STS 2695/2016, 21 de Diciembre de 2016

En el recurso contencioso administrativo núm. 465/12, seguido ante la Sección Segunda de la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional se dictó sentencia, con fecha 1 de octubre de 2015, cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "Que estimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por Ibérica de Servicios e Inversiones, S.A., y en su nombre y representación el Procurador Sr. Dº Isacio Calleja García, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 27 de septiembre de 2012, debemos declarar y declaramos no ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuencia debemos anularla y la anulamos en cuanto a los intereses devengados por la deuda prescrita, con imposición de costas a la demandada".

Notificada dicha sentencia a las partes, por el Abogado del Estado, en representación de la Administración General del Estado se preparó recurso de casación y, teniéndose por preparado, se emplazó a las partes para que pudieran hacer uso de su derecho ante esta Sala.

El Abogado del Estado, por escrito presentado el 16 de noviembre de 2015, formaliza el recurso de casación e interesa se dicte sentencia por la que se case la sentencia recurrida "y sustituyéndola por otra en la cual se desestime el recurso contencioso administrativo y se confirme la resolución del Tribunal Económico Administrativo en su día impugnada" (sic).

La representación procesal de "IBERICA DE SERVICIOS E INVERSIONES, S.A." formalizó, con fecha 21 de junio de 2016, escrito de oposición al recurso de casación interesando la desestimación de éste y la confirmación de la sentencia recurrida, con imposición de costas a la recurrente.

Por providencia de 5 de septiembre de 2016, se señaló para votación y fallo el 5 de diciembre de 2016, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

La sentencia de instancia señala que la recurrente ante la misma Sala de la Audiencia Nacional sostiene "idéntica argumentación a la esgrimida ante el TEAC, la extinción por prescripción de la deuda tributaria lo que implicaría la existencia de intereses suspensivos. A este argumento se añaden otros relativos al periodo de devengo de los intereses por retraso imputable a la Administración.

El TEAC desestimó la reclamación 2528/2011 relativa a la prescripción de la deuda en concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicio 1990, por lo que, del mismo modo y por los mismos motivos, desestimó la reclamación objeto de autos relativa a los intereses devengados por dicha deuda.

Esta Sala y Sección [de la Audiencia Nacional] ha dictado sentencia el nueve de julio de dos mil quince, en el recurso 466/2012 , en la que conocíamos [la Sala de la Audiencia Nacional] el recurso interpuesto frente a la Resolución del TEAC de 27 de septiembre de 2012, reclamación 2528/2011, relativa a la deuda tributaria que dio origen a la liquidación de intereses que enjuiciamos.

Para una mejor comprensión de los términos en que se plantea la presente controversia, [dice la Sala de instancia] conviene recordar los antecedentes de hecho recogidos en nuestra sentencia de 9 de julio de 2015 :

"1) El 21 de marzo de 1997 se dicta acuerdo de liquidación por el que se determina una deuda tributaria de 1.808.753,15 euros.

2) Interpuesta reclamación económico-administrativa contra dicha liquidación, el TEAC la desestimó mediante resolución de 23 de febrero de 2001.

3) Impugnada dicha resolución ante la Audiencia Nacional, ésta dictó sentencia desestimatoria el 24 de junio de 2004 .

4) La entidad, que desde el principio había solicitado y obtenido la suspensión del acto impugnado, manifestó expresamente ante la Administración el 19 de octubre de 2004 que se aquietaba ante los pronunciamientos de la Audiencia Nacional, salvo en la parte relativa a la eliminación de la desdotación de la provisión por la sociedad Marítima del Musel, respecto de la cual interpuso recurso de casación contra la sentencia de la Audiencia Nacional, que fue desestimado mediante sentencia del Tribunal Supremo dictada el 30 de junio de 2010 .

5) Recibida la sentencia del Tribunal Supremo, la oficina gestora procedió a conceder a la entidad, mediante acuerdo de 1 de diciembre de 2010, nuevo plazo de ingreso de la deuda en periodo voluntario.

6) Disconforme con el referido acuerdo, la entidad presentó incidente de ejecución ante la Audiencia Nacional, por entender que el derecho de cobro estaba prescrito, siendo inadmitido el incidente mediante providencia de 27 de enero de 2011.

7) Contra dicha providencia la entidad interpuso recurso de reposición, que fue desestimado mediante auto de 28 de febrero de 201, en el que se establecía que, habiéndose dictado sentencia desestimatoria y declarándose en ella que el acto impugnado era conforme a Derecho, correspondía a la Administración autora del mismo su ejecución, a la que deberían plantearse las alegaciones que la parte efectuaba en su escrito.

8) A la vista de ello, la entidad interpuso el 7 de abril de 2011 reclamación económico-administrativa, solicitando que se declarase prescrito el derecho de la Administración al cobro de la deuda tributaria en la parte de la deuda que no fue objeto del recurso de casación.

9) La citada reclamación fue desestimada en virtud del acuerdo del TEAC que ahora es objeto de impugnación en este recurso".

