STS, 19 de Junio de 2009

En fecha 26 de febrero de 1993, la Inspección de Hacienda de la Delegación de la AEAT de Madrid incoó a la entidad VIGILANCIA INTEGRADA S.A. dos Actas modelo A02 (de disconformidad) núms. 0347256-1 u 0347253-4, por el concepto Retenciones del Capital Mobiliario a cuenta del Impuesto sobre Sociedades, correspondientes a los ejercicios 1990 y 1991.

En dichas Actas se hacía constar por el Inspector actuario lo siguiente: 1º) Que la Organización Nacional de Ciegos Españoles, "ONCE", participa en el capital social del sujeto pasivo; 2º) Que en el Libro Diario del sujeto pasivo aparecen contabilizadas bajo el concepto "Entregas de ONCE" (Cuenta que figura en el pasivo del Balance) las cantidades entregadas al sujeto pasivo por la ONCE; 3º) Que el saldo inicial a favor de la ONCE el día 1 de enero de 1990 era 697.000.000 ptas., las entregas de la ONCE ascendieron a

1.084.300.000 ptas., las devoluciones de aportaciones a la ONCE ascendieron a 101.100.000 PTAS. y el saldo final a favor de la ONCE al 31 de diciembre de 1990 era de 1.680.200.000 ptas.; 4º) Que el saldo inicial al 1 de enero de 1991 era de 1.680.200.000 ptas. y que con fecha 31 de enero de 1991 se destinó a la suscripción de la ampliación de capital realizada por la entidad VIGILANCIA INTEGRADA S.A. de esa misma fecha; 5º) Que el sujeto pasivo no ha satisfecho a la ONCE ninguna contraprestación por la utilización de los citados recursos financieros. VIGILANCIA INTEGRADA S.A. no ha presentado la correspondiente declaración ni ha efectuado el ingreso a cuenta a que venía obligada en virtud de lo dispuesto en el art. 3.2 del Real Decreto 2027/1985, que desarrolla la Ley sobre Régimen Fiscal de determinados Activos Financieros, por lo que procede la oportuna regularización, 6º ) El cálculo del ingreso a cuenta se efectúa en virtud de lo establecido en el art. 4.4 y el art. 5.2 del citado Real Decreto, así como en la Disposición Transitoria Quinta del mismo Real Decreto . El interés legal del dinero fue fijado en el 10% en las Leyes 4/1990, de 29 de junio, de Presupuestos Generales del Estado para 1990, y en la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos para el ejercicio 1991 . El tipo de retención sobre los rendimientos de capital mobiliario fue fijado en el 25% por el Real Decreto 1009/1990, de 27 de julio . Los hechos fueron calificados como constitutivos de infracciones tributarias graves en virtud de lo dispuesto en el art. 79.a) de la Ley General Tributaria, proponiéndose sanciones del 150% como consecuencia de incrementar las sanciones mínimas del 50% en 100 puntos porcentuales por el perjuicio económico ocasionado a la Hacienda Pública de acuerdo con lo previsto en el art. 13.1.a) del Real Decreto 2631/85, de 28 de diciembre

.

De las propuestas de liquidación contenidas en las actas resultaron unas deudas tributarias de

87.563.255 ptas. y de 9.530.146 ptas. respectivamente, correspondiendo 31.816.143 ptas. y 3.500.416 ptas. a las cuotas, 8.022.898 ptas. y 779.106 ptas. a los intereses de demora y 47.724.214 ptas. y 5.250.624 ptas. a las sanciones propuestas.

En los reglamentarios Informes Ampliatorios emitidos por el Inspector actuario en fecha 27 de febrero de 1993 se hacía constar lo siguiente: 1º) Que Vigilancia Integrada S.A. (VINSA) fue constituida en fecha 3 de octubre de 1988 con un capital social de 10.000.000 ptas. La ONCE efectuó entregas de dinero a VINSA que aparecen recogidas en su contabilidad bajo la cuenta de "ENTREGAS ONCE", cuenta que figura en el pasivo del Balance, participando mayoritariamente en su capital social desde el momento de su constitución. 2º) Que en el transcurso de las actuaciones inspectoras se ha podido comprobar que el sujeto pasivo no pactó ni abonó ningún tipo de interés por la utilización de las cantidades entregadas por la ONCE a VINSA. 3º) Que VIGILANCIA INTEGRADA no presentó las correspondientes declaraciones, ni efectuó los ingresos a cuenta a que venía obligada en virtud de lo establecido en el art. 3.2 del Real Decreto 2027/1985, que desarrolla la Ley sobre Régimen Fiscal de determinados activos financieros, dado que entre ambas sociedades existe vinculación. La ONCE participa en el capital social del sujeto pasivo y además ejerce en VINSA funciones que implican el ejercicio del poder de decisión, de acuerdo con lo establecido en el art. 39.3 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades. 4º ) Que la base del ingreso a cuenta es la diferencia entre el rendimiento mínimo y el rendimiento efectivo. En este caso el rendimiento efectivo es cero. El rendimiento mínimo es el resultado de aplicar el tipo de interés legal del dinero de acuerdo con lo establecido en la Disposición Transitoria Quinta del Real Decreto 2027/1985 . El interés legal del dinero fue fijado en el 10% por la Ley 4/1990, de 29 de junio, de Presupuesto para 1990, y por la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos para 1991. 5º ) Que no hay retención propiamente dicha, sino ingreso a cuenta, pero esta obligación se configura como idéntica a la de practicar la retención sobre los rendimientos del capital mobiliario; fué fijada en el 25% en el Real Decreto 1009/1990, de 27 de julio. 6º ) Que de acuerdo con lo anterior se calcularon los intereses presuntos y la cuantía del ingreso a cuenta según lo establecido en los arts. 4.4 y 5.2 del citado Real Decreto, así como en su Disposición Transitoria Quinta. El saldo medio de la cuenta desde el 1 de enero de 1990 hasta el 31 de diciembre de 1990 ascendió a 1.272.645.740 ptas. y del 1 de enero de 1991 al 31 de enero de 1991 a 1.680.200.000 ptas. Los intereses presuntos devengados ascendían a 127.264.574 ptas. y a 14.001.666 ptas. respectivamente y la cuantía de los ingresos a cuenta que debió realizar ascendieron a 31.816.143 ptas. y

