ATS, 13 de Diciembre de 2019

La Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, con fecha 14 de febrero de 2019, por la que desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de Pricewaterhousecoopers Auditores S.L (en adelante, PWC) contra la resolución del Secretario General Técnico, por delegación del Ministro de Economía, Industria y Competitividad, de 30 de mayo de 2017, desestimatoria del recurso de alzada promovido contra la previa resolución sancionadora de la Presidencia del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (en adelante, ICAC), de 26 de febrero de 2016.

En la mencionada resolución del ICAC se impuso a la citada entidad dos sanciones de multa -de 119.908 euros y de 149.885 €- como corresponsable (junto con su socio auditor) de la comisión de dos infracciones graves previstas en el artículo 34.b) del Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas (TRLAC) al haber incurrido en un incumplimiento de las normas de auditoría susceptible de tener un efecto significativo sobre el resultado de su trabajo.

En lo que a este recurso interesa, y en resumen, la Sala de instancia descarta, en primer lugar, la pretendida caducidad del procedimiento sancionador, puesto que la resolución sancionadora se ha notificado dentro del plazo máximo de un año previsto por la normativa aplicable, al haberse producido en el procedimiento dos ampliaciones de plazo por 7 días cada una de ellas (de alegaciones al acuerdo de incoación y de alegaciones a la propuesta de resolución) al amparo del artículo 49 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común (LRJPAC).

Ello supone que el plazo para resolver, concluye la Sala de instancia, se vio ampliado 14 días; resultando que estas ampliaciones al amparo del artículo 49 LRJPAC pueden determinar la inexistencia de caducidad del procedimiento según jurisprudencia del Tribunal Supremo en la que se ha declarado que "No puede aceptarse la interpretación realizada por la actora respecto a que la posibilidad de ampliación de plazos contemplada en el artículo 49 de la Ley 30/1992 no pueda ser aplicada al plazo máximo de duración de un procedimiento. Ni tal exclusión se establece de manera directa y expresa en el precepto señalado (a diferencia de lo que ocurría con anterioridad a la reforma de la Ley operada en 1.999), ni existen razones para deducirla en un análisis sistemático de la Ley. En efecto, la regulación específica para ampliar el plazo máximo de resolución y notificación de un procedimiento en el artículo 42.6 no obsta a la aplicación de la previsión genérica del artículo 49 al mismo supuesto, teniendo ambos preceptos un alcance diferente (...)".

En lo concerniente a la pretendida vulneración del principio de legalidad sancionadora, la Sala de lo Contencioso-administrativo trae a colación el ATC 70/2006, de 27 de febrero, que inadmitió el recurso de inconstitucionalidad planteado en relación con el artículo 16.2.c) de la derogada Ley de Auditoría de Cuentas de 1988 -"El incumplimiento de las normas de auditoría que pueda causar perjuicio económico a terceros o a la empresa o entidad auditada."-, precedente del actual artículo 34.1.b) TRLAC -"El incumplimiento de las normas de auditoría que pudiera tener un efecto significativo sobre el resultado de su trabajo y, por consiguiente, en su informe."-, al entender que la norma cumplía con los condicionamientos que derivan del principio de legalidad en su vertiente formal y material. Se ponía de relieve en la citada STC que el tipo definido en el citado artículo 16 LAC de 1988 incluye el núcleo esencial de la infracción "al describir la conducta del auditor, que integrará el tipo cuando incumpla las obligaciones propias de su profesión, obligaciones que vienen delimitadas con carácter general en el artículo 5 de la citada Ley, en el artículo13 del Reglamento de desarrollo de la misma (RD 1636/1990, de 20 de diciembre), así como en las Normas Técnicas de Auditoría aprobadas mediante Resolución del ICAC de 19 de enero de 1991 y debidamente publicadas en el Boletín Oficial del ICAC", cuando dicho incumplimiento pueda generar un perjuicio económico a terceros o a la propia empresa auditada.

