia, además, debe tener coherencia interna, observando la necesaria correlación entre la ratio decidendi y lo resuelto en la parte dispositiva, así como la adecuada conexión entre los hechos definidos y los argumentos jurídicos utilizados".

Teniendo como punto de partida esta doctrina, debemos resolver si se produce un supuesto de incongruencia cuando, como sucede en el caso de autos, la sentencia de instancia aplica de oficio la prescripción, pretensión esgrimida por la recurrente pero por motivo distinto.

Como se recuerda en la Sentencia de esta misma Sala de 23 de Julio de 2002, el art. 67 LGT impone la aplicación de la prescripción de oficio, sin necesidad de que la invoque o excepcione el sujeto pasivo, lo que supone que tanto en la vía administrativa (de inspección, de gestión o de reclamación) como en la jurisdiccional de instancia, los órganos que conocieron del asunto debieron, caso de concurrir, aplicarla aun cuando no hubiera sido propuesta por la parte.

Ahora bien, debe tenerse en cuenta que la Sentencia de esta Sala de 16 de abril de 2007 (FJ Cuarto) establece que "los arts. 33.2 y 65.2 que tienden a conceder una cierta libertad al juzgador para motivar su decisión siempre que someta previamente a la consideración de las partes los nuevos motivos o cuestiones para salvaguardar los principios de contradicción y congruencia. Pues, como recuerda la sentencia de este Tribunal de fecha 27 de marzo de 1992, para que los Tribunales de este orden jurisdiccional puedan tomar en consideración nuevos motivos, no alegados por las partes es preciso, so pena incurrir en incongruencia, que los introduzcan en el debate, ya en el trámite de vista o conclusiones --art. 79.1 y 2 de la Ley Jurisdiccional [de 1956 ]--, ya en el momento inmediatamente anterior a la sentencia --art. 43.2 de la misma [LJCA/1956 ]--, siendo indiferente a estos efectos la naturaleza de tales motivos, de mera anulabilidad o de nulidad absoluta, pues sólo así queda debidamente garantizado el principio de contradicción".

Esto nos lleva a estimar el motivo alegado por el Abogado del Estado, pues si bien se había introducido en el debate procesal de la instancia la cuestión de la prescripción, no se hizo por causa de la supuesta interrupción injustificada producida entre el 13 de enero de 1993 y el 19 de julio de 1994.

Habiéndose apreciado el quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, habrá que estar, por imperativo de lo dispuesto en el art. 95.2.c) de la Ley de la Jurisdicción, a lo dispuesto en la siguiente letra d) del propio precepto y, en su virtud, esta Sala deberá resolver lo que corresponda dentro de los términos en que apareciera planteado el debate.

A tal efecto, procederemos a analizar, como hizo la Sala de instancia, el primer motivo de impugnación planteado por la entidad recurrente en la instancia, Inmobiliaria Meridional S.A., en su demanda: la extemporaneidad del recurso de alzada interpuesto ante el Tribunal Económico-Administrativo Central por el Director General del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 26 de octubre de 1998. En caso de acogerse esta pretensión, sería ocioso entrar en el resto de cuestiones procedimentales o de fondo planteadas.

En la demanda formulada ante el Tribunal de instancia la entonces parte recurrente y ahora recurrida defendía la extemporaneidad con un doble argumento, que ahora solicita se de por reproducido, a excepción de las cuestiones relacionadas con la fecha de notificación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Tal fecha, según declara la Sentencia de instancia, es la de 11 de enero de 1999.

De un lado, se defiende la extemporaneidad por entender que el plazo para interponer un recurso debe contarse, en todo caso, desde el transcurso del plazo de los cinco días posteriores a la resolución, previsto en el art. 107 del Reglamento de Procedimiento Económico-Administrativo, añadiéndole el tiempo transcurrido entre el envío por el Tribunal del expediente y su recepción por la Agencia Tributaria. A estos efectos, se cita la Sentencia de esta Sala de 21 de enero de 2002, después parcialmente reproducida por la de 26 de abril de 2004.