3.500.416 ptas.

En fechas 1 y 21 de septiembre de 1993 fueron dictados por el Inspector-Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de Madrid sendos Acuerdos practicando liquidaciones, confirmando las propuestas contenidas en las Actas incoadas.

Contra dichos Acuerdos, notificados en fechas 14 de octubre y 25 de noviembre de 1993, la interesada interpuso, en fechas 2 de noviembre y 13 de diciembre de 1993, sendas reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Madrid, que, en su sesión de fecha 24 de enero de 1997, acordó estimar en parte las reclamaciones interpuestas, confirmando los Acuerdos impugnados en lo referente a las cuotas e intereses de demora y fijando las sanciones en el 50%, en lugar de las impuestas del 150 por 100.

Contra dichos fallos la entidad interesada formuló, en fecha 18 de abril de 1997, sendos recursos de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, reiterando las alegaciones formuladas ante el Tribunal Regional y añadiendo la invocación de la prescripción.

Mediante Providencia del Jefe de la Sección Segunda del Tribunal Central se acordó la acumulación de los dos recursos de alzada con números de Registro de Sección 732 y 733/96, por entender que reunían los requisitos exigidos para la misma por el Reglamento procedimental vigente en materia económico-administrativa.

Mediante Providencias de fechas 20 de junio y 8 de agosto de 1994 del Abogado del Estado-Secretario del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid se acordó conceder la suspensión de la ejecución de los actos administrativos impugnados.

En resolución de 23 de julio de 1999 el TEAC acordó desestimar los recursos de alzada interpuestos y confirmar las resoluciones recurridas.

Contra la resolución del TEAC de fecha 23 de julio de 1999, la entidad VIGILANCIA INTEGRADA S.A. promovió recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, cuya Sección Segunda dictó sentencia con fecha 19 de junio de 2003 en la que su parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: 1º. Estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad "VIGILANCIA INTEGRADA, S. A. (VINSA)" contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 23 de julio de 1999, a que las presentes actuaciones se contraen, declarando la misma ajustada al Ordenamiento jurídico, excepto en el particular relativo a las sanciones impuestas en ambos ejercicios, aspecto en el que se anula por ser en tal extremo contraria al Ordenamiento jurídico. 2º. No imponer las costas del recurso".

Contra la sentencia de 19 de junio de 2003 de la Audiencia Nacional la Administración General del Estado y la entidad VINSA prepararon ante el Tribunal "a quo" sendos recursos de casación. Elevadas las actuaciones a este Tribunal Supremo, el Abogado del Estado, en escrito de 16 de octubre de 2003, manifestó no sostener el recurso de casación presentado, siendo declarado desierto por Auto de 27 de octubre de 2003 .

Una vez que se tuvo por presentado el escrito de VINSA interponiendo recurso de casación, la Sección Primera de esta Sala, en Auto de 15 de diciembre de 2005, acordó "declarar la admisión del recurso de casación interpuesto por la representación procesal de VIGILANCIA INTEGRADA, S.A. (VINSA) contra la Sentencia de fecha 19 de junio de 2003 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Segunda) de la Audiencia Nacional, dictada en el recurso número 744/00, respecto a la liquidación por el Impuesto sobre Sociedades año 1.990, así como la inadmisión del recurso en lo referente a la liquidación por el ejercicio 1.991, declarándose la firmeza de la sentencia recurrida respecto a éste último, remitiéndose las actuaciones a la Sección Segunda a la que corresponde según las normas de reparto".

