STS, 15 de Julio de 2013

PRIMERO .- La sentencia impugnada estimó en parte el recurso contencioso-administrativo promovido por LOPESAN TOURISTIK, S.A. («LOPESAN», en adelante), contra la resolución adoptada el 26 de marzo de 2009 por el Tribunal Económico- Administrativo Central, declarándola nula «en relación con la liquidación del ejercicio 1999, al estar prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria, así como con el acuerdo sancionador, siendo conforme a Derecho en todo lo demás».

Esa resolución administrativa revisora rechazó el recurso de alzada 3617-07, interpuesto por LOPESAN, y acogió el 3703-07, promovido por el Director de Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Tributaria, contra la adoptada en primera instancia por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, «revocando el fallo del TEAR en cuanto al acto de liquidación referente a la sanción correspondiente a RIC del ejercicio 2000».

El Tribunal Regional de Canarias, resolviendo acumuladamente las reclamaciones 164/05, 165/05, 433/05 y 434/05, en resolución pronunciada el 20 de septiembre de 2007 acordó: «A. Desestimar las reclamaciones 164/05 y 433/05, por el Impuesto sobre Sociedades ejercicio 1999. B. Estimar parcialmente las reclamaciones 165/05 y 434/05 por el Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2000, anulando la liquidación y sanción impugnadas, debiendo practicarse e imponerse unas nuevas según lo expuesto en los Fundamentos de Derecho».

LOPESAN había promovido las reclamaciones 164/05 y 165/05 contra las dos resoluciones adoptadas el 29 de octubre de 2004 por el Inspector Jefe Regional de la Delegación Especial de Canarias de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, confirmatorias en reposición de las liquidaciones giradas a dicha compañía, con fecha 9 de agosto de 2004, por el impuesto sobre sociedades de los ejercicios 1999 y 2000, y las reclamaciones 433/05 y 434/05 frente a las sanciones que, en relación con dichas liquidaciones, le impuso el mismo Inspector Jefe Regional de la Delegación Especial de Canarias en sendos acuerdos adoptados el 20 de diciembre de 2004.

De todas las examinadas en la sentencia de instancia, interesan en el presente recurso tres cuestiones: (A) el tratamiento contable y fiscal de los dividendos que en 2000 repartió la entidad alemana IFA HOTELS & TOURISTIK, A.G., por las acciones propiedad de CREATIVE HOTEL BUENAVENTURA, S.A., en 1999; (B) la dotación a la reserva para inversiones en Canarias y (C) la procedencia de las sanciones impuestas.

(A) Tratamiento contable y fiscal de los dividendos que en 2000 repartió la entidad alemana IFA HOTELS & TOURISTIK, A.G., por las acciones propiedad de CREATIVE HOTEL BUENAVENTURA, S.A., en 1999.

La Sala de instancia plantea y resuelve la controversia suscitada en el fundamento jurídico séptimo de la sentencia impugnada, como sigue:

[...] Se trata del dividendo repartido por la entidad alemana IFA HOTELS & TOURISTIK, AG., dividendo derivado de las acciones de las que, en su momento, ejercicio 1999, era propietaria la entidad CREATIVE HOTEL BUENAVENTURA, S.A., lo que produjo que en fecha 1 de julio de 2000 se abonara, a través de una cuenta en el DG BANK, un importe de 3.967.920 marcos alemanes (resultado de multiplicar 3.306.600 acciones por 1,2, marcos alemanes, de dividendo por acción), en favor de la entidad recurrente.

La Inspección entiende que la entidad contabilizó incorrectamente el importe del dividendo derivado de las referidas acciones, al haber contabilizado el ingreso abonando contablemente a la Cuenta 760002 "Partí. en IFA HOTEL TOURISTIK", por importe de 337.550.955 pesetas (2.028.722,1), mientras que LOPESAN TOURISTIK, S.A. transmitió en virtud de la ampliación de capital por aportación no dineraria 3.389.185 acciones de IFA HOTEL&TOURISTIK, AG, por lo que considera la Inspección que, la cantidad a percibir por dividendos en el ejercicio 2000 sería de 345.988.927 pesetas (2.079.435,33 ).

La resolución impugnada confirma el criterio de la Inspección, declarando que, la entidad actora "no percibe un rendimiento del capital mobiliario, ya que su renta deriva del Acuerdo contractual de transmisión de los títulos y no de la participación en fondos propios de entidades, pues el propietario de los títulos a la fecha de la adopción del acuerdo, devengo del correspondiente ingreso, y abono del dividendo es CREATIVE HOTEL BUENAVENTURA, S.A., que es quien obtuvo el ingreso financiero".

La entidad recurrente insiste en el argumento de que las operaciones realizadas deben ser contempladas desde una perspectiva global, en el contexto de la operación mercantil realizada y contrato suscrito entre las partes.

La Sala entiende que hay que partir de lo expuesto en la Memoria y Cuentas Anuales de la entidad, en el ejercicio 2000, y que recoge la resolución impugnada, en la que se hace constar: "La cuenta "Ingresos financieros- De participaciones de capital" 337.558 (miles de pesetas) recoge el dividendo distribuido por la compañía IFA Hotel & Touristik, A.G. correspondiente al beneficio del ejercicio 1999. Lopesan Touristik, S.A. ostentaba al 31 de diciembre de 1999 la titularidad de acciones representativas del 51,35% del capital social de IFA Hotel & Touristik, A.G. y había acordado, antes de aportar dichas acciones a la compañía del Grupo, Creative Hotel Buenaventura, S.A., que los dividendos correspondientes al ejercicio 1999 que pudiese distribuir dicha compañía serían suyos".

El percibo del importe por el concepto de dividendo, como puede apreciarse, deriva de una relación contractual y no de la titularidad de las acciones, cuyo beneficio se predica del accionista, conforme a lo establecido en el art. 48, del Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, de rúbrica "La acción como conjunto de derechos", que dispone:

"1. La acción confiere a su titular legítimo la condición de socio y le atribuye los derechos reconocidos en esta Ley y en los estatutos.

2. En los términos establecidos en esta Ley, y salvo en los casos en ella previstos, el accionista tendrá, como mínimo, los siguientes derechos:

a. El de participar en el reparto de las ganancias sociales y en el patrimonio resultante de la liquidación.

b. El de suscripción preferente en la emisión de nuevas acciones o de obligaciones convertibles en acciones.

c. El de asistir y votar en las juntas generales y el de impugnar los acuerdos sociales.

d. El de información.

3. Los bonos de disfrute entregados a los titulares de acciones amortizadas en virtud de reembolso no atribuyen el derecho de voto".

La fuente de la que deriva el derecho a percibir el importe correspondiente a dividendos es contractual, es decir, derivada, y no nace como consecuencia de la titularidad de las acciones, de las que era la entidad CREATIVE HOTEL BUENAVENTURA, S.A. Por ello, el título jurídico por el que se atribuye dicho importe a la actora no es por el concepto de "valores mobiliarios", es decir, como "ingresos financieros", sino en virtud de una obligación contractual asumida cuando hizo la aportación no dineraria con motivo de la ampliación de capital. Este es el hecho tributario específico sobre el que se ha de centrar la regularización.

En relación con el cálculo dividendo alega la actora que el realizado por la Inspección es erróneo, en la medida que aplica un tipo de cambio fijo según la paridad entre el euro y el marco alemán, mientras que la recurrente considera que, lo procedente sería utilizar la paridad peseta y marco alemán a la fecha de la recepción de los fondos. Alega que los tipos de conversión irrevocables del euro fueron fijados por el Consejo de la Unión Europea aprobados el 31/12/98 en el Reglamento (CE) nº 2866/98, (en vía administrativa invocó el nº 974/98) que estarían en vigor desde el 1/1/99 hasta el momento en que se inició la circulación oficial del euro en sustitución de las monedas nacionales (1/1/2001), pero en las transacciones de dicho período funcionaba el tipo de cambio entre las monedas nacionales.

La Sala comparte el criterio de la Inspección, pues lo realizado en dicho cálculo ha sido determinar el valor del dividendo repartido en la moneda nacional de la operación, es decir, en el marco alemán, efectuando las operaciones que culminaron en la regularización en su paridad con el euro, y con el tipo de cambio que el Consejo de la Unión Europea había establecido de forma homogénea para evitar las fluctuaciones monetarias derivadas de la paridad entre monedas nacionales

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(B) Dotación a la reserva para inversiones en Canarias.

En el fundamento jurídico undécimo de la sentencia recurrida, la Sala a quo sintetiza el planteamiento de la actora y reproduce el razonamiento ofrecido por la resolución administrativa revisora impugnada para confirmar la tesis de la Inspección de los Tributos.

En el fundamento duodécimo transcribe su reiterada doctrina sobre los beneficios aptos para dotar la reserva para inversiones en Canarias, reproduciendo extractos de las sentencias previas de 31 de diciembre de 2011 (recurso 102/09) y 26 de abril de 2010 (recurso 355/07), concluyendo a su tenor, en el fundamento decimotercero, que la actividad que propicia la aplicación del beneficio fiscal es la directamente desarrollada por la empresa, ubicada o que tenga su establecimiento permanente en el archipiélago canario. Entiende, por consiguiente, que «los rendimientos obtenidos por la cesión de las actividades que configuran su objeto social en favor de terceras entidades, que son las que, efectivamente, realizan esa actividad social, serían en principio, las titulares de ese beneficio, pues sus rendimientos empresariales son obtenidos directamente de dicha actividad, mientras que los rendimientos obtenidos por la cesionaria lo son a título obligacional, derivados del contrato o compromiso por el que cedieron esa actividad (sea arrendamiento, cesión de derechos o por cualquier otro título por el que se transmitan esos derechos sobre la actividad o elementos patrimoniales)».

