STS, 27 de Noviembre de 2012

En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) dictó sentencia desestimando el recurso interpuesto por la Entidad INMOBILIARIA VÁZQUEZ CARREÑO, S.L., contra Resolución del TEAC, de fecha 5 de mayo de 2006, que desestimó el recurso de alzada interpuesto contra otra del TEAR de Andalucía, de fecha 24 de octubre de 2003, en la reclamación económico-administrativa interpuesta contra acuerdo dictado en reposición por el Jefe de la Dependencia de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en Almería, relativo al Impuesto sobre Sociedades, períodos 1995, 1996, 1997, 1998 y 1999, con una cuantía de 305.757,23 euros.

Notificada esta sentencia a las partes, por la Entidad recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación, el cual fue tenido por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 12 de febrero de 2010, al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

Emplazadas las partes, la recurrente (INMOBILIARIA VÁZQUEZ CARREÑO, S.L.) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en fecha 31 de marzo de 2010, el escrito de interposición del recurso de casación, en el cual expuso los siguientes motivos de casación:

1) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de los arts. 176.2 y 184.3 del RDLegislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , el art. 334 del CC y el RD 1643/1990 por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad vigente, respecto de la adecuada clasificación contable de determinados elementos del inmovilizado material, en particular "terrenos y construcciones".

2) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción del art. 15, apartado 11, de la LIS , en relación con el art. 1 de dicho cuerpo legal, del art. 31 CE , art. 3 CC y el art. 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

3) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción del art. 21 de la LIS , en relación con el art. 3 CC y art. 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

4) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de los arts. 64 y 65 de la Ley 230/1963 LGT vigente en el momento de la revisión inspectora, así como infracción de los principios de seguridad jurídica y capacidad económica consagrados en los arts. 9.3 y 31.1 CE .

5) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción del art. 24 CE y el art. 217 LEC en relación con el art. 106 LGT en cuanto que aquélla no respeta los principios relacionados con la carga y valoración de la prueba.

Terminando por suplicar declare haber lugar al mismo, casando y anulando la resolución recurrida, y dicte a continuación, pero separadamente la sentencia anulatoria que proceda conforme a Derecho, en armonía con los motivos expuestos. Igualmente suplica que, en el caso de que sea estimado el presente recurso de casación ordinario, condene expresamente a la Administración recurrida, con independencia de la condena en costas que pueda proceder, a indemnizar a la recurrente en el gasto en que ha tenido que incurrir para la formalización del presente recurso de casación correspondiente a la tasa por el ejercicio de la potestad jurisdiccional en el orden contencioso administrativo, establecida por el art. 35 de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre .

Por providencia de la Sala, de fecha 3 de mayo de 2010, y antes de admitir a trámite el presente recurso de casación, se dio traslado a las partes sobre la posible inadmisión del mismo, por estar exceptuada del recurso de casación la resolución judicial impugnada por haber recaído en un asunto cuya cuantía no excede de 150.000 euros, en lo que al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1995, 1996, 1998 y 1999, se refiere, pues, habiéndose producido en vía administrativa una acumulación de pretensiones, las correspondientes al tributo y ejercicios mencionados no exceden del umbral cuantitativo fijado por la Ley para acceder al mencionado recurso ( arts. 41.1 y 3 , 42.1.a ) y 86.2.b) de la Ley Jurisdiccional , así como doctrina reiterada de este Tribunal, por todos, Autos de 4 de febrero de 2010, recurso número 2815/2009 , y de 28 de enero de 2010, recurso número 3162/2009 , entre otros). Siendo evacuado el trámite conferido por la parte recurrente mediante escrito de fecha 21 de mayo de 2010, en el que manifestó lo que a su derecho convino.

Por Auto de la Sala, de fecha 1 de julio de 2010 , se acordó declarar la admisión del recurso de casación en lo referente a la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997, y la inadmisión del recurso en lo referente al resto de ejercicios, ordenándose por providencia de 18 de octubre de 2010, entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudieran oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 23 de noviembre de 2010, en el que expuso los razonamientos que creyó oportuno y solicitó se dicte sentencia declarando no haber lugar a casar la recurrida, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

Por providencia de fecha 3 de septiembre de 2012, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 21 de noviembre siguiente, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

Es objeto de esta casación la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en virtud de la cual se desestimó el recurso interpuesto por la entidad INMOBILIARIA VÁZQUEZ CARREÑO S.L. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central desestimatoria de la alzada formulada frente a las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía recaídas en relación con Actas levantadas por el Impuesto sobre Sociedades, correspondientes a los ejercicios 1995, 1996, 1997, 1998 y 1999.