Aunque la Sala de instancia fijó la cuantía del recurso en 61.776.843 pesetas, lo cierto es que los actos originariamente impugnados vienen constituidos por las liquidaciones practicadas por la Oficina Técnica de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la A.E.A.T., en concepto de Impuesto de Sociedades, por los ejercicios 1.990 y 1.991, cuyo desglose, tras la estimación parcial por parte de la sentencia de la Audiencia Nacional, es el siguiente: 1990: cuota de 31.816.143 ptas. e intereses de

8.022.898 ptas.; 1991: cuota de 3.500.416 ptas. e intereses de 779.106 ptas. Es de aplicación al caso, por consiguiente, la regla contenida en el art. 41.3 de la LRJCA, que establece que en los casos de acumulación o de ampliación de pretensiones -es indiferente que ésta tenga lugar en vía administrativa o jurisdiccional- aunque la cuantía del recurso venga determinada por la suma del valor de las pretensiones objeto de aquélla, no comunica a las de cuantía inferior la posibilidad de recurrir.

Una vez que el recurso fue admitido parcialmente, el Abogado del Estado formalizó el oportuno escrito de oposición al recurso interpuesto, señalándose para votación y fallo la audiencia del 17 de junio de 2009, en cuya fecha tuvo lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

La sentencia recurrida, después de señalar el objeto del recurso, hacía notar que, según consta en las Actas de Disconformidad de fecha 26 de febrero de 1993, la ONCE participa del capital social de la sociedad recurrente, recibiendo cantidades que la sociedad contabiliza en la cuenta denominada "Entregas de ONCE", en el pasivo del Balance, resultando un saldo por las mismas a 31 de diciembre de 1990 de 1.680.200.000 pesetas, los cuales, con fecha de 31 de enero de 1991, fueron destinadas a la suscripción de la ampliación de capital llevado a cabo por la recurrente; mas tales entregas se llevaron a cabo sin que la recurrente haya satisfecho contraprestación alguna, ni haya presentado declaración, ni efectuado ingreso a cuenta alguno, en virtud de lo establecido en el art. 3.2 del Real Decreto 2027/1985, de 23 de octubre, que desarrolla la Ley sobre Régimen Fiscal de determinados Activos Financieros.

1. Hecha la puntualización que antecede, se plantea, en primer lugar, por la parte recurrente --dice la sentencia--, la prescripción del derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria de la entidad recurrente, como consecuencia del tiempo transcurrido desde la fecha en que finalizó el plazo para la presentación de las declaraciones del Impuesto de Sociedades correspondiente a los ejercicios regularizados (25 de julio de 1991 y 25 de abril de 1992, respectivamente), hasta la fecha de la notificación de los acuerdos liquidatorios (14 de octubre y 25 de noviembre de 1993).

Por otra parte, y como complemento de lo anterior, expone que, al haber transcurrido mas de seis meses entre la fecha de las Alegaciones efectuadas a las Actas de Disconformidad (1 de abril de 1993) y la fecha en que se produjo la notificación de los Acuerdos liquidatorios (14 de octubre y 25 de noviembre de 1993), se ha producido la invocada caducidad.

Procede, pues, en primer término, determinar el plazo de prescripción exigible en el supuesto de autos y resolver sobre la concurrencia del mismo, a la vista de las dos fechas que plantea la parte recurrente.

Las dudas suscitadas sobre la cuestión temporal relativa a la prescripción tributaria, tras la entrada en vigor de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y garantías de los contribuyentes, y del Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, por el que se desarrolla parcialmente la citada Ley 1/1998, de 26 de febrero, llevan a la Sala a dejar constancia del actual estado de la cuestión, sobre todo tras la STS de 25 de septiembre de 2001. Es así como llega a la conclusión de que la prescripción en modo alguno procedería en relación con la liquidación pretendida, por cuanto siendo exigible el plazo de cinco años en los parámetros temporales que aquí juegan, es evidente que no han transcurrido para ninguno de losa dos ejercicios (esto es, ni entre el 25 de julio de 1991 y 14 de octubre de 1993, ni entre el 25 de abril de 1992 y 25 de noviembre de 1993, respectivamente). Y a la misma conclusión debe llegarse en relación con las sanciones impuestas, ya que tampoco han transcurrido mas de cuatro años entre las citadas fechas. Tal circunstancia obliga a la Sala, de conformidad con lo establecido, a rechazar la pretensión relacionada con la prescripción.

En relación con el fondo del asunto, la sentencia, con carácter previo, deja constancia de los siguientes datos:

1) Que con fecha de 3 de octubre de 1988 se constituyó la mercantil Vigilancia Integrada, S.A. (VINSA) con un capital social de 10.000.000 ptas.

2) Que dicha sociedad está mayoritariamente participada por la ONCE.

3) Que la ONCE ha venido realizando una serie de entregas de dinero a la recurrente, resultando un saldo por las mismas a 31 de diciembre de 1990 de 1.680.200.000 pesetas, los cuales, con fecha de 31 de enero de 1991, fueron destinadas a la suscripción de la ampliación de capital llevado a cabo por la recurrente.

