STS 1080/2020, 22 de Julio de 2020

Hechos del litigo.

Se interpone el recurso en la instancia contra la resolución del TEA de Canarias de 23-2- 2017 por la que se desestima la reclamación en materia de liquidación por Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007 y 2008, y acuerdo de imposición de sanción.

La cuestión que se plantea en la instancia, en lo que afecta al presente recurso de casación, es si la sociedad SERVANDO Y CARRILLO, S.L. puede disfrutar de las ventajas fiscales reconocidas en los artículos 108 y siguientes TRLIS a las empresas de reducida dimensión. La Administración denegó esa posibilidad debido a que esa sociedad no puede calificarse de empresa" por no desarrollar una "actividad económica".

La Sala de instancia confirma en este punto la resolución recurrida y desestima esta concreta pretensión, reiterando los argumentos de la sentencia de la misma Sala y Sección por la que se resuelve el recurso 89/2017, en el que, con referencia a una sociedad profesional se decía lo siguiente:

" La Ley 43/95, de 7 de diciembre, LIS, introdujo en nuestro ordenamiento tributario un régimen especial en dicho impuesto que denomina "Incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión".

De esta manera, se preveía una serie de beneficios fiscales específicos que suponen una minoración de la carga tributaria para determinados sujetos pasivos que se caracterizan en función de la llamada "cifra de negocios". Desde su implantación el legislador ha utilizado este concepto como único parámetro delimitador de la categoría, aunque ha ido elevando paulatinamente el límite máximo por debajo del cual podía tener la sociedad la condición de empresa de "reducida dimensión" a efectos del Impuesto sobre Sociedades.

La LIS aplicable al presente recurso, el RD Legislativo 4/2004, de 5 de marzo por el que se aprueba la LIS, recoge tal incentivo en los artículos 108 y siguientes , en relación a empresas de reducidas dimensiones, entendiendo como tales aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 10 millones de euros, negocios que son los que provienen de la actividad económica desarrollada, debiendo tener en cuenta lo señalado en el art 121 cuando en su punto 3 alude a que se consideran rendimientos de una explotación económica aquellos que "procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicio."

Y partiendo de esa exposición de las normas aplicables, invoca la jurisprudencia sobre el criterio de interpretación estricta de los beneficios fiscales y estima que para aplicar este beneficio debe existir " un plus, esto es, una ordenación de medios materiales (consultorio, instrumental...) y/o medios personales (empleados para la consulta o ejercicio de su profesión, además del profesional socio de la misma) a fin de que estemos ante lo que realmente es una empresa (...)".

Aplicando ese criterio al caso concreto el Tribunal a quo concluye que " [a]quí nos encontramos con sociedad limitada constituida por dos socios, uno de los cuales es profesional el que contrata la recurrente para la prestación de dichos servicios médicos a favor de tercera entidad, sin que exista otra ordenación de medios materiales o personales más que su trabajo, incurriendo identidad de circunstancias que las examinadas en aquel recurso procede es estimar la alegación."

Recurso de casación.

Contra dicha sentencia la recurrente interpone el presente recurso de casación en el que alega la infracción del artículo 108 y 121.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades TRLIS), .

El Auto de admisión del recurso de casación de fecha 11-6-2018 considera que la cuestión que presenta interés casacional objetivo es la determinar si la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión " se puede condicionar a la realización de una verdadera actividad económica por el sujeto pasivo o, por el contrario, sólo se requise e que el importe neto de la cifra de negocios habida en el periodo impositivo i mediato anterior sea inferior a la establecida por el artículo 108 (...)".

La Sección Primera por auto de 11 de junio de 2018 acuerda:

1. ) Admitir el recurso de casación RCA/2106/2018, preparado Servando y Carrillo, S.L., asistida por el letrado don Kleiner López Hernández, contra la sentencia dictada el 22 de diciembre de 2017 por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, sede de Santa Cruz de Tenerife, que estimó parcialmente el recurso 87/2017.