El Tribunal de instancia se basó en los siguientes hechos:

"1.- En fecha 19 de marzo de 2001, la Inspección de los Tributos levantó el Acta de referencia, en concepto de Impuesto sobre Sociedades, por los ejercicios reseñados en la cabecera de la presente resolución, en la que se hacía constar, en síntesis, que la comprobación tenía carácter parcial, siendo el objeto de la misma verificar la correcta aplicación de la exención por reinversión que practicó el obligado tributario en el ejercicio 1996 y que regularizó posteriormente en 1997. Las rentas que se declararon exentas provenían de la operación de venta de un conjunto de parcelas situadas en el municipio de Huercal de Almería a Gestvivienda Española, S.L. La venta se elevó a escritura pública el 6 de mayo de 1997. Consta en el acta que el obligado tributario entendió que el ingreso que derivó de dicha venta era un ingreso proveniente de inmovilizado material y por ello, susceptible de acogerse a la exención por reinversión de las empresas de reducida dimensión y al beneficio, por el exceso, del diferimiento por reinversión (ambos contenidos en la Ley 43/1995). La Inspección ha considerado, sin embargo, que se trataba de una venta de existencias de terrenos.

Por otra parte, el obligado tributario defiende que el precio quedó fijado en la escritura de 6 de mayo de 1997. Sin embargo, la Inspección considera que en el contrato privado celebrado en fecha 26 de febrero de 1996 el precio quedó indeterminado, quedando fijado finalmente en escritura formalizada por las partes de 11 de junio de 1998 en 548.681.405 pesetas (3.297.641,66 ). El coste de venta de las parcelas también ha sido modificado por la Inspección, quedando fijado en 179.140.612 pesetas (1.076.656,76 ).

Finalmente discrepan el obligado tributario y la Inspección en el período al que hay que imputar el beneficio o rendimiento obtenido en la operación. La Inspección considera que la transmisión de la propiedad se realizó en 1996, frente a la opinión del obligado tributario que considera que la transmisión se realizó en 1997. En consecuencia, se propone liquidación de 72.354.520 pesetas (434.859,42 ) de cuota, 14.578.315 pesetas (87.617,44 ) de intereses de demora, ascendiendo la deuda a ingresar a 86.932.835 pesetas (522.476,86 )".

La cuestión central que se discutió en el litigio fue si las parcelas situadas en el municipio de Huercal de Almería vendidas por el recurrente a Gestvivienda Española S.L. tenían la condición de inmovilizado material o, por el contrario, se trataba de existencias, a los efectos de aplicar o no a las rentas obtenidas de dicha enajenación los beneficios derivados de las normas sobre corrección monetaria y diferimiento por reinversión, a que se refiere el art. 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades . En relación con esta cuestión el Tribunal de instancia, después de transcribir una sentencia anterior en la que se recogen los criterios a seguir para la calificación de los terrenos como inmovilizado o como existencias, llegó a la conclusión de que se trataba de existencias, con base en los siguientes razonamientos:

"Los argumentos expuestos en la citada sentencia sirven plenamente para resolver la cuestión hoy suscitada, pues en uno y otro caso los terrenos de referencia deben calificarse de existencias.

Así, esos terrenos no han estado arrendados en ningún momento, ni han producido renta de ningún tipo. El acta por IVA no figura en las actuaciones de este recurso. Consta, eso sí, en el informe ampliatorio que la única actividad que ha producido ingresos a la obligada ha sido la de arrendamiento de inmuebles por la que percibía antes de la venta de las parcelas 2.400.000 pesetas y de las que ha seguido percibiendo después de la venta la misma cantidad.