Con tal base acoge «la conclusión alcanzada por la resolución impugnada de que, la naturaleza del beneficio (intereses, beneficios en la enajenación de la cartera de control, percepción de liberalidades y otros ingresos extraordinarios, compensación de gastos con coste de aportación), ausencia de un establecimiento empresarial en Canarias, así como la falta de desarrollo de una actividad económica, determinan por si mismas la improcedencia de la dotación de la reserva para inversiones en Canarias realizada por el obligado tributario».

3. Procedencia de las sanciones impuestas.

Con sustento en la falta de culpabilidad, la Sala de instancia razona en el fundamento decimocuarto la anulación de la sanción subsistente, relativa al impuesto sobre sociedades del ejercicio 2000, después de declarar prescrito el derecho a liquidar el impuesto sobre sociedades del ejercicio 1999 en el fundamento jurídico segundo.

SEGUNDO .- LOPESAN y la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO prepararon recurso de casación.

La Administración General del Estado desistió del recurso que había preparado, teniéndosela por desistida en decreto de la Secretaría de esta Sección de 31 de mayo de 2012.

LOPESAN efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 4 de mayo de 2012, en el que invocó cinco motivos de casación. Los dos primeros al amparo de la letra c) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio), y los tres restantes con sustento en la letra d) de dicho precepto.

1. ) Denuncia en el primer motivo que la sentencia impugnada incurre en incongruencia omisiva, que le genera indefensión, infringiendo los artículos 24 y 120.3 de la Constitución Española , en relación con los artículos 33.1 y 67.1 de la Ley reguladora de esta jurisdicción , y 218 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento civil (BOE de 8 de enero), porque:

   (a) No se pronuncia sobre la extemporaneidad de la incoación de los expedientes sancionadores y la superación del plazo máximo de duración de los correspondientes procedimientos.

   (b) No considera las pruebas documentales aportadas, pues no dedica una sola línea a rebatir, específicamente, el contenido de la contestación a la consulta emitida el 26 de enero de 2010 por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas que, para un supuesto similar al de autos, se refiere a la contabilización y el tratamiento de los dividendos obtenidos en operaciones de compra y aportación de acciones, justificando el tratamiento contable y fiscal que dio a la operación, y tampoco el del informe pericial económico forense emitido por don Maximiliano , que define el concepto de beneficio y sus componentes, avalando la tesis de que la totalidad del obtenido por una empresa domiciliada en Canarias sea apto para dotar la reserva para inversiones en ese archipiélago.

   (c) No confronta las más de treinta y cuatro páginas que dedicó a rebatir los criterios interpretativos empleados, tanto por los órganos administrativos como judiciales, con argumentos legales, jurisprudenciales, doctrinales y técnico-económicos, limitándose a reproducir o transcribir razonamientos, sin la debida justificación de su corrección frente a la incorrección de los utilizados por la entidad.

2. ) Con carácter subsidiario al motivo primero, achaca en el segundo motivo a la sentencia impugnada falta de motivación por idénticas razones, que asegura le ocasiona indefensión, contraviniendo los artículos 24 y 120.3 de la Constitución Española , 248.3 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial (BOE de 2 de julio ), 67 de la Ley reguladora de esta jurisdicción y 218 de la Ley de Enjuiciamiento civil .

3. ) Se queja en el tercer motivo de la infracción del artículo 3 del Código Civil , en relación con el artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), así como de los artículos 1281, relativo a la claridad de los términos fijados en los contratos; 1284, a cuyo tenor si una cláusula tiene varios sentidos se ha de adoptar el más adecuado para su eficacia; 1286, conforme al cual si las palabras del contrato o estipulación pudiesen tener varias acepciones se atenderá a la que sea más conforme a la naturaleza del documento, y 1288, en cuya virtud la exégesis de las cláusulas oscuras no debe favorecer a la parte que ocasione la oscuridad, todos ellos del Código Civil.

   Para empezar explica que, partiendo de la redacción del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio , de modificación del régimen económico y fiscal de Canarias (BOE de 7 de julio), y de su evolución a través del tiempo hasta su última modificación en el ejercicio 2007, pondrá de manifiesto en éste y en los dos siguientes motivos de casación la errónea exégesis de ese precepto realizada por la sentencia impugnada y por las resoluciones administrativas previas, sobre la base de los principios constitucionales de seguridad jurídica e interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos, y de los principios que rigen la interpretación de las normas en general y de los contratos en particular, plasmados en la Ley General Tributaria y el Código Civil.

   Tras este preámbulo, estructura el resto del contenido del tercer motivo de casación en cuatro apartados: (A) «Comentarios previos a la interpretación realizada por la Inspección y la Audiencia Nacional sobre el beneficio apto para dotar la RIC. Evolución del artículo 27 (1994 a 2007)»; (B) «La improcedencia de la labor interpretativa de la Administración, sobre la base de la aplicación de los principios recogidos en el artículo 12 de la Ley General Tributaria y 3.1 del Código Civil »; (C) «La improcedencia de la labor interpretativa de la Administración, sobre la base de la aplicación de los principios recogidos en el Capítulo IV del Título II del Libro Cuarto del Código Civil " De la interpretación de los contratos" , y (D) «Comentarios finales en relación con la interpretación del incentivo fiscal».

   (A) Evolución del incentivo fiscal.

   Tras una larga y documentada exposición concluye que:

   (i) Existe una aplicación pacífica del incentivo fiscal hasta el año 2000, en lo que se refiere al beneficio con el que puede dotarse la reserva para inversiones.

   (ii) En el año 2000 se elabora un informe por una comisión creada por la Secretaría de Estado de Hacienda para examinar la aplicación del incentivo, que cambia los criterios interpretativos aplicados hasta entonces, excediendo los límites legales.

   (iii) Sólo con efectos 1 de enero de 2007 [con la aprobación del Real Decreto-ley 12/2006, de 29 de diciembre, por el que se modificó la Ley 19/1994, y el Real Decreto-ley 2/2000, de 23 de junio (BOE de 30 de diciembre)], procede a delimitarse concretamente el beneficio apto para dotar la reserva para inversiones en Canarias y el que no lo es.

   (iv) En estos momentos se sigue debatiendo en los órganos legislativos una modificación de la norma que afectaría a aquellos años de criterios administrativos oscuros, limitadores e improcedentes, que atentaban contra la regulación legal de dicho incentivo.

   (B) Improcedencia de la interpretación a de la Administración, conforme a los principios recogidos en los artículos 12 de la Ley General Tributaria de 2003 y 3.1 del Código Civil .

   Explica que, como defendió en la demanda, sin que haya sido contestado por la Sala de instancia en la sentencia impugnada, conforme al apartado 2 del artículo 12 de la Ley General Tributaria de 2003 , en tanto no se definan por las normas tributarias, los términos empleados por estas normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda, y de acuerdo con el artículo 3.1 del Código Civil , al que se remite el apartado 1 del mismo artículo 12 de la Ley General Tributaria de 2003 , las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de la norma.

   Subraya que el apartado 1 del artículo 27 de la Ley 19/1994 no discrimina literal, ni expresamente, ni según el sentido propio de sus palabras ningún tipo concreto de beneficio según su naturaleza, siempre que se obtengan por sociedades y en el ámbito espacial de Canarias, como tampoco excluye expresamente del ámbito de la dotación de la reserva para inversiones en Canarias a las entidades de mera tenencia de bienes.

   Considera errónea, por ello, la interpretación de que sólo el beneficio derivado del ejercicio de la actividad económica y no el que proceda de la mera tenencia de bienes puede afectarse al beneficio fiscal discutido, no sólo desde el punto de vista jurídico, sino también desde el punto de vista técnico, económico y contable.

   Para corroborar esa última afirmación reproduce las conclusiones del informe pericial económico forense preparado por el economista y auditor don Maximiliano , que aportó con la demanda y que considera obviado por la sentencia recurrida; a saber:

   " El beneficio es la riqueza que obtiene una sociedad en el proceso económico de los negocios. El beneficio se obtiene por la diferencia entre los ingresos generados en un periodo de tiempo y los costes e insumos que se emplearon para obtenerlo.

   Los componentes del beneficio se suelen clasificar de acuerdo a los flujos de operaciones, que se agrupan en tres componentes:

   - (Beneficio que aportan las) Operaciones de explotación.

   - (Beneficio que aportan las) Operaciones financieras.

   - (Beneficio que aportan las) Operaciones excepcionales.

   Contestación al segundo extremo:

   En términos económico-contables considero que la totalidad del Beneficio del Ejercicio, sinónimo de Resultado positivo del ejercicio, que figura en la Cuenta de Pérdidas y Ganancias de las cuentas anuales de una empresa domiciliada en Canarias con establecimiento situado en Canarias, es apto para dotar la RIC al entender de este Economista Forense por los siguientes motivos, básicamente:

   2.1 La palabra beneficio se utiliza en el art. 27 de la Ley 19/1994 de manera genérica y no limitativa. Por el contrario, considero que si el legislador hubiera deseado acotar o limitar la amplitud del beneficio, hubiera calificado o determinado la palabra beneficio indicando, por ejemplo, beneficio operativo, beneficio de actividades ordinarias o similares.

   2.2 Considero que el legislador no definió el término "beneficio" y es razonable afirmar que pensó que la definición a aplicar es el que se usa (usaba) en la profesión contable y, en particular, en la teoría contable.

   2.3 La teoría contable da a la palabra Beneficio un concepto amplio que involucra la ganancia producida por el conjunto de operaciones de un ejercicio económico sin discriminación alguna por su origen.

   2.4 El art. 27 hace mención al carácter distribuible del beneficio. El único resultado distribuible de acuerdo a la legislación mercantil es el Beneficio del ejercicio y no existe ningún otro. Los denominados Resultados de Explotación, Resultados financieros, Resultados de las actividades ordinarias y Resultados Extraordinarios no pueden ser objeto de distribución. En términos mercantiles el beneficio distribuible es el que figura en la cuenta (129) Pérdidas y Ganancias de la contabilidad.