2. ) Precisar que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia consiste en:

   Determinar si, a la luz de la reforma operada en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, con la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión del Capítulo XII del Título VII de dicho texto refundido se puede condicionar a la realización de una verdadera actividad económica por el sujeto pasivo o, por el contrario, sólo se requiere que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a la establecida por el artículo 108 del mencionado texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades.

3. ) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación: los artículos 108 y 121.3 del texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en su redacción aplicable ratione temporis, a la luz de la reforma operada en dicho texto refundido con la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio.

Formalización del recurso de casación.

La recurrente, por escrito de fecha 25 de Junio de 2018, formalizó el escrito de casación en el que solicitó se dicte Sentencia por la que, de conformidad con el art 93.1 de la LJCA, anule la sentencia recurrida y en definitiva, ca santo y anulando la sentencia, proceda a estimar el recurso de casación y casar la sentencia recurrida, habiendo lugar al recurso de casación interpuesto por la procuradora Doña María Dolores Fernández Prieto, en nombre y representación de SERVANDO CARRILLO S.L., contra la Sentencia (numero 000478/2017) de la Sección Primera del Tribunal Superior de Justicia de Tenerife, de 22 de Diciembre de 2017, (procedimiento ordinario 0000087/2017),en virtud de la cual se estimaba parcialmente el recurso 87/2017, deducido frente a la resolución de fecha 23 de febrero del 2017 del Tribunal Económico-Administrativo regional de Canarias (TEARC) que estimó, parcialmente, de modo acumulado, las reclamaciones económicas administrativas interpuestas frente a los acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de la AEAT de Canarias en relación al Impuesto sobre Sociedades (IS) ejercicio 2007 y 2008 con importe de ingresar de 90.023,30 euros; el acuerdo de liquidación dictado por idéntica dependencia relativo al IS ejercicio 2007 y 2008 e importe a devolver de 14.867,56 euros y frente al acuerdo de sanción tributaria por importe 1.622,41 euros como consecuencia de la comisión de una infracción tributaria leve en relación a cada uno de os ejercicios, acordando "estimar a reclamación 8/02732/13 y acumuladas 38/06601/13 y 38/02733/13 y acumulada 38/06602/13 con anulación parcial de los actos impugnados en el sentido expuesto en los anteriores fundamentos del Derecho y estimar la reclamación 38/02731/13 y acumulada 38/06603/13 con anulación parcial del acto impugnando, confirmando la sanción impuesta correspondiente a la parte de la cuota no anulada conforme a esta resolución, declarando que la sociedad Servando Carrillo S.L., si tiene derecho a aplicarse los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión, y por tanto esta, si tiene derecho a la aplicación del tipo reducido legalmente previsto referidos en los artículos 108 del Real Decreto legislativo /2004 de 05 de Marzo, y asimismo que se declare también, que la precitada sociedad, dado que si tiene actividad económica, tiene también derecho a la aplicación de la Reserva de In versiones de Canarias (RIC), o subsidiariamente la Deducción por Inversiones en Canarias (D C), pretensiones que ya fueron solicitadas en su día en nuestro escrito de demanda, y ahora en el presente recurso de casación.

Oposición del Abogado del Estado.

El Abogado del Estado, por escrito de fecha 24 de abril de 2019 sostiene que el art. 108 TRLIS no fue modificado por la Ley 35/2006. Esta ley, en lo que aquí interesa, solamente afectó al art. 114 TRLIS, reduciendo el tipo de gravamen de las empresas de reducida dimensión por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 120.202,41 euros del 30% al 25%, siendo este último tipo el que podría aplicar la sociedad en los ejercicios regularizados.

La cuestión jurídica que se plantea es si para disfrutar de los incentivos de que tratamos es suficiente, informe al tenor literal del art. 108. TRLIS con que no se supere una determinada cifra de negocios o el precepto debe ser interpretado en el sentido de que exige, en todo caso, que la entidad que pretende cogerse a estos incentivos desarrolle una actividad económica.