El que se hayan ofrecido como garantía para la obtención de un préstamo no altera para nada su naturaleza. Por otra parte, su historial contable arroja luz sobre la cuestión suscitada. Dichos terrenos, sitos en Huercal de Almería, fueron incorporados al capital del obligado tributario mediante una aportación no dineraria en 1989, siendo contabilizados los mismos inicialmente como inmovilizado material. por valor de 1.770.995,83 euros (296.000.000 ptas) aunque no fueron afectados a ninguna actividad empresarial ni al arrendamiento.

En data 31 de octubre de 1991 se abonaba la cuenta de inmovilizado material por el valor anterior, cargando a una cuenta denominada "Adoptación de bienes y terrenos naturales" por importe de 297.549.100 ptas, correspondiendo la diferencia resultante a los gastos que se activan.

Con este nombre permanece, incrementándose en pequeños importes, hasta el 31 de diciembre de 1994, en que pasa a denominarse "Producción en curso", con un saldo deudor de 302.612.084 ptas. Es decir, pasa de inmovilizado material a una cuenta del Grupo 3 "Productos en curso, existencias". Sin embargo en enero de 1996, cuando ya existen pagos a cuenta en 1995 -y existiría un contrato de venta de 26 de febrero de 1996- aunque la entrega de los terrenos se produce en 1997, la entidad cambia la denominación de la cuenta pasándola a una cuenta de inmovilizado, lo que carece de toda justificación económica o contable, sino es la de eludir la tributación, haciendo pasar por inmovilizado lo que eran existencias finales.

Pero es que además, por no haber sido explotadas las parcelas y ser evidente la intención de venderlas, procedía ineludiblemente la aplicación del apartado c, de la norma 3 de la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprueba las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas Inmobiliarias "Los terrenos, solares y edificaciones, contabilizadas en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción, deducidos en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciaciones."

De la documentación aportada en el expediente se desprende que durante los años a los que hemos hecho referencia la entidad lleva a cabo ante el Ayuntamiento de Huercal de Almería una serie de gestiones (presentación de un Plan Parcial, de Proyecto de compensación y finalmente de construcción) de los que se desprende que la única finalidad de los terrenos desde que fueron adquiridos hasta su enajenación fue su transformación jurídica en parcelas susceptibles de construcción sobre ellas, constituyendo una de sus actividades la típica de las empresas inmobiliarias, pues su objeto social, según escrituras públicas de 11 de diciembre de 1987, modificada por otra de 3 de diciembre de 1999, venía integrada por las siguientes actividades, entre otras "D) La promoción y construcción de toda clase de obras, tanto libres como de protección oficial, especialmente las de tipo técnico.

E) La explotación y administración de inmuebles y de toda clase de fincas tanto rústicas como urbanas.

F) La compra, venta y alquiler de toda clase de inmuebles."

Esas actividades son coincidentes con las reflejadas en la página 15 del escrito de la demanda. Téngase en cuenta que las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, en su introducción, señalan que no puede dejar de hacerse mención a la existencia junto a las empresas cuyo objeto social es la activación y permanencia en el mercado inmobiliario de la existencia de otras empresas "cuya actividad inmobiliaria es complementaria o incluso accidental; ante esta distinción conviene precisar que son aplicables las presentes normas a dichas actividades inmobiliarias a pesar de que no constituyan la actividad más importante de la empresa."

El hecho de que los terrenos hayan permanecido varios años en la empresa tampoco altera su naturaleza si se tiene en cuenta en este tipo de existencias las complejidades de derecho urbanístico y las intervenciones de diversas administraciones.

En definitiva, de la historia contable de los terrenos y de las demás circunstancias a las que hemos hecho referencia, nos encontramos con que las mismas formaban parte del capital circulante de la empresa".

Contra esta sentencia se ha interpuesto la presente casación con base en los motivos que han quedado transcritos en los antecedentes. El recurso se concretó por la parte sólo al ejercicio 1997, y así se corroboró por Auto de esta Sala de 1 de julio de 2010 , lo que implica que la sentencia quede limitada en sus efectos a dicho ejercicio.

