STS, 14 de Junio de 2006

D. Jesús Manuel interpuso ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid el recurso contencioso-administrativo número 470/1997 contra la resolución del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de febrero de 1997 que confirmó la dictada por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas con fecha 15 de octubre de 1996. En ellas se resolvió:

"Primero.- Declarar a los auditores de cuentas D. Jesús Manuel y D. Juan Ramón responsables de la comisión de tres infracciones graves, de las tipificadas en el artículo 16, apartado 2, letra c), de la L.A.C ., de incumplimiento de las normas de auditoría que pueda causar perjuicio económico a terceros o a la empresa o entidad auditada, y en el apartado 2, letra d), del mismo artículo, de incumplimiento de lo dispuesto en el artículo 8 de la propia Ley , sobre independencia e incompatibilidades de los auditores de cuentas, una por cada uno de los tres trabajos de auditoría siguientes:

1. - Auditoría de las cuentas anuales, del ejercicio 1993, de la Sociedad Cooperativa Limitada de Viviendas 'Los Llanos de Hortaleza'. Informe de fecha 13 de junio de 1994.

2. - Auditoría de las cuentas anuales, del ejercicio 1993, de la Sociedad Cooperativa Limitada de Viviendas 'El Encinar de Fuencarral'. Informe de fecha 13 de junio de 1994.

3. - Auditoría de las cuentas anuales, del ejercicio 1993, de la Sociedad Cooperativa Limitada de Viviendas 'El Vandel'. Informe de fecha 13 de junio de 1994.

Imponer, a cada uno de los auditores de cuentas, las sanciones previstas en el artículo 17, apartado 1, letra b), de la L.A.C .

1. - Una sanción de baja temporal por el plazo de un año en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, por la primera infracción.

2. - Una sanción de baja temporal por el plazo de un año en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, por la segunda infracción.

3. - Una sanción de baja temporal por el plazo de un año en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, por la tercera infracción.

A tenor de lo establecido en el apartado 5 del citado artículo, dichas sanciones llevarán aparejada la incompatibilidad de los auditores de cuentas con respecto a las cuentas anuales de las tres entidades auditadas, correspondientes a los tres primeros ejercicios que se inicien con posterioridad a la fecha en que la sanción adquiera firmeza en vía administrativa".

En su escrito de demanda, de 7 de octubre de 1999, alegó los hechos y fundamentos de Derecho que consideró oportunos y suplicó se dictase sentencia "por la que se revoque la resolución recurrida, y la sanción impuesta por haberse impuesto la sanción una vez caducado el expediente, o subsidiariamente se anule igualmente por los demás razonamientos expuestos en el cuerpo de este escrito".

El Abogado del Estado contestó a la demanda por escrito de 12 de noviembre de 1999, en el que alegó los hechos y fundamentación jurídica que estimó pertinentes y suplicó a la Sala dictase sentencia "confirmando en todos sus extremos la resolución recurrida".

No habiéndose recibido el pleito a prueba y evacuado el trámite de conclusiones por las representaciones de ambas partes, la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Novena, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid dictó sentencia con fecha 19 de febrero de 2002 , cuya parte dispositiva es como sigue: "FALLAMOS: Que desestimando el presente recurso contencioso- administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales Sr. Martín Fernández, en nombre y representación de D. Jesús Manuel, contra la resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de fecha 7 de octubre de 1996, confirmada en vía de recurso ordinario, por resolución del Ministerio de Economía y Hacienda de fecha 28 de febrero de 1997, debemos declarar y declaramos la conformidad de las mismas con el ordenamiento jurídico. Sin costas".

Presentado escrito de preparación del recurso de casación, por auto de 25 de marzo de 2002 la Sala de instancia acordó tener por mal preparado el recurso de casación pretendido por ser extemporáneo. Recurrido en "queja", fue confirmado por auto de fecha 13 de junio de 2002 , que desestimó el recurso de reposición previo al de queja.

Interpuesto recurso de queja, tramitado ante esta Sala con el número 221/2002, por auto de 26 de junio de 2003 se estimó dicho recurso.

Con fecha 13 de noviembre de 2003 D. Jesús Manuel interpuso ante esta Sala el presente recurso de casación número 8764/2003 contra la citada sentencia, al amparo de los siguientes motivos:

al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de los artículos 43.4 y 58 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , del artículo 20.6 del Real Decreto 1398/1993, de 4 de agosto, que aprueba el Reglamento estatal del Procedimiento para el Ejercicio de la Potestad Sancionadora , y de la jurisprudencia que cita "sobre el cómputo (dies ad quem) a efectos de considerar caducado un expediente".

al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , "por infracción de las normas y jurisprudencia aplicable al régimen de incompatibilidad de los auditores".