Este primer argumento no puede ser acogido, ya que la situación fáctica tenida en cuenta en la Sentencia de 21 de enero de 2002 es muy distinta de la que ahora nos ocupa. En aquélla la Administración mantuvo una conducta elusiva y no facilitó la prueba documental acordada de oficio por el Tribunal de instancia a fin de determinar la fecha de entrada en el Ministerio de la comunicación relativa a la resolución estimatoria dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Madrid. De hecho, no se pudo tener constancia de la recepción. Esto es lo que explica el sentido del fallo de este Tribunal, desestimando el recurso de casación interpuesto por el Abogado de Estado frente a la Sentencia de instancia estimatoria. Esto es también lo que justifica que allí dijéramos que "e s inadmisible en un Estado de derecho que el plazo para interponer un recurso quede a merced del Organo administrativo recurrente, y que, además, éste se niegue a facilitar los datos que sólo él posee, que permitan conocer el «dies a quo» del plazo reglamentario, circunstancia que ha ocurrido en el caso de autos, en el que se ha vulnerado el principio de derecho que dispone que no puede beneficiarse de los vicios o defectos jurídicos aquel que los ha cometido, en este caso la Administración Tributaria".

Sin embargo cuando, como aquí sucede, consta la fecha de recepción de la resolución económico-administrativa, no puede aplicarse la doctrina anterior. En tal caso, esta Sala en numerosas sentencias --SSTS de 13 de febrero de 2007 (rec, cas. 8094/2002), 24 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina 304/2003), 26 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina 281/2003), 29 de enero de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina 380/2003) y de 30 de mayo de 2008 (rec. cas. 5999/2003 )-- ha establecido la siguiente doctrina: "cuando la remisión de la resolución del Tribunal económico- administrativo regional a los órganos legitimados para recurrir no se hace en el plazo de los cinco días, pero se deja constancia expresa en las actuaciones de la fecha de notificación de la resolución estimatoria de la reclamación a los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda o a los Directores de Departamento de la AEAT, el plazo de quince días para la interposición del recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central se contará desde el siguiente al de su notificación o comunicación, sin que en tales casos de constancia indubitada en las actuaciones de la fecha de recepción de la comunicación por los órganos legitimados para recurrir, el incumplimiento del plazo de cinco días previsto en el art. 103 del RPEA tenga carácter invalidante de la notificación o comunicación realizada fuera del perentorio plazo establecido. Se tratará de una simple irregularidad no invalidante".

De otro lado, también se sostiene la extemporaneidad del recurso como consecuencia de la presentación fuera de plazo de las alegaciones. Así, éstas no sólo no se presentaron de forma simultánea a la interposición del recurso, sino que ni siquiera se formularon en el plazo de los quince días posteriores. Tal y como consta en la Sentencia de instancia, las fechas a tener en cuenta ahora son las siguientes: 1) el día 22 de enero de 1999 se interpuso el recurso de alzada, pero sin formular alegaciones; 2) el día 4 de mayo de 1999 el Director del Departamento solicitó ampliación del plazo para formular alegaciones, por el máximo legal previsto; y, 3) el 12 de mayo de 1999 se formularon finalmente las alegaciones.

El escrito de interposición de fecha 22 de enero de 1999 tenía el siguiente tenor literal:

"El Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria comparece ante este Tribunal y dice:

Que con fecha 11 de enero de 1999 ha recibido notificación la Agencia Estatal de Administración Tributaria del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, por la que, en cumplimiento de lo establecido en el art. 103 del vigente Reglamento de Procedimiento Económico-Administrativo, le da cuenta de la resolución estimatoria de dicho Tribunal de fecha 26 de octubre de 1998, recaída en reclamación nº 28/01447/98 reclamante la entidad "PLEAMAR, S.A.", por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1989 y cuantía 539.601.799 ptas.

Que entendiendo no ajustada a Derecho dicha resolución, al amparo del artículo 120 del vigente Reglamento procedimental, interpone RECURSO DE ALZADA contra la misma.

A tal fin, solicita se reclame el expediente del Tribunal inferior y le sea puesto de manifiesto para formular las oportunas alegaciones".