Sostiene que una interpretación sistemática y finalista del art. 108 TRLIS viene a exigir, que la entidad que pretende acogerse a estos incentivos desarrolle una actividad económica, con cita de la en resolución del TEAC 2012 de 30 de mayo de 2012 (R.G.: 2398-2012; Vocalía duodécima). Que recuerda que la finalidad de los incentivos a las empresas de reducida dimensión está vinculada a la activación económica mediante el ejercicio de una actividad económica y a la creación de empleo. tos incentivos se introdujeron en los artículos 122 y siguientes de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que pasaron a integrarse en los artículos 108 e siguientes el TRLIS. En estos preceptos la alusión a una determinada cifra de negocios aparece unida al concepto de empresa y al ejercicio de una actividad económica. A ello cabe añadir que ni la Ley y 43/1995, ni posteriormente el TRLIS contienen una definición de lo que debe entenderse por actividad económica por lo que, de conformidad con lo previsto en el art. 2.2 LGT (interpretación de un concepto según las normas tributarias), existiendo un concepto de actividad económica en el ámbito tributario, a él deberá acudirse una vez que, para disfrutar de los beneficios fiscales, las empresas de reducida dimensión deben desarrollar una actividad económica y, en este sentido, el art. 27 TRLIRPF procuraba esa definición y actividad económica, tanto en general como cuando una empresa desarrollaba una actividad de arrendamiento de inmuebles, exigiendo que contara al menos con un local y un empleado.

De manera que, atendiendo fundamentalmente a un criterio de interpretación finalista plenamente justificado, sin descuidar la interpretación literal y sistemática, se llega a la inclusión de que los incentivos para las empresas de reducida dimensión solamente pueden conocerse si se desarrolla una actividad económica.

Cita igualmente jurisprudencia sobre los incentivos a empresas de reducida dimensión que examinan la cuestión de manera tangencial, en la medida en que el asunto principal sobre el que versan los recursos afecta a la reserva para inversiones en Canarias y se renuncian sobre los artículos 122 y 127 bis de la Ley 43/1995 y no propiamente sobre el art. 108 y 114 TRLIS, pero debe advertirse que aquellos constituyen el precedente de estas últimos. Y, por último, examinan supuestos en los que las entidades se dedicaban al arrendamiento de inmuebles, que vincula el disfrute de los beneficios al ejercicio de una actividad económica. Sentencia del Tribunal Supremo de 5 julio 012, rec. cas. 24/2010 (Roj: STS 5203/2012 - ECLI: ES:TS:2012:5203), además de referirse a la reserva de inversiones en Canarias, se pronuncia sobre la alegación de infracción de los artículos 122 y 127 bis Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades ;igualmente cita la STS de 21 junio 2013, rec. cas. 63/2011 (Roj: STS 3706/2013 - ECLI: ES:TS:2013:3706, aunque referida a un supuesto en el que se examina la aplicación del régimen de sociedades patrimoniales, la STS 7 de diciembre 2016, rec. cas. 3748/2015.

Se opone igualmente a la extensión de la decisión del recurso a la reserva para inversiones en Canarias (RIC) o a la deducción para inversiones en Canarias (DIC), porque las normas que el recurrente alega como infringidas regulan los incentivos aplicables a las empresas de reducida dimensión (art. 108 y 114 TRLIS) pero no constituyen normas aplicables a la reserva para inversiones o a la deducción para inversiones en Canarias. El recurrente no ha alegado la infracción de las normas reguladoras de la RIC (o de la DIC).

La Sala de instancia resuelve sobre la cuestión en el Fundamento Cuarto, incorporando un argumento distinto del que se refiere a los incentivos para empresas de reducida dimensión. Siendo así, no sería posible extender la estimación del recurso a esos otros beneficios fiscales de manera automática, que es lo que pretende el recurrente.