   2.5 El Manual Práctico editado por la Agencia Tributaria para ayudar en la preparación y liquidación del Impuesto sobre Sociedades indica que los beneficios destinados a la Reserva de Inversión en canarias surgen del resultado contable de la sociedad. El resultado contable de la sociedad es el resultado (beneficio) del ejercicio expresado en la Cuenta de pérdidas y ganancias.

   2.6 El art. 27 de la Ley 19/1994 no indica que algún componente que forma parte del beneficio deba ser excluido.

   2.7 Los beneficios que persigue la Ley 19/1994 enunciados a través de la Exposición de Motivos se consiguen a posteriori de la obtención del beneficio a través de cumplir el apartado 4 y 5 del art. 27 ".

   Aunque se entendiera procedente realizar una labor interpretativa de la norma objeto de controversia más allá de su literalidad, pese a su claridad, atendiendo a su espíritu y finalidad, sostiene que la realizada por la Administración tributaria y ratificada por la sentencia recurrida es equivocada.

   Expone que en las liquidaciones practicadas, con referencia a la exposición de motivos de la Ley 19/1994, se realizan las tres citas siguientes sobre la finalidad de la reserva para inversiones en Canarias:

   - "Mantener una significativa menor presión fiscal que la media del resto de España y la Comunidad Económica Europea. Se trata con ello de que Canarias disponga de una "atractividad" territorial capaz de compensar aspectos negativos y efectos desfavorables de la insularidad económica.

   - Incorporar un coherente bloque de incentivos fiscales y económicos, de tal modo que verdaderamente genere decisiones inversoras, dinamice la localización de actividades en zonas de escasa autorrealización y responda socialmente a los beneficios que para todos conlleva la modernización del aparato productivo y comercial.

   - Promover actividades generadoras de empleo o que 'acrecienten la competitividad interior y exterior de las empresas canarias".

   Frente a estas afirmaciones, reseña las siguientes referencias literales de la misma exposición de motivos de la Ley 19/1994, que avalan, en su opinión, sus manifestaciones:

   - Con la reserva para inversiones en Canarias se pretende diseñar "un sistema impulsor de la actividad económica, la creación de empleo, la potenciación de los distintos espacios insulares, la oferta y regulación de un foco de atracción a la iniciativa empresarial y la presencia de inversores exteriores".

   - La Ley justifica su calificativo de especial en elementos tales como "contar con un bloque de incentivos destinados a compensar problemas de discontinuidad territorial y en promover actividades generadoras de empleo o que acrecienten la competitividad interior y exterior de las empresas canarias".

   - Asimismo, se contempla la adopción de medidas fiscales que posibiliten que "los empresarios canarios puedan acceder a cotas importantes de ahorro fiscal como contrapartida a su esfuerzo inversor con cargo a sus propios recursos".

   - Entre los principios estratégicos que informan el régimen especial Canario está "el mantener una significativa menor presión fiscal que la media del resto de España y de la Comunidad Económica Europea".

   Sostiene, a su tenor, que la pretensión del artículo 27 de la Ley 19/1994 es fomentar la reinversión en Canarias, facilitando el reforzamiento patrimonial de las empresas, que tenga como destino la realización de inversiones productivas en ese territorio. Objetivo que entiende quebrantado injustificadamente por limitaciones como las sostenidas por Administración tributaria en su interpretación del precepto, dado que las únicas restricciones establecidas legalmente, para buscar el cumplimiento de la finalidad del incentivo fiscal, radican en la necesidad de que el beneficio con el que se dote la reserva para inversiones se obtenga efectivamente en las Islas Canarias.

   (C) Improcedencia de la interpretación de la Administración, conforme a los principios recogidos en el Capítulo IV del Título II del Libro Cuarto del Código Civil "De la interpretación de los contratos" .

   Defiende que son igualmente aplicables en este ámbito las normas específicas de interpretación de los contratos, recogidas en los artículos 1281 y siguientes del Código Civil , «estableciéndose un símil entre la actividad legislativa llevada a cabo por la Administración (Poder Legislativo) y la desarrollada por las partes al suscribir los contratos en general, toda vez que en ambos casos existen dos partes con diferentes intereses pero con la finalidad de satisfacer unas necesidades en común, lo que conlleva que deba hacerse una labor interpretativa a los efectos de desentrañar o averiguar el significado exacto, el alcance concreto o el preciso sentido de los que las partes quisieron establecer con carácter general» (sic).

   Recuerda el contenido del artículo 1281 del Código Civil para destacar que, si la claridad de los términos utilizados por los contratos no admite dudas sobre las intenciones de las partes, no entran en juego las reglas interpretativas de los preceptos subsiguientes. Dándose la circunstancia, por tanto, de que del apartado 1 del artículo 27 de la Ley 19/1994 se desprende con nitidez que las sociedades y demás entidades jurídicas podían dotar la reserva para inversiones en Canarias con los beneficios generados en ese archipiélago, sin matiz alguno sobre lo qué debía entenderse por tales, huelgan los demás criterios interpretativos.

   A mayor abundamiento, prosigue, si con la lectura del precepto no quedan claras las intenciones de las partes, los artículos 1284 y 1286 del Código Civil proscriben la anfibología, esto es, el doble sentido o la pluralidad de acepciones del mismo término, lo que significa que si la palabra "beneficio" puede entenderse en términos más restrictivos de los literales, debería considerarse el sentido más amplio.

   Con carácter subsidiario recuerda que el artículo 1288 del Código Civil prohíbe el resultado interpretativo favorezca al autor de las cláusulas oscuras o ambiguas, en este caso al legislador, y «menos aún cuando, como en el presente caso, se encuentran en el mismo ámbito espacial la Administración que regula y la que aplica» (sic).

   (D) Comentarios finales en relación con la interpretación del incentivo fiscal.

   Trae a colación diversas modificaciones de otras normas fiscales para demostrar que los requisitos exigidos en cada una de estas reformas han de interpretarse con alcance ex nunc , especialmente cuando restringen la aplicación de exenciones o bonificaciones contra el interés del contribuyente.

   Asevera que los defectos de técnica legislativa que padeciera la Ley 19/1994 en su redacción originaria sólo son imputables al legislador, por lo que no considera lícito trasladárselos al contribuyente mediante interpretaciones finalistas que extiendan la literalidad de la ley a supuestos que no alcanzaría ni siquiera la interpretación analógica más osada. Y es que la necesidad de una modificación normativa, concluye, en absoluto justifica el que las nuevas limitaciones introducidas en las reformas posteriores pretendan aplicarse a la redacción original de la Ley invocando "supuestos espíritus finalistas de los preceptos".

4. ) Con el cuarto motivo de casación se lamenta de la contravención de los artículos 9.3 y 14 de la Constitución , por resultar vulnerados los principios de seguridad jurídica, interdicción de la arbitrariedad de la Administración, así como del principio de igualdad en la aplicación de la ley, como consecuencia de la labor interpretativa realizada, al margen del tenor literal del precepto regulador del incentivo fiscal.

   Entiende que la sentencia recurrida, como si de un cambio en un criterio jurisprudencial se tratase, vulnera el derecho a la igualdad al realizar una interpretación restrictiva del artículo 27.1 de la Ley 19/1994 , puesto que, pese a no contener el texto legislativo limitación alguna a ese respecto, restringe las rentas aptas para dotar la reserva para inversiones en Canarias, amparándose como única justificación en el informe emitido en 2000 por la Secretaría de Estado de Hacienda y en las consideraciones y apreciaciones respecto de la actividad que ella realizó.

   Dice que, aunque en puridad el cambio de criterio no lo haya realizado el órgano jurisdiccional, pues tuvo su origen en la Administración tributaria, al confirmarlo la Audiencia Nacional en la sentencia recurrida está vulnerando el principio de igualdad del artículo 14 de la Constitución , porque tal mudanza interpretativa no tiene correlación con una modificación legislativa, suponiendo, a la postre, una diferencia de tratamiento de situaciones jurídicas idénticas.

   Asegura que se trata de un cambio interpretativo irrazonado, esto es, carente de motivación, porque no se han justificado los motivos jurídicos que lo amparan, e irrazonable y, por ende, arbitrario, porque carece de soporte legal alguno, puesto que la propia Administración tributaria justificó la mudanza en el criterio del informe de la comisión creada en 2000, no en la norma.

   Entiende que si se estimaba necesario restringir la aplicación del incentivo fiscal a los beneficios procedentes exclusivamente de la actividad económica, el legislador debió modificar el precepto para incluir tal exigencia, como finalmente hizo, con efectos desde 1 de enero de 2007. No podía suplantarle en esa labor el órgano judicial, porque está llamado a aplicar y a interpretar las normas, pero nunca a crearlas.

   Considera que este cambio jurisprudencial ha sido arbitrario, no sólo por lo ya dicho sino también porque resultó totalmente inesperado. Desde 1994 hasta 2000 se había venido aplicando el referido beneficio fiscal en los mismos términos y, sorprendentemente, en el año 2000 se dictó un informe que modificaba tal interpretación, entendiéndose a partir de entonces que el incentivo sólo resultaba aplicable a los beneficios procedentes de actividades empresariales. Tanto la Administración como la Sala de instancia han hecho, dice, una interpretación praeter legem , porque carece de fundamento.

   Sostiene que la aplicación retroactiva de una jurisprudencia que rompe abruptamente con la letra de la ley vulnera los principios de seguridad jurídica, confianza legítima e irretroactividad, contenidos en el artículo 9 de la Constitución Española . De hecho, dice, el Tribunal Constitucional exige que la modificación de un determinado criterio jurisprudencial se aplique únicamente a casos futuros [sentencias 118/1987, de 13 de noviembre ; 115/1989, de 22 de junio , y 200/1990, de 10 de diciembre ].