Pues bien, sobre dicha cuestión se ha pronunciado la Sala en sentencias de 30 de enero de 2008 (rec. de cas. para la unificación de doctrina 92/2003) y 6 de marzo de 2008 (rec., cas. para la unificación de doctrina 316/2004 ) en los siguientes términos:

" El art. 121.1 del Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo , por el que se aprueba el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-administrativas (R.P.E.A.), dispone que el recurso de alzada se interpondrá ante el Tribunal Regional o Local que hubiera dictado la resolución que se recurra en el plazo improrrogable de quince días, contados desde el siguiente al de su notificación. No obstante --dice el apartado 2--, si el recurso de alzada se promoviera por alguno de los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda o Directores de Departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, "podrá" interponerse el recurso ante el Tribunal Económico-Administrativo Central en el ya indicado plazo de quince días.

El contenido del escrito de interposición del recurso de alzada debe reunir una serie de requisitos. Así, según el art. 123.1 del citado R.P.E.A., de idéntica redacción al art. 133.1 del Real Decreto 1999/1981 , en el escrito de interposición de la alzada debe exponer el recurrente los motivos en que se funde y podrá acompañar los documentos que estime pertinentes, sin que en la segunda instancia (la de alzada) sea procedente la puesta de manifiesto del expediente para alegaciones, salvo en los casos previstos en el apartado 2 del art. 122 [y en el apartado 2 del art. 124 ].

A tenor del art. 122.2 , de análoga redacción al art. 132, apartado 2, del R.P.E.A. de 1981 , cuando el recurso se interponga directamente ante el Tribunal Central, en virtud de lo previsto en el apartado 2 del artículo anterior --es decir, cuando el recurso de alzada se promueva por alguno de los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda o Directores de Departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria--, el Secretario General, dentro de un plazo de ocho días, reclamará el expediente con todas las actuaciones al Tribunal Regional o Local correspondiente, al que se enviará el escrito de interposición del recurso, con objeto de que se de vista del mismo, en unión de los expedientes, al reclamante y demás partes interesadas, con puesta de manifiesto de los expedientes durante el plazo de quince días para que en dicho plazo presenten las alegaciones que estimen convenientes (único supuesto de puesta de manifiesto del expediente para alegaciones en la segunda instancia además del caso de diligencias de prueba practicadas de oficio: art. 124.2 ).

Así pues, a diferencia de la posibilidad de iniciar la reclamación económica administrativa mediante escrito en el que el interesado se limite a pedir que se tenga por interpuesta la reclamación, a la manera de escrito de iniciación del proceso contencioso-administrativo, el escrito de interposición del recurso de alzada ha de contener necesariamente las alegaciones correspondientes (hechos, fundamentos jurídicos y petición que se concrete en el recurso) y los documentos que acompañen al mismo al no haber con posterioridad, en la segunda instancia de la vía económica administrativa, un trámite posterior de puesta de manifiesto del expediente para alegaciones y por ello no existe la posibilidad de iniciar el recurso de alzada mediante un escrito en el que el interesado se limite a pedir que se tenga por interpuesto el recurso, reservándose la realización de las alegaciones para un momento posterior.

Además, pues, de los requisitos comunes a todo escrito de iniciación de un procedimiento, el recurso de alzada deberá contener, obligatoriamente, los hechos y fundamentos jurídicos que justifiquen la pretensión del recurrente. Y así, el art. 123.2 del Real Decreto 391/1996 (que es transcripción del art. 133.2 del Decreto 1999/1981 ) señala que "después de la presentación del escrito de interposición, no se admitirá documento alguno y el Tribunal mandará devolver de oficio los que se presenten, sin ulterior recurso".

La doctrina ha precisado que, aún cuando el art. 123.1 del R.P.E.A . no exige la puesta de manifiesto previa del expediente para poder formular la interposición del recurso, parece evidente que si el recurrente estimase necesario el examen del expediente para fundar debidamente el recurso, tendrá derecho a ello, pudiendo examinar tanto el expediente de gestión para constatar algún dato que estime de interés para articular el recurso como el expediente correspondiente a la primera instancia para verificar cualquier otro extremo. Negar el acceso del recurrente al expediente podría colocarle en situación de indefensión.