Tercero (subsidiario): al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , "por haber infringido la sentencia recurrida las normas y jurisprudencia aplicables sobre la proporcionalidad de las sanciones".

No se ha personado la parte recurrida.

Por providencia de 1 de febrero de 2006 se nombró Ponente al Excmo. Sr. Magistrado D. Manuel Campos Sánchez-Bordona y se señaló para su Votación y Fallo el día 6 de junio siguiente, en que ha tenido lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Campos Sánchez-Bordona, Magistrado de Sala

La sentencia que es objeto de este recurso de casación, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid con fecha 19 de febrero de 2002 , desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Jesús Manuel contra las resoluciones del Ministerio de Economía y Hacienda y del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas antes reseñadas en cuya virtud le fueron impuestas tres sanciones de baja temporal por el plazo de un año en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.

La Sala de instancia basó el fallo desestimatorio en los siguientes argumentos:

"[...] En lo que hace referencia a la alegada caducidad del procedimiento sancionador, ha de tenerse en cuenta que el mismo se incoa en fecha 4 de marzo de 1996, pero la resolución sancionadora no es de fecha 15 de octubre como manifiesta la actora, sino de fecha 7 de octubre de 1996, notificada por escrito de fecha 15 de octubre de 1996 y así se hace constar en el encabezamiento del citado escrito de notificación y se pone de manifiesto por la propia actora en su escrito de comunicación a la Administración demandada de fecha 20 de marzo de 1997 (folio 1 del expediente). En consecuencia, el computo de los seis meses previstos en el art. 20.6 del R. D. 1398/93 de 4 de agosto mas los treinta días previstos en el art. 43.4 de la Ley 30/92 de 26 de noviembre ( computándose en este último los días hábiles según el art. 48.1 de la Ley ) determina que la fecha de caducidad sería la del 9 e octubre de 1996, plazo no rebasado como hemos expuesto en el caso presente, teniendo en cuenta que el art. 43.4 de la Ley , se refiere expresamente al vencimiento del plazo" en que debió ser dictada" la resolución y no notificada y asimismo el art. 20.6 del R. O 1398/93 de 4 de agosto determina que la resolución ha de 'recaer' antes de los 6 meses desde la iniciación, debiendo estarse por ello al tenor literal de la norma aplicable, sin perjuicio de que la normativa sectorial en su caso pudiera especificar otra cosa como también acontece en el caso del plazo de caducidad previsto en el art. 6.2 del R. D. 1398/93 de 4 de agosto .

Por último, no resulta de aplicación la doctrina establecida en la St. TS de 24 de abril de 1999 aludida por el Abogado del Estado pro cuanto se refiere a un supuesto diferente cual es el de la situación prevista ene el art. 63.3 de la Ley 30/92 de 26 de noviembre , no aplicable al caso presente.

[...] La segunda de las alegaciones formulada por la recurrente remite al régimen de incompatibilidades de los auditores previsto en el art. 8 de la LAC y 36 Y siguientes de su Reglamento .

Conviene precisar al respecto, que no se discute por la parte actora el hecho de que el gestor de las Sociedades Cooperativas Sr. Alonso, Auditor de Cuentes inscrito en el ROAC y el actor fueron socios en la Sociedad de Auditoría 'Audicheking S.L.' inscrita en el ROAC desde su constitución hasta su separación de la misma, comunicada al ROAC el día 5 de mayo de 1994.

Pues bien, la infracción imputada al recurrente prevista en el art. 16.2.d) se encuentra tipificada en el mismo como 'incumplimiento de lo dispuesto en el art. 8 de la presente Ley ' y el art. 8 establece el régimen de incompatibilidades de los auditores de cuentas bajo el principio de que estos han de ser independientes en el ejercicio de su función de la empresas auditadas, entendiéndose por independencia la ausencia de interés o influencias que puedan menoscaba la objetividad del auditor.

En tal sentido se precisa en el art. 36.3 del Reglamento de la LAC que para apreciarse la falta de independencia se tomarán en consideración, entre otras circunstancias, la realización para la empresa o entidad auditada de otros trabajos que puedan limitar la imparcialidad del auditor, considerándose que no existe independencia, cuando el auditor haya realizado trabajos durante los tres ejercicios anteriores a aquel a que se refiere la auditoría, relativos a la ejecución material de la contabilidad de la empresa o entidad auditada.