   Arguye que una de las principales razones que motivan la prohibición de la retroactividad de las normas, y mucho más de una doctrina jurisprudencial, es la de evitar la creación de situaciones de incertidumbre para sus destinatarios, porque éstos mantienen la creencia o confían en que los hechos, actos u operaciones realizados en un determinado momento se regirán siempre, y en todo caso, por el derecho vigente en ese preciso instante. Es conveniente por eso garantizar que los ciudadanos y, en mayor medida, quienes de entre éstos buscan la tutela judicial efectiva por parte de los Tribunales, sepan en cada momento cuál es el derecho aplicable a cada relación jurídica y de ahí que se haga necesario velar por la seguridad jurídica entendida como la certeza del derecho, el respeto a la jerarquía y a la publicidad de las normas, la irretroactividad de lo no favorable y la interdicción de la arbitrariedad.

   Pues bien, en el presente caso, a su juicio, no existe duda que tanto la ley como la doctrina jurisprudencial existentes habían entendido que el incentivo fiscal operaba con cualquier tipo de beneficios, procedieran o no de la actividad empresarial, por lo que aplicar la nueva interpretación al ejercicio 2000 supone una manifiesta vulneración del derecho a la igualdad, del principio de seguridad jurídica, así como de los de buena fe y confianza legítima, generando a la recurrente una absoluta indefensión, con lesión de su derecho constitucional a la tutela judicial efectiva, al confirmarse judicialmente tal interpretación errónea, privándole de un beneficio fiscal con sustento en una limitación no contemplada en la norma reguladora del mismo.

5. ) En el quinto y último motivo de casación denuncia la infracción del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio , de modificación del régimen económico y fiscal de Canarias, porque la sentencia recurrida le niega la reducción de la base imponible por la dotación a la reserva para inversiones en Canarias realizada, cuando dicho incentivo fiscal resulta plenamente aplicable.

   Aun cuando considera que la norma reguladora de la reserva para inversiones en Canarias, en su redacción vigente en el ejercicio 2000, no establecía restricción alguna respecto de la clase de beneficio con el que dotarla, subraya que todo el beneficio que obtuvo resultaba apto para aplicar el incentivo fiscal, porque procedía del desarrollo de una efectiva actividad empresarial, extremo éste que no considera desvirtuado por las apreciaciones efectuadas por la Sala de instancia en su sentencia, pues considera que parte de un criterio sesgado, sin valorar la realidad económica de su actividad, la del grupo empresarial al que pertenece y la trascendencia que ha tenido el mismo para el desarrollo económico y empresarial de las Islas Canarias, en cumplimiento del fin último del beneficio fiscal discutido.

   Dedica el resto del motivo de casación a tratar de justificar que desarrollaba una actividad empresarial y que el beneficio que obtuvo de ella en el ejercicio 2000 era apto para dotar la reserva para inversiones en Canarias.

   (a) Desarrollo de una actividad empresarial.

   Comienza narrando que LOPESAN, constituida el 9 de julio de 1996, tiene como objeto social, según consta en el expediente:

   La tenencia, dirección y gestión de valores representativos de los fondos propios de otras sociedades o entidades, nacionales o extranjeras, así como la colocación de los recursos financieros derivados de las actividades descritas, mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales.

   La suscripción, adquisición, negociación y enajenación de toda clase de acciones, participaciones, obligaciones, bonos, pagarés, letras y otros títulos valores, públicos o privados, ya sean de renta fija o variable.

   c) La explotación turística, por sí o mediante cesión a terceros, de viviendas, apartamentos, bungalows, villas, hoteles, restaurantes, bares, cervecerías, servicios de catering, servicios de lavandería y, en general, todo tipo de actividades relacionadas con el sector turístico.

   En ningún caso la sociedad realizará las actividades propias de las sociedades e instituciones de inversión colectiva, reguladas por la Ley 46/84, de 26 de diciembre, de instituciones de inversión colectiva.

   Las actividades integrantes del objeto social podrán ser desarrolladas por la Sociedad total o parcialmente de modo indirecto, mediante la titularidad de participaciones en sociedades de objeto idéntico o análogo

   .

   Relata a continuación que durante el ejercicio 2000 las actividades realizadas por LOPESAN de las que derivó la mayor parte de su beneficio se correspondieron con las recogidas en el objeto social:

   - Directamente, mediante la gestión de su cartera de valores, compuesta por acciones en sociedades que realizan una actividad de explotación turística en Canarias, y la colocación de los recursos financieros derivados de las actividades descritas. Adicionalmente, poseía un terreno afecto al desarrollo de un proyecto hotelero y su posterior explotación (parcela ubicada junto al Palacio de Congresos de Maspalomas, en el sur de Gran Canaria, y en el que se prevé la construcción de un Hotel de Congresos).

   - Indirectamente, mediante la participación en el capital social de otras empresas, todo ello de conformidad con lo contemplado en su objeto social.

   Explica que obtuvo en ese ejercicio un resultado de 8.163.396.369 pesetas, conformado por todas las partidas de ingresos habituales en una entidad con sus características (ingresos por ventas a compañías del grupo; intereses percibidos como consecuencia de préstamos, e ingresos derivados de la venta de las acciones de diversas empresas del grupo), que le permitieron efectuar la dotación a la reserva para inversiones en Canarias de 5.500.000.000 pesetas, objeto de la presente controversia.

   Asevera que las mencionadas actividades se desarrollaron con carácter empresarial, porque el objetivo mismo de la existencia de la sociedad es obtener un resultado económico. Como la propia Audiencia Nacional reconoce, aunque a posteriori le parezca insuficiente, contaba con los medios personales y materiales necesarios para el desarrollo de la actividad que le es propia. Tenía un empleado contratado, que desempeñaba sus funciones desde una oficina cedida por una empresa del grupo (Interhotelera Española, S.A.), y venía desarrollando además la promoción del terreno para la construcción del hotel de congresos, contando con el órgano de administración requerido para la gestión habitual de su actividad.

   Pese a todo ello, subraya, la Administración tributaria se empeñó en determinar que la "mera reorganización" de participaciones realizada por la entidad durante el ejercicio y, en general, la gestión de un patrimonio empresarial que da lugar a más de ocho mil millones de pesetas de beneficio no son suficientes para considerar que se desarrolla una actividad económica.

   (b) Aptitud del beneficio obtenido en el ejercicio 2000 para dotar la reserva para inversiones en Canarias.

   Insiste en un argumento que desarrolló ampliamente en el recurso contencioso-administrativo, consistente en que forma parte de uno de los grupos empresariales más importantes del archipiélago Canario, contando con una amplia diversidad de actividades: industrial, en el ámbito de la construcción y los transportes, inmobiliaria, hostelera, de salud y belleza, explotación de puertos deportivos, de centros comerciales, desarrollo de energías renovables, etc. La esfera de influencia del grupo empresarial se extiende no sólo a nivel nacional sino de manera indirecta a nivel internacional, porque es socio del «Grupo IFA», líder en el desarrollo de proyectos de hoteles integrados y de uso mixto, así como de complejos turísticos.

   Dice que esas actividades económicas son desarrolladas de manera directa por sus entidades filiales, sin que ello quiera decir, como sugiere la sentencia impugnada, que los requisitos del incentivo fiscal cuestionado deban cumplirse en las filiales pero no en la "holding", sino tan sólo que la actuación como entidad de gestión de participaciones y de prestación de servicios a sus filiales será mayor si dichas entidades tienen los niveles de negocio y empresariales referidos.

   En relación con la actividad desarrollada por una sociedad titular de acciones de varias filiales, trae a colación la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 29 de abril de 2004 [ EDM (asunto C-77/01 , apartado 70)], que en el ámbito del impuesto sobre el valor añadido y para la sujeción de las actividades de las sociedades "holding" a ese impuesto concluye: "la concesión anual por un holding de préstamos remunerados a las sociedades en las que posee participaciones y sus inversiones en depósitos bancarios o en valores, como bonos del Tesoro o certificados de depósito, constituyen actividades económicas efectuadas por un sujeto pasivo que actúa como tal, en el sentido de los artículos 2, punto 1 y 4, apartado 2 de la Sexta Directiva (...)".

   Expone que la mencionada sentencia se refiere a las sociedades "holding" que ejercen las actividades propias de su carácter, no limitándose a la percepción de dividendos, sino que invierten en otras sociedades, financian a las filiales, protege al grupo contra los intentos hostiles de adquisición de las participaciones de control, etc. De hecho, dice, en relación con la reserva para inversiones en Canarias, la contestación a la consulta 1634-03, evacuada el 14 de octubre de 2003 por la Dirección General de Tributos viene a reconocer la posibilidad de que la sociedad "holding" dote la reserva para inversiones en Canarias incluso respecto de los dividendos obtenidos por sus filiales.

   Con todo lo anterior se pone de manifiesto claramente, asegura, que LOPESAN es lo más alejado de cualquiera de los tipos de sociedades a las que la Administración tributaria excluye de la aplicación de la reserva para inversiones en Canarias, sin que ninguno de los rendimientos que recibe puedan considerarse generados a través de una actividad de mera tenencia, puesto que se trata de una estructura empresarial compleja, completa y voluminosa, regida por criterios puramente empresariales, encaminados fundamentalmente a la correcta gestión, financiación y desarrollo de sus actividades, de manera directa e indirecta, contribuyendo al desarrollo económico de Canarias.

   Adicionalmente, le parece insostenible mantener que la entrada de una entidad alemana «NUR TOURISTIC, GMBH» en el capital de «Creative Hotel Buenaventura» [CHB] no comporte una atracción de capitales extranjeros a las Islas Canarias y, por tanto, que el beneficio obtenido en la venta a esa empresa de los títulos de CHB no suponga la obtención de recursos que, en aplicación del artículo 27 de la Ley 19/1994 , implican la asunción del compromiso de un esfuerzo inversor con cargo a ellos. De hecho así ocurrió, al invertir LOPESAN esos beneficios en nuevas inversiones hoteleras en las Islas Canarias. No en vano, durante los ejercicios 2002, 2003 y 2004, dentro del plazo establecido al efecto y de conformidad con los criterios contenidos en la normativa reguladora, materializó la dotación realizada a la reserva para inversiones en Canarias, más de 33 millones de euros, en inversiones directamente afectas a la explotación hotelera y turística del Archipiélago: Hotel IFA Buenaventura, Hotel Villa del Conde, Oasis Beach Maspalomas, etc.