En su primer motivo de casación alega la recurrente que se han infringido los artículos 176.2 y 184.3 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , artículo 334 del Código Civil y el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad. Según la recurrente, la sentencia vulnera el mandato contenido en estos preceptos respecto de la adecuada calificación contable de unos terrenos adquiridos en 1989, al considerar el juzgador de instancia, que la calificación de un elemento patrimonial como inmovilizado viene dada por su finalidad o destino, no por la condición del elemento en sí mismo considerado; de ahí que en la sentencia se concluya que los terrenos deban registrarse como existencias, negando su condición de inmovilizado, con las consecuencias de que la transmisión posterior de dichos terrenos acarrea, conforme a esa interpretación y en relación con las rentas derivadas de la citada entrega, unos efectos fiscales diferentes de los dispensados por la recurrente. Añade que si bien el tiempo en el que los terrenos figuren en el patrimonio del sujeto pasivo no es decisivo a la hora de clasificar los terrenos como inmovilizado, si que debe considerarse un indicio de cual es su verdadera naturaleza, abundando los antecedentes y actos propios anteriores a la transmisión en la condición de la recurrente como sociedad patrimonial, sin que en ningún momento, durante los diez años de vida de la empresa que transcurren desde su constitución en 1987 hasta la venta de los terrenos en 1997 haya desarrollado una actividad de promoción inmobiliaria como se entiende en la sentencia recurrida.

El art. 21 de la Ley 43/1995 señala que "No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en las transmisiones onerosas de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5% sobre el capital social y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores. La reinvesión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice...".

Es requisito fundamental para la obtención de esta no integración de la base del impuesto, que el bien transmitido tenga la consideración de inmovilizado, no siendo aplicable, por tanto, al circulante, o existencias.

Como punto de partida debe tenerse en cuenta que el hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un largo período de tiempo no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado, pues ha de atenderse también a su destino, como dice el apartado II, número 9, de la Introducción de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994: «Independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente.

En esta tesitura se ha de tener en cuenta que, como declara probado la Sala de instancia, la entidad recurrente tenía como objeto social "la promoción y construcción de toda clase de obras, tanto libres como de protección oficial, especialmente las de tipo técnico; la explotación y administración de inmuebles y toda clase de fincas tanto rústicas como urbanas; y la compra, venta y alquiler de toda clase de inmuebles". No era, por tanto, una mera sociedad patrimonial, como parece calificarla la recurrente, pues de su objeto social podía inferirse tanto ese carácter, como la dedicación a la actividad urbanizadora, lo que comportaba que la calificación del inmueble pudiera hacerse como inmovilizado o como existencias.

Ahora bien, la norma de valoración 3ª, letra c), incluida en las mismas normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, conforme a la cual: "los terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la Empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación».

Luego ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, pues sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación. Y ha de entenderse de explotación duradera, pues así se desprende, tanto del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989 , «Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo», en cuyo apartado 1, se decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, y su apartado 2, que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Al mismo desenlace llevaba el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte, «Definiciones y relaciones contables», detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado: «Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa». Todas estas normas contradicen la pretendida calificación automática como inmovilizado de los bienes inmuebles, que con base en determinados preceptos del Código Civil y TRLSA señala la recurrente.

En esta situación, la determinación de los presupuestos fácticos relativos a la finalidad, afectación y duración deben acreditarse por el sujeto pasivo y valorarse por la Sala de instancia en orden a lograr la definitiva calificación del bien como inmovilizado o como existencia. Y en este sentido, las conclusiones obtenidas en la sentencia parecen lógicas a esta Sala, pues atienden a que los terrenos no han estado arrendados en ningún momento, al historial contable de los bienes, a no haber sido explotadas las parcelas, a la intención de venderlas derivada de las gestiones llevadas a cabo ante el Ayuntamiento para la transformación de los terrenos en parcelas susceptibles de construcción sobre ellas.

El motivo, por tanto, debe desestimarse, pues, la consideración como existencia de la finca vendida no es errónea ni infringe el artículo 23 de la Ley General Tributaria de 1963 , en relación con los artículos 21, 15.11 y 10.3 de la Ley 43/1995 y 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989. y esta conclusión obtenida por la Sala de instancia sobre la base de elementos fácticos existentes en los autos y en el expediente no puede ser corregida en casación, salvo en supuestos de arbitrariedad o irracionalidad que aquí no concurren.