Señalamiento para deliberación del recurso.

El recurso quedó concluso y pendiente de votación y fallo, al no haber lugar a la celebración de vista pública por no advertir la Sala la necesidad de dicho trámite.

Se designó ponente Al Excmo. Sr. Don José Díaz Delgado, y se señaló para deliberación, votación y fallo el 7 de julio de 2020, fecha en la que, telemáticamente, se deliberó, votó y falló, con el resultado ahora se expresa

Necesaria remisión a la sentencia núm. 1114/2019, de 18 de julio, dictada en el recurso de casación núm. 5873/2017 .

Las cuestiones que el presente recurso plantea han sido, en esencia, abordadas y resueltas por esta Sección en la sentencia núm. 1114/2019, a la que hemos de remitirnos por elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica.

Afirmamos entonces, en relación con una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, que mantiene el mismo criterio (en lo que importa) al que aquí se cuestiona, lo siguiente:

"SEGUNDO.- La cuestión de interés casacional objeto del recurso.

La cuestión casacional consiste en "Determinar si, a la luz de la reforma operada en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, con la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión del Capítulo XII del Título VII de dicho texto refundido se puede condicionar a la realización de una verdadera actividad económica por el sujeto pasivo, que habrá de reunir los requisitos previstos en el artículo 27 de la citada Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas , cuando se trate de la actividad económica de alquiler de inmuebles, o, por el contrario, sólo se requiere que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a la establecida por el artículo 108 del mencionado texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades". Las normas que, en principio, serán objeto de interpretación serán los artículos 108 y 114 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , en la redacción aplicable ratione temporis, a la luz de la reforma realizada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre.

TERCERO.- El juicio de la Sala sobre la cuestión de interés casacional

La Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades define el concepto de actividad económica y entidad patrimonial en los apartados 1 y 2 del artículo 5 en los siguientes términos:

"1. Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica, únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo.

2. A los efectos de lo previsto en esta Ley, se entenderá por entidad patrimonial y que, por tanto, no realiza una actividad económica, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto, en los términos del apartado anterior, a una actividad económica[...]".

   Esa definición constituye una novedad de esta Ley con respecto a la anterior, extremo al que se refiere su preámbulo en estos términos: "En la regulación del hecho imponible, se incorpora el concepto de actividad económica, que no presenta diferencias relevantes respecto al concepto tradicionalmente utilizado en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Sin embargo, resulta esencial que un Impuesto cuya finalidad primordial es gravar las rentas obtenidas en la realización de actividades económicas, y siendo este el Impuesto que grava por excelencia las rentas de este tipo de actividades, contenga una definición al respecto, adaptada a la propia naturaleza de las personas jurídicas. Asimismo, se introduce el concepto de entidad patrimonial, que toma como punto de partida a las sociedades cuya actividad principal consiste en la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, si bien se acomoda a las necesidades específicas de este Impuesto".

   El Capítulo IX ("Incentivos fiscales para las entidades de reducida dimensión") del Título VII (Regímenes tributarios especiales) incluye el artículo 101 ("Ámbito de aplicación. Cifra de negocios"), en cuyo apartado 1 se establece que "los incentivos fiscales establecidos en este capítulo se aplicarán siempre que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros".

   Por su parte, el VI ("Deuda tributaria"), dedica su Capítulo I al tipo de gravamen y cuota íntegra, estableciendo el apartado 1 del artículo 29, en sus dos primeros párrafos que:

   "El tipo general de gravamen para los contribuyentes de este Impuesto será el 25 por ciento.

   No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior", disponiéndose en el último párrafo del mismo apartado y precepto que "el tipo de gravamen del 15 por ciento previsto en este apartado no resultará de aplicación a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley".