Añade la sentencia recurrida que, además, PWC ya recibió respuesta sobre esta cuestión en la STS de 6 de noviembre de 2013 (RC 4540/2010) en la que se descartó que el citado precedente (artículo 16 LAC de 1988) constituyese una remisión en blanco pues "pues predetermina elementos esenciales de la conducta, como lo es el perjuicio económico a los sujetos que especifica, y efectúa una remisión a las normas técnicas de auditoría, lo que entra dentro de la colaboración admisible del reglamento en la definición de la conducta típica. Así lo hemos dicho en reiteradas ocasiones, tal como indica la Sala de instancia, y hemos de mantener dicha doctrina sobre la predeterminación legal del contenido básico de la conducta infractora por parte del artículo 16.2.c) de la Ley de Auditoría de Cuentas (...)"; lo que fue confirmado en el citado ATC de 27 de febrero de 2006.

En este caso, continúa razonando la Sala de instancia, el artículo 34.1.b) TRLAC contiene el núcleo duro de la infracción que consiste en el incumplimiento de las normas de auditoría; normas, se señala en la sentencia, que son "técnicas, públicas y publicadas, que la entidad recurrente, por su especial cualificación en este ámbito singularmente regulado, no puede desconocer y por tanto es evidente que no estamos ante un tipo infractor construido sobre una remisión en abstracto o indeterminada a los reglamentos, lo que no es posible ni siquiera en el ámbito sancionador administrativo en el que el principio de legalidad sancionadora no es tan riguroso como en el penal". Desde esta perspectiva recuerda la Sala que el carácter normativo de las normas técnicas de auditoría (NTA) ha sido respaldado por jurisprudencia constitucional y del Tribunal Supremo, constante y consolidada; y no constituyen meros principios y prácticas gremiales como se alega por la recurrente.

En definitiva, " en lo que interesa al caso y sin necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad ante el TC, ha de concluirse, terminantemente, que la infracción está suficientemente definida por el propio legislador y es dentro de esa determinación legislativa donde no se produce indeterminación contraria a la exigencia de lex certa, cuestión distinta a la de si han existido o no los concretos incumplimientos de las NTA que se imputan a la recurrente, incumplimientos que se desarrollan en la resolución sancionadora y que posteriormente se valoran en la presente".

Rechaza también la sentencia la denunciada infracción del derecho comunitario como consecuencia de la sujeción simultánea al control de calidad -actuación preventiva de la que, según la recurrente, no puede derivar un procedimiento sancionador- y al expediente sancionador por los mismos hechos. Sobre este particular la sentencia, teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 29 de la Directiva 2006/43/CE y los artículos 2, 28 y 30 TRLAC, señala que si bien es cierto que ambos controles (el de calidad y el técnico) responden a distinta finalidad, ello no implica que las actuaciones de control de calidad no se extiendan sobre la regularidad de la actuación auditora, sin que pueda excluirse que en el curso de ese control de calidad se evidencien hechos indiciarios que den lugar al correspondiente expediente sancionador. Ambos controles, según las recomendaciones del derecho europeo, se enmarcan en la actividad de control propia de la supervisión pública que puede conducir al ejercicio de la potestad sancionadora.

También en lo que interesa a este recurso, la sentencia de la Audiencia Nacional desestima la pretendida vulneración del derecho a utilizar los medios de prueba pertinentes para la defensa, pues las alegaciones se reconducen a cuestionar la valoración de la prueba; cuestión distinta a la alegación y aportación de pruebas que ha sido respetada en el procedimiento. Desestima, asimismo, las alegaciones relativas a falta de motivación de la resolución sancionadora, señalando que su sola lectura evidencia la confusión entre falta de motivación y discrepancia con la misma.

Notificada la sentencia, el procurador D. Joaquín de Diego Quevedo, en nombre y representación PWC, ha preparado recurso de casación contra la mencionada sentencia denunciando la infracción, en primer lugar, de los artículos 42.6) y 49 LRJPAC y del artículo 89 del Real Decreto 1517/2011, de 31 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento de Auditoría de Cuentas (RAC) en relación con la alegada caducidad del procedimiento sancionador.