Y 4) Que la sociedad recurrente hacía figurar en su contabilidad con la denominación "Entregas Once", en el pasivo del Balance.

Es un hecho inconcuso la vinculación entre las dos sociedades, así como que las operaciones de financiación o entrega de dinero, son operaciones vinculadas, que han de ser tratadas como "préstamos".

Estas operaciones pueden no devengar intereses, pero ello no impide que deban ajustarse fiscalmente por disposición legal y por ello aplicar el interés de mercado. Ajustes fiscales de operaciones vinculadas, que además han sido examinados por la Jurisprudencia, en la sentencia de 2 de noviembre de 1999 (recurso 1245/95 ), en la que se sienta el criterio de que a los préstamos sin interés, otorgados por una sociedad a sus socios y a otras sociedades vinculadas a la primera, le son de aplicación los ajustes fiscales regulados en el art. 16.3,4 y 5 de la Ley 61/1978 de 27 de diciembre y no la presunción de intereses regulada en el artículo 3.3 de la misma Ley 61/1978 .

En el presente caso, como se ha declarado, la sociedad recurrente ha venido percibiendo de la O.N.C.E una serie de cantidades constatadas por la Inspección en las Acta, y no negadas, al existir conformidad en tales hechos, contabilizadas como "Entregas ONCE". Y desde esta perspectiva, se califican de préstamos entre sociedades, operaciones que legalmente son calificadas como "operaciones vinculadas"...

En cuanto al tipo de interés aplicable, la citada Sentencia de la Sala, declara: «(...) el punto de partida es la disposición contenida en el art. 16.3 de la Ley 61/78 de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que disponía que cuando se tratase de operaciones entre sociedades vinculadas, su valoración a efectos de este Impuesto se realizará de conformidad con los "precios que serían acordes en condiciones normales de mercado entre Sociedades independientes".

El art. 168 del RIS RD 2631/1982 establece la aplicación de métodos indiciarios:« a) en la valoración de las operaciones vinculadas a que se refiere el art. 39 de este Reglamento " y en el Art. 169 del referido Reglamento se recogen los métodos indiciarios.

En el recurso esta cuestión se soslaya, por lo que se ha de confirmar la liquidación por el concepto de cuota e intereses que la Inspección ha practicado.

La entidad recurrente no considera ajustada a Derecho la sentencia dictada en el caso que nos ocupa por dos razones: 1ª) porque la sentencia de instancia no resuelve el problema de la prescripción del derecho de la Administración para liquidar y 2ª) porque las liquidaciones son nulas por incorrecta calificación de la operación, que no puede ser calificada como préstamo, calificación que da lugar a la exigencia de retenciones del capital mobiliario.

1. ) Prescripción del derecho para liquidar.

   La doctrina sobre este tema contenida en la sentencia de instancia nada aporta a la resolución final del caso concreto. Porque, ciertamente, no se rebate la alegación básica y determinante de la resolución, cual es la prescripción del derecho de la Administración Tributaria para exigir la liquidación derivada del Acta. Una prescripción que se deriva de la inactividad administrativa por más de seis meses, inactividad que lleva asociado el efecto de tener por no interrumpido el plazo de prescripción y de tener por no realizadas las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación.

   Con fecha 26 de febrero de 1993 se incoan dos Actas en disconformidad por el Impuesto sobre Sociedades en concepto de Retenciones de Capital Mobiliario correspondientes a los periodos impositivos 1990 y 1991, a través de las cuales se proponen sendas liquidaciones provisionales por deudas tributarias que ascienden a 87.563.255 y 9.530.146 ptas., respectivamente.

   No estando conforme con las mismas, con fecha 1 de abril de 1993 se formulan alegaciones de las cuales se recibe acuerdo desestimatorio emitido por la Oficina Técnica de la Delegación Especial de Inspección con fechas 14 de octubre y 25 de noviembre de 1993, es decir, habiendo transcurrido 6 meses y 14 días en el primer caso, y 7 meses y 25 días en el segundo, desde las anteriores actuaciones inspectoras correspondientes.

   Conforme a ello, no es difícil concluir que se ha producido por parte de la Inspección una dilación por causas no imputables al obligado tributario, lo que conlleva que no se considere interrumpido el plazo de prescripción como consecuencia de las actuaciones realizadas hasta la interrupción injustificada.

   La interrupción injustificada por más de seis meses de las actuaciones y el efecto automático en relación a la no interrupción de la prescripción y a la ineficacia de las actuaciones de inspección llevadas a cabo hasta la fecha, determina, en última instancia, que ha prescrito el derecho a liquidar por parte de la Administración, pues ya había transcurrido sobradamente el plazo de prescripción desde la finalización del periodo de pago voluntario del Impuesto sobre Sociedades.

2. ) Nulidad de las liquidaciones practicadas por incorrecta calificación de la operación.