   Estima inconcebible que la operación comentada sea considerada una operación "patrimonial" generadora de "rentas pasivas", como si se tratase de una venta de participaciones incluidas entre sus inversiones financieras temporales simbólicas, o de algunas pocas acciones de cualquier entidad con una finalidad meramente especulativa, cuando es una operación empresarial de enorme trascendencia, no sólo para las entidades intervinientes sino también para la economía canaria en general, con la que se busca un verdadero desarrollo del sector turístico y de la competencia en el ámbito de las Islas Canarias, promoviendo la entrada de capitales extranjeros, con las bondades que ello trae consigo respecto de los objetivos de innovación, desarrollo y crecimiento económico de este territorio.

   Por lo expuesto ha de considerarse improcedente, a su juicio, la apreciación de la Administración tributaria de que el beneficio de LOPESAN deriva de una actividad de carácter patrimonial, estática, de mera tenencia de patrimonio, en vez de una actividad empresarial destinada a colocar bienes o servicios en el mercado, corrigiendo la inclusión en la base de dotación de la reserva para inversiones en Canarias de los beneficios derivados de esa venta de las acciones.

   Termina pidiendo la casación de la sentencia recurrida y el dictado de otra ajustada a derecho.

   TERCERO .- En auto de 10 de enero de 2013, la Sección Primera de esta Sala declaró la inadmisión del recurso en relación con la liquidación del impuesto sobre sociedades del ejercicio 1999 y su admisión respecto de la liquidación por ese mismo concepto impositivo para el ejercicio 2000.

   CUARTO .- El abogado del Estado se opuso al recurso mediante escrito registrado el 9 de abril de 2013, en el que pide su desestimación.

1. ) Opone al primer motivo de casación, de forma resumida:

   (a) En relación con la caducidad del expediente sancionador, que la sentencia impugnada no se pronunció sobre ella porque no era necesario hacerlo, dado que anuló la sanción, y que resultaría procedente examinar y resolver esa incongruencia si la sentencia no hubiere devenido firme, por haber sido recurrida en este extremo por la Administración, pero tal cosa no ha sucedido.

   (b) En lo tocante a los medios de prueba, con carácter general, que la omisión de pronunciamiento expreso sobre la prueba practicada podría dar lugar a un defecto de motivación de la sentencia impugnada, pero en modo alguno de incongruencia de la misma.

   (c) En particular sobre la contestación a la consulta formulada al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, que la cuestión ha sido tratada por la sentencia recurrida en el fundamento de derecho séptimo.

   (d) Y por lo que respecta al informe pericial, que el concepto de beneficio es conocido y el silencio de la sentencia sobre el informe no implica sino conformidad con el mismo, pero que el objeto fundamental del proceso no fue si la sociedad obtuvo beneficio, sino si la naturaleza y el origen de éste permitía aplicar el incentivo fiscal del artículo 27 de la Ley 19/1994 .

2. ) Aduce en contra del segundo motivo de casación:

   (i) Que la discrepancia sobre la perceptora del dividendo se resolvió de conformidad con lo recogido en la memoria y en las cuentas anuales de la entidad, que se lo atribuían a LOPESAN, no siendo admisible reprochar a la sentencia impugnada falta de motivación desde el relato que contiene en su fundamento séptimo, y

   (ii) Que cuando el grueso del proceso ha versado sobre la aplicabilidad de la reserva para inversiones en Canarias, extremos desarrollados profusamente en los fundamentos de derecho undécimo y duodécimo de la sentencia recurrida, mal puede aceptarse su falta de motivación en este particular.

3. ) Alega frente al tercer motivo de casación que la respetable línea argumental de la recurrente gira en torno al cambio legislativo operado en la redacción del artículo 27 de la Ley 19/1994 por el Real Decreto Ley 12/2006, muy singularmente en la incorporación a ese precepto del siguiente párrafo: «A estos efectos, se consideraran beneficios procedentes de establecimientos en Canarias los derivados de actividades económicas, incluidos los procedentes de la transmisión de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, en los términos que reglamentariamente se determinen».

   Explica que, a juicio de la recurrente, ese inciso, vigente desde el 1 de enero de 2007, significa un cambio sustancial en la configuración y el alcance del beneficio fiscal discutido, de modo que hasta esa fecha cualquier beneficio obtenido por la sociedad, sin distinción del origen del mismo, daba derecho a acogerse a la reserva para inversiones en Canarias, invocando en apoyo de su tesis los preceptos relativos a la interpretación de las leyes y de los contratos, aun cuando estos últimos no encajan en el supuesto.

   Muestra su disconformidad con esa tesis, porque el tan citado cambio normativo no fue tal, más allá de su carácter meramente formal y no material, pues no alteró el régimen anterior, limitándose a aclarar y precisar lo que estaba contenido en la redacción inicial.

   En efecto, dice, el artículo 27 de la Ley 19/1994 sienta, como presupuesto del incentivo fiscal discutido, que las cantidades destinadas por las sociedades a la reserva para inversiones en Canarias procedan de beneficios derivados de establecimientos situados en ese territorio y, siendo así, lo primero que ha de indagarse es si el sujeto pasivo disponía de un establecimiento en ese archipiélago que produjera renta en razón de la actividad desarrollada en el mismo, que por definición es actividad económica.

   Añade que el artículo 17.1.2º de la Ley 20/1991, de 7 de junio , de modificación de los aspectos fiscales del régimen económico fiscal de Canarias (BOE de 8 de junio), contiene un concepto de establecimiento acorde con lo hasta aquí señalado, como "...cualquier lugar fijo de negocios donde el sujeto pasivo realice actividades empresariales o profesionales".

   A la vista de lo expuesto le parece claro que cuando la Ley 19/1994 ciñe el origen del beneficio a un establecimiento, lo hace por referencia a beneficios derivados rigurosamente de actividades económicas y productivas, no a cualesquiera otras de origen distinto.

   No formuló contestación a los dos últimos motivos.

   QUINTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 11 de abril de 2013, fijándose al efecto el día 3 de julio del mismo año, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

   Por coincidir con Pleno Jurisdiccional, se traslada el señalamiento para el próximo día 10 de julio de 2013.

   Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- LOPESAN articula cinco motivos de casación contra la sentencia dictada el 2 de febrero de 2012 por la Sección Segunda de Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 152/09 , relativo al impuesto sobre sociedades de los ejercicios 1999 y 2000.

Con los dos primeros motivos le achaca incongruencia omisiva ( primer motivo ) y, subsidiariamente, falta de motivación ( segundo motivo ), en relación con:

(a) La extemporaneidad de la incoación de los expedientes sancionadores y la superación del plazo máximo de duración de los correspondientes procedimientos.

(b) Las pruebas aportadas, pues la sentencia (i) no rebate el contenido de la contestación a la consulta emitida el 26 de enero de 2010 por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas que, para un supuesto similar al que examina en su séptimo fundamento, se refiere a la contabilización y el tratamiento de los dividendos obtenidos en operaciones de compra y aportación de acciones, justificando el tratamiento contable y fiscal dado por LOPESAN a la operación, (ii) ni tampoco el contenido del informe pericial económico forense emitido por don Maximiliano , que define el concepto de beneficio y sus componentes, avalando la tesis de que la totalidad del obtenido por una empresa domiciliada en Canarias sea apto para dotar la reserva para inversiones en ese archipiélago.

(c) Las más de treinta y cuatro páginas que dedicó a refutar los criterios interpretativos empleados respecto del susodicho incentivo fiscal, tanto por los órganos administrativos como judiciales, que no son confrontadas por la Sala de instancia.

Con las dos siguientes quejas cuestiona para el ejercicio 2000 la interpretación del artículo 27.1 de la Ley 19/1994, de 6 de julio , de modificación del régimen económico y fiscal de Canarias, sustentada por la Administración tributaria y ratificada por la Sala de instancia, porque la exégesis que sostienen vulnera los principios que rigen la interpretación de las normas en general y de los contratos en particular, plasmados en la Ley General Tributaria y en el Código Civil ( tercer motivo ), y los principios constitucionales de seguridad jurídica, interdicción de la arbitrariedad de la Administración e igualdad en la aplicación de la ley ( cuarto motivo ), al considerar que la dotación a la reserva para inversiones en Canarias sólo podía hacerse con los beneficios derivados de la actividad empresarial desarrollada por el establecimiento sito en ese archipiélago.

Finalmente, denuncia la infracción del artículo 27 de la Ley 19/1994 , pues considera que todo el beneficio que obtuvo en 2000 era apto para dotar la reserva para inversiones en Canarias, contrariamente a lo que entiende la Sala de instancia en la sentencia recurrida, porque se englobaba en el marco de la realización de una efectiva actividad empresarial ( quinto motivo ).

SEGUNDO .- Para resolver los dos primeros motivos de casación, cuyo análisis abordaremos conjuntamente, dado que el segundo se articula con carácter subsidiario al primero, es menester comenzar recordando nuestra jurisprudencia sobre la motivación de las resoluciones judiciales y la necesidad de que sean congruentes.