A continuación razonaba la referida sentencia:

"Para alcanzar tal conclusión partimos de las siguientes premisas, que no han sido discutidas por las partes: en primer lugar, que la única cuestión objeto del recurso de casación fue la referida a la eliminación de la desdotación de la provisión de la sociedad Marítima del Musel; y, en segundo término, que la entidad presentó el 19 de diciembre de 2004 un escrito ante la Administración aquietándose expresamente ante el resto de los pronunciamientos de la Audiencia Nacional.

A partir de estas premisas debemos hacer las siguientes consideraciones:

1) En primer lugar que, una vez dictada sentencia por la Audiencia Nacional, la suspensión de la ejecutividad del acto confirmatorio de la liquidación impugnada, sólo pervivía respecto de la parte de la liquidación que fue objeto del recurso de casación, pues, en relación a ese concreto extremo, la suspensión acordada y mantenida jurisdiccionalmente impedía a la Administración desplegar su potestad para ejercitar su derecho de cobro.

2) En cuanto al resto de la liquidación que no fue objeto del recurso de casación, la sentencia de la Audiencia Nacional produjo el agotamiento de la referida medida cautelar, debiendo considerarse contrario a la naturaleza y finalidad de ésta el criterio en virtud del cual se pretende su extensión temporal más allá de aquella sentencia respecto del resto de los aspectos de la liquidación que quedaron definitivamente fijados por el aquietamiento expreso de la entidad.

3) Agotada la medida cautelar en la parte de la liquidación no recurrida en casación, surgió para la Administración la posibilidad de solicitar la ejecución provisional de la sentencia en cuanto a esta parte de la liquidación, sin carga ni coste adicional alguno, al haber expresado la entidad su aquietamiento o conformidad con la misma.

4) El aprovechamiento de esta posibilidad era obligado para la Administración. Nuestro ordenamiento constitucional reconoce a la Administración unas potestades ordenadas a la finalidad de servir a los intereses generales y ello implica que aquéllas deben ser ejercitadas en la medida en que tal ejercicio redunde en bien del interés general y, además, que tal ejercicio debe hacerse tempestivamente, esto es, en el tiempo oportuno, evitando dilaciones o demoras innecesarias que resulten perjudiciales para el interés general.

5) Por tanto, una vez manifestada la postrera conformidad del sujeto pasivo con una parte de la deuda tributaria liquidada tras la sentencia de la Audiencia Nacional, la Administración pudo y debió solicitar de ésta la ejecución provisional de la sentencia en esa parte de la liquidación no recurrida en casación. A partir de ese momento, comenzó a correr el plazo de prescripción de su derecho de cobro respecto de esa parte de la deuda liquidada.

6) Habiendo transcurrido más de cuatro años desde que la Administración pudo y debió ejercitar su derecho de cobro de la parte de la deuda definitivamente determinada hasta el momento en que concedió al sujeto la posibilidad de nuevo ingreso de la deuda en periodo voluntario cabe apreciar la prescripción invocada por la parte actora."

Con fundamento en tales razonamientos y demás plasmados en la repetida sentencia, el fallo de la misma fue estimatorio:

"ESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurar Don Isacio Calleja García, en nombre y representación de IBERICA DE SERVICIOS E INVERSIONES, S.A., contra el indicado acuerdo del TEAC, dictado el 27 de septiembre de 2012, con imposición de costas a la parte demandada.

La deuda de la que derivan los intereses objeto de autos, se extinguió por prescripción en los términos expuestos en la anterior sentencia".

A continuación, la sentencia de instancia, en el fundamento jurídico tercero, se pronuncia en los siguientes términos:

El artículo 25 de la Ley 58/2003 establece:

"1. Son obligaciones tributarias accesorias aquellas distintas de las demás comprendidas en esta sección que consisten en prestaciones pecuniarias que se deben satisfacer a la Administración tributaria y cuya exigencia se impone en relación con otra obligación tributaria.

Tienen la naturaleza de obligaciones tributarias accesorias las obligaciones de satisfacer el interés de demora, los recargos por declaración extemporánea y los recargos del período ejecutivo, así como aquellas otras que imponga la ley."

El artículo 58 de la Ley 230/1963 determinaba:

"2. En su caso, también formarán parte de la deuda tributaria:...El interés de demora..."

Los intereses suspensivos se devengan, en la regulación de 1963, en los supuestos de aplazamiento del pago de la deuda, por aplicación del artículo 61.4 de dicha norma.

En ambos textos legales, y aún cuando la Ley de 1963 no lo estableciese expresamente, los intereses, tanto suspensivos como de demora, son obligaciones accesorias a la cuota tributaria que constituye la deuda principal.

El artículo 69 de la Ley 58/2003 dispone:

"3. La prescripción ganada extingue la deuda tributaria."

Efecto, éste, también predicable de la prescripción en la Ley 260/1963.