En segundo lugar, alega la infracción de los artículos 129.1 y 3 LRJAP y 25 de la Constitución Española (CE), toda vez que el artículo 34 b) TRLAC que tipifica la infracción por la que ha sido sancionada se remite a las normas técnicas de auditoría, vulnerando el principio de legalidad en sentido formal y material. En este sentido, denuncia asimismo la infracción de la jurisprudencia constitucional que cita, puesto que se realiza una remisión en bloque que no cumple con el requisito de predeterminación normativa, sin que puedan calificarse las NTA como normas reglamentarias.

Se consideran, asimismo, infringidos los 74.2, 76 y 77 RAC y el artículo 29 de la Directiva 2006/43/CE, de 17 de mayo, que regula la Auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, porque los mismos hechos que se consideran constitutivos de infracción administrativa son, simultáneamente, incluidos en un plan de mejora presentado por PWC, no estando prevista su sanción sino cuando transcurrido un año no se hubiera desarrollado este plan de mejora.

Finalmente, denuncia la infracción del artículo 24.2 CE y del artículo 60.3 LJCA, en relación con los artículos. 283 y 347.1 LEC -y la jurisprudencia que cita- por vulneración del derecho a servirse de los medios de prueba necesarios para la defensa, siendo estos pertinentes y útiles; porque la Sala rechazó las pruebas testifical y pericial (ratificación) propuestas por improcedentes e innecesarias pese a que no hubo oposición por el Abogado del Estado. Considera asimismo que se ha infringido los artículos 62 LJCA -por ausencia de ofrecimiento del trámite de conclusiones- y el artículo 67 LJCA en relación con el artículo 218 .2 LEC por falta de motivación de la sentencia que rechaza su pretensión sobre la ausencia de predeterminación normativa y de motivación de la resolución sancionadora de forma apodíctica.

Por lo que concierne a la justificación del interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia alega, en primer lugar, la concurrencia de la presunción prevista en el artículo 88.3.d) LJCA, con arreglo a lo dispuesto en el ATS de 25 de junio de 2018 que admite la concurrencia de esta presunción respecto de resoluciones dictadas por el ICAC.

En segundo lugar, invoca la concurrencia de la presunción prevista en el artículo 88.3.a) LJCA pues la desestimación de la caducidad se hace mediante una interpretación del artículo 49 LRJPAC que carece de respaldo jurisprudencial pues "No hay jurisprudencia que interprete que la ampliación de los plazos parciales para cumplimentar algún trámite acordada por el instructor del expediente administrativo, suponga una ampliación tácita (sin necesidad de resolución expresa motivada) del plazo máximo para resolver y notificar la resolución al interesado". Desde esta perspectiva interesa un pronunciamiento de este Tribunal a fin de aclarar si la ampliación del plazo máximo de duración del procedimiento debe hacerse de forma expresa o si pueden entenderse implícita en la resolución adoptada por la instructora que acuerda ampliar el plazo para el cumplimiento de un trámite.

Alega, asimismo, la concurrencia del supuesto previsto en el artículo 88.2.d) LJCA puesto que se ha cuestionado la constitucionalidad del artículo 34, b) TRLAC por considerar que vulnera el principio de legalidad sancionadora, en sentido material y formal recogido en los artículos 129 LRJAP y 25 CE, sin que las razones ofrecidas en la Sentencia para no plantearla resulten consistentes, debiendo ser esclarecida la adecuación del artículo 34.b) TRLAC (y su equivalente, idéntico, en la vigente Ley 22/2015) a la Constitución.

