STS, 2 de Noviembre de 2004

En el recurso contencioso administrativo núm. 1092/97 seguido ante la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional se dictó sentencia, con fecha 22 de abril de 1999, cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "DESESTIMAR el presente recurso contencioso- administrativo interpuesto por la representación procesal de CARGILL ESPAÑA S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 13 de febrero de 1997, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar dicha resolución por su conformidad a Derecho".

Notificada dicha sentencia a las partes, por la representación procesal de "Cargill España, S.A.", se preparó recurso de casación y, teniéndose por preparado, se emplazó a las partes para que pudieran hacer uso de su derecho ante esta Sala.

Dicha representación procesal, por escrito presentado el 8 de octubre de 1999, formaliza el recurso de casación e interesa sentencia que case la recurrida, pronunciándose otra más ajustada a Derecho que anule la liquidación recurrida "en cuanto al incremento proporcional que se ha aplicado al epígrafe correspondiente de la Instrucción de la Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales, aprobada por Real Decreto 79/1981, de 27 de marzo".

La referida impugnación se basa en los siguientes seis motivos de casación:

1. El primero, sin especificar el número del artículo 88 de la vigente Ley de la Jurisdicción (LJCA, en adelante) o del artículo 95.1 de la anterior Ley de la Jurisdicción de 1956 -en la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de abril (LJ, en adelante)- en que se ampara y sin señalar una concreta vulneración de normas atribuida a la sentencia, se razona señalando que dicha resolución judicial reduce la cuestión a un tema de prueba. Manifiesta textualmente "no está acreditado que la obtención del aceite de soja, exija, por razones de índole técnica, la prestación de trabajo de forma ininterrumpida o por encima de los límites de la jornada ordinaria como pretende el recurrente"; y frente a ello la recurrente se refiere a todo lo documentado con informes y dictámenes que la hacen creer haber acreditado que para la realización de su actividad "obtención del aceite de soja, es necesario e imprescindible que la instalación productiva permanezca funcionando ininterrumpidamente para la consumación del objetivo productivo".

2. El segundo motivo, al amparo del artículo 95.1.4º LJ, por infracción de las normas del ordenamiento jurídico, se concreta en la interpretación errónea y subsiguiente inaplicación del segundo párrafo del núm. 5º de la Regla 23 de la Instrucción de la Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales aprobada por Real Decreto 791/1981, de 27 de marzo.

   La sentencia recurrida interpreta dicho precepto, al referirse a "los procesos industriales continuos incompatibles por su propia naturaleza con la jornada ordinaria de trabajo", en el sentido de que el término "naturaleza" que emplea equivale a un proceso físico de imposibilidad de continuar la producción, cuando, en realidad se está refiriendo a aquellos procesos industriales que "por su naturaleza económica" son incompatibles con una jornada ordinaria de trabajo.

3. El tercer motivo, también al amparo del artículo 95.1.4º LJ, denuncia la infracción, por aplicación indebida del primer párrafo del mencionado número 5 de la Regla 23 de la Instrucción del Impuesto aprobada el por Real Decreto 791/1981, de 27 de marzo.

   Este motivo es consecuencia de lo argumentado en el anterior. Y si la totalidad de un sector industrial produce de acuerdo con determinados esquemas técnicos, no puede decirse que tal práctica constituya una conveniencia particular de la empresa. Por el contrario, forma parte de la esencia, de la naturaleza del proceso productivo. Así, la aplicación del primer párrafo del núm. 5 de la Regla 23 resulta indebida, pues no tiene en cuenta que el supuesto de hecho exige la aplicación de la norma del párrafo segundo de la misma Regla y número.

4. En el cuarto motivo, al amparo del artículo 95.1.4º LJ, se denuncia la aplicación indebida del artículo 24.1 de la Ley General Tributaria (LGT/1963, en adelante). El Tribunal sentenciador considera que el hecho imponible está en los epígrafes y en el párrafo primero de la Regla 23.5 y no en el párrafo segundo. Cuando, según la parte recurrente, dicho hecho imponible está integrado por los epígrafes de la Tarifa y por la Regla 23 del Impuesto en sus dos párrafos.

5. En el quinto de los motivos, al amparo del mismo artículo 95.1.4 LJ, se afirma que la sentencia vulnera el artículo 46.1.a) de la Ley 74/1980, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ejercicio de 1981 que establece que los epígrafes y rúbricas que clasifiquen las actividades sujetas responderán a la realidad económica y técnica. La sentencia impugnada, según la recurrente, no ha aplicado dicho criterio interpretativo, como tampoco los que resultan del artículo 3 del Código Civil. No se ajusta a dichas normas una sentencia que no se atiene a las técnicas actuales de producción u obtención del aceite de soja, que exige un trabajo continuo en la industria de extracción de aceite de semillas oleaginosas.

