STS 1761/2016, 13 de Julio de 2016

El 30 de marzo de 2004 la compañía hoy recurrente presentó ante la Oficina liquidadora de Alcalá de Henares autoliquidación por la escritura notarial del 17 febrero 2004, por la que en la Caja de Ahorros de Santander y Cantabria concedía a aquella un préstamo, "Promotores Viviendas de Protección Oficial", por importe de 6.088.347 €, constituyendo hipoteca para garantizar dicho pago así como hasta la cantidad de 237.628,18 € de intereses remunerados de un año, hasta la cantidad de 602.929 € de intereses moratorios de un año, hasta la cantidad máxima de 913.252,05 euros para costas y gastos judiciales y hasta la cantidad de 121.766,94 € para otros gastos, dando lugar a un total de 7.963.923,17 €.

Como consecuencia de la autoliquidación no se practicó ingreso alguno, al considerar la entidad que resultaba de aplicación la exención prevista en el artículo 45.1.B.12 del Texto Refundido del Impuesto , aprobado por Real Decreto 1/1993 de 24 de septiembre, según el cual se concede aquella a "La transmisión de terrenos y solares y la cesión del derecho de superficie para la construcción de edificios en régimen de viviendas de protección oficial. Los prestamos hipotecarios solicitados para la adquisición de aquéllos, en cuanto al gravamen de actos jurídicos documentados."

Sin embargo, la Oficina liquidadora, en 14 de octubre de 2008, formuló requerimiento a la interesada para que aportara la cédula de calificación definitiva en el plazo de diez días hábiles, con objeto de poder confirmar la exención aplicada, practicando en igual forma propuesta de liquidación provisional, en la que, sobre una base imponible de 7.963.923,17€, aplicaba el tipo impositivo del 1%, dando lugar a un total a ingresar de 102.864,43€, al considerar que habiendo transcurrido el plazo de 3 años para la presentación de la cédula de calificación definitiva de viviendas de protección oficial, se producía la expiración del derecho a la exención.

Finalmente, en 4 febrero 2009, la Oficina Liquidadora practicó liquidación provisional en el mismo sentido que la propuesta siendo notificada en el Boletín Oficial de la Comunidad de Madrid el 6 abril 2009.

En 18 diciembre 2009, Compañía Europea de Arrendamientos Urbanos Rivas, S.L. presentó ante la Dirección General de Tributos de la Comunidad Autónoma de Madrid, solicitud de rectificación de errores de la liquidación, al amparo del artículo 220 de la Ley General Tributaria , alegando que la misma contenía el error material de no considerar viviendas de protección oficial aquellas cuya cédula de calificación definitiva se obtuvo con posterioridad a la autoliquidación presentada, con motivo de la elevación a público del contrato de préstamo con garantía hipotecaria.

Sin embargo, la Resolución del TEARM de 23 de febrero de 2012 desestimó la reclamación formulada.

La representación procesal de Compañía Europea de Arrendamientos Urbanos Rivas, S.L. interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEARM ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid y la Sección Novena de dicho Organo Jurisdiccional, que lo tramitó con el número 442/2012, dictó sentencia desestimatoria, de fecha 9 de octubre de 2014 .

Como no se conformara con la sentencia dictada, la representación procesal de Compañía Europea de Arrendamientos Urbanos, S.L. interpuso contra la misma recurso de casación para la unificación de doctrina, según escrito presentado en su nombre por el Procurador D. Antonio Moraleda Blanco, en 1 de diciembre de 2014, en el que solicita su anulación y la estimación íntegra del recurso contencioso-administrativo y anulación de los actos recurridos.

El Abogado del Estado se opuso al recurso de casación, según escrito presentado 8 de enero de 2015, en el que solicita la declaración de no haber lugar al mismo, con imposición de costas a la parte recurrente.

Habiéndose señalado para deliberación, votación y fallo la audiencia del doce de julio de 2016, en dicha fecha tuvo lugar referida actuación procesal.

La sentencia impugnada razona la desestimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto de la siguiente forma:

"TERCERO.- Discrepan las partes acerca de la existencia o inexistencia de un error de hecho en la liquidación complementaria practicada por la Oficina Liquidadora.