   La sociedad objeto de inspección y regularización pertenece al conjunto de entidades de la Organización Nacional de Ciegos Españoles (ONCE); forma parte de su grupo empresarial, recibiendo aportaciones de capital --no préstamos-- de la propia ONCE.

   Tanto la Inspección como el TEAC mantienen la postura de considerar las entregas de dinero entre las entidades vinculadas como una operación de préstamo entre las mismas. La entidad recurrente entiende que no es una operación de préstamo entre sociedades vinculadas, sino simplemente aportaciones de capital que hace la ONCE a una sociedad del grupo para cubrir necesidades de la filial.

   De forma que no se discute en ningún momento la necesidad de practicar retención o ingreso a cuenta en el caso previsto por el art. 3.2 del Real Decreto anteriormente citado, en relación con el art. 16.3 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, vigente en el momento de comprobación de los ejercicios 1990 y 1991. Lo que se discute es que la operación concreta se califique como de préstamo, siendo además una calificación que se deriva de la presunción de tratarse de operaciones vinculadas, presunción que fue expulsada del ordenamiento tributario en virtud de la regulación introducida en el Impuesto sobre Sociedades por la Ley 43/1995 .

   Se trata de operaciones entre sociedades del Grupo ONCE, cuya única finalidad es la de realizar labores sociales y de integración del discapacitado en la sociedad y en el mercado laboral.

   No estamos ante un préstamo porque la operación no se puede calificar como tal. No se trata de un supuesto de aportación o entrega de dinero que pueda revestir una operación de préstamo entre dos entidades participadas y por tanto vinculadas entre sí. Las entregas de dinero tan sólo corresponden a entregas a cuenta para futuras ampliaciones de capital.

   No pueden considerarse como préstamo aquellas cantidades que son aportadas por los socios partícipes de la sociedad a fondo perdido por el mero hecho de que no se instrumenten como capital en el mismo día en el que se reciben. La agilidad propia de las operaciones de tráfico mercantil normales en la actividad social, resultan completamente incompatibles con la instantánea regularización desde el punto de vista mercantil de las aportaciones de los socios.

   No se trata, por tanto, de un préstamo entre las sociedades, de modo que no existen intereses presuntos devengados con motivo de la valoración de la operación vinculada que pudiera derivarse, no debiendo, por tanto, efectuase ingreso a cuenta o declaración alguna respecto de esos intereses presuntamente devengados de la operación suscrita por VIGILANCIA INTEGRADA S.A. y la ORGANIZACION NACIONAL DE CIEGOS ESPAÑOLES (ONCE).

   Ignora la Audiencia Nacional y se equivoca la Administración Tributaria en la valoración de los hechos, confundiendo las simples operaciones propias del tráfico mercantil entre empresas participadas en las que las aportaciones dinerarias forman parte de su funcionamiento normal y necesario con los préstamos que entre ellas pudieran efectuarse por necesidades, en este caso, distintas.

   La verdadera naturaleza de estas aportaciones y su única finalidad es efectuar entregas a cuenta de la futura ampliación de capital que se formaliza, con independencia de que debe tenerse presente que no necesariamente en el tratamiento o valoración de las operaciones vinculadas debe imputarse cantidad alguna en concepto de intereses por un préstamo pactado entre las sociedades.

   La presunción de no onerosidad de los préstamos pactados sin interés entre sociedades participadas y por ello vinculadas, es algo plenamente reconocido por el Tribunal Supremo en su sentencia de 18 de febrero de 1998 .

   Se concluye de todo ello que, además de no ser éste un caso de préstamo entre sociedades vinculadas, resultando únicamente aportaciones de dinero con objeto de su capitalización posterior, sin embargo y en caso de que efectivamente lo fuera, ello tampoco impediría que el préstamo hubiese sido pactado sin intereses, de lo cual sería prueba la contabilidad de la sociedad, que ya fue debidamente analizada por la Inspección actuante. A lo que cabría añadir que, no existiendo los indicados intereses, tampoco hay necesidad ni obligación alguna de efectuar retención sobre los mismos. Desaparece por tanto, la obligación creada por la interpretación dada por la Administración Tributaria acerca de las aportaciones efectuadas por la ORGANIZACION NACIONAL DE CIEGOS ESPAÑOLES (ONCE) a VIGILANCIA INTEGRADA S.A.

Solicita el Abogado del Estado la inadmisión del recurso de casación interpuesto por VINSA porque no expresa el motivo o motivos en que se ampara el citado recurso, citando las normas o jurisprudencia que se consideren infringidas. Y es verdad que la recurrente no invoca en el escrito de interposición del recurso motivos de los comprendidos entre los que el art. 88 de la Ley de la Jurisdicción relaciona. Pero no es menos cierto que, a pesar de la deficiente técnica casacional de que adolece el escrito de interposición de la recurrente, es posible saber, por los términos de su escrito, en qué apartados del art.