6. El sexto y último motivo, al amparo del reiterado artículo 95.1.4º LJ, es por vulneración del artículo 46.1.b) de la mencionada Ley 74/1980, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ejercicio de 1981, en cuanto dispone que las cuotas tributarias resultantes de aplicar las tarifas de la Licencia Fiscal de Actividades Industriales no deberán exceder del quince por ciento del beneficio medio presunto de la actividad gravada.

   La sentencia recurrida interpreta que el trabajo continuo desarrollado en la industria de la recurrente tiene su causa en conveniencias particulares y que el problema sometido a su decisión es un problema de rentabilidad y de mejora de la productividad, cuando la realidad es, según señala la recurrente, que la actividad de que se trata sin desarrollarse en trabajo continuo sólo puede producir pérdidas.

Admitido a trámite el recurso de casación y dado el oportuno traslado, el Abogado del Estado formalizó, con fecha 6 de agosto de 2002, escrito de oposición al recurso de casación interesando la desestimación de éste. En síntesis alegaba que, aunque de manera fraccionada en diversos motivos, el recurso planteaba un tema bien conocido en la jurisprudencia, cual es la aplicación de la regla 23 de la Instrucción de la Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales (ILF, en adelante), susceptible de un tratamiento conjunto.

Según dicha regla "cuando se producen varios y sucesivos turnos de trabajo continuados para realizar una actividad que no necesita técnicamente [de] ese trabajo continuo e ininterrumpido, entonces se produce un incremento de las cuotas. Y en el caso de autos la Administración, ante la situación de la recurrente que efectivamente realiza esos diversos turnos de trabajos sucesivos, entendió que no estaba acreditada la existencia del requisito exonerador de la necesidad técnica y entonces aplicó el incremento retributivo correspondiente según la norma" (sic).

A lo largo de las actuaciones en primera instancia y del expediente administrativo, la recurrente "no ha presentado prueba de que el proceso continuo que lleva a la realización de turnos de trabajo sucesivos, es consecuencia necesaria de la técnica de explotación que practica" (sic).

El Abogado del Estado apoya la valoración de la sentencia de instancia, sin que pueda pretenderse ahora, en casación, revisarse la valoración probatoria efectuada por el Tribunal de instancia.

No es preciso entrar en disquisiciones especulativas sobre interpretaciones normativas. Pero, no obstante, señala que la licencia fiscal pretende gravar el ejercicio de una actividad empresarial. Y "en los casos de que una empresa realice diversos turnos sucesivos, de alguna manera es como si esa empresa se desdoblara asimisma, como si existieran varias empresas, y entonces existe una razón de ser para efectuar un agravamiento de la cuota de explotación correspondiente" (sic).

Por providencia de 16 de septiembre de 2004, se señaló para votación y fallo el 26 de octubre de 2004, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. RAFAEL FERNÁNDEZ MONTALVO, Magistrado de la Sala.

El primero de los motivos de casación antes expuestos no puede ser acogido, no sólo por los defectos formales en su planteamiento, sino sobre todo, porque, como ha reiterado tantas veces la jurisprudencia de esta Sala, no puede, en casación, sustituirse o revisarse la valoración de la prueba efectuada con inmediación por el Tribunal de instancia.

Cualquier alegación relativa a una errónea valoración de la prueba, debe partir del dato de que la ponderación de los medios probatorios aportados al proceso y la convicción resultante sobre los datos fácticos relevantes para decidir el proceso corresponden al Tribunal de instancia, sin que pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria fue desterrada del recurso de casación en la jurisdicción civil por la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, y no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso-administrativo, regulado por primera vez en dicha ley. Ello se cohonesta con la naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico, y no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el tribunal de instancia. Por tanto, en lo que se refiere al posible motivo de casación de que se trata, sólo tienen cabida: a) la infracción del artículo 1.214 del CC (en la actualidad derogado por la vigente Ley de Enjuiciamiento Civil, Ley 1/2000, de 7 de enero), que puede traducirse en una vulneración de las reglas que rigen el reparto de la carga de la prueba (en la actualidad contenidas en el artículo 217 de dicha LEC/2000), invocable a través del artículo 95.1.4º LJCA; b) quebrantamiento de las formas esenciales del juicio, con indefensión de la parte, cuando, indebidamente, no se ha recibido el proceso a prueba o se ha inadmitido o declarado impertinente o dejado de practicar algún medio probatorio, en concreto, que tenga relevancia para la resolución definitiva del proceso; c) infracción o vulneración de las normas del ordenamiento jurídico relativas a la prueba tasada o a la llamada prueba de presunciones; d) infracción de las reglas de la sana crítica cuando la apreciación de la prueba se haya realizado de modo arbitrario o irrazonable o conduzca a resultados inverosímiles, que puede hacerse valer por el mismo cauce de infracción del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia, pues el principio de tutela judicial efectiva de los derechos e intereses legítimos que consagra el artículo 24 de la Constitución comporta que estos errores constituyan vulneraciones del citado derecho y, por ende, infracciones del ordenamiento jurídico susceptibles de fiscalización por el Tribunal Supremo; e) infracción cometida cuando, al socaire de la valoración de la prueba, se realizan valoraciones o apreciaciones erróneas de tipo jurídico, como puede ser la aplicación a los hechos que se consideran probados de conceptos jurídicos indeterminados que incorporan las normas aplicables; f) errores de tipo jurídico cometidos en las valoraciones llevadas a cabo en los dictámenes periciales, documentos o informes, que, al ser aceptados por la sentencia recurrida, se convierten en infracciones del ordenamiento jurídico imputables directamente a ésta; y, por último, g) cabe también integrar la relación de hechos efectuada por la sala de instancia cuando, respetando la apreciación de la prueba realizada por ésta, sea posible tomar en consideración algún extremo que figure en las actuaciones omitido por aquélla, el cual sea relevante para apreciar si se ha cometido o no la vulneración del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia denunciada (SSTS 12 de julio de 1999, 6 y 17 de julio de 1998, 12 de julio, 2 de noviembre y 15 de diciembre de 1999, 19 de marzo y 2 de julio de 2001, por sólo citar algunas de las más recientes).