   En la regulación vigente, representada, como decimos, por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, no se contempla un tipo de gravamen distinto del general para las empresas de reducida dimensión, a diferencia de lo que tradicionalmente venía sucediendo. No es la legislación aplicable, pero resulta oportuno traerla a colación, puesto que es mencionada en el auto de admisión, con objeto de poner de manifiesto su contraste con la regulación inmediatamente precedente, que sí es la aplicable, y también porque es invocada por las partes y por la Sentencia aquí recurrida.

   El Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, establecía que el tipo general de gravamen era el 35 por 100, pero para las empresas de reducida dimensión era inferior, disponiendo el artículo 114 del mismo RDL, en la redacción introducida por el artículo 1.3 del Real Decreto-ley 13/2010, de 3 de diciembre , con efectos para los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011, que "Las entidades que cumplan las previsiones del artículo 108 de esta Ley tributarán con arreglo a la siguiente escala, excepto si de acuerdo con lo previsto en el artículo 28 de esta Ley deban tributar a un tipo diferente del general:

   1. Por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 300.000 euros, al tipo del 25 por ciento.

   2. Por la parte de base imponible restante, al tipo del 30 por ciento.

      Cuando el período impositivo tenga una duración inferior al año, la parte de la base imponible que tributará al tipo del 25 por ciento será la resultante de aplicar a 300.000 euros la proporción en la que se hallen el número de días del período impositivo entre 365 días, o la base imponible del período impositivo cuando esta fuera inferior".

      La redacción inmediatamente precedente de dicho artículo 114, introducida por la disposición final 2.12 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre , con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2007, era la siguiente:

      "Las entidades que cumplan las previsiones previstas en el artículo 108 de esta Ley tributarán con arreglo a la siguiente escala, excepto si de acuerdo con lo previsto en el artículo 28 de esta ley deban tributar a un tipo diferente del general:

   1. Por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 120.202,41 euros, al tipo del 25 por ciento.

   2. Por la parte de base imponible restante, al tipo del 30 por ciento.

      Cuando el período impositivo tenga una duración inferior al año, la parte de la base imponible que tributará al tipo del 25 por ciento será la resultante de aplicar a 120.202,41 euros la proporción en la que se hallen el número de días del período impositivo entre 365 días, o la base imponible del período impositivo cuando esta fuera inferior".

      Para los ejercicios de 2005 y 2006, por mor de la disposición adicional 58 de la Ley 2/2004, de 27 de diciembre , también se preveía un tipo más bajo que el general, siendo la redacción de dicho artículo 114 la siguiente:

      "Las entidades que cumplan las previsiones previstas en el artículo 108 de esta Ley tributarán con arreglo a la siguiente escala, excepto si de acuerdo con lo previsto en el artículo 28 de esta Ley deban tributar a un tipo diferente del general:

   1. Por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 120.202,41 euros, al tipo 30 por 100.

   2. Por la parte de base imponible restante, al tipo del 35 por 100.

      Cuando el período impositivo tenga una duración inferior al año, la parte de la base imponible que tributará al tipo del 30 por 100 será la resultante de aplicar a 120.202,41 euros la proporción en la que se hallen el número de días del período impositivo entre 365 días, o la base imponible del período impositivo cuando ésta fuera inferior".

      Por consiguiente, durante muchos ejercicios a las empresas de reducida dimensión se les ha aplicado un tipo de gravamen distinto (más bajo) que el general, si bien ello ha estado supeditado al cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 108 ("Ámbito de aplicación. Cifra de negocios"), cuyo texto ha cambiado a lo largo de dichos ejercicios, de manera que para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2008 la redacción aplicable era la siguiente:

      "1. Los incentivos fiscales establecidos en este capítulo se aplicarán siempre que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 8 millones de euros.

2. Cuando la entidad fuere de nueva creación, el importe de la cifra de negocios se referirá al primer período impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad. Si el período impositivo inmediato anterior hubiere tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiere desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.

3. Cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo. Igualmente se aplicará este criterio cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con el cónyuge u otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguna de las situaciones a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia de las entidades y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas".