Considera, también, que concurre la presunción prevista en el artículo 88.2.f) LJCA, por infracción del derecho europeo, pues la dualidad de las actuaciones supervisoras - actuaciones de control técnico (encaminado a examinar el cumplimiento de la normativa de auditoría y, en su caso, sancionar) y actuaciones el control de calidad (dirigido a la formulación de recomendaciones de mejora)- recogida en el artículo 28 TRLAC, desarrollado en los artículos 74.2, 76 y 77 RAC, adapta a nuestro ordenamiento interno lo dispuesto en el artículo 29 de la Directiva 2006/43/CE al respecto, sin que el Tribunal de instancia haya considerado procedente plantear la cuestión prejudicial al TJUE, entendiendo que la normativa española permite sancionar por los mismos hechos que, tras un control de calidad, son objeto de recomendaciones de mejora.

Desde esta perspectiva considera que es necesario un pronunciamiento sobre si pueden iniciarse dos procedimientos (de control y de calidad) por los mismos hechos, o si, habiéndose iniciado un procedimiento de control de calidad, debe atenderse el plazo establecido para observar las recomendaciones para verificar si estas se han cumplido o no y, en este último caso, sancionar el incumplimiento.

Invoca finalmente el supuesto previsto en el artículo 88.2.a) LJCA por lo que se refiere a la apertura del trámite de conclusiones, al entender que la sentencia infringe la jurisprudencia sentada en las SSTS que trae a colación y en las que se observa que la sola petición del demandante (se haya practicado o no prueba) determina la concesión del trámite de conclusiones. Esta cuestión, además, trasciende del caso objeto del pleito.

La Sala de instancia tuvo por preparado el recurso por auto de 4 de abril de 2019, ordenando el emplazamiento de las partes para su comparecencia dentro del plazo de treinta días ante esta Sala, así como la remisión de los autos originales y del expediente administrativo.

Se ha personado ante esta Sala en calidad de parte recurrente el procurador D. Joaquín de Diego Quevedo, en representación de Pricewaterhousecoopers Auditorías S.L.

Se ha personado en calidad de parte recurrida y en la representación que legalmente ostenta el Abogado del Estado que, con ocasión al trámite conferido para la personación, ha manifestado su oposición a la admisión del recurso de casación.

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Fernando Roman Garcia, Magistrado de la Sala.

Con carácter previo a la determinación de la cuestión litigiosa y del interés objetivo casacional para la formación de jurisprudencia que aquélla pudiera revestir, conviene dejar constancia de que el escrito de preparación del recurso de casación contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia que se recurre cumple, desde una perspectiva formal, con los especiales requisitos que exige el artículo 89.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA), con los matices que seguidamente se exponen.

En efecto, por lo que concierne a la denunciada infracción de las normas y la jurisprudencia sobre la práctica de la prueba (en relación con el derecho al uso de medios de prueba pertinentes para la defensa), no se argumenta en absoluto sobre el posible interés casacional objetivo que pudiera revestir la cuestión planteada; cuestión que, finalmente, queda reducida a una mera discrepancia con la inadmisión de determinados medios de prueba.

En una línea similar debemos descartar el análisis de la pretendida infracción del artículo 62 LJCA, puesto que la justificación de la concurrencia del interés casacional objetivo invocado resulta en este punto insuficiente, de acuerdo con lo que hemos sostenido ya en numerosas ocasiones en relación con la argumentación que se exige al recurrente cuando invoca los supuestos previstos en las letras a) y c) del artículo 88.2 LJCA, [vid. entre otros, AATS de 25 de enero de 2017 ( RCA 15/2016), de 24 de mayo de 2017 ( RQ 211/2017) o de 22 de noviembre de 2018 ( RCA 5674/2018)].

Descartadas las infracciones anteriores, y respecto de aquellas que sí cumplen los requisitos establecidos en la LJCA, conviene recordar que la sentencia recurrida confirma la sanción impuesta a la recurrente por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, rechazando las alegaciones relativas a la caducidad del procedimiento, a la vulneración del principio de legalidad sancionadora y a la infracción del derecho europeo derivada de la utilización simultánea de dos procedimientos que responden a finalidades diferentes. Estas pretendidas infracciones, como se ha visto en los antecedentes de hecho de esta resolución, son las que la recurrente reproduce en su escrito de preparación del recurso de casación, al considerar, en resumen, que se requiere un pronunciamiento sobre los requisitos para ampliar los plazos de determinados trámites y su repercusión en el plazo total de duración del procedimiento; sobre la necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad respecto del tipo infractor previsto en el artículo 34.b) TRLCA y sobre la sujeción simultánea a control de calidad y al expediente sancionador por los mismos hechos sin esperar a verificar si se han cumplido los eventuales requerimientos de mejora.