Extinguida por prescripción la deuda principal, también quedan extinguidas las obligaciones accesorias, entre los que se encuentran los intereses suspensivos, como, sin lugar a dudas resulta del artículo 26 de la Ley 58/2003 :

"1. El interés de demora es una prestación accesoria que se exigirá a los obligados tributarios y a los sujetos infractores como consecuencia de la realización de un pago fuera de plazo o de la presentación de una autoliquidación o declaración de la que resulte una cantidad a ingresar una vez finalizado el plazo establecido al efecto en la normativa tributaria, del cobro de una devolución improcedente o en el resto de casos previstos en la normativa tributaria."

No existiendo deuda tributaria al haberse extinguido por prescripción de la acción del derecho al cobro de la misma, y, consecuentemente, no existiendo obligación de pago, no puede haber lugar a liquidación de intereses.

La consecuencia de lo razonado anteriormente, es la anulación de la liquidación de intereses impugnada, en relación a la deuda declarada prescrita.

Añade la recurrente dos argumentos más en apoyo de su pretensión de anulación de la liquidación de intereses que nos ocupa. Son motivos de anulación y no pretensiones nuevas, por lo que pueden ser esgrimidos ante esta Sala, aún cuando no se expusieron ante el TEAC. Estos motivos son:

1. Del cómputo de intereses han de excluirse los periodos en los que la Administración excedió los plazos legalmente previstos para resolver.

   Esta regulación se contiene en el artículo 26.4 de la Ley 58/2003 , sin que tal previsión existiera en la Ley General Tributaria de 1963; por tal razón, reiteradamente se ha afirmado por los Tribunales de Justicia, que tal régimen solo es aplicable a los intereses devengados con posterioridad a la entrada en vigor de la Ley 58/2003, dado el principio general de irretroactividad de las Leyes, y el contenido de la disposición transitoria primera 2 de la propia Ley, que expresamente declara la irretroactividad de los apartados 4 y 6 del artículo 26 a los procedimientos, escritos y solicitudes que se inicien o presenten con anterioridad a la vigencia de la Ley (a sensu contrario). Los periodos a los que la recurrente atribuye los retrasos administrativos, son anteriores a la Ley de 2003, por lo que la regulación del artículo 26.4 no le son aplicables.

   La construcción doctrinal que se realiza en la demanda sobre la naturaleza resarcitoria de los intereses y los efectos de la mora del acreedor, no justifican la exclusión de la regulación legal contenida en la LGT de 1963, en la que los intereses suspensivos y moratorios se devengan desde criterios objetivos, justificados por un retraso en el ingreso de la deuda tributaria debida y el correlativo perjuicio para el Erario causado por tal retraso, sea este imputable al deudor o al acreedor, pues el parámetro de la Ley de 1963 no lo era el elemento subjetivo de la imputación del retraso, sino el objetivo del retraso en el ingreso de una deuda tributaria debida.

2. Aplicación del artículo 26.6 de la Ley 58/2003 .

   Este precepto dispone: "No obstante, en los supuestos de aplazamiento, fraccionamiento o suspensión de deudas garantizadas en su totalidad mediante aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o mediante certificado de seguro de caución, el interés de demora exigible será el interés legal." Pues bien, lo razonado anteriormente es igualmente aplicable a esta cuestión. La irretroactividad de esta norma a los procesos comenzados con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley de 2003 se encuentra expresamente establecida en la citada disposición transitoria primera 2.

   Dados los términos del suplico de la demanda, el presente recurso es estimatorio, en cuanto ha de anularse la liquidación de intereses impugnada, declarando extinguidos los correspondientes a la deuda tributaria declarada prescrita en nuestra sentencia de nueve de julio de dos mil quince, recurso 466/2012 " (sic).

   SEGUNDO .- El Abogado del Estado fundamenta su recurso de casación en un único motivo que formula al amparo del artículo 88.1.d) LJCA, por infracción de los artículos 91, 104 y 132 de la misma Ley, así como de la jurisprudencia contenida en las sentencias de 5 de febrero de 2015 (casación 753/2014), 20 de junio de 2011, 1 de julio de 2013, 5 de febrero y 9 de marzo de 2015, entre otras (sic).

   El Abogado del Estado reproduce los fundamentos cuarto y quinto de la sentencia que impugna y, en su desarrollo argumental aduce, en síntesis: una liquidación tributaria supone la existencia de una sola relación jurídico-tributaria y una sola deuda tributaria que no se puede "trocear" (sic), mencionado lo establecido en los artículos 58, 17, 18, 19, 20, 21 y 22 LGT; el objeto del recurso de casación, en su día interpuesto, fue la sentencia de la Audiencia Nacional y no una parte de una liquidación; la Administración solo puede y debe ejecutar cuando la sentencia es firme y se le comunica por la Sala dicha firmeza, citando en apoyo de su tesis los artículos 104 LJCA y 118 CE, así como la STS de 5 de febrero de 2015, recordando lo que dice en su fundamento jurídico quinto; la Administración ni puede ni debe ejecutar cuando la liquidación está suspendida, aunque haya sentencia definitiva; la ejecución provisional no era procedente, ni era obligatoria para la Administración; no hay prescripción porque estaba suspendida la liquidación y esta suspensión afecta a toda ella, sin que sea posible "prescribir en parte sí y en parte no" (sic); y, en fin, tanto el interés general como elementales razones prácticas aconsejan el mantenimiento de su tesis que es que "se impida el troceo de liquidaciones al abur de las pretensiones del obligado tributario".