La interpretación conjunta de los arts. 121 y 123 del Real Decreto 391/1996 , al igual que la de sus homólogos arts. 131 y 133 del Real Decreto 1999/1981 , determina, forzosamente, dada la radicalidad de los requisitos formales establecidos en los mismos para la viabilidad del recurso de alzada en vía económico administrativa y para que éste goce de la virtualidad de un acto impugnatorio propiamente dicho, que su escrito de interposición, en el plazo improrrogable de 15 días contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución del TEAR que se intenta impugnar, contenga, ya como algo ínsito y connatural al mismo, la exposición de los motivos en que se funde en cuanto que --como expresamente se precisa-- no es procedente en la segunda instancia el trámite de puesta de manifiesto del expediente ni habrá periodo de alegaciones, debiendo formularse éstas en el mismo escrito de interposición.

De no observarse todos los condicionantes expuestos, no se estaría ante la presencia de un recurso de alzada ordinario en sentido estricto, con todos sus elementos de contraste justificativos, sino ante una virtual pretensión, vacía de contenido.

El cumplimiento de las formalidades y plazos indicados en la interposición del recurso de alzada obliga a todos los intervinientes, sin posibilidad de la concesión de plazos de cortesía o de una interpretación que pueda beneficiar a una de las partes en detrimento del principio de seguridad jurídica (derivado del cumplimiento del indicado plazo y formalidades procedimentales). Como decía esta Sala en su sentencia de 21 de enero de 2002 (rec. de casación num. 7368/1996 ), el TEAC debió tratar al Director General de Tributos como una parte recurrente, sin privilegio procedimental alguno, al igual que si se tratara de un recurso de alzada de un contribuyente.

Esta Sala y Sección, en su sentencia de 18 de septiembre de 2001 (rec. num. 3282/2000 ) ya había establecido que en los procedimientos tramitados con el Real Decreto 1999/1981 el escrito de interposición del recurso debía contener las alegaciones, entendiéndose en caso contrario, es decir, cuando sólo se anunciaba el recurso, que no había verdadera interposición del recurso, ya que únicamente puede entenderse planteado cuando se presentan alegaciones.

La misma sentencia señaló que con los arts. 121, 122 y 123 del Real Decreto 391/1996 la solución era distinta, dando a entender que admitían el desdoblamiento del procedimiento entre anuncia del recurso y alegaciones.

Este criterio debe entenderse superado porque, comparando la redacción del art. 132.2 del Real Decreto 1999/1981 con la del art. 122.2 del Real Decreto 391/1996 no se aprecia cambio sustantivo alguno. El primero establecía que se dará "vista del escrito de interposición del recurso" a las "demás partes interesadas" y la novedad introducida por el Real Decreto 391/1996 es que, además de las partes interesadas, se dará vista al "reclamante". El "reclamante" es el sujeto que instó la reclamación en primera instancia, siendo el órgano que interpone la alzada "el recurrente", término acuñado por el apartado 3 del art. 122 del Real Decreto 391/1996 , en referencia a quien interpone el recurso.

Item más, si el escrito de interposición del recurso es un mero anuncio, las demás partes interesadas, entre las que se incluye al reclamante a cuyo favor produce efectos la resolución impugnada, desconocerán los motivos de impugnación del órgano directivo, pues el plazo de alegaciones es común de quince días, como prevé el num. 3 del art. 122 del Real Decreto 391/1996 , lo que atentaría al derecho del administrado a la defensa y al orden público procesal pues primero debe exponer la parte que acciona y después la parte que ejerce la oposición. En conclusión, ni el Real Decreto 1999/1981 ni el Real Decreto 391/1996 preveían un procedimiento de interposición del recurso de alzada ordinario distinto según que el recurrente fuera el propio reclamante o alguno de los órganos directivos legitimados para su interposición, sino un único procedimiento consistente en la formulación de alegaciones en el mismo escrito de interposición sin admitir posteriormente documento alguno, lo que convierte el anuncio previo en una pretensión vacía de contenido, como decíamos en la sentencia de 18 de septiembre de 2001 , impidiendo así tener por planteado el recurso".

[...] No desconoce, si embargo, la Sala, como se señalaba en la citada sentencia de 30 de Enero de 2008, que "el nuevo régimen del recurso de alzada ordinario constituido por el art. 241 de la nueva Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre , y por el art. 61.2 del "Reglamento General de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en materia de revisión en vía administrativa" (RGRVA), aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo , (RGRVA) ofrece algunos aspectos de interés en la tramitación del recurso de alzada ordinario.