Planteada la controversia en los términos, y descartadas las infracciones denunciadas sobre las que no se ha cumplido la carga que exige el artículo 89.2.f) LJCA, nos corresponde ahora determinar si la cuestión suscitada se encuentra revestida de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia. Desde esta perspectiva no es posible obviar que PWC invoca la presunción de interés casacional objetivo prevista en el 88.3.d) LJCA que, efectivamente, concurre tal como hemos declarado, entre otros, en los AATS de 25 de junio de 2018 (RCA 2200/2018) y 21 de junio de 2019 (RCA 2101/2019).

Sin embargo, hemos manifestado también en múltiples ocasiones que la citada presunción, así como la contemplada en el artículo 88.3.a) LJCA (asimismo invocada por la recurrente), no es absoluta pues el propio artículo 88.3 in fine LJCA permite inadmitir (mediante "auto motivado") los recursos inicialmente beneficiados por la misma cuando este Tribunal Supremo " aprecie que el asunto carece manifiestamente de interés casaciones objetivo para la formación de jurisprudencia"; entendiendo por asunto no tanto el tema litigioso de la instancia, globalmente considerado, sino el que la propia parte recurrente plantea en su escrito de preparación.

La carencia manifiesta de interés casacional a la que alude el citado precepto implica que debe ser claramente apreciable sin necesidad de complejos razonamientos o profundos estudios del tema litigioso y ello ocurre, por ejemplo, cuando se anuda el interés casaciones alegado a infracciones normativas circunscritas a las concretas vicisitudes del caso litigioso sin trascender a cuestiones dotadas de un mayor contenido de generalidad o con posible proyección a otros litigios -en el mismo sentido, ATS de 6 de marzo de 2017 (RCA 150/2016) ATS de 2 de noviembre de 2018 (RCA 4141/2018)-.

Pues bien, aplicando las premisas anteriores al presente caso, debemos concluir que las cuestiones planteadas y las alegaciones desplegadas en el escrito de preparación en lo concerniente a las dos primeras infracciones denunciadas deben tildarse de manifiestamente carentes de interés casacional puesto que bien se anudan a las vicisitudes concretas del caso, bien suscitan cuestiones que ya han sido solventadas y que no requieren de un nuevo pronunciamiento.

En efecto, por lo que respecta a la caducidad del procedimiento sancionador, la cuestión ha sido ya resuelta por esta Sala en el sentido de entender que las ampliaciones de plazo decretadas por el instructor del procedimiento al amparo del artículo 49 LRJPAC tienen incidencia en la duración del plazo total del procedimiento, por lo que pueden ser determinantes de la no caducidad de aquél. No concurre, por tanto, la falta de jurisprudencia alegada, ni pretende la recurrente que esta Sala matice o precise dicha jurisprudencia. A lo anterior se añade que lo realmente buscado por la recurrente en casación no es tanto aclarar la incidencia de las ampliaciones de plazo acordadas por el instructor en la eventual caducidad del procedimiento, sino determinar si dicha ampliación del plazo máximo debe hacerse de forma expresa o puede entenderse implícita en las resoluciones que acordaron la ampliación del trámite de alegaciones. Cuestión esta que no relevante en la decisión adoptada.