   TERCERO .- La parte recurrida, en su escrito de oposición señala que son premisas básicas tomadas en consideración por la sentencia de instancia que la única cuestión controvertida en casación fue la referida a la eliminación de la desdotación de la provisión de la sociedad Marítima del Musel; y que la sociedad presentó, con fecha 19 de diciembre de 2004 un escrito ante la Administración tributaria, a través del cual le informaba de que se aquietaba expresamente al resto de los pronunciamientos de la Audiencia Nacional (sic).

   Y, en sus alegaciones concretas de oposición al recurso señala que el Abogado del Estado en su primer apartado se limita a la referencia a la sentencia impugnada y a la sentencia de la Audiencia Nacional de 9 de julio de 2015, en la media en que esta última hace referencia a las vicisitudes de la ejecución de la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de junio en lo que se refiere al principal de la deuda; así como a la sentencia de 1 de octubre de 2015, objeto del presento recurso; y en el segundo apartado simplemente se afirma la consideración de que la sentencia es errónea, no ajustada a derecho y contraria a los intereses generales. A partir del tercero el Abogado del Estado desarrolla, realmente, su motivo de casación. En primer lugar, advierte de que en el desglose se invocan más preceptos que los mencionados en el encabezamiento y de que, como denominador común, la cita de jurisprudencia no se ajusta a la técnica casacional porque no justifica la identidad o semejanza entre los casos resueltos, que, en todo caso, no concurren; contradicen la interpretación que sustenta la Administración las normas aplicables de la LGT y del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimiento de aplicación de los tributos que establecen y permiten diversos supuestos de desagregación de la obligación tributaria; no existe regulación específica respecto de las liquidaciones que puedan y deban dictarse en la fase de ejecución de sentencias, pero a la vista de la regulación general no puede concluirse que no sea posible la desagregación de la liquidación; no ha resultado controvertida la naturaleza del recurso de casación; no puede entenderse infringido el artículo 104 LJCA porque este precepto se refiere a la ejecución definitiva y de lo que se trata es de la ejecución provisional de sentencias recurridas en casación; en relación con la infracción de los artículos 91 y 132 LJCA, la tesis del Abogado del Estado viene a suponer el reconocimiento de la dejación discrecional de su autotutela en un supuesto en que ningún impedimento tenía para el ejercicio de su potestad; a diferencia de las potestades que no son renunciables, el particular, en su actuación, puede decidir el alcance de la tutela cautelar, como derecho ejercitable, modificable o renunciable; y, por último, frente a lo que sostiene la Administración recurrente, argumenta que la sentencia de instancia no afecta al interés general.

   CUARTO .- Como señalamos en nuestra sentencia resolutoria del recurso de casación 2965/2015, seguido entre las mismas partes, para decidir sobre la referida cuestión, debe tenerse en cuenta la jurisprudencia de esta Sala que se sintetiza en los siguientes puntos.

   A.- La prescripción del derecho a liquidar por parte de la Administración y la del derecho a exigir el pago de la deuda tributaria ya liquidada son dos modalidades de la prescripción conceptualmente distintas, pero que, de una parte tienen elementos comunes, y, de otra, tienen una especial relación entre ellas.

1. Como elemento común figura el plazo de prescripción, que en ambos casos es el de cuatro años, y el fundamento, que en una y otra modalidad es el de la necesidad de dar estabilidad a las relaciones jurídicas, aplicando el principio de seguridad jurídica, ante la presunción de abandono que supone que el titular del derecho subjetivo que no ejercita el mismo durante un plazo determinado. Por lo tanto, el fundamento de la prescripción en Derecho Tributario es el mismo que el que inspira la regulación de esta institución en el Derecho Privado ( artículos 1930 y 1961 del Código Civil).

2. Como muestra de la especial relación entre la prescripción del derecho a liquidar y la prescripción del derecho a exigir el pago de la deuda tributaria liquidada, el Tribunal Supremo ha resaltado que si prescribiera la acción para exigir el pago (acción recaudatoria), por no haberse iniciado la vía de apremio o por haberse paralizado ésta, también se produciría la extinción del derecho a determinar la deuda tributaria (derecho a liquidar), por carencia de objeto, y, viceversa, la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria dejaría sin sentido a la acción recaudatoria, aunque ésta no hubiera prescrito. En este sentido, Sentencia de 18 de junio de 2004 (recurso de casación 6809/99), cuya doctrina ha sido reiterada en otras posteriores, como las de 19 de junio 2008 (recurso de casación para la unificación de doctrina 265/04); 5 de julio de 2010 (recurso de casación 725/05) y 27 de enero de 2011 (recurso de casación 3333/06).

