Amortización fiscal según tablas de amortización
| Autor | Domingo Carbajo |
Atención: este documento cita el art. 19 de Ley del Impuesto sobre Sociedades. (Ley 27/2014, de 27 de noviembre) que ha sido modificado por la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior, de modificación de diversas normas tributarias y en materia de regulación del juego. . Este documento está siendo revisado para determinar si es necesario actualizar su contenido
Entre el tratamiento contable de las amortizaciones y su tratamiento fiscal existen diferencias que constituyen una de las causas que distinguen el resultado contable de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. Para amortizar durante la vida útil del elemento patrimonial se pueden aplicar varios métodos y el Impuesto sobre Sociedades reconoce a la amortización según tablas como uno de ellos. Al estudio de este método de amortización destinamos estos apartados.
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Contenido
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La construcción de la base imponible en el IS es un proceso complejo, que empieza por el resultado contable, cuya cuantía es el punto de partida, art. 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) sigue después por las correcciones al resultado contable , los llamados ajustes extracontables, positivos y negativos, arts. 11 y siguientes LIS , las exenciones y las reducciones, para llegar a una base imponible que ha de ser la del período impositivo, y que será minorada, en su caso, por las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, art. 26 LIS .
Existen discrepancias entre los principios tributarios y los principios y normas contables, en la medida en que la LIS y el Real Decreto 635/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , vigente para los períodos impositivos que se iniciaron el 1 de enero de 2015.
Incluyendo diferentes preceptos acerca de la delimitación de la "renta" a efectos tributarios, diferentes de los regulados a efectos contables; tales discrepancias conllevan la aparición de una serie de correcciones sobre la contabilidad que deben efectuarse extra muros de la misma, mediante ajustes de naturaleza extracontable, positivos (incrementan el resultado contable) o negativos (disminuyen el resultado contable).
Pues bien, el segundo bloque de correcciones a las valoraciones, calificaciones e imputaciones contables que regula la LIS, art. 12 , son las amortizaciones. Asimismo, el RIS dedica a esta materia los arts. 3 al 7 , ambos inclusive, conformando el Capítulo II. Amortizaciones, de su Título I. Base Imponible, así como su Disposición Transitoria primera .
En lo que hace referencia a la amortización según Tablas oficialmente aprobadas, la LIS supone un gran cambio sobre la situación anterior al 1 de enero de 2015, porque, por un lado, las citadas Tablas figuran en la propia LIS , art. 12.1, a) ; por otra parte, son más reducidas y están actualizadas y, además, pueden ser objeto de cambios en el propio RIS . De esta forma, desde el 1 de enero de 2015, queda derogado el ANEXO del Real decreto 1777/2004, de 30 de julio , arts. 1 al 5, ambos inclusive , y sus Instrucciones de Aplicación.
El art. 3 del RIS por su parte, establece las normas comunes para los criterios de amortización fiscal.
Desde el punto de vista contable, la Segunda Parte del propio PGC , dedicada a las NRV , en el apartado 2.1 de la Segunda NRV (Inmovilizado Material) , trata de la amortización en los siguientes términos:
“Las amortizaciones habrán de establecerse de manera sistemática y racional en función de la vida útil de los bienes y de su valor residual, atendiendo a la depreciación que normalmente sufran por su funcionamiento, uso y disfrute, sin perjuicio de considerar también la obsolescencia técnica o comercial que pudiera afectarlos.”
En consecuencia, la amortización contable ha de ser efectiva, en atención a la vida útil del bien. Sin embargo, contablemente no se establece un método de amortización que asegure tal efectividad.
El art. 3.1 RIS ratifica que la efectividad de las amortizaciones se produce, sólo cuando el sujeto pasivo aplica alguno de los métodos de amortización mencionados en el art. 12.1 LIS , los cuales son los siguientes:
- Amortización lineal, conforme a las tablas del propio art. 12.1 a) LIS .
- El resultado de utilizar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización, art. 12.1 b) LIS , método del porcentaje constante , art. 4 RIS ,
- Los planes de amortización , arts. 12.1. d) y art. 7 RIS y
- Aquel, donde se justifique el importe de la amortización por el contribuyente, art. 12.1 e) LIS .
Cuando el obligado tributario se acoja a algunos de los sistemas de amortización previstos en el propio art. 12 de la LIS , quedará exonerado de probar la depreciación efectiva sufrida por los elementos del...
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