Pues bien, el Gestor de las Cooperativas Don. Alonso, fue contratado por estas en fecha 6 de abril de 1990, teniendo entre otras funciones la de 'Confección de la contabilidad, presentación de las liquidaciones tributarías, Ilevanza de los libros oficiales...'.

En definitiva Don. Alonso resultaba incluso incurso en incompatibilidad par llevar a cabo la auditoría de las Cooperativas, para el ejercicio en que fue efectuada y tal incompatibilidad se extiende a los auditores de cuentas o sociedades de auditoría con las que tuvieran cualquier vinculación directa o indirecta ( arts. 8.5 b) de la LAC y 38.3c) de su Reglamento ) supuesto en el que, como hemos dicho anteriormente, se encuentra claramente comprendido el recurrente, con independencia de que actúase como persona física o como sociedad, dado que fue copartícipe con Don. Alonso en la ya aludida Sociedad de auditoría.

Ha de entenderse, por lo tanto, que la normativa aludida viene a establecer la incompatibilidad para ser auditor de cuentas de una empresa o entidad, a aquellos auditores o Sociedades de auditoría vinculados profesionalmente (o por otra relación directa o indirecta) con aquellas personas que realicen para tal empresa o entidad concretamente trabajos relativos a la ejecución de la contabilidad o que en general puedan limitar la imparcialidad del auditor, que evidentemente resultan de por sí incompatibles, incompatibilidad que en todo caso puede también incluirse en el supuesto previsto por el art. 8.2 d) de la LAC , resultando evidente en tales circunstancias el riesgo de perdida de objetividad en los libros del auditor.

[...] Por último, y en lo que hace referencia a la alegada infracción del principio de proporcionalidad, ha de tenerse en cuenta, que el art. 17. 1 b) de la LAC, en la redacción dada por la Ley 13/92 de 1 de junio , sanciona la comisión de infracciones graves con la baja temporal por plazo no superior a cinco años en el ROAC y que la sanción impuesta por cada infracción grave ha sido la baja temporal en el ROAC por el plazo de un año, atendiendo precisamente a las circunstancias previstas por el citado precepto, por lo que debe reputarse impuesta en el grado mínimo, sin merma por ello del aludido principio de proporcionalidad.

Las consideraciones anteriores obligan a la desestimación del presente recurso contencioso administrativo."

Disconforme con la sentencia, el señor Jesús Manuel la impugna en casación aduciendo los tres motivos cuyo encabezamiento hemos transcrito en el antecedente de hecho séptimo. Antes de analizar su contenido hemos necesariamente de reseñar que esta misma Sala del Tribunal Supremo se ha pronunciado ya sobre el recurso de casación "paralelo" que el otro auditor de cuentas sancionado (coautor con el hoy recurrente de los informes que determinaron el expediente sancionador único) interpuso en su día contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sección Octava, de 17 de noviembre de 1999 que, en el mismo sentido que la hoy impugnada, declaró la conformidad a derecho de las resoluciones del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de 7 de octubre de 1996 y del Ministro de Economía y Hacienda de 31 de marzo de 1997.

Dado que el contenido de los motivos de casación invocados en el presente recurso coincide en gran parte con el interpuesto por el señor Juan Ramón, haremos referencia a los fundamentos jurídicos de nuestra sentencia de 2 de abril de 2004 , en la que desestimamos el referido recurso de casación número 317/2000, cuando examinemos aquéllos.

En su primer motivo de casación, basado en el apartado 1.d) del artículo 88 de la Ley Jurisdiccional , sostiene el recurrente que la Sala de instancia ha infringido las normas legales y reglamentarias sobre la caducidad de los expedientes sancionadores y la jurisprudencia sobre el cómputo de los plazos de caducidad. En concreto, afirma que se ha producido la infracción de los artículos 43.4 y 58 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , del artículo 20.6 del Real Decreto 1398/1993, de 4 de agosto, que aprueba el Reglamento del Procedimiento para el Ejercicio de la potestad Sancionadora , y de la jurisprudencia sobre el cómputo (dies ad quem) a efectos de considerar caducado un expediente.