En el segundo motivo de casación critica la negativa de la sentencia recurrida a la aplicación de la corrección monetaria de las rentas positivas obtenidas en la transmisión de los elementos del inmovilizado representados por inmuebles al exigir el cumplimiento de una serie de requisitos no contemplados en la norma. Señala que tal corrección viene determinada por el cumplimiento del mandato contenido en el artículo 31 de la Constitución , no debiendo recaer sobre rentas inexistentes o meramente formales por causa de la inflación, siendo improcedente exigir la afectación del bien a la actividad económica de la empresa o la permanencia del bien durante un determinado tiempo en el patrimonio de la entidad.

El Tribunal de instancia, en relación con este punto señaló lo siguiente:

"A continuación, la actora se refiere a la inaplicación del diferimiento por reinversión al régimen de las empresas de reducida dimensión, todo ello en relación con el razonamiento vertido en el fundamento de derecho tercero de la resolución recurrida que señala que los beneficios pretendidos tampoco le hubiesen sido de aplicación "por cuanto la reinversión debe materializarse en elementos del inmovilizado material afectos a actividades económicas, circunstancia que no se produjo en el presente caso, ya que la reinversión se produjo en valores inmobiliarios."

Como señala la parte en la demanda y deriva del acta respecto de los inmuebles vendidos en 1997, afectó la renta obtenida, una vez deducido el efecto de la corrección inmobiliaria, al beneficio de la exención por reinversión de las empresas de reducida dimensión hasta el límite de 50 millones de pesetas y al diferimiento por reinversión por el exceso sobre esa cantidad.

Lo que el Tribunal podía declarar, a juicio de la parte, es que no procede la exención por reinversión de los primeros 50 millones de pesetas, pero no que no resulte de aplicación la reinversión a la vista de la condición de los elementos patrimoniales enajenados como propios del inmovilizado material.

Por otro lado, se afirma que carece de todo sentido que sólo puedan calificarse como inmovilizado aquellos elementos que estén afectos a la actividad de la empresa.

La normativa del Impuesto Ley 43/1995, permite distinguir, entre inmovilizado material afecto e inmovilizado material en general, afecto o no, en contra de la afirmación supuesta de inmovilizado y existencias.

Por eso, la parte que cita el artículo 127 de la ley 43/1995 , señala que la venta realizada tiene por objeto bienes de inmovilizado material susceptibles de acogerse al beneficio fiscal del diferimiento por reinversión previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995 .

Pues bien, como antes se ha señalado en esta sentencia, las rentas a las que se refieren tanto el artículo 21 como el artículo 127 de la LIS son las rentas derivadas "de la transmisión de los elementos patrimoniales del inmovilizado material o inmaterial", concepto en el que no cabe incluir los terrenos que antes hemos catalogado como circulante, es decir, como existencias, terrenos que son el origen de las operaciones enjuiciadas.

Procede, por ello, desestimar este motivo del recurso, al margen de que esta Sala comparta la afirmación del TEAC de que tanto el artículo 21 así como el artículo 127, ambos de la Ley 43/1995 exijan que la reinversión se produzca en elementos afectos a actividades empresariales.

En efecto, el artículo 127 lo exige expresamente y del artículo 21 se infiere tal como lo ha venido declarando reiteradamente esta Sala a la hora de enjuiciar el diferimiento por reinversión y la corrección monetaria a los inmuebles adjudicados a una Entidad Financiera en pago de deudas citándose expresamente la Exposición de Motivos de la Ley 43/1995 . Por todas, la sentencia de 29 de junio de 2007, recurso 399/2004 ".

De la transcripción anterior se desprende que lo fundamental para que la Sala de instancia deniegue el beneficio es la consideración de los bienes vendidos como existencias, lo que implica que el resto de su argumentación relativa a la necesidad de que estén afectos a actividades económicas, es a mayor abundamiento de la desestimación de la pretensión.

Corroborado por esta Sala en el anterior fundamento esa calificación como existencia, procede también la desestimación del presente, pues el carácter de inmovilizado del bien se impone en el mencionado art. 21 de la Ley 43/1995 , también para la corrección monetaria. En efecto, esta Sala en su sentencia de 17 de octubre de 2011 , señaló que:

" La corrección monetaria prevista por el artículo 15.11 de la Ley 43/1995 tiene por finalidad exclusiva evitar el gravamen de la plusvalía de un activo motivada por la inflación, en la medida en que los activos sean financiados mediante fondos propios de la empresa y no con recursos ajenos, por lo que también sería aplicable, dado que la finca Polígono "Occidente - Las Mercedes" a lo largo del dilatado período de tiempo que permaneció en el patrimonio de «Olivar de la Hinojosa» resultó afectada por el efecto inflacionario que pretende mitigar el precepto.