3. Se han de tener en cuenta la distinta eficacia de los distintos actos interruptivos de la prescripción, según se trate de la relativa a la determinación de la deuda tributaria o de su exigencia, extremo éste sobre el que se han pronunciado las Sentencias de esta Sala de 18 de junio de 2004 (recurso de casación 6809/1999), invocada por la parte recurrente y la de 19 de junio de 2008 (recurso de casación para la unificación de doctrina 265/2004).

   B.- La solicitud de suspensión de ejecución de la liquidación supone que la misma se considere preventivamente otorgada, según criterio de la jurisprudencia de esta Sala recogido, entre otras, en las Sentencias de 19 de junio de 2008 (recurso de casación 265/04, F-J- 3º) y 12 de marzo de 2009 (recurso de casación 266/04, F.J. 4º), en las que se dijo que "la suspensión se entiende preventivamente concedida desde que se solicita, aunque sea sin garantía; lo que viene exigido por el artículo 24 de la Constitución y resulta perfectamente coherente con el hecho mismo de que la interposición del recurso deja en suspenso la presunción de validez del acto impugnado en que se fundamenta el carácter inmediato de la ejecución. No se trata de que una vez concedida la suspensión los efectos de ésta se retrotraigan al momento en que se presentó la correspondencia solicitud, sino de que la ejecución no puede iniciarse si hay pendiente una solicitud de suspensión, con o sin garantía".

   Abundando en esta idea, resulta preciso señalar que esta Sala y Sección dijo en la Sentencia de 16 de marzo de 2006 (casación 7705/2000) "que la Administración no puede iniciar la vía ejecutiva en tanto la decisión sobre la suspensión penda de los órganos económico-administrativos. Lo mismo cabe decir en los supuestos en que la solicitud de suspensión se produzca en vía judicial " (Cfr. STS 20 de marzo de 2015, rec. de cas. 3911/2013).

   C.- Concedida la suspensión de la liquidación, y mientras permanezca la medida cautelar la Administración se ve, lógicamente, impedida para ejecutar el acto liquidatorio impugnado.

   D.- El art. 132, 1 de la Ley de la Jurisdicción establece que las medidas cautelares estarán en vigor hasta que recaiga sentencia firme que ponga fin al procedimiento en el que se hayan acordado. Este mandato legal determina el mantenimiento de las medidas cautelares acordadas en la instancia durante la tramitación del recurso de casación.

   Es cierto, que esta Sala, en reiteradas resoluciones, ha declarado que aunque la sentencia no sea firme, una vez dictada carece de significación o contenido lo acordado en las medidas cautelares que queda desplazado por el propio incidente de ejecución provisional de la sentencia.

   Ahora bien, debe advertirse:

1. Esta doctrina aparece establecida en recursos de casación que se interponen contra las decisiones adoptadas por la Sala de instancia en las piezas de medidas cautelares, considerando que una vez dictada sentencia en los autos principales carece de objeto revisar aquellas decisiones, dado que el fin de la medida es asegurar la ejecutividad de la resolución judicial que puede recaer en el proceso principal, por lo que una vez que ha sido dictada, no puede ser impedimento a la ejecución de la sentencia la resolución recaída en la pieza. De este forma, se rechaza una interpretación literal del art. 132 de la Ley Jurisdiccional, porque al ser la medida cautelar instrumental del proceso principal debe seguir su suerte, perdiendo, una vez que se dicta la sentencia, su razón de ser , al ser entonces el sistema de ejecución de las resoluciones judiciales, el que, como norma especial, deba aplicarse, el de ejecución ordinaria si la resolución es ya firme, o, caso de tratarse de resoluciones aún no firmes, el sistema de ejecución provisional que posibilita el art. 97.

2. La doctrina expuesta no puede llevar a entender, que la Administración, en el caso de sentencias desestimatorias que confirman los actos de liquidación, aunque no sean firmes, por haberse preparado recurso de casación por el obligado tributario, viene obligada a ejecutar la correspondiente decisión judicial, aunque haya mediado la suspensión de la liquidación impugnada, ya que constituye una exigencia del art. 24 de la Constitución el no proceder en estos casos a la ejecución, siendo distinto el caso cuando la suspensión no es solicitada en vía jurisdiccional, o cuando solicitada es denegada, y está debidamente notificada, al ser posible y procedente la ejecución pendiente (Cfr. STS 5 de febrero de 2015, rec. de cas. 753/2014).

   E.- Estando acordada, en vía judicial, la suspensión de una liquidación, para que pueda la Administración proceder a su ejecución, es necesario bien un pronunciamiento expreso de la Sala acordando el levantamiento de la medida cautelar o bien que recaiga resolución judicial firme, esto es, de esta Sala del Tribunal Supremo, si se interpuso recurso de casación, que confirme la liquidación impugnada (Cfr. SSTS de 20 de julio de 2016, rec. de casación para la unificación de doctrina 3358/2015, y de 5 de julio de 2016, rec. de cas. 2559/2015).