(1) En relación con la motivación de las sentencias, esta Sala ha consolidado como doctrina [véanse por todas las sentencias de 24 de enero de 2011 (casación 485/07 , FJ 2º), 24 de marzo de 2010 (casación 8649/04, FJ 3 º) y 3 de febrero de 2010 (casación 5937/04 , FJ 3º)] la que se resume en los siguientes puntos:

(a) Sólo puede entenderse cumplida cuando se exponen las razones que justifican la resolución, de manera que permita a las partes conocerlas a fin de poder cuestionarlas o desvirtuarlas en el oportuno recurso; se trata de evitar la indefensión que se ocasiona cuando un órgano jurisdiccional deniega o acepta una pretensión sin que se sepa o pueda saber el fundamento de la decisión.

(b) El eventual error en la apreciación de los hechos, en la valoración de la prueba o en la interpretación y aplicación de las normas no tiene la consideración de defecto de motivación, sin perjuicio de que pueda sustentar un motivo de casación por la vía del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998 .

(c) La exigencia constitucional de la motivación de las sentencias, recogida en el articulo 120.3, en relación con el 24.1, de nuestra Norma Fundamental, tiene como designio demostrar el sometimiento del juez o del tribunal sentenciador al imperio de la ley, operando como instrumento de convicción de las partes sobre la justicia y la corrección de la decisión judicial y facilitando su control por los tribunales superiores; se trata, en suma, de una garantía y de un elemento preventivo frente a la arbitrariedad.

(d) Esa exigencia constitucional no demanda un razonamiento judicial exhaustivo y pormenorizado de todos los aspectos y perspectivas que las partes puedan tener de la cuestión a decidir, debiendo considerarse suficientemente motivadas las resoluciones que dan a conocer los criterios jurídicos esenciales que cimientan la decisión, es decir, la ratio decidendi que la ha determinado ( sentencias del Tribunal Constitucional 14/1991 , FJ 2º; 28/1994, FJ 3 º; y 32/1996 , FJ 4º, entre muchas otras). Por consiguiente, no resulta necesario un examen agotador o minucioso de los argumentos de las partes, siendo admisibles las motivaciones por remisión [por todas, sentencia del Tribunal Constitucional 115/1996 , FJ 2º.B)].

En definitiva, la motivación tiene por uno de sus objetivos nucleares evitar todo atisbo de indefensión a quien perjudique la sentencia, facilitándole la crítica de la decisión mediante la clara exposición de las razones que han conducido al fallo y, por ende, el acceso al recurso procedente [ sentencias de 9 de julio de 2009 (casación 1194/06, FJ 3 º) y 25 de junio de 2008 (casación 4505/05 , FJ 3º)].

Se ha de recordar, por último, que una motivación no deja de serlo por escueta, porque esta exigencia constitucional no está necesariamente reñida con la brevedad y la concisión ( sentencias del Tribunal Constitucional 70/1991 , FJ 2º; 154/1995, FJ 3 º; y 26/1997 , FJ 2º).

(2) Tratándose de la incongruencia, hemos concluido que existe cuando se produce una inadecuación entre el fallo o parte dispositiva de la sentencia y el petitum o los términos en los que las partes plantearon sus pretensiones. Al conceder más, menos o cosa distinta de lo pedido, el órgano judicial incurre en las formas de incongruencia conocidas como ultra petita , citra petita o extra petita partium (sentencias del Tribunal Constitucional 13/1 987, FJ 3°; 48/1 989, FJ 7°; 124/2000 , FJ 3°; 114/2003 , FJ 3°; 174/2004 , FJ 3°; 264/2005 , FJ 2°; 40/2006, FJ 2 °, y 44/2008 , FJ 2°, entre otras).

Conforme a la jurisprudencia de esta Sala, una sentencia es incongruente cuando omite resolver sobre alguna de las pretensiones o de las cuestiones planteadas en la demanda (incongruencia omisiva, citra petita o ex silentio , por defecto); cuando decide ultra petita partium , más allá de las peticiones de las partes (incongruencia positiva o por exceso); y cuando se pronuncia extra petita partium , fuera de esas pretensiones, sobre cuestiones diferentes a las planteadas (incongruencia mixta o por desviación) [véanse, por todas, las sentencias de 6 de mayo de 2010 (casación 3775/03 , FJ 3°), 17 de enero de 2011 (casación 2568/07, FJ 2 °) y 30 de enero de 2012 (casación 2374/08 , FJ 3º)].

Ahora bien, la exigencia de congruencia opera con menor intensidad cuando no se la contempla desde la perspectiva de las pretensiones sino desde la propia de las alegaciones esgrimidas en su apoyo. En este segundo caso aquella intensidad se debilita, de modo que no es necesario para la satisfacción del derecho a la tutela judicial efectiva una contestación pormenorizada y explícita a todas y a cada una de ellas, pudiendo bastar, en atención a las circunstancias particulares concurrentes, con una respuesta global o genérica, aunque se omita respecto de líneas de defensa concretas no sustanciales ( sentencias del Tribunal Constitucional 26/1997 , FJ 4º; 101/1998, FJ 2 º; y 132/1999 , FJ 4º).

(3) Como ha quedado expresado en el anterior fundamento, LOPESAN se lamenta de la incongruencia omisiva y, subsidiariamente, de la falta de motivación de la sentencia impugnada, en relación con: (a) la extemporaneidad de la incoación de los expedientes sancionadores y la superación del plazo máximo de duración de los correspondientes procedimientos; (b) las pruebas aportadas, pues no rebate el contenido de la contestación a la consulta emitida el 26 de enero de 2010 por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, ni tampoco el del informe pericial económico forense rendido por don Maximiliano , y (c) las más de treinta y cuatro páginas que dedicó en la demanda a refutar los criterios interpretativos empleados respecto de este incentivo fiscal, tanto por los órganos administrativos como judiciales.

(a) En lo que se refiere a la extemporaneidad de la incoación de los expedientes sancionadores y a la superación del plazo máximo de duración de los correspondientes procedimientos, se ha de recordar que la sentencia impugnada anuló la sanción, por lo que el silencio denunciado carece de relevancia. Por lo demás, de la posible incongruencia o falta de motivación en este punto de la sentencia recurrida no puede derivar la indefensión de LOPESAN, porque, habiendo desistido la Administración General del Estado del recurso de casación que preparó, el pronunciamiento jurisdiccional ha devenido firme respecto de las sanciones.

(b) En lo que respecta a las dos pruebas documentales aportadas por LOPESAN, resulta innegable que la sentencia impugnada no refuta su contenido, pues ni siquiera las menciona, pero de esta certeza no se deriva, de forma ineluctable, su incongruencia omisiva y falta de motivación, causante de indefensión a la compañía demandante, ahora recurrente en casación.

Debemos aclarar, para empezar, que en la contestación a la consulta emitida el 26 de enero de 2010 por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas se aclara, textualmente, que «se realiza desde una perspectiva estrictamente contable, al margen de las posibles implicaciones fiscales o mercantiles que pudieran derivarse de los hechos descritos sobre los que este Instituto no tiene competencias ».

Siendo así, difícilmente puede justificar el proceder de LOPESAN en cuanto al tratamiento fiscal otorgado por la recurrente a la operación realizada, contrariamente a lo que manifiesta, aun en la hipótesis de que justificara su tratamiento contable, lo que tampoco deriva inequívocamente de su contenido, con respecto a la operación regularizada por la Inspección de los Tributos en la liquidación del impuesto sobre sociedades del ejercicio 2000, única admitida en casación (véase el antecedente de hecho tercero).

En efecto, la consulta examina el caso de una sociedad "A" que adquirió a finales del ejercicio "X" acciones de otra sociedad "B" que le otorgaban la mayoría de los derechos de voto, acordando las partes en el contrato de compraventa que el dividendo del ejercicio "X", que se reparta en el ejercicio "X+1" pertenece en su totalidad a la persona física "C" que fue la transmitente de las acciones.

Interrogándose en ella por el adecuado tratamiento contable de estos hechos y, en particular, si en el ejercicio "X+1" cuando se pagase el dividendo a la sociedad "A" debe realizar algún tipo de registro contable, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas responde:

Desde una perspectiva estrictamente contable este Instituto considera que el pacto entre las partes otorga a la operación las mismas consecuencias contables que el acuerdo de los órganos de gobierno de la sociedad. En consecuencia, la sociedad A debió contabilizar las operaciones por el importe entregado.

En el ejercicio siguiente, cuando se produjera el acuerdo de la Junta General de accionistas de la sociedad B, por el que se aprueba el pago del dividendo, la sociedad A deberá registrar exclusivamente el movimiento de tesorería que se ponga de manifiesto por la intermediación en el pago del citado dividendo, cuyo reconocimiento debió realizar el señor C en el ejercicio X

.

En el presente supuesto, LOPESAN, que ostentaba a 31 de diciembre de 1999 la titularidad de las acciones de IFA Hotels & Touristik, A.G., mediante escritura otorgada con fecha 20 de marzo de 2000, realizó una aportación no dineraria de las mismas a Creative Hotel Buenaventura, S.A., para suscribir la ampliación de capital realizada por esta última, pactándose entre ambas sociedades que los dividendos correspondientes al ejercicio 1999 que pudiera distribuir IFA Hotels & Touristik, A.G., pertenecerían a LOPESAN, aun cuando no ostentara ya la titularidad de las acciones de esa compañía.

Habiendo asumido LOPESAN el mismo rol que el señor "C" de la consulta, porque mediante pacto con Creative Hotel Buenaventura, S.A. (sociedad "A"), retuvo el derecho a percibir el importe que en concepto de dividendos repartiera IFA Hotels & Touristik, A.G. (sociedad "B"), en el ejercicio 2000 ("X+1"), correspondientes al ejercicio 1999 ("X"), la contestación del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas a dicha consulta no justifica inequívocamente la corrección del tratamiento contable que dio a la operación en el ejercicio 2000, pues no se pronuncia expresamente sobre el mismo.