   A esa redacción le sucedieron otras, de manera que la última que estuvo vigente, con efectos para los ejercicios iniciados el 1 de enero de 2011, era la siguiente:

   "1. Los incentivos fiscales establecidos en este capítulo se aplicarán siempre que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros.

2. Cuando la entidad fuere de nueva creación, el importe de la cifra de negocios se referirá al primer período impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad. Si el período impositivo inmediato anterior hubiere tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiere desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.

3. Cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo. Igualmente se aplicará este criterio cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con el cónyuge u otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguna de las situaciones a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia de las entidades y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

4. Los incentivos fiscales establecidos en este capítulo también serán de aplicación en los tres períodos impositivos inmediatos y siguientes a aquél período impositivo en que la entidad o conjunto de entidades a que se refiere el apartado anterior, alcancen la referida cifra de negocios de 10 millones de euros, determinada de acuerdo con lo establecido en este artículo, siempre que las mismas hayan cumplido las condiciones para ser consideradas como de reducida dimensión tanto en aquél período como en los dos períodos impositivos anteriores a este último.

   Lo establecido en el párrafo anterior será igualmente aplicable cuando dicha cifra de negocios se alcance como consecuencia de que se haya realizado una operación de las reguladas en el capítulo VIII del título VII de esta Ley acogida al régimen fiscal establecido en dicho capítulo, siempre que las entidades que hayan realizado tal operación cumplan las condiciones para ser consideradas como de reducida dimensión tanto en el período impositivo en que se realice la operación como en los dos períodos impositivos anteriores a este último".

   Muy sintéticamente, lo que queremos decir es que a las empresas de reducida dimensión se les ha venido aplicando un tipo de gravamen especifico, más reducido que el general, siempre que el importe de la cifra de negocios no superara determinado importe (en los periodos reseñados, entre 6 y 10 millones de euros).

   Como se apunta en el auto de admisión, sobre la regulación vigente, esta Sala no se ha pronunciado aún. Sí lo ha hecho, sin embargo, sobre regulaciones precedentes, y es ahí, donde se suscita la controversia puesto que esos pronunciamientos no se refieren a los ejercicios de 2010 y 2011, sino a ejercicios anteriores a 2007.

   La clave reside en la modificación realizada en el Impuesto sobre Sociedades por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.

   La disposición derogatoria segunda de dicha Ley deroga el régimen fiscal especial de las sociedades patrimoniales, cuestión que merece la siguiente explicación en su preámbulo:

   "Por lo que se refiere a la supresión del régimen de las sociedades patrimoniales, conviene recordar que el mismo vino a sustituir al anterior régimen de transparencia fiscal, con la finalidad de evitar el diferimiento de la tributación, por parte de las personas físicas, de las rentas procedentes de bienes y derechos no afectos a actividades económicas mediante la interposición de una sociedad.

   Este régimen estaba construido de forma tal que se alcanzase en sede de la sociedad patrimonial una tributación única equivalente a la que hubiere resultado de obtener los socios directamente esas rentas, todo ello en el marco de un modelo donde el Impuesto sobre Sociedades era un antecedente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La reforma de este último impuesto vuelve al modelo clásico de no integración de ambos impuestos por cuanto se unifica el tratamiento fiscal del ahorro cualquiera que sea el origen del mismo, lo cual motiva una tributación autónoma de ambos impuestos no estando, por tanto, justificada la integración que representa el régimen de las sociedades patrimoniales.

   Asimismo, la finalidad antidiferimiento de dicho régimen pierde ahora su sentido con el nuevo régimen de la tributación del ahorro. En definitiva, con la eliminación del régimen de las sociedades patrimoniales, cuando un contribuyente realice sus inversiones o lleve a cabo sus actividades a través de la forma societaria, la tributación será la que corresponda aplicando las normas generales del Impuesto sobre Sociedades sin ninguna especialidad, dado que la elección de la forma jurídica responderá no tanto a motivos fiscales sino económicos. No obstante, se regula un régimen transitorio al objeto de que estas sociedades puedan adoptar su disolución y liquidación sin coste fiscal".