   QUINTO .- La jurisprudencia expuesta nos lleva a acoger el motivo de casación alegado por el Abogado del Estado y estimar su recurso.

1. La entidad solicitó y obtuvo la suspensión del acto impugnado, sin que conste su alzamiento, por lo que ha de entenderse que, conforme al mencionado artículo 132 LJCA, estuvo en vigor hasta que se dictó la sentencia de esta Sala de 30 de junio de 2010. De manera que, hasta su comunicación a la Administración, en los términos establecidos en el artículo 104 de la misma Ley, no podía aquella llevar a puro y debido efecto lo establecido en nuestra sentencia, practicando lo que exigía el cumplimiento de las declaraciones del fallo.

2. La expresión del aquietamiento parcial de la entidad a la liquidación, comunicado a la Administración el 19 de octubre de 2004, mientras impugnaba en casación lo que afectaba a la eliminación de la desdotación de la provisión por la sociedad Marítima del Musel, ni puede considerarse equivalente a un levantamiento parcial de la suspensión, que no fue acordado, ni tampoco puede entenderse que situaba a la Administración tributaria en la obligación de solicitar una ejecución provisional de la sentencia de instancia que estaba recurrida en casación.

   SEXTO .- Los razonamientos expuestos justifican la estimación del recurso y que debamos resolver lo procedente dentro de los términos en que está planteado el debate. En él se suscitaba, en primer lugar, la improcedencia del acuerdo de liquidación de intereses como consecuencia de la consumación del derecho de la Administración a recaudar las deudas liquidadas, cuestión que ha de resolverse en sentido negativo como consecuencia de la propia estimación del recurso de casación del Abogado del Estado. Quedan, por tanto, por decidir las otras dos cuestiones formuladas en la demanda como fundamentos segundo y tercero.

   Con carácter subsidiario, se aducía la improcedencia de la exigencia de intereses de demora por el incumplimiento por parte de la Administración tributaria de los plazos existentes para resolver y por la inexistencia de deuda suspendida. Y, adicionalmente, se mantenía en la demanda, la improcedencia de los intereses de demora liquidados por la Administración por incumplimiento de lo dispuesto en el artículo 26.4 LGT.

   El Abogado del Estado se opone al examen de tales cuestiones porque las considera como nuevas al no haberse alegado en la vía económico-administrativa. Y, ciertamente, el único motivo objeto de debate fue la pretendida prescripción de la deuda principal, y por ello, el TEAC señala que "negada por tanto la prescripción del derecho a cobrar parte de la deuda tributaria cuya suspensión devengó los intereses suspensivos ahora impugnados no podemos sino desestimar la presente reclamación".

   Ahora bien, frente a la tesis del Abogado del Estado, no puede entenderse que las referidas alegaciones subsidiariamente formuladas constituyeran, realmente, cuestiones nuevas no deducidas en la via administrativa previa. Por el contrario, constituyen solo motivos de impugnación que pudieron esgrimirse, por primera vez, en el vía judicial conforme al artículo 56.1 LJCA.

   SÉPTIMO .- A.- La demandante sostuvo que no procedía exigir intereses de demora en aquellos periodos en los debía apreciarse la existencia de mora del acreedor, por incumplimiento de los plazos para resolver y/o ejecutar, en los términos establecidos en la normativa aplicable, no imputables a dicha parte, en concreto:

1. Entre el 16 de abril de 1998, fecha en que se cumplía el plazo de un año para resolver la reclamación económico-administrativa interpuesta ante el TEAC, y el 6 de marzo de 2001, fecha de la notificación de la resolución del TEAC de 23 de febrero de 2001.

2. Entre el 11 de agosto de 2010 (transcurridos veinte días desde la fecha de notificación de la sentencia del Tribunal Supremo a las partes, 22 de julio de 2010) y el 19 de enero de 2011, dies ad quem tomado como referencia por los órganos gestores para la práctica de la liquidación.

   Alternativamente, plantea la improcedencia de practicar liquidación en concepto de intereses suspensivos sobre aquella deuda que no se encontraba suspendida al no haber sido objeto del recurso de casación, en línea con lo mantenido respecto de la prescripción invocada.

   B.- La tesis del demandante no puede ser acogida por las siguientes razones.

1. Nuestra jurisprudencia ha señalado, de modo reiterado que es un dato esencial determinar la normativa aplicable. Esto es, si se trata de la LGT/2003, de manera indudable, se excluye del cómputo de intereses suspensivos el exceso de tiempo que supera el plazo legalmente establecido para la resolución de la vía económico-administrativa, en sus respectivas instancias, y si, "rationi temporis", se trata de la normativa anterior no cabe tal exclusión como consecuencia de la aplicación del régimen transitorio incorporado a dicha Ley.