La cuestión ha sido tratada en múltiples ocasiones por el TS siendo una cuestión pacífica en la jurisprudencia pudiendo citar al respecto de la sentencia del Tribunal Supremo de 30 enero 2012 que recoge como requisito para que se produzca el error de hecho, los siguientes:

El error material o de hecho se caracteriza por ser ostensible, manifiesto, indiscutible y evidente por sí mismo, sin necesidad de mayores razonamientos, y por exteriorizarse "prima facie" por su sola contemplación, por lo que para poder aplicar el mecanismo procedimental de rectificación de errores materiales o de hecho, se exige que concurran, en esencia, las siguientes circunstancias:

1) que se trate de simples equivocaciones elementales de nombres, fechas, operaciones aritméticas o transcripciones de documentos,

2) que el error se aprecie teniendo en cuenta exclusivamente los datos del expediente administrativo en que se advierte,

3) que el error sea patente y claro, sin necesidad de acudir a interpretaciones de normas jurídicas aplicables,

4) que no se proceda de oficio a la revisión de actos firmes y consentidos,

5) que no se produzca una alteración fundamental en el sentido del acto (pues no existe error material cuando su apreciación implique un juicio valorativo o exija una operación de calificación jurídica),

6) que no padezca la subsistencia del acto administrativo, es decir, que no genere anulación o revocación del mismo, en cuanto creador de derechos subjetivos, produciéndose uno nuevo sobre bases diferentes y sin las debidas garantías para el afectado, pues el acto administrativo rectificador ha de mostrar idéntico contenido dispositivo, sustantivo y resolutorio que el acto rectificado, sin que pueda la Administración, so pretexto de su potestad rectificatoria de oficio, encubrir una auténtica revisión, y

7) que se aplique con un hondo criterio restrictivo.

CUARTO.- Pues bien, en el presente caso no concurre prácticamente ninguna de las circunstancias a que se refiere el pretexto. No se trata simples equivocaciones elementales de nombres, fechas, operaciones aritméticas o transcripciones de documentos. Se debe acudir por el contrario a la norma que regula el impuesto y sus exenciones. Se produce una evidente alteración fundamental en el sentido del acto toda vez que procedería la anulación del mismo.

Pretende la actora que existe error de hecho en el caso que nos ocupa dado que no ha comprobado la realidad del destino de lo construido a viviendas de protección oficial de la construcción cuya obra nueva se declara, entendiendo que correspondía a la propia Administración la comprobación de la existencia de la cédula de calificación provisional o definitiva.

A quien ha alegado la exención y la ha aplicado en su autoliquidación es a quien corresponde realizar tales probanzas y no a la Administración que se ha limitado a requerir la presentación de la mencionada célula, sin que el requerimiento haya sido atendido. Podrá existir en la liquidación complementaria un error a la hora de aplicar el derecho pero desde luego no podría, en ningún caso, calificarse como error de cuenta o aritmético, en los nombres, fechas, lugares o en la transcripción de escritos o documentos.

Por otro lado, tampoco cabe de calificar como error de hecho la conducta del interesado. En lo que ha incurrido éste ha sido en un olvido, como el mismo reconoce, calificable como deficiencias en la gestión de la sociedad. El actor tenía un plazo para presentar la documentación acreditativa del cumplimiento de los requisitos exigidos para el reconocimiento de la exención con plena eficacia. Ha dejado pasar el plazo sin haberla presentado y la Administración ha actuado en consecuencia.

Por todo lo cual, procede la desestimación del presente recurso."

La tesis de la entidad recurrente parte de que la documentación exigida a la entidad recurrente ya obraba en poder de la Administración.

En efecto, se aduce que la cédula de calificación definitiva se obtuvo con posterioridad a la escritura de préstamo hipotecario otorgada en 17 de febrero de 2004, situación que era conocida por la Administración Autonómica, pues fue uno de sus órganos quien emitió la referida calificación.

Posteriormente, sin embargo, la recurrente argumenta la concurrencia de todos y cada uno de los requisitos del error material o de hecho -que se trate de equivocaciones elementales, que sea patente y claro, sin necesidad de acudir a interpretaciones de las normas jurídicas y que no se produzca una alteración fundamental en el sentido del acto, señalando respecto de esto último que el órgano gestor conoce perfectamente las características de la exención en el ITPyAJD, sin que se deba emitir una calificación jurídica, pues es necesario únicamente atender a la literalidad de la cédula de calificación definitiva-.

Se aporta para contraste la Sentencia de esta Sala de 18 de marzo de 2009 -recurso de casación 5666/2006 -.

El Abogado del Estado opone que la sentencia aportada por la parte recurrente no sirve para contraste porque declara que "no cabe hablar en el presente caso como pretenden los recurrentes de la concurrencia en la actuación de la Administración de un error material o de hecho, al exigir por el contrario la decisión y el análisis de normas jurídicas, así como operaciones de calificación jurídica, que hacen inviable la aplicación del motivo".