Respecto de estas mismas alegaciones, cuando fueron efectuadas por el otro auditor sancionado en su recurso de casación número 317/2000, dijimos en nuestra sentencia de 2 de abril de 2004 lo siguiente:

"Está de acuerdo el actor en cuanto al cómputo que efectúa la Sala tanto del plazo en que se debió dictar la resolución sancionadora, como del subsiguiente plazo de caducidad. En efecto, acordada la incoación del expediente el 4 de marzo de 1.996, la Administración disponía del plazo de seis meses estipulado en el artículo 20.6 del Reglamento del procedimiento para el ejercicio de la potestad sancionadora aprobado por el Real Decreto 1398/1993, de 4 de agosto , transcurrido el cual comenzaba a correr el plazo de caducidad de treinta días previsto en el anterior artículo 43.4 de la Ley 30/1992 . Ambos plazos llevaban hasta la fecha del 9 de octubre de 1.996, por lo que entiende la Sala que la resolución sancionadora el 7 de octubre se había dictado dentro del plazo legal, sin que pueda alegarse la caducidad del expediente. Cree, por el contrario, el actor que dentro de dicho plazo que finalizaba el 9 de octubre se tenía que haber producido la notificación de la sanción, que sin embargo no fue realizada hasta el 15 de octubre inmediato, habiendo caducado ya consiguientemente el procedimiento sancionador.

No tiene razón el recurrente y ha de ser desestimado el motivo. En efecto, aunque ciertamente y como principio general hay que entender -muy especialmente tras la reforma de la Ley 30/1992 operada por la Ley 4/1999, de 13 de enero - que la notificación se debe producir dentro del plazo otorgado a cada procedimiento administrativo (arts. 42 y 58.4 de la Ley 30/1992 ), dicha regla debe ceder ante una regulación legal específica que establezca una previsión distinta. Eso es lo que sucede precisamente respecto a las normas generales para el procedimiento sancionador establecidas en el citado Reglamento, dictado en cumplimiento de lo dispuesto en las Disposiciones Adicional Tercera y Final de la Ley 30/1992 y aplicado, en el presente supuesto, en un momento anterior a la reforma de la Ley 30/1992 efectuada en 1.999. En el referido artículo 20.6 de dicho Reglamento se estipula un plazo de seis meses para dictar la Resolución, y es evidente que no se comprende en el mismo la propia notificación tanto por su tenor literal como por su remisión inmediata al plazo de caducidad previsto en el artículo 43.4 de la Ley 30/1992 en su redacción anterior a la mentada Ley 4/1999, de 13 de enero . Así, en cuanto a su redacción expresa, dicho precepto reglamentario señala que 'si no hubiese recaído resolución transcurridos seis meses desde la iniciacion, teniendo en cuenta las posibles interrupciones de su cómputo....', siendo claro que lo que ha de producirse en el citado plazo es tan sólo la propia resolución sancionadora. Pero es que, además, a continuación se señala que transcurrido dicho plazo - teniendo en cuenta las posibles interrupciones ocurridas- 'se iniciará el cómputo del plazo de caducidad establecido en el artículo 43.4 de la Ley 30/1992 ...', por lo que a partir de entonces y en el supuesto de autos hay que estar a lo previsto para dicho plazo. Y este artículo 43.4 de la Ley 30/1992 ratificaba la interpretación anterior puesto que la redacción entonces vigente señalaba que la caducidad se producía 'en el plazo de treinta días desde el vencimiento del plazo en que debió ser dictada' la resolución, poniendo igualmente en evidencia que ese plazo 'en que debió ser dictada' se refiere tan sólo a la resolución, sin incluir la notificación. Y, en lo que respecta al propio plazo de caducidad contemplado en el artículo 43.4 de la Ley 30/1992 , no puede considerarse que incluyera en él la notificación, puesto que ello conllevaría una reducción notable de un plazo que el legislador ha concedido expresamente y en su integridad como plazo de caducidad del procedimiento sancionador hasta dictar la propia resolución sancionadora, sin incluir en él, por consiguiente, la notificación de la misma.

En consecuencia, dictada una resolución sancionadora dentro del citado plazo de caducidad y antes de finalizar el mismo, dicha resolución cuenta para ser notificada con el plazo general de diez días contemplado en el artículo 58.2 de la propia Ley 30/1992 , como efectivamente lo fue en el supuesto presente, puesto que la Resolución sancionadora de 7 de octubre de 1.996 fue notificada el día 15 inmediato."

Estas mismas consideraciones son aplicables para la desestimación del primer motivo casacional.

En el segundo motivo de casación, también al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , se denuncia la "infracción de las normas y jurisprudencia aplicable al régimen de incompatibilidad de los auditores". El recurrente, sin embargo, no invoca sentencia alguna cuya doctrina considere vulnerada, limitándose a sostener que el tribunal de instancia efectúa una "interpretación extensiva/analógica" del artículo 8, apartado 5.b), de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas .

El artículo 8 de la Ley 19/1988 dispone que los auditores de cuentas deberán ser independientes, en el ejercicio de su función, de las empresas o entidades auditadas. A tales efectos los sucesivos apartados de aquel precepto regulan las incompatibilidades de los auditores de modo que no exista ni el riesgo ni la sospecha de que, por la coincidencia de sus intereses, directos o indirectos, con los de las empresas auditadas, la objetividad o la independencia del auditor pudieran verse mermadas.

A los efectos de este artículo 8, según la redacción que estaba vigente en el momento de los hechos, disponía su apartado quinto que: a) las menciones a la empresa o entidad se extenderán a aquellas otras con las que esté vinculada directa o indirectamente; y b) las menciones a los auditores de cuentas se extenderán, en su caso, a los cónyuges de los mismos y a los auditores de cuentas o sociedades de auditoría con los que tuvieran cualquier vinculación directa o indirecta.

Pues bien, tomando como hechos:

1. que el gestor de las tres cooperativas de viviendas auditadas ( Don Alonso) era él mismo auditor de cuentas y socio de una sociedad de auditoría junto con los dos auditores ahora sancionados durante el año 1993 y hasta su separación de ella en mayo de 1994;

2. que el referido gestor de las cooperativas era precisamente el encargado de llevar la contabilidad de dichas entidades desde 1990, por lo que las cuentas de las cooperativas objeto de auditoría en 1993 habían sido por él confeccionadas; y

3. que dichas cuentas anuales fueron examinadas y auditadas por quienes eran socios con el citado gestor de las cooperativas en una sociedad auditora, socios que formularon sus informes o bien favorables o bien con unas salvedades que la Administración calificó como "contrarias en su redacción a los principios y normas contables", todo ello a pesar de que las referidas cuentas, a juicio de la misma Administración, ni siquiera podían "ser denominadas como tales" (juicios estos últimos sobre cuya conclusión sancionatoria nada se ha opuesto en el recurso de casación),

la consecuencia que de todo ello se deduce es que existía en efecto la situación de incompatibilidad sancionada a justo título por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

El recurrente no se refiere en el desarrollo argumental de este motivo a la norma reglamentaria cuya interpretación determinó que el tribunal de instancia reafirmara la situación de incompatibilidad. Ya hemos transcrito cómo la sentencia se basa en el artículo 36.3 del Reglamento de desarrollo de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas (aprobado por el Real Decreto 1636/1990, de 20 de diciembre ), a cuyo tenor "para apreciar la falta de independencia, se tomará en consideración, entre otras circunstancias, la realización para la Empresa o Entidad auditada en otros trabajos que puedan limitar la imparcialidad del auditor. En todo caso, se considerará que no existe independencia cuando el auditor de cuentas haya realizado trabajos durante los tres ejercicios anteriores a aquél a que se refiere la auditoría, relativos a la ejecución material de la contabilidad de la Empresa o Entidad auditada."

La falta de referencias en el segundo motivo casacional a esta norma reglamentaria, a pesar de que fue clave en el razonamiento de la sentencia de instancia para apreciar la incompatibilidad del auditor sancionado, es significativa. Lo que de la norma se deriva, y resulta ser un desarrollo reglamentario conforme con la Ley 19/1988 , es que la confección de la contabilidad de una determinada empresa durante los tres años anteriores, aun no siendo propiamente una función de auditoría de cuentas, coloca a su autor en la incapacidad ulterior para ejercer dicha función auditora respecto de esa misma empresa. Y como ésta era sin duda la situación del gestor de las cooperativas Don Alonso, la misma incompatibilidad se extiende a quienes, auditores ellos mismos, con él formaban una sociedad limitada de auditoría, respecto de las cuentas sociales confeccionadas por el socio.

En virtud de la aplicación del ya citado artículo 8.5 de la Ley 19/1988 , los auditores vinculados directamente (en este caso, a través de su coparticipación en una sociedad de auditoría) a otro auditor incompatible, por ser quien ha llevado la contabilidad de una determinada empresa, resultan ser asimismo incompatibles para ejercer sus funciones respecto de la citada empresa. La incompatibilidad no desaparece por el mero hecho de que los informes de auditoría hayan sido efectuados por el recurrente como auditor independiente y no como socio de dicha sociedad.