A idéntica conclusión de manifiesta carencia de interés casacional ha de llegarse respecto de la alegada concurrencia de la circunstancia contemplada en el artículo 88.2.d) LJCA que la recurrente proyecta sobre la pretendida infracción del principio de legalidad sancionadora. En la propia sentencia recurrida se pone de manifiesto que el Tribunal Constitucional, mediante ATC de 27 de febrero de 2016, inadmitió el recurso de amparo formulado contra sanción amparada en el artículo 16.2.c) de la derogada Ley 19/1998 de Auditoría de Cuentas que constituye el precedente directo del precepto por el que ahora ha sido sancionada la recurrente. En el citado ATC se ponía de manifiesto que la tipificación del incumplimiento de las normas de auditoría no vulnera el artículo 25.1 CE, pues la remisión efectuada por la Ley no puede calificarse de independiente o no subordinada a la Ley. Admitía el Tribunal Constitucional -así como la posterior STS de esta Sala Tercera resolviendo el recurso interpuesto también por la hoy recurrente [ STS de 6 de noviembre de 2013 (RC 4540/2010)]- que una formulación como la utilizada en la Ley de Auditoría predeterminaba los elementos esenciales de la conducta infractora, especificando las circunstancias (generar perjuicios económicos a terceros o a la propia empresa auditada) que determinan la imposición de la sanción -imposición de sanción que, con arreglo al actual artículo 34.1.b) TRLAC, resulta procedente cuando el incumplimiento de las normas de auditoría pueda tener un efecto significativo sobre el resultado del trabajo y el informe-. En suma, la Sala de instancia motiva de forma adecuada por qué considera improcedente el planteamiento de una cuestión de inconstitucionalidad en relación con el artículo 34.1.b) TRLAC que tipifica como infracción el incumplimiento de las normas de auditoria -normas cuyo carácter reglamentario hemos declarado ya [ STS de 20 de abril de 2016 (RC 3265/2012)]-, sin que pueda apreciarse la concurrencia del supuesto de interés casacional invocado que requiere que la existencia de dudas fundadas sobre la inconstitucionalidad de la norma concernida -vid. en este sentido el ATS de 3 de febrero de 2017 (RCA 319/2016)-.

Una diferente conclusión alcanzamos, sin embargo, respecto de la alegada infracción de los artículos 74.2, 76 y 77 del Reglamento de Auditoría de Cuentas en relación con el artículo 29 de la Directiva 2006/43/CE, de 17 de mayo, que regula la Auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas (teniendo en cuenta que, aunque el artículo 28 TRLAC -que desarrolla los preceptos reglamentarios que la recurrente denuncia como infringidos- ha sido derogado, constatamos que los artículos 52, 53 y 54 de la Ley de Auditoría vigente reproducen su contenido, manteniéndose la proyección futura de la cuestión interpretativa suscitada).

En relación con esta concreta infracción, junto a la invocación del artículo 88.2.f) LJCA -al considerar la recurrente que es necesario un pronunciamiento a título prejudicial por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea-, se añade la alegación general de la presunción del artículo 88.3.d) LJCA, cuya concurrencia ya señalamos en el razonamiento jurídico segundo de esta resolución, sin que pueda descartarse a priori (por ser manifiesta su carencia) la existencia de interés casacional objetivo respecto del interrogante que se suscita en relación con los procedimientos de supervisión de auditores: el procedimiento de control de calidad y el procedimiento sancionador por incumplimiento.

En efecto, el artículo 29 de la mencionada Directiva, relativo a los sistemas de control de calidad, dispone, en lo que aquí interesa que "f) en el alcance del control de calidad, apoyado por la comprobación oportuna de archivos de auditoría seleccionados, deberᎠincluirse una evaluación del cumplimiento de las normas de auditoría y de los requisitos de independencia aplicables, de la cantidad y calidad de los recursos utilizados, de los honorarios de auditoría y del sistema de control de calidad interno de la sociedad de auditoría; g) el control de calidad deberᎠser objeto de un informe en el que figuren las principales conclusiones del control de calidad (...) ; añadiendo que "j) las recomendaciones de los controles de calidad serán seguidas por el auditor legal o la sociedad de auditoría en un plazo razonable. Si no se siguen las recomendaciones mencionadas en la letra j), el auditor legal o la sociedad de auditoría estarán sujetos, en su caso, al sistema de acciones disciplinarias o sanciones mencionado en el artículo 30".