   Como pudimos decir en sentencias de 8 de noviembre de 2011 (rec. de cas. 6220/2009) y de 22 de junio de de 2015 (rec. de cas. para la unificación de doctrina 396/2014), el debate que suscita este recurso de casación ha sido ya abordado por esta Sala en repetidas ocasiones, pronunciándose sobre la aplicación del artículo 26.4 de la Ley General Tributaria de 2003 y su régimen transitorio. Se discute si, pese al retraso en que incurre el Tribunal Económico-Administrativo Central al resolver la reclamación económico-administrativa promovida por la demandante, le cabe a la Administración tributaria, tras el acuerdo desestimatorio, girar y liquidar intereses por todo el tiempo en que la deuda impugnada permaneció suspendida con ocasión de su impugnación. Y, según hemos afirmado para supuestos sustancialmente iguales en las sentencias de 18 de julio de 2011 (casación 6103/08 FJ 4º), 23 de mayo de 2011 (casación 250/2008 FJ 4º) y 18 de octubre de 2010 (casación 5704/07, FJ 3º), en las que recordamos la jurisprudencia de la Sala, sentada ya en la sentencia de 23 de mayo de 2007 (casación 3695/05, FJ 3º), en el ámbito de las reclamaciones económico-administrativas el artículo 240.2 LGT/2003 establece el cese del devengo de intereses suspensivos cuando transcurre el año desde el inicio de la instancia correspondiente sin haberse notificado resolución expresa. No obstante, la transitoria quinta, apartado 3, de la Ley expresamente establece que «[lo] dispuesto en el apartado 2 del artículo 240 de esta ley se aplicará a las reclamaciones económico- administrativas que se interpongan a partir de un año desde la entrada en vigor de esta ley». Luego al margen de los razonamientos y de los argumentos de la sociedad demandante, el régimen previsto en el artículo 240.2 en relación con el 26.4 de la Ley 58/2003 nunca sería aplicable a las reclamaciones iniciadas con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley.

   En definitiva, es cierto que la LGT/2003 ha resuelto satisfactoriamente la petición de los contribuyentes de que no se liquidasen intereses de demora, cuando la Administración no cumple los plazos previstos en la normativa para resolver, al señalar en el art. 26.4 que "no se exigirán intereses de demora desde el momento en que la Administración Tributaria incumpla por causa imputable a la misma alguno de los plazos fijados en esta ley para resolver hasta que se dicte dicha resolución o se interponga recurso contra la resolución presunta".

   En STS de 14 de noviembre de 2011 se contempló, incluso, la particularidad de que el acuerdo de la Administración Tributaria por el que se exigen los intereses suspensivos se dicte estando en vigor la LGT/2003, y recordamos el régimen transitorio de dicha Ley, según el cual «lo dispuesto en los apartados 4 y 6 del artículo 26 y en el apartado 2 del artículo 33 en materia de interés de demora e interés legal será de aplicación a los procedimientos, escritos y solicitudes que se inicien o presenten a partir de la entrada en vigor de esta ley». Así, pues, en el presente caso resulta de aplicación el régimen de la disposición transitoria quinta , apartado 3 de la propia Ley General Tributaria de 2003, que evidencia la falta de fundamento de la pretensión de la entidad recurrente.

   Y, en el presente caso, nos encontramos ante incumplimientos de plazos que se produjeron, en todo caso, con anterioridad a la entrada en vigor de la nueva ley, ya que la fecha de la notificación de la correspondiente resolución es de 6 de marzo de 2001, sin que exista una disposición transitoria que otorgue efectos retroactivos al art. 26.4, por lo que la parte, al acogerse a la suspensión hasta la resolución firme, ha de soportar la liquidación practicada por la Administración, que se adecúa a la normativa entonces vigente (Cfr. SSTS de 11 de febrero de 2009, rec. de cas. 1637/2006, de 4 de noviembre de 2010, rec. de cas. 4942/2007 y de 12 de julio de 2013, rec. de cas. 3549/2012).

2. La Ley Jurisdiccional establece un plazo general para la ejecución voluntaria, que es de dos meses a partir de la comunicación de la sentencia a la Administración (art. 104.2), por lo que solo si se supera este plazo hay que tomar como dies ad quem la fecha que resulte de sumar dos meses al día en que la Administración recibió el oficio del órgano jurisdiccional declarando la firmeza ( STS 3 de noviembre de 2009, rec. de cas. 6532/2005). Esto es, no es, como sostiene la demandante, la fecha de la notificación de la sentencia a las partes, sino la referida recepción del oficio cuando se inicial el cómputo de los dos meses para la ejecución voluntaria; y solo después del transcurso del referido plazo resultan improcedentes los intereses de demora que se computan (Cfr. STS 9 de febrero de 2012, rec. de cas. 6136/2010).

   No basta para abrir el proceso de ejecución que la Administración tenga conocimiento de la sentencia mediante la notificación de la misma hecha a su representante en el proceso o mediante su publicación. Nada impide, ciertamente, que la Administración pueda proceder a la ejecución de una sentencia que conozca por alguna de estas vías, pero en este caso los efectos no son los propios de la ejecución voluntaria, la cual solo tiene lugar cuando se ha comunicado el carácter ejecutivo de la misma.