   El régimen de las sociedades patrimoniales estaba contenido en el Capítulo VI del Título VII, Regímenes tributarios especiales, del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, del que formaban parte los artículos 61 a 63, hoy derogados con efectos 1 de enero de 2007, de cuyo texto nos interesan exclusivamente los siguientes párrafos del apartado 1 del primero de ellos:

   "1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:

   1. Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

   Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

   Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad [...]".

   Durante el tiempo en que dichos artículos estuvieron vigentes, para determinar si existía actividad económica no había que acudir a un concepto definido en la propia Ley, ni al definido como tal en el Impuesto sobre el Valor Añadido, sino al definido en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (otro tanto, sucede con el impuesto sobre el Patrimonio, a los efectos de la exención prevista en el artículo 4. Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio ).

   A lo largo de los años, el concepto de actividad económica en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ha cambiado. En los últimos periodos en que estuvieron vigentes esos artículos la redacción era la siguiente:

   En 2006 estaba vigente el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuyo artículo 25 ("rendimientos íntegros de actividades económicas") disponía:

   "1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

   En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

   1. Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

   2. Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa".

   En cambio, para el ejercicio 2007 (y sucesivos hasta el 31 de diciembre de 2014) el texto vigente era la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, cuyo artículo 27 establecía:

   "1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

   En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

   1. Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

   2. Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa".

   Hubo un tiempo, pues, en que para definir que había de considerarse actividad económica en el impuesto sobre sociedades se producía una remisión expresa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, resultando particularmente discutido lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 27 de su Ley reguladora.

   A partir del 1 enero de 2007 estos artículos han seguido vigentes, pero la remisión a ellos ya no está prevista.

   Actualmente, el artículo 5 de la Ley del Impuesto sobre sociedades también se remite al Impuesto sobre la Renta de las Personas, cuyo artículo 27 establece ahora:

   "1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

   En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

   No obstante, tratándose de rendimientos obtenidos por el contribuyente procedentes de una entidad en cuyo capital participe derivados de la realización de actividades incluidas en la Sección Segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, tendrán esta consideración cuando el contribuyente esté incluido, a tal efecto, en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial conforme a lo previsto en la disposición adicional decimoquinta de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de ordenación y supervisión de los seguros privados .

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa".

   Pues bien, apoyándose en esas remisiones de la Ley del Impuesto sobre Sociedades a la Ley del Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, tradicionalmente esta Sala ha acudido, para pronunciarse sobre los casos sometidos a su revisión cuando se trata del ejercicio de actividades económicas, a comprobar si se cumplen los requisitos previstos en la Ley de IRPF, particularmente cuando se trata del ejercicio de determinadas actividades, tal como exige la normativa aplicable.

   No se discute aquí y ahora acerca del concepto "cifra de negocios" (Cfr. A título de mero ejemplo, STS de 20 de diciembre de 2017, rec. 3153/2016 y STS de 8 de junio de 2015, rec. 1819/2014 ), únicamente se discute acerca de si se realizan actividades económicas, por parte de una determinada sociedad, la hoy recurrente, en dos ejercicios concretos, el 2010 y el 2011. Aunque estamos en el Impuesto sobre sociedades, se pretende por la administración aplicar, y ello lo refrenda la sentencia recurrida, el concepto de actividades económicas que rige en otro impuesto, el IRPF, sin haber una habilitación expresa. Es cierto que tanto el IS como el IRPF gravan la renta, pero ello no quiere decir que eso conduzca inexorablemente a su equiparación en el aspecto que nos ocupa. A partir de los ejercicios iniciados el 1 de enero de 2007 no es posible hacer extensivo al IS lo previsto en el IRPF en ese concreto aspecto. Qué duda cabe que se ha producido una ampliación del ámbito de aplicación subjetiva del régimen especial de empresas de reducida dimensión, ampliación que esta Sala considera que es voluntad de legislador y que está en consonancia, puesto que ello se produce simultáneamente, con la derogación del régimen de empresas patrimoniales. Si el legislador quería que a las sociedades de mera tenencia de bienes no se les aplicará el régimen de entidades de reducida dimensión debería haberlo dicho de manera expresa, puesto que su silencio nos lleva a la interpretación que se acaba de apuntar.