Explica, a mayor abundamiento, que la nueva definición contable de inversiones inmobiliarias, a la que indudablemente corresponde la finca Polígono "Occidente - Las Mercedes", ha determinado la modificación del artículo 42 del Texto Refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades de 2004, que regula la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, y del artículo 15.9 del mismo texto legal , que recoge la corrección por depreciación monetaria, para incluir en el ámbito de aplicación de ambos preceptos los activos no corrientes mantenidos para la venta que tengan la consideración de inmuebles, confirmando así la aplicación del actual régimen de deducción por reinversión de beneficios extraordinarios a los bienes inmobiliarios cuya vocación es la de obtener plusvalías a largo plazo, tal y como sucedió con la finca Polígono "Occidente - Las Mercedes".

Tampoco puede prosperar este motivo de casación, puesto que habiendo ratificado en el anterior fundamento de derecho que la mencionada finca debía ser considerada una existencia, tal y como mantuvo la Sala de instancia, aplicar a su transmisión lo dispuesto en los artículos 15.11 y 21.1 de la Ley 43/1995 supondría ir contra el tenor literal de estos preceptos, que están previstos para elementos patrimoniales del inmovilizado, en ningún caso para las existencias. Y, como hemos dicho anteriormente, tanto el artículo 21.1 de la Ley 43/1995 , por ser un precepto tributario que contempla un incentivo fiscal, como el artículo 15.11 de la misma, configurado por el legislador como un beneficio fiscal, han de ser objeto de una interpretación estricta.

Ninguna incidencia puede tener en este desenlace la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea (BOE de 5 de julio), que modificó, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2008, los precitados artículos 15.9 y 42 del Texto Refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades de 2004, para incluir en su ámbito de aplicación los activos no corrientes mantenidos para la venta que tengan la consideración de inmuebles, pues son normas contables y fiscales no aplicables ratione temporis"

Desestimado el motivo anterior, este motivo debe también desestimarse.

En el motivo tercero, y en relación con la aplicación del beneficio de diferimiento por reinversión, aduce la no necesariedad de la afectación del bien a la actividad económica de la empresa, conforme a la normativa aplicable, y se deduce de la evolución de la Ley en este punto.

El motivo debe desestimarse, no sólo por que el requisito del diferimiento por reinversión requiere asimismo la consideración del bien enajenado como inmovilizado, sino por los razonamientos recogidos en la sentencia de esta Sala citada anteriormente de 17 de octubre de 2011 , en la que se expresó que:

Hemos de insistir, por un lado, en el mismo argumento ofrecido para desestimar el tercer motivo casacional. Habiendo ratificado que la susodicha finca debía ser considerada como una existencia de «Olivar de la Hinojosa», aplicar a su transmisión lo dispuesto en los artículos 15.11 y 21.1 de la Ley 43/1995 supondría ir contra el tenor literal de estos preceptos, previstos para elementos patrimoniales del inmovilizado, en ningún caso para las existencias, máxime si, como hemos señalado, han de ser objeto de una interpretación estricta.

Se ha de recordar, por otro lado, que la tesis sustentada por «Bisbel» ha sido reiteradamente rechazada por esta Sala, resolviendo sobre la aplicabilidad de los artículos 15.11 y 21.1 de la Ley 43/1995 a las rentas obtenidas por la transmisión de inmuebles adjudicados a la entidades de crédito [véanse, por todas, las sentencias de 24 de noviembre de 2010 (casación 654/07 , FFJJ 2º a 4º), 20 de enero de 2011 (casación 4406/07 , FJ 4º), 28 de febrero de 2011 ( 4687/07, FFJJ 2 º y 3º), 2 de marzo de 2011 (casación 2152/06 , FJ 3º), 14 de marzo de 2011 (casaciones 6787/09, FFJJ 2 º y 3º, y 1766/08, FFJJ 2 º y 3º) y 31 de marzo de 2011 (casación 1637/08 , FJ 3º)], con los siguientes argumentos en lo que aquí importa:

(1) Siendo cierto que la exposición de motivos de la Ley 43/1995 no es concluyente, resulta muy significativo que diga que «debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias durante un período de siete años o bien durante el período de amortización de los bienes en que se materialice la reinversión, a elección del sujeto pasivo».