Se amplia el plazo de interposición a un mes, en lugar de los quince días que regían en el régimen anterior. El plazo obliga igualmente a los órganos administrativos legitimados para recurrir.

En cuanto al órgano al que debe dirigirse el recurso, éste se interpone ante el Tribunal Económico-Administrativo Central y se dirige al Tribunal que hubiese dictado la resolución recurrida, que, en el plazo de un mes, lo remitirá junto con el expediente de aplicación de los tributos y el de la reclamación al Tribunal Económico-Administrativo Central (art. 61.2, párrafo 1 del RGRVA).

El procedimiento a seguir es distinto según que el legitimado para recurrir hubiera estado personado o no en el procedimiento en primera instancia:

1. Cuando el recurrente hubiera estado personado en el procedimiento en primera instancia, el escrito de interposición --dice el art. 241.2 de la Ley 58/2003 -- deberá contener las alegaciones y adjuntará las pruebas oportunas, resultando admisibles únicamente las pruebas que no hayan podido aportarse en primera instancia.

2. Cuando el legitimado para recurrir no hubiera estado personado en el procedimiento en primera instancia, dice el art. 61.2, párrafo 2º , del RGRVA que el tribunal económico-administrativo regional o local le pondrá de manifiesto el doble expediente --el de aplicación de los tributos y el de la reclamación-- para que pueda formular alegaciones en el plazo de un mes, contado a partir del día siguiente al de la notificación y, a continuación, dará traslado de ellas al reclamante en primera instancia y a los demás personados para que en el plazo de otro mes, contado a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, puedan formular las alegaciones que estimen convenientes. (En total, dos meses para que las partes --las que se personaron y las que no-- efectúen alegaciones). Una vez completados estos trámites, los expedientes se remitirán al Tribunal Económico-Administrativo Central.

Así pues, la Ley 58/2003 y su RGRVA de 13 de mayo de 2005 han introducido un cambio en la normativa reglamentaria anterior (Real Decreto 1999/1981 y Real Decreto 391/1996 ) al imponer el procedimiento de interposición con alegaciones sólo cuando el recurrente haya comparecido en la reclamación en primera instancia. Cuando el recurrente en alzada no hubiera comparecido en la reclamación, el procedimiento en alzada se desdobla en dos fases: simple anuncio y posterior formulación de alegaciones, tal como desarrolla el art. 61 del RGRVA ."

La unidad de la doctrina contenida en los mencionados precedentes de esta Sala comporta el que haya de acogerse la pretensión de la parte recurrente en la instancia sobre la cuestión analizada, aunque con la matización de que no tanto porque hubiera debido apreciarse la extemporaneidad del recurso de alzada y, en consecuencia, declararse inadmisible, sino más bien porque debió desestimarse en razón al incumplimiento de los requisitos establecidos para el inicial escrito de su interposición. A la vista del escrito de interposición del recurso que se ha dejado transcrito más arriba, bien se ve que falta la exposición de los motivos del recurso.

En materia de costas, y a virtud de la estimación del recurso de casación, procede, a tenor de lo dispuesto en el art. 139 de la Ley Jurisdiccional, no hacer imposición de las costas causadas en ambas instancias.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION

Que debemos estimar y estimamos el recurso de casación formulado por la Administración General del Estado contra la sentencia dictada, en fecha 30 de noviembre de 2005, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Quinta, de la Audiencia Nacional en el recurso num. 98/2005, sentencia que se casa y anula.

Que estimamos el recurso contencioso-administrativo en su día interpuesto por la mercantil Inmobiliaria Meridional S.A. contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central de 7 de junio de 2002 y la liquidación de 19 de octubre de 1995 de que trae causa, declarando su disconformidad con el ordenamiento jurídico y confirmamos la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 26 de octubre de 1998 en cuanto que declaró prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación correspondiente a cuota o intereses por el ejercicio 1989, que debe considerarse anulada, considerándose subsistente la sanción impuesta.

No hacemos imposición de las costas causadas en la instancia y en la casación.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.- Rafael Fernández Montalvo.- Manuel Vicente Garzón Herrero.- Juan Gonzalo Martínez Micó.- Emilio Frías Ponce.- Manuel Martín Timón.- Angel Aguallo Avilés.- Rubricados.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.