En el tercer motivo de casación sostiene el recurrente que la sentencia impugnada vulnera "las normas y jurisprudencia aplicables sobre la proporcionalidad de las sanciones".

El motivo ha de ser desestimado. Ya lo fue cuando el otro auditor sancionado lo planteó en su recurso de casación, fallado por la sentencia de 4 de abril de 2004 . En ella recordábamos que "[...] el actor no sólo fue imputado por haber incurrido en incompatibilidad prohibida por el artículo 16.2.d) de la Ley 19/1988, de Auditoría de Cuentas [...]" y que "las tres sanciones efectivamente impuestas por la Resolución del ICAC lo son cada una por la realización de un informe de auditoría sobre otras tantas cooperativas habiendo incurrido con cada uno de dichos informes en una doble infracción grave: la prevista en el artículo 16.2.c) de la Ley 19/1988 , por el incumplimiento de diversas previsiones de las Normas Técnicas de Auditoría, y la contemplada en el artículo 16.2.d) de dicha Ley , por estar incurso en incompatibilidad "

Añadíamos que en aquel caso "la Sala entiende que las tres sanciones impuestas serían adecuadas y proporcionadas incluso si se le hubiera sancionado al actor exclusivamente por tres infracciones graves (una por cada informe), lo que resulta perfectamente admisible según lo prevenido en el artículo 17 de la Ley de Auditoría de Cuentas , que contempla la sanción impuesta entre las correspondientes a las infracciones graves. Así las cosas, considerando la Sala que incluso por la sola infracción grave consistente en el incumplimiento detectado de las normas técnicas de auditoría la sanción impuesta era conforme a derecho y proporcional a la gravedad de la infracción, tanto menos objetable podría ser la resolución impugnada si cada una de las sanciones se hubiera impuesto por la comisión de dos infracciones graves."

Razones que, recogidas para desestimar el segundo de los motivos de casación de aquel recurso, de carácter formal, sirvieron también para hacer lo propio con el tercero en el que se censuraba la supuesta infracción del principio de proporcionalidad en la imposición de la sanción. Concluíamos la sentencia de 2 de abril de 2004 diciendo que "la justificación sobre la proporcionalidad de la sanción que se ha reproducido es razonable, por lo que ya con ello bastaría para rechazar el motivo. Pero a mayor abundamiento, si se considera lo dicho en el anterior fundamento de derecho y se tiene en cuenta que cada una de las sanciones se impone no por una, sino por dos infracciones graves, mucho menos hubiera podido la Sentencia impugnada llegar a apreciar una falta de proporcionalidad en la sanción impuesta. En definitiva, su rechazo de la infracción del principio de proporcionalidad en la imposición de la sanción por parte de la Administración resulta inobjetable en casación, tanto por la motivación razonable en la que se apoya, como por ser la resolución sancionadora notablemente más benévola que lo que la Sala tomó en consideración."

Estas afirmaciones son del todo aplicables al recurso de autos. No impugnándose la parte de la resolución sancionadora referida al incumplimiento de las normas técnicas (y sobre él los calificativos que antes hemos transcrito del acto impugnado son suficientemente expresivos, llegando en algún momento el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas a imputar a los sancionados por este cargo un "manifiesto desconocimiento de principios y normas de contabilidad generalmente aceptadas"), a la gravedad de aquella sola infracción se suma la relativa al incumplimiento de las normas sobre incompatibilidad. La dualidad de infracciones graves cometidas puede legítimamente justificar que la Administración decidiese, y la Sala de instancia corroborase, como sanción conjunta para ambas la suspensión por un año de cada uno de sus autores por cada ejercicio auditado.

Es cierto que, en la redacción vigente en las fechas de autos, el artículo 17 de la Ley 19/1988 permitía imponer a los auditores que incurrieran en infracciones graves o bien un multa por importe de hasta el 10 por 100 de los honorarios facturados, o bien la baja temporal por plazo no superior a cinco años en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, o bien la definitiva en dicho Registro. La elección de la segunda modalidad sancionatoria en su grado mínimo es proporcional y coherente con el hecho de que la "naturaleza e importancia" de la doble infracción ya analizada, como criterio modulador, se compensa con la inexistencia de otras circunstancias de agravación, a cuya ausencia se refiere la "consideración jurídica novena" del acuerdo originario.

El rechazo de todos los motivos de casación conlleva la desestimación del recurso y la imposición de las costas al recurrente, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 139.2 de la Ley de la Jurisdicción .

Por lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad conferida por el pueblo español