No puede haber causado, por tanto, indefensión a la demandante, ahora recurrente en casación, el hecho de que la sentencia impugnada ni siquiera mencione la contestación a la consulta evacuada por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas el 26 de enero de 2010, y menos aún incurre aquélla en incongruencia omisiva y falta de motivación por tal causa, puesto que la alegación principal esgrimida en la demanda, bajo el rótulo «De la contabilización de los dividendos distribuidos en el ejercicio 2000» (páginas 40 a 47 del escrito rector), halla explícita contestación en el séptimo fundamento jurídico de la sentencia impugnada y en términos que muestran con claridad meridiana la ratio decidendi que determina su rechazo.

Otro tanto sucede con el informe pericial económico forense emitido por don Maximiliano , aportado por LOPESAN para corroborar su tesis de que todo el beneficio obtenido en el ejercicio debe considerarse válido para dotar la reserva para inversiones en Canarias, a tenor del artículo 27.1 de la Ley 19/1994 (páginas 60 a 63 de la demanda), puesto que esa alegación encuentra cumplida respuesta en el decimosegundo fundamento de la sentencia recurrida, por remisión a otras previas de la Sala a quo , y la misma pone nítidamente de manifiesto las razones para no acogerla, derivadas del resultado exegético que alcanza en la interpretación del artículo 27 de la Ley 19/1994 .

No estorba recordar que el derecho fundamental a la tutela judicial se satisface con la motivación por remisión o aliunde , siempre que el reenvío se produzca de forma expresa e inequívoca y la cuestión sustancial de que se trate hubiera sido decidida en la resolución a que se remite, según ha reiterado el Tribunal Constitucional en la sentencia 144/2007 (FJ 3º): «[d]entro de las modalidades que puede revestir la motivación hemos afirmado que la fundamentación, por remisión o aliunde -técnica en virtud de la cual se incorporan a la resolución que prevé la remisión los razonamientos jurídicos de la decisión o documento a la que se remite ( ATC 207/1999, de 28 de julio , FJ 2)- "no deja de serlo ni de satisfacer la exigencia constitucional contenida en el derecho fundamental" a la tutela judicial efectiva [entre otras muchas, SSTC 187/2000, de 10 de julio, FJ 2 ; 8/2001, de 15 de enero, FJ 3, in fine ; 13/2001, de 29 de enero, FJ 2 ; 108/2001, de 23 de abril, FJ 2 ; 5/2002, de 14 de enero, FJ 2 ; 171/2002, de 30 de septiembre , FJ 2; y ATC 194/2004, de 26 de mayo , FJ 4 b); en términos similares, SSTC 115/2003, de 16 de junio, FJ 8 ; 91/2004, de 19 de mayo, FJ 8 ; 113/2004, de 12 de julio, FJ 10 ; 75/2005, de 4 de abril, FJ 5 ; y 196/2005, de 18 de julio , FJ 3], siempre y cuando dicha remisión se produzca de forma expresa e inequívoca [ STC 115/1996, de 25 de junio , FJ 2 b)] y que la cuestión sustancial de que se trate se hubiera resuelto en la resolución o documento al que la resolución judicial se remite ( SSTC 27/1992, de 9 de marzo, FJ 4 ; y 202/2004, de 15 de noviembre , FJ 5; y ATC 312/1996, de 29 de octubre , FJ 6)».

(c) En lo que atañe, finalmente, a la posible incongruencia omisiva y falta de motivación de la sentencia impugnada por no haber confrontado la las más de treinta y cuatro páginas que LOPESAN dedicó en su demanda a refutar los criterios interpretativos empleados respecto de este incentivo fiscal, para rechazar la concurrencia de ambos vicios en la sentencia de instancia, basta decir que la congruencia no exige una contestación pormenorizada y explícita a todas y a cada una de alegaciones, siendo suficiente una respuesta global o genérica, que sin duda incluyen los fundamentos jurídicos decimosegundo y decimotercero de la misma, y que en su contenido se identifican perfectamente las razones que conducen a la Sala a quo a ratificar la improcedencia de la dotación a la reserva para inversiones en Canarias efectuada en el ejercicio 2000.

Las reflexiones expuestas conducen a la desestimación de los dos primeros motivos de casación.

TERCERO .- El debate de fondo que plantean los motivos de casación tercero y cuarto del presente recurso es la interpretación que ha de darse en el ejercicio 2000 al artículo 27.1 de la Ley 19/1994 .

Para la sociedad recurrente no está justificado restringir su tenor literal, de donde deriva que en ese ejercicio la reserva para inversiones en Canarias podía dotarse con cualquier beneficio distribuible del establecimiento sito en el archipiélago. Esa había sido la interpretación realizada por la Administración tributaria hasta el año 2000, sin embargo fue modificada a partir del informe emitido por una comisión creada para evaluar la problemática suscitada por el incentivo fiscal, sentándose una nueva exégesis más restrictiva que fue la aplicada por la Inspección de los Tributos, conforme a la cual sólo podía hacerse con los beneficios derivados de la actividad empresarial desarrollada por el establecimiento sito en Canarias.

Entiende la compañía recurrente que tal proceder, ratificado primero por los órganos administrativo revisores y después por la sentencia recurrida, vulnera los principios que rigen la interpretación de las normas en general y de los contratos en particular (tercer motivo), y los principios constitucionales de seguridad jurídica, interdicción de la arbitrariedad de la Administración y igualdad en la aplicación de la ley (cuarto motivo), pues considera que sólo con efectos desde el 1 de enero de 2007, como fruto de la reforma introducida en el artículo 27.1 de la Ley 19/1994 por el Real Decreto-Ley 12/2006, podía interpretarse que la dotación de dicha reserva era posible únicamente con los beneficios de la actividad económica.

Según el abogado del Estado, que suscribe la tesis de la sentencia de instancia, el mencionado cambio normativo no fue tal, más allá de su carácter meramente formal, puesto que no alteró el régimen anterior, limitándose a aclarar y precisar lo que estaba contenido en la redacción inicial del precepto.

Pues bien, esta Sección ha dicho reiteradamente que los beneficios del establecimiento para dotar la reserva de inversiones en Canarias han de proceder de su actividad económica, no pudiéndose dotar con los dimanantes de la titularidad de bienes no afectos a dicha actividad [ sentencias de 5 de mayo de 2011 (casación 4938/09 , FJ 5º), 30 de junio de 2011 (casación 3140/09 , FJ 4º), 14 de julio de 2011 (casación 6468/08 , FJ 3º), 13 de octubre de 2011 (casación 5475/07, FJ 2 º) y 21 de noviembre de 2011 (casación 4897/09 , FJ 3º)].

Razonamos tal postura como sigue en los fundamentos de derecho cuarto, in fine , y quinto de la última de ellas:

«Se trata de precisar el alcance de la siguiente expresión del apartado 1 del artículo 27 de la Ley 19/1994 : «cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones», teniendo en cuenta que son dos los puntos controvertidos, aunque estrechamente vinculados entre sí, a saber: (a) si el término «establecimiento situado en Canarias» se emplea para delimitar una ubicación geográfica-empresarial, tesis de la sociedad recurrente, o para identificar una explotación económica, posición defendida por la sentencia de instancia y la parte recurrida; y (b) si los beneficios que pueden ser destinados a la reserva para inversiones son todos los obtenidos por el establecimiento sito en Canarias, como mantiene la sociedad recurrente, o sólo los que procedan de su actividad económica, esto es, los derivados de su giro propio» (FJ 4º in fine ).

[...] En lo que atañe al primer punto objeto de controversia, como la Ley 19/1994 no define el término «establecimiento situado en Canarias», había de ser entendido conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según procediera, en aplicación del artículo 23.2 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre), según la redacción de la Ley 25/1995, de 20 de julio, de modificación parcial de la misma (BOE de 22 de julio), que era la regulación vigente en el ejercicio 1997.

Sólo el sentido usual de la expresión citada permite sostener que es una alusión geográfica-empresarial, como pretende la parte recurrente, porque su sentido jurídico y técnico conducen a su identificación con una explotación económica realizada en esas islas, tal y como defienden la sentencia de instancia y el abogado del Estado.

En efecto, el ordenamiento mercantil define el "establecimiento" como un conjunto organizado de elementos patrimoniales y personales dispuestos y utilizados para la realización de una explotación económica [véase la sentencia de 29 de septiembre de 2011 (casación 2356/07 , FJ 3º)], y del ordenamiento tributario se desprende que, habiéndose de dotar la reserva para inversiones en Canarias con los beneficios obtenidos en ese archipiélago, lo que la parte recurrente no discute, no hay obstáculo para identificar «establecimiento» con «establecimiento permanente» -menos aun para el ejercicio 1997, en el que la obligación real de contribuir aparecía regulada en el Título VII de la propia Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 29 de diciembre)-, y de esa primera identificación derivar que por rentas obtenidas mediante establecimiento permanente sito en Canarias ha de entenderse mutatis mutandi las procedentes de las explotaciones económicas realizadas con el mismo [ artículo 45.1.a) de la Ley 43/1995 ].

Este desenlace conecta con el segundo punto controvertido, esto es, si los beneficios que pueden ser destinados a la reserva para inversiones son todos los obtenidos por el establecimiento sito en Canarias, como mantiene la sociedad recurrente, o sólo los que procedan de su actividad económica, de su giro propio, como defienden la sentencia de instancia y la parte recurrida.

Conforme al artículo 48.1 de la Ley 43/1995 , en su redacción aplicable al ejercicio 1997, componían la renta imputable al establecimiento permanente: (a) los rendimientos de las explotaciones económicas que desarrollase, (b) los derivados de la cesión de elementos patrimoniales afectos y (c) los incrementos o disminuciones de patrimonio procedentes también de los elementos patrimoniales afectos. Consideraba este mismo precepto afectos al establecimiento permanente los elementos patrimoniales vinculados al desarrollo de la actividad que constituyera su objeto.

La aplicación del contenido de esa norma mutatis mutandi en la exégesis del artículo 27.1 de la Ley 19/1994 obliga a concluir que los beneficios del establecimiento sito en Canarias que podían ser destinados a la reserva para inversiones en ese archipiélago eran únicamente los derivados de su actividad económica o de elementos afectos a la misma.