Por su parte, el artículo 30 de la Directiva regula los sistemas de investigación y sanciones y dispone que "1. Los Estados miembros se asegurarán de que existan sistemas efectivos de investigación y sanciones para detectar, corregir y prevenir la ejecución inadecuada de la auditoria legal. 2. Sin perjuicio de los regímenes de responsabilidad civil de los Estados miembros, estos contarán con sanciones efectivas, proporcionadas y disuasivas con respecto a los auditores legales y a las sociedades de auditoría, cuando las auditorías legales no se realicen con arreglo a lo dispuesto con vistas a la aplicación de la presente Directiva".

En relación con lo anterior, la Recomendación de la Comisión, de 6 de mayo de 2008, relativa al control de calidad externo de los auditores legales y las sociedades de auditoría, que la sentencia recurrida trae a colación, dispone que "20. Las conclusiones y resultados de la inspección en las que se basan las recomendaciones, incluidas las relativas al informe de transparencia, deberían comunicarse debidamente al auditor legal o a la sociedad de auditoría inspeccionados, y ser objeto de discusión con ellos, antes de finalizar el informe de inspección. El auditor legal o la sociedad de auditoría inspeccionados deberían disponer de un período no superior a doce meses a partir de la emisión del informe de inspección para tomar medidas con arreglo a las recomendaciones sobre el sistema interno de control de calidad de la sociedad de auditoría. Si el auditor legal o la sociedad de auditoría inspeccionados no siguen debidamente las recomendaciones, la autoridad pública de supervisión debería dar a conocer las principales deficiencias observadas en el sistema interno de control de calidad". En la línea apuntada, se recomienda que los Estados Miembros dispongan de un sistema de supervisión pública en el que puedan adoptarse medidas disciplinarias o imponer sanciones.

La Sala de instancia parte de la premisa de la diferenciación de ambos controles -el de calidad y el técnico- con arreglo a lo dispuesto en el artículo 28 TRLAC según cuyo tenor el control de la actividad de auditoría de cuentas "(...) comprenderá fundamentalmente las actuaciones de control técnico y de control de calidad" -el actual artículo 52 LAC se refiere a investigaciones e inspecciones-; reconociendo que ambos responden a diferentes finalidades, pues en el primer caso el objeto es determinar hechos o circunstancias que puedan suponer la infracción de los dispuesto en la normativa sobre auditoría de cuentas (tal como también se prevé en el actual artículo 53 LAC, y se especifica en el artículo 70 RAC) y, en el segundo, el objetivo es mejorar la calidad de los trabajos de auditoria "(...) principalmente mediante la formulación de requerimientos de mejora" (como prevé, asimismo, el artículo 54 LAC y reitera el artículo 73 RAC) cuyo incumplimiento constituye una infracción autónoma tipificada en el artículo 34.i) TRLAC (actual artículo 73. i LAC).

Considera sin embargo la Sala de instancia que la finalidad del control de calidad no es exclusivamente la de formular requerimientos de mejora y que ambos controles integran la actividad de control o supervisión pública, disponiendo el artículo 90.2 RAC (en el ámbito de la regulación del procedimiento sancionador; en particular, de las actuaciones previas y la prescripción) que "2. Cuando se obtengan indicios fundados y debidamente documentados de infracción en el curso de cualquier actuación de control de la actividad de auditoría de cuentas se podrá iniciar el procedimiento sancionador sin finalizar su tramitación". De ahí que la Sala de instancia entienda que no resulta ajeno al control de calidad que, en el curso de dicho control, se evidencien hechos indiciarios que den lugar al correspondiente expediente sancionador; sin que de la normativa europea y las Recomendaciones se deduzca la desconexión entre el control de calidad y el control técnico, o la imposibilidad de que de que un control de calidad derive en un expediente sancionador. Por esta razón, la sentencia concluye que no resulta procedente plantear una cuestión prejudicial ya que el ordenamiento español se adecúa perfectamente a la normativa comunitaria.

