Naturaleza jurídica de la regularización
| Autor | Fernando Bertrán Girón |
| Páginas | 405-465 |
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CAPÍTULO CUARTO
NATURALEZA JURÍDICA DE LA
REGULARIZACIÓN
La naturaleza jurídica de la “regularización” nos lleva a su ubica-
ción en el campo de la teoría general del delito y exige determinar
si nos encontramos ante un elemento que afecte al tipo, a la anti-
juridicidad o a la punibilidad. Y, en todo caso, requiere específica-
mente que nos preguntemos si ha podido mutar dicha naturaleza
como consecuencia de las modificaciones introducidas en el texto
del art.305 por la L.O 7/2012, de 27 de diciembre. En síntesis, como
hemos desarrollado anteriormente 793, nuestro legislador introdujo
una mención expresa a la regularización en el primero de los apar-
tados del art.305 794, modificó el inciso inicial del apartado cuarto del
precepto, eliminando la referencia contenida en el mismo relativa a
la exención de pena 795 e incluyó una extensa referencia a la misma
en el apartado tercero de la E.M de la norma 796.
793 Vid supra capítulo 1.
794 De esa forma, no se aplicarán las consecuencias descritas en el precepto a
quien “hubiere regularizado su situación tributaria en los términos del apartado 4 del presente
artículo”.
795 “Se considerará regularizada la situación tributaria cuando se haya procedido por el
obligado tributario al completo reconocimiento y pago de la deuda tributaria, antes de que por la
Administración Tributaria se le haya notificado el inicio de actuaciones de comprobación o in-
vestigación tendentes a la determinación de las deudas tributarias objeto de la regularización o,
en el caso de que tales actuaciones no se hubieran producido, antes de que el Ministerio Fiscal, el
Abogado del Estado o el representante procesal de la Administración autonómica, foral o local de
que se trate, interponga querella o denuncia contra aquél dirigida, o antes de que el Ministerio
Fiscal o el Juez de Instrucción realicen actuaciones que le permitan tener conocimiento formal
de la iniciación de diligencias”. La redacción anterior indicaba que “Quedará exento de
responsabilidad penal el que regularice su situación tributaria”.
796 Esta referencia a la modificación de la naturaleza jurídica de la norma apa-
rece asimismo contemplada en la Exposición de Motivos de la Ley 34/2015, de 21 de
404 F B G
Es necesario preguntarse si estas modificaciones han logrado la
intención del legislador, manifestada en las E.M de la L.O 7/2012, de
27 de diciembre, y de la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, siguien-
do así las conocidas palabras del jurista alemán VON KIRCHMANN
quien afirmó que bastan “sólo tres palabras del legislador para destruir
bibliotecas enteras” 797.
Esta reflexión nos va a llevar a plantearnos también si son acepta-
bles estos planteamientos del legislador, que pueden resultar “cho-
cantes” desde la dogmática clásica de nuestro Derecho Penal.
La cuestión, además, no es teórica o filosófica, dado que tiene una
evidente trascendencia práctica, si tenemos en cuenta que la posi-
ción que adoptemos al respecto puede determinar los efectos de la
regularización, condicionando los mismos en función de que opte-
mos por una u otra configuración dogmática. Por tanto, en este capí-
tulo analizaremos las distintas posiciones que ha mantenido nuestra
doctrina respecto de la naturaleza jurídica de la regularización, antes
y después de la reforma operada del art.305.4 del C.P, quedando para
el último de los capítulos de nuestro trabajo el análisis de los efectos
de la regularización.
Con carácter previo, como hemos tenido ocasión de analizar con
detenimiento al abordar el fundamento de la regularización 798, en-
tendemos que no puede asentarse la naturaleza jurídica de la regula-
rización desde su consideración como una suerte de “desistimiento”
del delito contra la Hacienda Pública, ya que este no quedaría con-
sumado en tanto pudiera el mismo ser objeto de regularización 799.
No es esta la posición que mantiene nuestro T.S., dado que la juris-
prudencia considera consumado el delito desde el momento de fina-
lización del plazo administrativo para presentar la declaración o la
septiembre, que vino a añadir el Título VI a la LGT, desarrollando así las previsiones
contenidas en elart.305 del C.P.
797 La reflexión de VON KIRCHMANN, realizada en el curso de unas conferen-
cias en el siglo XIX, es uno de los mayores ejemplos de negación de la Ciencia del
Derecho y del valor en la misma de la jurisprudencia, hasta el punto de que numero-
sos autores consideran estas palabras la “maldición de Kirchmann”.
798 Vid supra, Capítulo III.4.1 “El fundamento de la autodenuncia conforme al
esquema del delito intentado y al desistimiento”.
799 Esta fue la posición mantenida por HERRERO DE EGAÑA. Vid, HERRERO
DE EGAÑA, J.M. Estudio sobre el delito fiscal del artículo 349 del Código penal…cit.
REGULARIZACIÓN Y DELITO CONTRA LA HACIENDA PÚBLICA 405
declaración-liquidación 800. Por tanto, encontrándonos ante un delito
consumado desde el momento en el que finaliza el plazo adminis-
trativo para presentar la correspondiente declaración o declaración-
liquidación, no puede ya hablarse de un delito en grado de tentativa
que permitiera acudir al desistimiento en los términos que se confi-
gura en nuestra legislación penal para determinar la naturaleza jurí-
dica de la regularización.
Dicho de otra forma, con independencia de que pueda conceder-
se cierta incidencia en el fundamento de la regularización a la teoría
del desistimiento, la configuración normativa y jurisprudencial del
delito excluye que podamos determinar su naturaleza jurídica como
un supuesto de desistimiento. Descartada esta posibilidad, analiza-
mos seguidamente las posiciones que ha mantenido nuestra doctrina
respecto de la naturaleza jurídica de la regularización.
1. LA REGULARIZACIÓN COMO ELEMENTO DEL TIPO
Tal y como hemos analizado en el primero de los capítulos de este
trabajo 801, el Anteproyecto de reforma del C.P en materia de delitos
contra la Hacienda Pública preveía la modificación de los apartados
primero y cuarto del texto del art.305 con la finalidad, indicada en la
E.M redactada por el pre-legislador, de modificar la naturaleza jurídi-
ca de la regularización, de tal suerte que pasara a ser considerada un
elemento del tipo 802.
Para quienes sostienen esta posición, el tipo del delito contra la
Hacienda Pública requiere tanto la concurrencia de elementos “po-
sitivos”, singularmente la existencia de una defraudación, y un ele-
mento negativo 803–como es el de que no se haya procedido por el
800 Por todas, STS 740/2018, de 6 febrero de 2019.
801 Vid, infra Apartado 5.1.
802 Sus términos fueron los siguientes “Una primera modificación de carácter técnico
es la que prevé que la regularización de la situación tributaria pase a ser un elemento del tipo
delictivo en lugar de una excusa absolutoria con el fin de que se pueda ser apreciada por la
Administración Tributaria, evitando así denuncias innecesarias por delito contra la Hacienda
Pública que desincentivan regularizaciones espontáneas y satura los trámites de procesos aboca-
dos al archivo”.
803 Cuando se alude en este apartado a la existencia de elementos “negativos”
en el tipo no se pretende defender la existencia de los mismos desde el punto de vista
dogmático. Se emplea esta expresión de forma “descriptiva”, pero no implica la mis-
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