Este entendimiento del mencionado precepto legal, al que se llega desde el significado jurídico-tributario del término "establecimiento", viene confirmado por la interpretación sistemática del íntegro contenido del artículo 27 de la Ley 19/1994 , como seguidamente se pone de manifiesto.

No hay razón, en primer lugar, para legitimar una interpretación distinta de la expresión "establecimientos situados en Canarias" en función de que se utilice para aludir a los pertenecientes a los sujetos pasivos del impuesto sobre la renta de las personas físicas (apartado 9) o del impuesto sobre sociedades (apartado 1).

No tendría sentido aclarar, en segundo lugar, que los sujetos pasivos que se dediquen, a través de una explotación económica , al arrendamiento o cesión a terceros para su uso de activos fijos podrán disfrutar del régimen de la reserva para inversiones, siempre que no exista vinculación, directa o indirecta, con los arrendatarios o cesionarios de dichos bienes ni se trate de operaciones de arrendamiento financiero (apartado 5), si no se estuviera pensando en el establecimiento como una explotación económica y en los beneficios procedentes de dicha actividad económica como los únicos que permitirían dotar la reserva.

Configurándose la reserva para inversiones en Canarias como un incentivo fiscal alternativo al diferimiento por reinversión en el impuesto sobre sociedades previsto en el artículo 21.1 de la Ley 43/1995 -que era el vigente en el ejercicio 1997- ( apartado 7 del artículo 27 de la Ley 19/1994 ), resulta lógico, en tercer y último lugar, entender que está pensando en situaciones análogas, y esta Sala ha dicho, reiteradamente, que ese diferimiento por reinversión no era aplicable a las rentas procedentes de elementos patrimoniales transmitidos no afectos a la actividad económica [véanse, por todas, las sentencias de 24 de noviembre de 2010 (casación 654/07 , FFJJ 2º a 4º), 20 de enero de 2011 (casación 4406/07 , FJ 4º), 28 de febrero de 2011 ( 4687/07, FFJJ 2 º y 3º), 2 de marzo de 2011 (casación 2152/06 , FJ 3º), 14 de marzo de 2011 (casaciones 6787/09, FFJJ 2 º y 3º, y 1766/08, FFJJ 2 º y 3º), 31 de marzo de 2011 (casación 1637/08, FJ 3 º) y 17 de octubre de 2011(2) (casaciones 242/09 y 3273/09 , FJ 5º)].

Tampoco es ilógico, sino todo lo contrario, que, siendo el objetivo pretendido con la reserva para inversiones en Canarias el fomento de la inversión productiva realizada en esas islas por los empresarios establecidos, sólo pudiera dotarse dicha reserva con los beneficios derivados de la actividad empresarial que realicen esos establecimientos.

Así las cosas, el "cambio de criterio" de la Administración tributaria en el año 2000, respecto a cómo debía interpretarse el artículo 27.1 de la Ley 19/1994 no resulta arbitrario ni atenta contra la seguridad jurídica, dado que ese "nuevo criterio" era el correcto en derecho. Lo que si resultaba arbitrario y contrario a la seguridad jurídica, atendido el íntegro contenido del artículo 27 de la Ley 19/1994 , era dispensar diferente trato en la dotación a la reserva para inversiones en Canarias a los sujetos pasivos del impuesto sobre la renta de las personas físicas (apartado 9) y a los del impuesto sobre sociedades (apartado 1), pese a exigirles a ambos la actuación mediante "establecimientos situados en Canarias". De ahí que ese "nuevo criterio" fuera aplicado por la Inspección de los Tributos respecto de los ejercicios no prescritos

(FJ 5º).

Hemos reproducido íntegramente la argumentación en las sentencias de 16 de abril de 2012 (casación 1255/10 , FJ 3º), 17 de septiembre de 2012 (casación 4297/10, FJ 4 º) y 19 de noviembre de 2012 (casación 1691/2011 , FJ 4º), referidas también estas dos últimas al impuesto sobre sociedades del ejercicio 2000.

Basta lo expuesto para descartar que la resolución judicial impugnada infrinja los artículos 3 del Código Civil y 12 la Ley General Tributaria de 2003, relativos a los principios de interpretación de las normas, y los artículos 1281 , 1284 , 1286 y 1288 del Código Civil , atinentes a la interpretación de los contratos -a los que por cierto no se hizo referencia alguna en la demanda, ni tampoco se mencionan en la sentencia recurrida-, por la hermenéusis del término "beneficio", empleado por los apartados 1 y 2 del artículo 27 de la Ley 19/1994 , dado que es la correcta. También resulta suficiente para rechazar que lesione por tal causa el principio de seguridad jurídica, la proscripción de la arbitrariedad de la Administración y el principio de igualdad en la aplicación de la ley, infringiendo los artículos 9.3 y 14 de la Constitución Española , porque el "cambio de criterio" de la Administración tributaria en el año 2000, respecto de la exégesis del artículo 27.1 de la Ley 19/1994 que hasta entonces venía realizando, no supuso más que la aclaración y la consiguiente aplicación del resultado hermenéutico que para ese precepto, desde un principio, era procedente en derecho, sin que pueda pretenderse un imposible derecho a la igualdad en la ilegalidad (por todas, pueden consultarse las sentencias del Tribunal Constitucional sentencias 43/1982, de 6 de julio , FJ 2º; 51/1985, de 10 de abril , FJ 5º; 40/1989, de 16 de febrero, FJ 4 º, o 181/2006, de 19 de junio , FJ 3º).

Por cuanto antecede debemos rechazar los motivos de casación tercero y cuarto del presente recurso.

CUARTO .- LOPESAN denuncia en el quinto y último motivo de casación que la sentencia impugnada vulnera el artículo 27 de la Ley 19/1994 , incluso interpretando el concepto de beneficio empleado por ese precepto tal y como lo hace la Sala a quo , porque todo el que obtuvo en el ejercicio 2000 procedía del desarrollo de una efectiva actividad empresarial, pues no considera que desvirtúen este extremo las apreciaciones que al respecto contiene la sentencia recurrida.

Como dijimos en la sentencia de 19 de abril de 2012 (casación 818/08 , FJ 4º), la exposición de motivos de la Ley 19/1994 señala que el régimen de la reserva para inversiones en Canarias ofrece "la posibilidad de que los empresarios canarios puedan acceder a cuotas importantes de ahorro fiscal como contrapartida a su esfuerzo inversor con cargo a sus propios recursos" , de donde se infiere que pueden hacer uso del beneficio fiscal los sujetos establecidos en ese archipiélago canario por las actividades económicas que directamente desarrollan en el mismo, así como aquellos otros sujetos que a pesar de que no están establecidos, desarrollan parte de su actividad a través de establecimientos situados en ese territorio insular. En cambio, y por no proceder de actividades económicas, no permiten dotar la reserva para inversiones en Canarias los beneficios obtenidos de la mera tenencia de bienes en Canarias, de la gestión de activos financieros y de las entidades participadas, aun cuando éstas estén sitas en Canarias, pues tampoco en este caso se producen directamente bienes o servicios, sin perjuicio de que pudieran servir para la dotación a la reserva para inversiones en Canarias por la propia entidad participada.

Hemos utilizado idéntico argumento en la sentencia de 10 de diciembre de 2012 (casación 1691/11 , FJ 5º), ratificando que, persiguiéndose con esta ventaja fiscal el fomento de la inversión productiva en el archipiélago canario por los empresarios establecidos, sólo puede dotarse dicha reserva con los beneficios derivados de la efectiva actividad empresarial realizada con activos residenciados en las islas.

Siendo esta la doctrina jurisprudencial aplicable, la naturaleza de los beneficios obtenidos por LOPESAN en 2000 (intereses, beneficios en la enajenación de la cartera de control, percepción de liberalidades y otros ingresos extraordinarios) y la ausencia de un establecimiento empresarial en el territorio canario (conclusión fáctica que no puede ser revisada en casación, pues no se ha alegado la concurrencia de alguno de los supuestos en los que se permite, conforme a nuestra constante jurisprudencia) conducen a ratificar que era improcedente la dotación a la reserva para inversiones en Canarias que realizó en ese ejercicio, tal y como concluye la Sala de instancia en el fundamento decimotercero de la sentencia recurrida, porque la gestión patrimonial de la cartera de acciones de las sociedades del grupo empresarial y la colocación de los recursos financieros derivados de la misma no supone directamente la producción de bienes o servicios en el territorio canario.

Hemos de subrayar, finalmente, que ninguna relevancia puede alcanzar, para definir el ámbito de aplicación de un beneficio fiscal en el impuesto sobre sociedades que se vincula con la actividad económica de una empresa ubicada o de un establecimiento situado en Canarias, la consideración que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea otorgue, a efectos del impuesto sobre el valor añadido, a la actividad desarrollada por una sociedad holding, en el ámbito del impuesto sobre el valor añadido.

Decae, por tanto, el quinto y último motivo de casación, y con él íntegramente el recurso.

QUINTO .- La desestimación del recurso comporta la obligación de imponer las costas causadas en su tramitación a LOPESAN, parte recurrente, pues así nos lo demanda el apartado 2 del artículo 139 de la Ley reguladora de esta jurisdicción , si bien que con el límite de ocho mil euros, usando la facultad que nos confiere el apartado 3 de dicho precepto.

No ha lugar al recurso de casación 1483/12, interpuesto por LOPESAN TOURISTIK, S.A., representada por la procuradora doña Matilde Marín Pérez, contra la sentencia dictada el 2 de febrero de 2012 por la Sección Segunda de Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 152/09 , imponiendo las costas a la compañía recurrente con la limitación cuantitativa establecida en el último fundamento de derecho.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez D. Manuel Martin Timon PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.