88.1 de la Ley de la Jurisdicción . Y así, la recurrente lamenta que la sentencia cuya casación se solicita nada diga sobre la prescripción y nulidad de liquidaciones alegadas, "adoleciendo de una falta de congruencia absoluta". De lo que se infiere, con independencia de que tenga o no razón en lo que dice, que la recurrente denuncia incongruencia de la sentencia (art. 88.1.c ) de la LJCA) al no haberse fundamentado la respuesta de la sentencia al motivo de impugnación que por este concepto se formuló en la instancia.

De otra parte, la recurrente alega que las liquidaciones son portadoras de un vicio de nulidad en la medida en que una operación que en ningún caso puede ser calificada como préstamo, se califica así y se exige, en función de tal calificación, retenciones del capital mobiliario; de esta forma viene a sostener que la sentencia ha incurrido en infracción de las normas que cita (art. 3.2 del Real Decreto 2027/1985, de 23 de octubre ) o de la jurisprudencia que invoca (sentencias del Tribunal Supremo de 18 de febrero de 1998, 14 de diciembre de 1994 y 5 de febrero de 1997 ), con lo que, en definitiva, está denunciando la infracción del art. 88.1.d) de la LJCA .

En relación con la prescripción del derecho de la Administración Tributaria para liquidar por interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras por más de seis meses, es de advertir que tal prescripción requiere, de una parte, que haya existido inactividad administrativa durante más de seis meses y, de otra, que haya transcurrido el plazo de prescripción establecido por la ley.

En el caso que nos ocupa es verdad que las actuaciones inspectoras estuvieron efectivamente suspendidas entre la fecha de 1 de abril de 1993, en la que la sociedad recurrente formuló su escrito de alegaciones, y el 14 de octubre de 1993, fecha en que se notificó a la entidad interesada el Acuerdo del Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de Madrid practicando la liquidación correspondiente al ejercicio 1990. Pero no es menos cierto que en esa fecha de 14 de octubre de 1993 no había transcurrido el plazo de cinco años de prescripción establecido por el art. 64 de la Ley General Tributaria, tomando como "dies a quo" el día 25 de julio de 1991 (fecha en que finalizó el plazo para la presentación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 1990 regularizado), para entenderse producida la prescripción.

El razonamiento que se deja expuesto aparece perfectamente planteado y resuelto en los mismos términos en el Fundamento de Derecho Tercero de la sentencia recurrida, por lo que debe rechazarse tanto la incongruencia denunciada como la existencia de la prescripción pretendida.

La cuestión de fondo objeto de controversia en el presente recurso consiste en determinar si las cantidades entregadas por la ONCE a VINSA (entidades vinculadas ya que la primera participa mayoritariamente en el capital social de la segunda) tienen la consideración de capitales ajenos (préstamos) y por tanto sus rendimientos tienen la consideración de rendimientos del capital mobiliario, con la obligación de efectuar el correspondiente ingreso a cuenta por parte del pagador del interés real o presunto en virtud del art. 3.2 del Real Decreto 2027/1985 o bien tienen la consideración de capitales propios.

Para la adecuada valoración jurídica de la cuestión controvertida, debemos partir de los siguientes datos fácticos fundamentales:

1. ) Que la primera entrega por la ONCE se realizó el 15 de diciembre de 1988, de tal forma que el saldo de las entregas alcanzaba el 31 de diciembre de ese año 1988 los 202.000.000 ptas.

2. ) Que también durante el año 1989 la ONCE continuó realizando entregas, hasta alcanzar, al cierre del ejercicio, la suma de 697.000.000 ptas.

3. ) Que igualmente las entregas se sucedieron durante el año 1990, de tal modo que el saldo al 31 de diciembre de ese año alcanzaba la suma de 1.680.200.000 ptas.

4. ) Que el 31 de diciembre de 1990, la recurrente devolvió a la ONCE 101.100.000 ptas.

   Ante las diversas aportaciones realizadas por ONCE a la recurrente en el ejercicio que nos ocupa, con un saldo acreedor a 31 de diciembre de 1990 de 1.680.200.000 ptas., la Administración Tributaria en la liquidación reclamada ha considerado la existencia de un rendimiento presunto, con presunción "iuris et de iure", del capital mobiliario, como consecuencia de la cesión de capitales entre entidades vinculadas, por lo que exige la realización del correspondiente ingreso a cuenta conforme al art. 3.2 del Reglamento de Activos Financieros, Real Decreto 2027/1985, de 23 de octubre . La alegación de la entidad recurrente, en síntesis, consiste en afirmar que las aportaciones se realizaron en concepto de aportación de capital (adelantadas al acuerdo formal) y que por tanto no tienen la característica de capital ajenos necesaria para que puedan originarse rendimientos del capital mobiliario (en este caso presuntos "iuris et de irure"). Para dilucidar esta cuestión hay que indicar que la aportación experimenta un cambio de naturaleza a lo largo del tiempo merced al acuerdo social de ampliación de capital adoptado en fecha 27 de diciembre de 1990.