(2) El artículo 127 de la Ley 43/1995 mantuvo la exención por reinversión para las empresas de reducida dimensión, limitándola expresamente a los elementos del inmovilizado material vinculados a las explotaciones económicas, condicionándola en su apartado 1, in fine, a que «se reinvierta el importe total de la transmisión en otros elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas, dentro del plazo a que se refiere el artículo 21.1»; remisión que sólo cabe explicar, renunciando a regular dicho plazo en el mismo precepto, si el artículo 21.1 de la Ley 43/1995 se refiere también a elementos patrimoniales asociados a la actividad económica.

(3) Los términos de la deducción en la cuota íntegra por reinversión de beneficios extraordinarios establecida en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995 denotan que no fue necesario esperar hasta el 1 de enero de 2007 para ver indicios claros de que el incentivo fiscal, con independencia de la forma en que se articulase, estaba pensado para la transmisión de los elementos patrimoniales afectos a la actividad empresarial.

(4) El artículo 15.11 de la Ley 43/1995 , a la hora de calcular el cómputo de la depreciación monetaria de los bienes, exige considerar la forma en que se financiaba la entidad, con endeudamiento o con recursos propios, pues no otra cosa supone el coeficiente que regulaba su letra c), previsión que resultaría fuera de lugar si no se estuviera pensando en elementos patrimoniales afectos a la actividad económica".

En el siguiente motivo se aduce infracción de los artículos 64 y 65 de la Ley General Tributaria , por no admitirse el instituto de la prescripción en la cuantificación del beneficio contabilizado por la recurrente y la incidencia que ha conllevado en el importe de las bases imponibles negativas a compensar en el ejercicio 1997. A su juicio, al contabilizarse en el ejercicio 1994, los intereses de un préstamo por un importe de 3.126.424 ptas. como mayor coste de los terrenos, no puede posteriormente, en el ejercicio 1997, dárseles la consideración de gastos financieros, al estar prescrito el ejercicio 1994.

El motivo debe desestimarse, pues una cosa es la prescripción del derecho de la Administración a la determinación de una deuda tributaria, cuyas consecuencias se arrastran en el futuro y afectan a ejercicios no prescritos (casos de las sentencias citadas por la recurrente), y otra es la realidad y naturaleza de las cosas, que son y no pueden dejar de ser en ejercicios futuros, por lo que configurado erróneamente un concepto impositivo en un ejercicio prescrito, nada impide su adecuada configuración en los posteriores no prescritos.

En el siguiente motivo se plantean dos cuestiones: a) la relativa a la superficie vendida a Gestvivienda S.L, en la que frente a lo dicho en la sentencia recurrida, los 156 metros cuadrados fueron efectivamente vendidos aunque se obligara a constituir un derecho real sobre el referido terreno consistente en el derecho de uso exclusivo de un depósito que la compradora se obligaba a construir sobre dicha parcela, por lo que el coste de adquisición a imputar a la parte de los terrenos vendidos es superior, y, correlativamente, el beneficio obtenido en su transmisión es menor; y b) la referente al precio de venta de los terrenos, discutiéndose si los gastos financieros del préstamo hipotecario, que fueron liquidados por el Banco prestamista en los ejercicio 1996 y 1997 y soportados por la compradora de los terrenos constituyen o no más precio de venta de los bienes del inmovilizado.

Respecto a la primera cuestión, el Tribunal de instancia razonó que:

"La primera cuestión es la relativa al coste de adquisición de los terrenos en relación con los m2 vendidos de las parcelas en cuestión.

Afirma la parte que, si bien en documento privado los m2 tomados en cuenta eran 71.229, este error se subsanó posteriormente en escritura pública de 20 de julio de 1998, por lo que el importe total es de 71.385 m2.