Sin embargo, la lectura de los preceptos en los que la sentencia recurrida fundamenta su conclusión no aboca necesariamente a la conclusión de la Sala; esto es, a la irrelevancia del procedimiento en el que se detecten los eventuales incumplimientos de las normas de auditoría -que es el al fin y al cabo de lo que se trata- y el interrogante suscitado por la actora no carece, en este sentido, de interés casacional. Se trata en efecto de determinar si, iniciado un procedimiento de control de calidad ( inspección) y antes de su finalización (con el preceptivo informe y eventuales requerimientos de mejora) -o finalizado, pero antes de transcurrido el plazo para cumplir las recomendaciones impuestas-, la detección de un posible incumplimiento de las normas de auditoría de cuentas ( lato sensu), puede dar lugar a la incoación de un expediente sancionador por tales hechos.

Una cuestión similar, en cuanto a la necesidad de determinar la relación que se establece entre procedimientos de distinto signo, se suscitó en el RCA 1299/2018, admitido por ATS de 16 de julio de 2018, en el que identificamos como cuestión de interés casacional objetivo la de "precisar si, en el ámbito del procedimiento de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones, resoluciones y acuerdos del Consejo de la Comisión Nacional de la Competencia, regulado en los artículos 41 de la Ley 15/2007, de Defensa de la Competencia, y 42 de su Reglamento de desarrollo (...), resulta conforme a derecho la inclusión, en la resolución que pone fin al mismo, de una declaración expresa de incumplimiento, si ello resultare procedente a la vista del procedimiento, o bien si tal declaración no es conforme a derecho por cuanto prejuzga la resolución que pueda adoptarse en el ulterior procedimiento sancionador que, en su caso, se incoe". Cuestión que ha sido resuelta en STS de 22 de mayo de 2019 en la que hemos declarado, en relación con el alcance e incidencia de la resolución dictada en un procedimiento de vigilancia respecto del posterior expediente sancionador, la plena aplicabilidad de la STS de 8 de mayo de 2018 (RC 527/2016) en el sentido de que "(...) la declaración de cumplimiento o incumplimiento puede ser parcial o completa sin que ello modifique la esencia de la decisión, circunscrita al trámite en el que se produce y con la finalidad de constatar la situación para incentivar el cumplimiento de la obligación, pero sin condicionar la decisión que eventualmente pudiera dictarse en un futuro procedimiento sancionador".

En este caso se trata de aclarar cuál es la relación que se establece entre los procedimientos dirigidos a efectuar un control de calidad -con el objetivo de evaluar los sistemas de control de calidad que incluye, ciertamente, la evaluación del cumplimiento de la normativa reguladora de la actividad de auditoría de cuentas- y aquellos en los que se realiza un control técnico sobre determinados trabajos o aspectos de la auditoría de cuentas -cuyo objetivo es determinar la posible existencia de indicios de incumplimientos de la normativa reguladora de la actividad de auditoría de cuentas-.

Por lo expuesto, en virtud de lo dispuesto en los artículos 88.1 y 90.4 de la LJCA, procede admitir a trámite el recurso de casación preparado por la representación procesal de Pricewaterhousecoopers Auditores S.L. y, a tal efecto, precisamos que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia es la expuesta en el razonamiento jurídico anterior, siendo preciso interpretar los artículos 29 y 30 de la Directiva 2006/43/CE, de 17 de mayo, del Parlamento Europeo y del Consejo relativa a la auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, en relación con el artículo 28 del (derogado) Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas -actuales artículos 52, 53 y 54 de la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas- y con los artículos 70, 73 y 90.2 del Real Decreto 1517/2011, de 31 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento de la Ley de Auditoría de cuentas, así como aquellos otros que la Sala de Enjuiciamiento considere de aplicación.

Conforme a lo dispuesto en el artículo 90.7 de la LJCA, este auto se publicará en la página web del Tribunal Supremo.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 de la LJCA, remitiéndolas a la Sección Tercera de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

La Sección de Admisión