   De acuerdo con el art. 42 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre (BOE 27 de diciembre ), "el accionista deberá aportar a la sociedad la porción de capital no desembolsada en la forma y dentro del plazo previsto por los Estatutos o, en su defecto, por acuerdo o decisión de los administradores. En éste último caso, se anunciará en el Boletín Oficial del Registro Mercantil la forma y plazo acordados para realizar el pago". De lo que se sigue que el acuerdo de ampliación puede establecer la exigibilidad inmediata del dividendo pasivo, pero en ningún caso retroactivamente, ya que el art. 162.2 del mismo texto legal establece que "los suscriptores quedan obligados a hacer su aportación desde el momento mismo de la suscripción...", que lógicamente ha de ser posterior al momento del acuerdo de ampliación de capital. Inicialmente la aportación tiene la consideración de capital ajeno y desde que produce sus efectos el acuerdo de ampliación de capital tiene la consideración de capital propio. Este acuerdo de ampliación es el punto de referencia para señalar el momento a partir del cual es posible la suscripción que hace exigible el desembolso del dividendo pasivo.

   En el presente caso, en el acuerdo de ampliación de capital de la Junta Extraordinaria y Universal de Accionistas de la sociedad, celebrada en fecha 27 de diciembre de 1990 y procolizada en fecha 28 de enero de 1991, se hizo constar que las 87.500 acciones representativas del aumento de capital social habían sido suscritas en su totalidad y desembolsado su importe mediante ingreso efectivo en metálico en la Caja Social, de lo que se deduce que la suscripción y la exigibilidad es inmediata y en consecuencia las aportaciones en cuestión pierden su naturaleza de capital ajeno para pasar a ser capital propio desde que comienza a producir efectos jurídicos la ampliación de capital, y ésta empieza a producir sus efectos frente a terceros, incluida la Hacienda Pública, a partir del 28 de enero de 1991, fecha de protocolización del Acuerdo de ampliación.

   A la vista de estos datos, se llega a la convicción de que las aportaciones realizadas por la ONCE no pueden ser conceptuadas sino como préstamos financieros con capital ajeno, que tienen tal consideración hasta la fecha en la que la Junta General de Accionistas decide ampliar el capital y transformar la deuda en fondos propios, capitalizándola mediante la entrega de acciones al acreedor, en este caso a la ONCE, sin que pueda ser admitida la tesis que mantiene la entidad recurrente de atribuir al acuerdo de la ampliación de capital carácter retroactivo, sosteniendo que las aportaciones inicialmente realizadas con capital ajeno quedan convertidas retroactivamente en aportaciones de capital; este argumento no puede ser acogido por las siguientes razones:

   1. En primer lugar, porque el acuerdo de la Junta por la que se decide ampliar el capital social de la compañía solo produce efectos a partir de su fecha, sin que hasta ese momento exista obligación de desembolsar los dividendos.

   2. En segundo lugar, porque hasta esta fecha del acuerdo de la Junta General las cantidades entregadas por la ONCE son lo que son y tienen la consideración legal y fiscal que en función de su naturaleza y finalidad les corresponde. Y desde esta perspectiva, no cabe duda que las entregas realizadas por la ONCE solo pueden ser conceptuadas y tratadas como un préstamo en atención a las siguientes consideraciones:

1. ) Primero, porque habida cuenta de la antigüedad de las primeras entregas, en el año 1988, o sea, dos años antes de la fecha en la que se acordó la ampliación de capital social, parece claro que dichas entregas no pueden ser consideradas como realizadas a cuenta de una futura ampliación, sino como una forma de financiar a la mercantil actora con capital ajeno.

2. ) Segundo, porque también para la recurrente los capitales aportados tienen la consideración de préstamo, como lo demuestra el hecho de que devolviera a la ONCE una parte de los mismos, en concreto 101.100.000 ptas.

3. ) Tercero, porque no existe en todo el expediente administrativo indicio probatorio alguno de que las entregas de las cantidades de referencia lo fueron efectivamente a cuenta o como operación preparatoria de la futura ampliación de capital; alegación que es contraria a actos propios de la propia mercantil recurrente, en cuanto que ésta no solo devolvió una parte del capital entregado, lo que evidencia que se trataba de un préstamo, sino también porque contabilizó dichas entregas en su libro diario de sujetos pasivos, bajo el concepto de entregas de la ONCE, figurando dichas entregas en el pasivo del balance. Partiendo, pues, de la realidad de préstamo entre sociedades vinculadas, la regla a aplicar es la contenida en el art. 16.3 de la Ley 61/78, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que disponía que cuando se tratase de operaciones entre sociedades vinculadas, su valoración a efectos de este Impuesto se realizará de conformidad con los "precios que serían acordes en condiciones normales de mercado entre sociedades independientes".