Pues bien, dicha cuestión aparece perfectamente resuelta en el Acuerdo de liquidación en los siguientes términos "Se dice en esa escritura de 20.7.98 que se omitió por error la existencia de la parcela G, de 156 m2, pero se añade, toda su superficie estará destinada a alojar un depósito de agua subterráneo para uso exclusivo de Invacasa con capacidad de 700 m3 que deberá construir Gestvivienda a sus expensas como una obligación más de los trabajos de urbanización. Evidentemente Invacasa está vendiendo más metros, pues como consecuencia de esta "rectificación" la compradora no recibe nada, al contrario asume una nueva obligación."

Así, en la cláusula cuarta de la escritura pública de 20 de julio de 1998 se indica que toda su superficie estará destinada a alojar un depósito de agua sobre terreno para su uso exclusivo de Inmobiliaria Vázquez Carreño, S.A. con capacidad de 700 m3, que deberá construir Gestvivienda Española, S.L. a sus expensas como una obligación más comprendida en los trabajos de ejecución de la urbanización".

El motivo debe desestimarse, pues la materia de interpretación de los contratos corresponde exclusivamente al Tribunal " a quo", y sólo podrá rectificarse en casación en los casos de arbitrariedad o irracionalidad. Estos supuestos no se dan en el caso presente, pues la solución obtenida en la sentencia es lógica y se extrae con toda evidencia de las cláusulas de la escritura de 20 de julio de 1998, ya que, como consecuencia de la rectificación practicada en ella de la anterior escritura de venta resultaba que INVACASA está vendiendo más metros, y, sin embargo, la compradora no recibe nada a cambio.

Respecto de la segunda cuestión, sobre el coste de los terrenos, se dice en la sentencia:

"3º. El precio de venta de los terrenos. Se discute si los costes financieros del préstamo hipotecario que fueron liquidados por el Banco prestamista en los ejercicios 1996 y 1997 (parte del ejercicio) y soportados en última instancia por la compradora de los terrenos (Gestvivienda) constituyen o no más precio de venta de los bienes del inmovilizado para mi representado.

El TEAC en su resolución aduce que la diferencia en el precio de venta, entre el determinado por la Inspección y el cuantificado por la interesada 105.849,06 euros, se justifica, por la actora en que se trata de intereses y gastos de formalización de la venta que si bien fueron contabilizados inicialmente en su cuenta de gastos financieros, con posterioridad fueron reintegrados por Gestvivienda, procediéndose a su anulación, manifestación que no había sido probada por aquélla, a que le incumbía con arreglo al artículo 114 de la LGT .

Pues bien, reconociendo el esfuerzo dialéctico de la demanda y que este extremo fue objeto de expresa solicitud de recibimiento a prueba del recurso, a juicio de la Sala, la actora sigue sin acreditar, tal como le incumbía, con arreglo a los artículos 114 de la LGT de 1963 y 217 de la Ley 1/00 , los hechos acreditativos de su pretensión, lo que conlleva a desestimar su pretensión".

Se trata de una valoración de los elementos probatorios con que constaba el Tribunal de instancia, cuestión que, como en el supuesto anterior no tiene cabida en la casación. La recurrente señala que el recibimiento a prueba del pleito no se solicitó para la determinación del precio de venta de los terrenos, al estar éste suficientemente acreditado en el escrito de demanda. Pues bien, el juzgador de instancia considera que no se ha justificado adecuadamente esta cuestión. Hubiera sido preciso, que en la fase probatoria de la instancia se corroborase de forma adecuada lo dicho en la demanda ante las manifestaciones que realizaron tanto el TEAC como TEAR, sobre la insuficiencia de la prueba. Por otra parte, al no contestarse a estas alegaciones de la demanda por el órgano judicial, debió articularse un motivo de casación por incongruencia, con base en la letra c) del art. 88.1 de la Ley Jurisdiccional , lo que evidentemente no se ha hecho. Por último, no se han infringido los preceptos reguladores de la carga de la prueba que citan en el encabezado del motivo, ya que en todo caso, el art. 114 de la Ley General Tributaria impone la carga de la prueba al que haga valer su derecho, en este caso, el establecimiento de un precio diferente en función de unos gastos financieros, prueba que, respecto de la parte, era más fácil de obtener, y a él correspondía, a tenor del art. 217.6 de la Ley de Enjuiciamiento Civil .

Desestimado el recurso, procede imponer las costas a la parte recurrente, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el art. 139.3 de la Ley Jurisdiccional , limita su importe a la cifra máxima de 6.000 euros.

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,