   CUARTO. - Contenido interpretativo de esta sentencia.

   La cuestión con interés casacional consiste en "Determinar si, a la luz de la reforma operada en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, con la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión del Capítulo XII del Título VII de dicho texto refundido se puede condicionar a la realización de una verdadera actividad económica por el sujeto pasivo, que habrá de reunir los requisitos previstos en el artículo 27 de la citada Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas , cuando se trate de la actividad económica de alquiler de inmuebles, o, por el contrario, sólo se requiere que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a la establecida por el artículo 108 del mencionado texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades"

   A la luz de la reforma operada en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, con la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión del Capítulo XII del Título VII de dicho texto refundido, hemos de responder que ya no se puede condicionar a la realización de una verdadera actividad económica por el sujeto pasivo, entendiendo por tal la que reúna los requisitos previstos en el artículo 27 de la citada Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas , cuando se trate de la actividad económica de alquiler de inmuebles, de forma que a partir de entonces sólo se requiere que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a la establecida por el artículo 108 del mencionado texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades".

Resolución de las pretensiones de las partes.

Como dijimos en nuestra sentencia 1114/2017 (FD 5º), la "evolución legislativa del Impuesto sobre Sociedades, la finalidad de la supresión del régimen de sociedades patrimoniales y la normativa contenida en el Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades de 2004 vigente en 2010 y 2011 no avalan el establecimiento de distinciones en función de su objeto social o de cualquier otra circunstancia a la hora de acogerse a los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión previstos en los artículos 108 y ss, incluida la aplicación de un tipo de gravamen inferior al general previsto en el artículo 114 TRLIS. Menos aun cuando la exigencia se basa en una norma ( artículo 27.2 Ley 35/2006, de 28 de noviembre), solo aplicable a los rendimientos obtenidos por personas físicas que desarrollen una actividad empresarial por cuenta propia, sin que resulte admisible una interpretación analógica para aplicarla a las personas jurídicas.- Por lo demás, (...), ni siquiera el artículo 53 del TRLIS, que regula el régimen de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas remite al artículo 27.2 LIRPF y tampoco prevé requisito complementario alguno para que las sociedades dedicadas a dicha actividad puedan acogerse al mismo".

A la vista de todo cuanto se ha dicho, debemos hacer los siguientes pronunciamientos:

1. Declarar haber lugar al recurso de casación interpuesto por la procuradora doña Elena González, en representación de Servando y Carrillo, S.L., asistida por el letrado don Kleiner López Hernández, contra la sentencia dictada el 22 de diciembre de 2017 por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, sede de Santa Cruz de Tenerife, sentencia que se casa y anula a los efectos de lo que seguidamente se resuelve, y ello porque la sentencia de la Audiencia Nacional impugnada en esta sede establece un criterio contradictorio con el de nuestra sentencia 1114/2019.

2. Enjuiciar el proceso seguido en la instancia y, declarando que la sociedad Servando Carrillo S.L. si tiene derecho a aplicarse los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión, y por tanto esta, si tiene derecho a la aplicación del tipo reducido legalmente previsto referidos en los artículos 108 del Real Decreto Legislativo 2004 de 05 de marzo .

Pronunciamiento sobre costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no apreciarse mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración expresa de condena en dicho concepto en lo que se refiere a las causadas en este recurso de casación. Y respecto de las causadas en el procedimiento seguido en la Sala de la Audiencia Nacional, dado el contenido de esta sentencia, cada parte abonará las causadas a su instancia y las comunes por mitad.