No se plantean adecuadamente, en el motivo de que se trata, ninguna de las referidas cuestiones relativas a la prueba, por lo que ha de partirse del dato de que no está acreditado que la actividad de obtención de aceite de soja exija por razones de índole técnica la prestación de trabajo de forma ininterrumpida o por encima de los límites de la jornada ordinaria.

Las cuestiones jurídicas que suscitan los restantes motivos de casación (del segundo al sexto) son las siguientes: interpretación errónea y subsiguiente inaplicación de la Regla 23.5º, segundo párrafo de la ILF; infracción por aplicación indebida de la Regla 23.5º, párrafo primero de la ILF; infracción del artículo 24.1 LGT/1963; inaplicación del artículo 46.1.a) de la Ley 74/1980, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado; e inaplicación del artículo 46.1.b) de la misma Ley 74/1980. Y sobre tales temas se ha pronunciado esta Sala, de manera especial en SSTS de 24 de julio de 1999 y 23 de noviembre de 2002.

Se plantea en su integridad, desde sus diversos aspectos, la cuestión relativa al tratamiento fiscal que debe recibir la producción continua, en el proceso extractivo de aceite de semillas oleaginosas, a efectos de la aplicación de la precitada Regla 23 de la ILF, de 27 de Marzo de 1981, que es la norma aquí aplicable. Y los criterios entonces expuestos y que ahora seguimos en unidad de doctrina pueden resumirse en los siguientes puntos:

1. Ocurre, como afirmaron las mencionadas Sentencias de 24 de Julio de 1999 y 23 de noviembre de 2002, que, en determinados procesos industriales, las técnicas utilizadas en la fabricación de los productos obligan a que los elementos de producción --determinadas máquinas, hornos, calderas, etc-- no puedan ser desconectadas o puestas fuera de utilización, coincidentemente con la terminación de cada turno de trabajo, dados los costos que supondría volver a su puesta en marcha, y que sólo pueden ser asumidos mediante la utilización de turnos consecutivos de trabajo, inclusive en los períodos vacacionales, en que se hace preciso reforzar las plantillas. Todo ello hace que esta situación precise de un tratamiento fiscal específico.

2. Así, en materia de Licencia Fiscal de Actividades Industriales y Comerciales, la Instrucción y Tarifas aprobadas en 27 de Marzo de 1981, que es, como se ha dicho antes, la normativa aquí aplicable, en su Regla 23, contemplaba lo que denominaba "elementos tributarios" o, lo que es lo mismo, "aquellos módulos indiciarios de la actividad configurados por esta Instrucción para la determinación de las cuotas tributarias", y entre ellos incluía --nº 5º-- los "turnos de trabajo diario", de tal suerte que, "cuando se utilice permanente o circunstancialmente más de un turno de trabajo y las Tarifas no prevean esa posibilidad, las cuotas basadas en potencia instalada se incrementarán proporcionalmente al aumento que en la utilización del equipo industrial represente el empleo de aquel número de turnos complementarios" y que "salvo expresa indicación en las Tarifas, los procesos industriales continuos, incompatibles por su propia naturaleza con la jornada legal ordinaria de trabajo, quedan exceptuados de lo previsto en el párrafo anterior".

3. Como puede verse, el epígrafe 5º de la Regla 23 contemplaba dos fenómenos distintos en este elemento. Uno, era la utilización permanente o circunstancial de más de un turno de trabajo y, otro, lo que el texto legal denominaba "proceso industrial continuo incompatible con la jornada legal ordinaria de trabajo".

   Ambas modalidades sólo tenían en común la existencia de más de un turno de trabajo. A la primera, la Instrucción asignaba la consecuencia de aumentar proporcionalmente las cuotas basadas en el elemento de la potencia instalada, según el aumento que representara en la utilización del equipo de la industria el mayor número de trabajadores. En la segunda, que es la que se ha discutido en este proceso, la Instrucción reconocía la exención del aumento proporcional indicado.

4. Finalmente, debe tenerse en cuenta que, según el apartado A) del epígrafe 7º de la Regla 23, las oscilaciones, en más o en menos, no superiores al 20 por 100 de los elementos tributarios potencia instalada y número de operarios, no alteraban la cuantía de las cuotas por las que se viniera tributando y, sólo cuando la variación excediera de los límites señalados, se había de presentar la oportuna declaración de alta o baja.

En presencia de las ciertamente insuficientes e innecesariamente complejas normas para determinar cuando se estaba o no ante un proceso productivo continuo susceptible de determinar la inaplicabilidad del aumento proporcional en la cuota por utilización permanente o circunstancial de más de un turno de trabajo, no puede compartirse el criterio de la sentencia de instancia que acude a la terminología y normativa laboral. Esta conclusión, como pusieron de relieve las Sentencias, tantas veces invocadas, de 24 de Julio de 1999 y 23 de noviembre de 2002, invalidaba la letra y la finalidad perseguida por la Instrucción de 1981 en el elemento tributario 5º de su Regla 23, pues convertía prácticamente en imposible la existencia de un proceso continuo, dado que eliminaba del beneficio de no experimentar aumento proporcional de cuota a todos los sistemas productivos en que fuera posible sacar la producción con un solo turno aunque resultara más costoso, y no es así, puesto que, en el segundo párrafo del elemento tributario 5º, antes indicado, la Instrucción venía, en definitiva, a caracterizar el proceso continuo de producción por la nota de ser incompatible, por propia naturaleza, con la jornada legal ordinaria de trabajo.

Al ser así, resulta evidente que no puede interpretarse, como ha hecho la sentencia de instancia, que la alternativa de la continuidad fuera, simplemente, la paralización del proceso productivo. Antes al contrario, hay que entender que un riguroso criterio empresarial de economía de costes (y se dice "riguroso" para diferenciarlo del meramente "conveniente") ha sido tenido en cuenta por el legislador en la caracterización del elemento tributario aquí controvertido. Por consiguiente, ha de ser considerado no conforme con el expresado propósito legislativo no valorar realidades presentes, incluso en el ámbito laboral al que se refiere el propio Tribunal a quo, como son las de que el Convenio Colectivo del Sector conceptuaba como proceso de producción continuo la actividad de las empresas extractoras de aceite de semilla de soja; de que una resolución del Ministerio de Trabajo de 30 de Noviembre de 1976 había ya calificado de absoluta la necesidad de que las instalaciones dedicadas a esa actividad trabajasen de forma continua; de que el proceso de encendido y parada de las instalaciones requería un lapso temporal de 15 horas; de que el arranque era propenso a averías, con la necesidad adicional de empleo de personal de mantenimiento por razones de seguridad (riesgo de explosión del exano utilizado en el proceso productivo); y de que la parada y puesta en marcha de la planta había de redundar negativamente en los rendimientos de fabricación, en la calidad del producto final y sobre todo en los elevadísimos costes energéticos, que la sentencia aquí impugnada no ha considerado en absoluto y que fueron puestos de relieve en el proceso sustanciado en la instancia.

Las razones expuestas justifican que se rechace el primero de los motivos y que, sin embargo, se acojan los restantes motivos de casación. Por lo que procede la estimación del correspondiente recurso de casación y que, casando y anulando la sentencia de instancia, al resolver lo procedente dentro de los términos del debate, como exige el artículo 95.2.d) LJCA, se anule la liquidación recurrida en cuanto al incremento proporcional que se ha aplicado al epígrafe correspondiente de la Instrucción de la Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales, aprobada por Real Decreto 79/1981, de 27 de marzo, ya que debe considerarse proceso continuo el de extracción de aceite de semillas oleaginosas llevado a cabo por la recurrente y aplicable la excepción al aumento proporcional en la cuota prevenida para dichos procesos por la utilización permanente o circunstancial de más de un turno de trabajo en el elemento tributario 5º de la Regla 23 de la Instrucción y Tarifas de la Licencia Fiscal de Actividades Industriales y Comerciales aprobadas por Real Decreto 791/1981, de 27 de Marzo. Todo ello sin hacer especial imposición de costas, ni en la instancia ni en este recurso.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,