Igualmente aduce el Defensor de la Administración que la doctrina correcta es la de la sentencia impugnada.

Expuesto lo anterior, debemos comenzar señalando una vez más que el recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales.

Se trata con ello de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas. No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir.

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97).

Por ello, como señala la sentencia de 15 de diciembre de 2014 (recurso de casación para la unificación de doctrina 1812/2014 ), recordando una vez más lo que se manifestara ya la de 20 de abril de 2004 (recurso de casación para la unificación de doctrina 4/2002), "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta. Debe, pues, apreciarse una incompatibilidad lógica entre ambos pronunciamientos, sin margen alguno de interpretación de normas diversas, de aplicación de las mismas sobre supuestos de hecho distintos o de diferente valoración de las pruebas que permita, independientemente del acierto de uno u otro pronunciamiento, justificar a priori la divergencia en la solución adoptada.

La materia de los errores de hecho o materiales y particularmente la cuestión de si uno determinado merece tal calificación no se aviene bien con su planteamiento en recurso de casación para la unificación, cuya finalidad es precisamente mantener la unidad en la interpretación del ordenamiento jurídico. Solo a través de una absoluta identidad de hechos y circunstancias y ante soluciones divergentes en orden a la calificación del error como material o puramente fáctico, cabría concebir un recurso de casación para la unificación de doctrina.

Pues bien, en el presente caso, el supuesto de la sentencia impugnada nada tiene que ver con el de la sentencia de contraste, por lo que no concurre el presupuesto de la necesaria identidad.

En efecto, la sentencia impugnada confirma las resoluciones administrativas al entender que la cédula de calificación definitiva se presentó fuera del plazo de tres años. Esta es la "ratio decidendi" de la sentencia, que niega que en el supuesto enjuiciado concurra error material o de hecho, tal como pretendía la demandante y ahora recurrente, por entender que era la Administración la que, como otorgante de la cédula de calificación definitiva, debía tener a su cargo la comprobación correspondiente a efectos del Impuesto liquidado.

Frente a ello, la Sentencia de esta Sala y Sección de 18 de marzo de 2009 -recurso de casación 5666/2006 - se refiere a una liquidación girada por Impuesto de sucesiones con acumulación a la base imponible de bienes donados por el causante a los herederos, los cuales impugnaron aquella sobre la base haberse incoado pleito para declarar la nulidad de la donación por existir sobre sobre los bienes donados un fideicomiso de residuo con sustitución fideicomisaria a favor de los actores, lo que sólo permitía al causante disponer de ellos a título oneroso pero no a título gratuito.

A mayor abundamiento, la sentencia de contraste rechaza el primer motivo "dado que lo que se imputa a las resoluciones es que no apreciaron que el fiduciario no podía disponer de los bienes afectados por sustitución fideicomisaria de residuo, no obstante constar ésta en el auto judicial de transacción, no cabe hablar en el presente caso, como pretenden los recurrentes, de la concurrencia, en la actuación de la Administración, de un error material o de hecho, al exigir, por el contrario, la decisión el análisis de normas jurídicas, así como operaciones de calificación jurídica, que hacen inviable la aplicación del motivo."

Lo que la sentencia de contraste estima es el segundo motivo, en el que se alegaba infracción de los artículos 171.1.b) de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 , 127.1.b del Reglamento de procedimiento de las reclamaciones económico-administrativas aprobado por Real Decreto 391/1996 y 118.1.2 de la Ley 30/92, de 26 de noviembre, al haberse aportado documentos de valor esencial para la resolución del asunto que, aunque fueran posteriores, evidenciaban que "la finca registral NUM004 y una mitad indivisa de la NUM005 fueron adquiridas por el causante por título de herencia, y que estaban sujetas a una sustitución fideicomisaria de residuo, carga que impedía que el adjudicatario pudiese disponer de los mismos a título gratuito, por lo que la donación hecha por el causante en la escritura de fecha 20 de marzo de 1989, era ineficaz para transmitir los bienes a los donatarios, lo que explica la adjudicación por los fideicomisarios por cumplimiento o purificación del fideicomiso, que operó totalmente al margen del procedimiento de menor cuantía promovido por ellos en el Juzgado de Primera Instancia nº 24 de Barcelona y del acuerdo transaccional que le puso fin."

Lo expuesto justifica la declaración de no haber lugar al recurso de casación, lo que ha de hacerse, preceptivamente, con imposición de costas procesales al recurrente, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la L.J.C.A . limita los derechos de la parte recurrida a un máximo de 1000 euros para cada una de ella.