El fundamento de la regularización
| Autor | Fernando Bertrán Girón |
| Páginas | 327-403 |
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CAPÍTULO TERCERO
EL FUNDAMENTO DE LA REGULARIZACIÓN
La cuestión que pretendemos analizar en este capítulo es la rela-
tiva al fundamento de la previsión contenida en el art.305.4 del C.P.
Asentada la idea de que es admisible la regularización de deudas tri-
butarias en sede penal, siempre que se acredite el cumplimiento de
determinados requisitos analizados en el anterior capítulo de este
trabajo, la siguiente cuestión que debemos plantearnos es la relativa
a las razones por las cuales ello es así. O dicho de otra forma, cual es
el fundamento que ha llevado a nuestro legislador a reconocer, regu-
lar y dotar de efectos a la regularización.
Ya hemos apuntado anteriormente que la introducción de la re-
gularización en nuestro derecho positivo, atendiendo a la propia EM
de la L.O 6/1995, de 29 de junio, obedeció a la necesidad de armoni-
zar la legislación fiscal y la legislación penal. Numerosos autores abo-
gaban por la necesidad de incluir esta figura dentro del C.P, con el
fundamento de que comportamientos que ya eran tenidos en cuenta
en el derecho tributario, para excluir o reducir las sanciones tributa-
rias, debían tener reflejo en la norma penal 632.
Existía así un cierto consenso en el sentido de entender que re-
sultaba procedente trasladar la regularización a la norma penal,
cuestión que, transcurridos más de veinte años desde la aprobación
de la L.O 6/1995, de 29 de junio, resulta difícilmente cuestionable.
Pese a ello, no se nos escapa que incluso dentro del Derecho alemán,
cuya Ordenanza Fiscal inspira nuestro precepto, se ha considerado
que la regularización podía resultar contraria a los mandatos cons-
titucionales relativos al sistema tributario. Así lo pone de manifiesto
632 JORDANA DE POZAS L. “Los delitos contra la Hacienda Pública... cit.
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MORILLAS CUEVA al señalar que “si bien es cierto que pueden existir
sólidas razones político-criminales para su aceptación, también lo es que su
presencia en el CP puede entenderse como un agravio comparativo con respecto
a los contribuyentes que satisfacen sus deudas fiscales en los plazos legales, y,
además, con respecto a otros delitos como los patrimoniales” 633.
Podríamos así preguntarnos, en primer lugar, si puede conside-
rarse justificado que haya adoptado nuestro legislador una previsión
normativa como la contenida en el art.305.4 del C.P., atendiendo
esencialmente a los principios constitucionales de nuestro derecho
tributario, establecidos en el art.31 de la C.E. Como sostiene la doc-
trina alemana, podría entenderse que nos encontramos ante una
norma que determina una cierta “quiebra” del principio de igualdad
tributaria, dado que permite exonerar de responsabilidad penal a
quien cuenta con medios económicos para afrontar el pago y no lo
hace respecto de aquel que, aun queriendo, carece de medios econó-
micos para ello.
Creemos que la cuestión debe resolverse tomando en considera-
ción que nos encontramos ante infracciones penales consumadas, en
las que ya se adoptó una decisión por parte del obligado tributario
que desatendió sus obligaciones tributarias. No existe desigualdad
económica alguna en dicho momento, pues la presentación de las
declaraciones-liquidaciones en plazo determinaría, aun sin el abo-
no simultáneo de las mismas, la inexistencia del delito –como regla
general. El “plus” exigido por el legislador para que pueda obtener
la exención de responsabilidad penal el obligado tributario no pue-
de entenderse contrario al principio de capacidad económica o de
igualdad, pues es necesario que el legislador requiera, ante una in-
fracción previa consumada, el pago de la deuda defraudada, tal y
como hemos sostenido en el segundo de los capítulos de este trabajo.
Podría también cuestionarse que la previsión normativa sea acor-
de al derecho fundamental de todo ciudadano a no confesarse cul-
633 MORILLAS CUEVA, L Los delitos contra la Hacienda Pública…cit. Pág.899.
En el mismo sentido, se expresa CORDERO GONZÁLEZ cuando nos recuerda que
“la bondad de esta medida ha sido, sin embargo, discutida por la doctrina alemana, habiendo
llegado incluso a plantearse, aunque sin éxito, ante el Tribunal Constitucional su adecuación
al principio de igualdad por el trato favorable que reciben quienes cometen este tipo de delitos”.
CORDERO GONZÁLEZ, E.M. El delito fiscal en el ordenamiento alemán…cit. Págs.
88 y siguientes.
REGULARIZACIÓN Y DELITO CONTRA LA HACIENDA PÚBLICA 327
pable o declarar contra sí mismo, reconocido en el art.24 de nuestra
C.E. 634. Ciertamente, el reconocimiento del incumplimiento de las
obligaciones tributarias, expresado mediante la declaración-liquida-
ción completa y veraz, supone la admisión de unos hechos que pu-
dieran llegar a determinar la auto-inculpación del obligado tributa-
rio en un ilícito penal. Ahora bien, es precisamente dicho obligado
tributario quien decide, ante los efectos “premiales” asociados a la re-
gularización, poner en conocimiento del fisco la defraudación para,
de ese modo, quedar exonerado de responsabilidad penal.
Siendo así, ante un acto voluntario y normativamente espontá-
neo, dado que debe ser anterior a la concurrencia de las causas de
bloqueo, concluiremos que no puede entenderse el mismo contrario
a las previsiones establecidas en el art.24 de la C.E –del propio modo
que, por poner un ejemplo, tampoco se albergan dudas acerca de la
atenuante de confesión establecida en el art.21.4 del C.P o de la ate-
nuante establecida en el art.305.6 del C.P.
Nos parece esencial para determinar el fundamento de la regula-
rización atender, en primer término, a la regulación que se contie-
ne en nuestro C.P respecto de otros comportamientos post-delicti-
vos positivos que inciden en la responsabilidad penal 635, en orden a
determinar si, efectivamente, nos encontramos ante una norma de
carácter excepcional y característica únicamente de la denominada
“delincuencia de cuello blanco”. Creemos, por otra parte, que nues-
tro estudio no sería completo si no hiciéramos referencia en este
punto a determinadas normas administrativas que atribuyen efectos
a comportamientos posteriores a la comisión de las infracciones ad-
ministrativas en el ámbito del derecho administrativo sancionador.
Posteriormente, analizaremos las distintas posiciones doctrinales
que se han sostenido para fundamentar la existencia de la regulari-
zación en nuestro C.P, expresando nuestro criterio personal sobre
634 Vid, sobre esta cuestión, referida con carácter general al deber de colabora-
ción con la Inspección de la AEAT, las SSTS 374/2017, de 24 de mayo, y 277/2018,
de 8 de junio. En ambas, sobre la base de la jurisprudencia del TEDH, se analiza la
eventual colisión del derecho fundamental establecido en el art.24 de la C.E con el
deber de colaboración que impone nuestra legislación tributaria para el desarrollo
del procedimiento de comprobación e investigación tributaria.
635 Vid, LANDERA LURI, M. Excusas absolutorias basadas en conductas positi-
vas postconsumativas…cit. Págs. 70 y ss.
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