3. La deuda no se encontraba parcialmente suspendida sino que permanecía suspendida en su integridad, al no haberse levantado la medida acordada, con independencia del alcance del recurso formulado.

   OCTAVO .- Se refiere, por último la demanda, a la improcedencia de los intereses de demora liquidados por la Administración por incumplimiento de lo dispuesto en el artículo 26.6 LGT/2003 en relación con el artículo 26.4 de la misma Ley. El desarrollo argumental del motivo no es suficientemente esclarecedor de su sentido y alcance. Pero, en el caso de que se aluda al tipo de interés aplicable, debe recordarse la doctrina de esta Sala que ha señalado que el invocado artículo 26.6 de la LGT, en su párrafo segundo, dispone que en los supuestos de suspensión de deudas garantizadas en su totalidad mediante aval bancario de entidad de crédito, el interés de demora exigible será el interés legal. Y que, por lo tanto, a partir de la entrada en vigor de la norma, 1 de julio de 2004, el tipo de interés a aplicar por la Administración tributaria, a los efectos de liquidar los intereses suspensivos durante el período en el que la deuda se encontró garantizada por medio de aval bancario es el tipo del interés legal.

   En el supuesto examinado, la deuda originaria se encontraba suspendida en los términos expuestos, por lo que resulta aplicable el reiterado artículo 26.6, párrafo segundo, LGT solo a partir de la entrada en vigor de dicha norma, y no con anterioridad a su vigencia (Cfr. STS12 de julio de 2016, rec. de cas. 998/2015).

   En efecto, la sentencia de 17 de enero de 2012 (casa. 935/2011), al referirse a la inaplicabilidad de la LGT/2003 a los procedimientos iniciados y a los escritos y solicitudes presentados antes de su entrada en vigor, concluye en su cuarto Fundamento que no procedía en ese caso tomar en consideración el interés legal en virtud de la mencionada Ley 58/2003, pues el procedimiento se había iniciado con anterioridad a su vigencia el 1 de julio de 2004. Debe tenerse en cuenta -- decía-- que los intereses se refieren a una deuda tributaria que ya existía a la fecha de la entrada en vigor de la LGT 58/2003 lo que implica que los intereses ya se habían producido en ese momento.

   En el caso resuelto por la sentencia de esta Sala de 12 de julio de 2013 (casa. 3549/2012), la Sala de instancia no consideró aplicable en ningún periodo de los considerados el interés legal al afectar a un procedimiento iniciado con anterioridad a la entrada en vigor de dicha ley, prevaleciendo por tanto la aplicación de la antigua LGT 230/1963. Esta Sala, sin embargo, considera que, ante un procedimiento iniciado antes del 1 de julio de 2004 y que se prolonga con posterioridad a esta fecha, solo a los intereses devengados con posterioridad a ella les resulta aplicable el tipo de interés del dinero, según dispone el artículo 26.6, párrafo segundo de la LGT. En esta misma línea jurisprudencial las sentencias de 14 y 31 de marzo de 2014 ( Casación 4787/2011 y 2083/2013) y de 29 de octubre de 2015 (Casación 2018/2013 y 3818/2013): Para los intereses devengados a partir de la entrada en vigor de la ley LGT 58/2003 el tipo de interés aplicable ha de ser el legal del dinero en virtud de lo dispuesto en el art. 26.6 de la mencionada Ley, al haber estado suspendida la ejecución de la liquidación por haberse garantizado su pago, en la totalidad con aval solidario de una entidad de crédito.

   En el presente caso, la liquidación de intereses se practicó, según señala el correspondiente acuerdo de 25 de febrero de 2011, aplicando el "interés de demora vigente a lo largo del periodo". Por consiguiente, solo en la media en que el tipo aplicado a partir del 1 de julio de 2004 haya podido exceder del interés legal, resultaría necesario corregir la liquidación, manteniéndola en el periodo anterior y ajustándola en el periodo posterior a lo dispuesto en el mencionado artículo 26.6, párrafo segundo, LGT.

   NOVENO .- Los razonamientos expuestos justifican la estimación del recurso de casación y que, al resolver lo procedente, dentro de los términos en que está planteado el debate, debamos estimar solo parcialmente la demanda formulada en la instancia. Y, por consiguiente, confirmar los actos administrativos impugnados, la resolución del TEAC de 27 de septiembre de 2012 y el acuerdo de la Dependencia de Asistencia y Servicios tributarios de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la AEAT, de 25 de febrero de 2011, por el que se liquidan los intereses de demora, consecuencia de la suspensión de la deuda tributaria liquidada el 21 de marzo de 1997, por impuesto sobre sociedades, ejercicio 1990, con la única salvedad del tipo de interés aplicable a partir del 1 de julio de 2004, que habría de corregirse, en su caso, para ajustarle desde esa fecha al tipo de interés legal, en el supuesto de que el aplicado haya sido superior.

   Conforme al artículo 139 LJCA, no procede imponer a ninguna de las partes las costas causadas.