   Por otra parte, es de recordar que la jurisprudencia de este Tribunal Supremo (sentencias de 23 de mayo y 30 de noviembre de 1989, 26 de marzo, 7 y 18 de junio de 1992 y 19 de enero de 1996) ha venido a establecer la doctrina sobre el alcance del art. 3.3 de la Ley 61/1978 del Impuesto de Sociedades : es una presunción "iuris tantum" que atribuye el carácter de "hecho imponible" a la obtención de rentas por la sociedad, define lo que comporta renta y termina diciendo que las prestaciones, tanto de trabajo como de bienes, que realice la sociedad "se presumirán retribuidas salvo prueba en contrario".

   El art. 16, en sus apartados 3 y 4, establece una presunción "iuris et de irure", que supone una excepción a la valoración contable de los ingresos y gastos para el caso de sociedades vinculadas, valorándose conforme a los precios que serían acordados en condiciones normales de mercado entre sociedades independientes.

   Lo que se trata de impedir desde el punto de vista fiscal, a través de la norma del art. 16.3, es la transferencia de beneficios o pérdidas entre las sociedades vinculadas a través de la fijación de precios convenidos, mediante la fijación de ajustes fiscales extracontables resultado de aplicar precios de libre mercado entre sociedades independientes.

   Por ello, no puede admitirse la inexistencia de hecho imponible mediante la destrucción de la presunción de onerosidad de renta, pues se parte de la existencia de sociedades vinculadas cuyas operaciones, por imperativo legal, tributan conforme a precios normales de mercado, sin que quede supeditada la presunción "iuris et de iure" (art. 16.3 ) a la presunción genérica "iuris tantum" (art. 3.3 ), al tratarse de hipótesis diferentes.

   Tal es la calificación jurídica que corresponde a las operaciones de préstamo a sociedades vinculadas, al tratarse de saldos que se mantienen, durante un periodo de tiempo, sin retribución alguna y que suponen un medio de financiación que distorsiona las bases imponibles de las sociedades vinculadas.

   De los datos obrantes en el expediente administrativo se desprende que la sociedad recurrente prestaba un servicio a las sociedades vinculadas, sin retribución, lo que independientemente del reflejo contable que pueda hacerse y de que pudieran realizarse tales servicios a otros clientes, a efectos fiscales denota, en definitiva, un medio de financiación de las sociedades vinculadas, que, al margen de su encaje legal en una u otra figura jurídica, muestra económicamente transferencia de beneficios o pérdidas entre las sociedades, que deben valorarse desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades como operaciones entre sociedades vinculadas según el art. 16 de la Ley 61/1978 y art. 25 de la Ley General Tributaria .

   El Real Decreto 2027/85, de 23 de octubre, que desarrolla la Ley 14/1985, sobre Régimen Fiscal de determinados Activos Financieros, dispone en su art. 3.2 que "igual obligación (la de retener) afectará al prestatario cuando no se pacte retribución, debiéndose realizar, en su caso, el ingreso a cuenta que corresponda" y en su apartado 5 que "la obligación de efectuar un ingreso a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades se configura como idéntica a la de practicar la retención sobre un rendimiento de capital mobiliario".

   Por otra parte, el art. 4.4 dispone que "En los casos de operaciones vinculadas susceptibles de generar rendimientos explícitos, cuando se concierten sin contraprestación efectiva, la obligación de realizar el ingreso a cuenta se ajustará al momento del vencimiento de la operación, salvo que la duración de esa operación sea superior a un año, en cuyo caso se ingresará sobre los intereses o renta impugnables a cada año natural en los términos previstos en el apartado 2 anterior". Asimismo, el art. 5.2 establece que "Los intereses y demás rendimientos explícitos en dinero se valorarán por el importe efectivamente exigible. No obstante cuando sea de aplicación lo dispuesto en los arts. 3.3 y 16.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y en el art. 3.3 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la retención o ingreso a cuenta no podrá resultar inferior al calculado sobre los rendimientos mínimos que para cada grupo genérico de operaciones determine el Ministerio de Economía y Hacienda". Por último, la Disposición Transitoria Quinta señala que "desde la entrada en vigor del presetne Real Decreto se fija un tipo de rendimiento mínimo de igual cuantía que el tipo de interés legal del dinero que afectará a las operaciones con rendimiento implícito o explícito devengado a partir de la citada entrada en vigor, en los términos estipulados en la presente norma". Habiendo sido fijado el rendimiento mínimo en el ejercicio 1990, objeto del presente recurso, en el 10%, (sobre un saldo medio calculado desde el 1 de enero al 31 de diciembre de 1990), en una cuantía igual a la del interés legal del dinero, sobre el que resulta aplicable un ingreso a cuenta del 25%, no cabe sino considerar correcto el cálculo del ingreso a cuenta liquidado por la Inspección por el ejercicio 1990 y desestimar las pretensiones de la recurrente también en este punto.

Todo lo anterior comporta la desestimación del recurso de casación formulado, procediendo imponer las costas causadas en este recurso a la parte recurrente, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional, sin que la cuantía del Letrado de la parte recurrida exceda de los 2.000 euros.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION