STS, 24 de Noviembre de 2011

Son hechos a tener en cuenta para la resolución del presente recurso de casación según el Fundamento Cuarto de la sentencia recurrida los siguientes:

" La Inspección de los Tributos de la Delegación Especial en Cataluña de la Agencia Tributaria formalizó al interesado, el día 26 de marzo de 2004, acta de disconformidad, modelo A02, número NUM000 , relativa al concepto impositivo y ejercicios referidos. En el acta se relacionaban los períodos de dilación imputables al contribuyente, a efectos del cómputo de la duración de las actuaciones inspectoras, así como el ocasionado por envío del expediente al Ministerio Fiscal, todo lo cual sumaba 1.765 días. Tras detallar las bases y cuotas ingresadas, tanto por autoliquidación como, en el caso del ejercicio 1993, por Acta A01, el actuario exponía los siguientes motivos de regularización:

1. Entre los ingresos de la actividad profesional ejercida (colaboración, asesoramiento y propiedad de fórmula adelgazante), dejó de declarar, en el año 1993, el importe de determinada factura.

2. Del análisis de las cuentas bancarias se deduce que no quedan justificadas cuatro entradas de fondos.

3. Queda acreditado en el expediente administrativo que el contribuyente era titular de la cuenta número NUM001 en una sucursal de la entidad "Crédit Suisse" en Ginebra, incorporándose dos cartas de dicha entidad bancaria, con apostilla y legalización de firma, por la que se comunica al abogado de la ex-cónyuge del contribuyente que éste es titular de dicho depósito cuyo saldo a 28 de julio de 1994 era de 4.064.443 francos suizos, equivalentes a 397.543.169 pesetas (2.389.282,57 euros). La titularidad de dicho depósito no venía reflejada en las declaraciones tributarias realizadas ni se correspondía con el patrimonio o renta declarados.

4. El obligado tributario venía facturando ingresos de su actividad económica a través de "JUSTER, S.A.", entidad que el actuario, en virtud de las circunstancias que detalla, considera como interpuesta, utilizada por el contribuyente para canalizar parte de su facturación; el actuario considera que tales ingresos corresponden al sujeto pasivo.

En consecuencia, se proponía en el Acta regularizar la situación tributaria del interesado, mediante la correspondiente liquidación comprensiva de cuota e intereses de demora.

A la vista de la referida acta y una vez formuladas alegaciones, el Inspector Regional de Cataluña dictó el acto administrativo de liquidación tributaria en fecha 5 de mayo de 2.004 en términos confirmatorios de la propuesta contenida en el acta, salvo una pequeña rectificación en el importe de los intereses de demora. Esta liquidación fue notificada a su destinatario el 7 de mayo de 2004."

Por nuestra parte, añadimos que el importe de la liquidación girada ascendía a 2.098.356,06 €, de los que 1.274.143,74 correspondían a cuota y 824.212, 32 a intereses.

El interesado, interpuso reclamación económico-administrativa contra la liquidación girada, ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, el cual la desestimó en resolución de 16 de diciembre de 2005.

La representación procesal de D. Marcelino interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC a que acaba de hacerse referencia, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Segunda de dicho Órgano Jurisdiccional, que lo tramitó con el número 550/2005, dictó sentencia, de fecha 30 de junio de 2008 , con la siguiente parte dispositiva:

" DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Marcelino contra la resolución desestimatoria presunta y posteriormente expresa del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 16 de diciembre de 2.005, a que las presentes actuaciones se contraen, y CONFIRMAR la resolución recurrida por su conformidad a Derecho. "

La representación procesal de D. Marcelino preparó recurso de casación contra la sentencia antes referida y, tras ser tenido por preparado, lo interpuso por medio de escrito presentado en 15 de octubre de 2008, en el que solicita se dicte otra por la que se declare y deje sin efecto la misma.

El Abogado del Estado se opuso al recurso, mediante escrito registrado el 17 de marzo de 2009, en el que solicita su desestimación, con costas.

Habiéndose señalado para deliberación y fallo la audiencia del día veintitrés de noviembre de 2011, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

La sentencia recurrida tiene, en lo que aquí interesa, la argumentación contenida en los Fundamentos de Derecho Quinto, Sexto y Séptimo, que a continuación se transcriben:

" (...) Aduce la parte, en primer término, la conculcación del principio non bis in idem con fundamento en que las actuaciones de la Inspección de los Tributos se han llevado a cabo prescindiendo absolutamente de la existencia una sentencia absolutoria de la Audiencia Provincial de Barcelona de 9 de octubre de 2.003 y obviando, asimismo, los hechos declarados probados en la mencionada sentencia de la jurisdicción penal. Añade que el citado principio "no se limita simplemente a impedir una duplicidad de sanciones, sino que también, y sobretodo, propende a evitar que exista una duplicidad en la valoración o apreciación de los hechos", de forma que si el Tribunal penal ha considerado que no puede probarse la ocultación de ingresos en el año 1994 la Administración no puede más que aceptar dicha aseveración y admitir sus consecuencias.

Sostiene la parte que de lo declarado en el fundamento sexto de la Sentencia dictada por la Sección Tercera de la Audiencia Provincial de Barcelona de 9 de octubre de 2.003 se desprenden dos conclusiones: primera, que no existe prueba que acredite la existencia de ingresos no declarados; y segunda, que los documentos en poder de la Administración sobre los que basa sus apreciaciones carecen, en cualquier caso, de valor probatorio, conclusiones "que vinculan a la Administración en orden a la sustanciación del correspondiente procedimiento de comprobación y convierten en ilegal la liquidación administrativa efectuada". A mayor abundamiento, alega la confirmación de la conculcación del principio jurídico non bis in idem por el dictamen de 4 de julio de 2005 del Consejo de Defensa del Contribuyente en el que se propone la revocación del acto administrativo de liquidación.

El artículo 25.1 de la Constitución establece que "nadie puede ser condenado o sancionado por acciones u omisiones que en el momento de producirse no constituyan delito, falta o infracción administrativa, según la legislación vigente en aquel momento".

En interpretación del precepto, la Sentencia del Tribunal Constitucional nº 77/1983, de 3 de octubre , remitiéndose a jurisprudencia constitucional anterior, señala que:

"la ST 30 enero 1981 de este Tribunal (BOE núm. 47 de 24 febrero ) reconoce el principio llamado de "non bis in idem" íntimamente unido al principio de legalidad de las infracciones que recoge el art. 25 CE . El principio "non bis in idem " determina una interdicción de la duplicidad de sanciones administrativas y penales respecto de unos mismos hechos, pero conduce también a la imposibilidad de que, cuando el ordenamiento permite una dualidad de procedimientos, y en cada uno de ellos ha de producirse un enjuiciamiento y una calificación de unos mismos hechos, el enjuiciamiento y la calificación que en el plano jurídico puedan producirse, se hagan con independencia, si resultan de la aplicación de normativas diferentes, pero que no pueda ocurrir lo mismo en lo que se refiere a la apreciación de los hechos, pues es claro que unos mismos hechos no pueden existir y dejar de existir para los órganos del Estado".

"Consecuencia de lo dicho, puesto en conexión con la regla de la subordinación de la actuación sancionadora de la Administración a la actuación de los Tribunales de justicia es que la primera, como con anterioridad se dijo, no puede actuar mientras no lo hayan hecho los segundos y deba en todo caso respetar, cuando actúe a posteriori, el planteamiento fáctico que aquéllos hayan realizado, pues en otro caso se produce un ejercicio del poder punitivo que traspasa los límites del art. 25 CE y viola el derecho del ciudadano a ser sancionado sólo en las condiciones estatuidas por dicho precepto".

Quiere ello decir que la subordinación de la Administración, en el ejercicio de la potestad sancionadora, que es una manifestación o expresión del "ius puniendi" del Estado, se constriñe a los hechos que se declaran probados en las resoluciones judiciales, pero no se extiende a la aplicación del derecho sustantivo, como el propio Tribunal Constitucional aclara.

Debe señalarse que la demanda invoca una pretendida infracción del artículo 25.1 de la Constitución en relación con el acto administrativo recurrido que, a juicio de la Sala, resulta inadecuada, toda vez que el citado artículo 25 consagra y reconoce el derecho fundamental a la legalidad en materia sancionadora, con los derechos que le son inherentes (reserva de ley formal, irretroactividad de la ley penal, "non bis in idem"), y en principio juega exclusivamente en el campo sancionador, no en el ejercicio de las demás potestades administrativas que no tengan ese carácter, como la tributaria en su vertiente de aplicación y liquidación de los tributos, siendo así que, en el caso presente, estamos ante una liquidación sin sanción girada por la Inspección, y que, en principio, únicamente en relación con una sanción sería invocable el artículo 25.1 de la Constitución.

No obstante, procede analizar si se ha producido un infracción del citado principio toda vez que por la parte se alega que "conforme a la interpretación que del ordenamiento jurídico aplicable en la materia realiza la doctrina de los Tribunales de Justicia, resulta evidente que la decisión del juez penal tiene efecto de cosa juzgadas en el procedimiento administrativo, tanto en el marco del procedimiento sancionador tributario, como en el del procedimiento de comprobación y liquidación" de forma que "los órganos administrativos no sólo no pueden sancionar unos hechos que el Tribunal penal ha declarado inexistentes o simplemente no probados, como acontece en el caso presente, sino que además no pueden tampoco practicar liquidación en estos supuestos, habida cuenta de que el artículo 66-2 del RGIT extiende el efecto de cosa juzgada igualmente al procedimiento de liquidación".

El acto cuya nulidad pretende la parte es el de liquidación por el IRPF de los ejercicios 1993 y 1994, dictado por la Inspección Regional el 5 de mayo de 2.004, liquidación que fue dictada como acto definitivo del procedimiento de inspección seguido respecto del hoy recurrente. Dicho procedimiento fue iniciado el 9 de noviembre de 1998 y se desarrolló hasta que el 2 de junio de 1999 quedó suspendido por la remisión de las actuaciones al Ministerio Fiscal por posible delito contra la Hacienda Pública. En las actuaciones penales se dictó una primera sentencia condenatoria de fecha 26 de mayo de 2.003 por el Juzgado de lo Penal nº 3 de Barcelona que fue posteriormente revocada por la Sentencia de 9 de octubre de 2.003 dictada por la Sección Tercera de la Audiencia Provincial de Barcelona , en la que con estimación del recurso de apelación formulado por el Sr. Marcelino , revoca la sentencia dictada por el Juzgado de lo Penal y absuelve a D. Marcelino del delito contra la Hacienda Pública por el que venía condenado.

En la referida Sentencia de la Audiencia Provincial se recogen los siguientes Hechos Probados:

" NO SE ACEPTAN los hechos probados consignados en la sentencia apelada y en su lugar se declara que: Marcelino , presentó ante la Hacienda Pública la declaración de las rentas percibidas en el año 1994, sin que conste probado que ocultó ingresos en ese periodo impositivo".

La base de la absolución radica en que la Audiencia considera que la prueba admitida por el Juzgado, consistente en unos documentos que acreditaban la titularidad del Sr. Marcelino de unos depósitos en una entidad suiza, cuyo saldo el 14 de julio de 1994 ascendía a 397.543.169 ptas, documentos obtenidos por la ex esposa del interesado en el curso de su proceso de separación matrimonial y aportados a la Inspección en el marco de la comprobación seguida respecto de ella, carecía de validez a efectos penales por no haber sido aportada tal prueba de acuerdo con las normas procesales, en concreto, siguiendo los cauces previstos en el Convenio Europeo de Asistencia en materia Penal y que, como prueba documental obrante en documento privado no había sido acompaña1da de la comparecencia del firmante de los documentos en el juicio oral, añadiendo también que la prueba pericial consistente en la determinación de la deuda por parte de un funcionario de la Inspección carecía de valor por estar sustentada sobre ese mismo documento cuya aportación se declara nula.

En efecto recoge el Fundamento de Derecho Tercero de dicha resolución judicial que:

"En el presento caso la aportación de documentos, que se encontraban en un país extranjero, está regulada procesalmente en el Convenio Europeo de Asistencia Judicial en Materia Penal, que ha sido ratificado por España, y ello conforme al art. 96 de la Constitución Española lo convierte en parte de nuestro ordenamiento jurídico.

La aportación de los documentos a la causa solo era posible mediante una Comisión Rogatoria a la autoridad suiza competente, conforme a lo establecido en el Convenio citado. Así lo entendió la acusación y el Juez instructor, por lo que se emitió la correspondiente Comisión Rogatoria. Pero la autoridad suiza requerida denegó la asistencia judicial solicitada por el Juez instructor, en virtud de lo establecido en el Convenio y en las reservas al mismo efectuadas por Suiza, la cual no concede el auxilio judicial cuando el delito investigado es defraudación a la Hacienda Pública, sino solamente en supuestos de estafa, conforme a la legislación suiza, que es la legislación aplicable conforme al art. 3 del Convenio .

La aportación de los documentos que acreditan la cuenta bancaria y su saldo, a la instrucción lo ha sido con vulneración de la norma procesal que regulaba esa aportación de prueba concreta. Por ello, esa aportación es nula y carente de valor probatorio".

Una vez devuelto el expediente a la Administración, se reanudan las actuaciones inspectoras que concluyen con el acto de liquidación tributaria ahora enjuiciado.

Considera la parte recurrente que la actuación de la Administración ha infringido la regla non bis in idem al no haber respetado la declaración de hechos probados contenida en la Sentencia de la Audiencia Provincial.

Sin embargo, la Sala no puede compartir dicha alegación. Los preceptos que resultan determinantes a los fines enjuiciados son los artículos 77-6 de la Ley General Tributaria , a cuyo tenor:

"En los supuestos en que la Administración tributaria estime que las infracciones pudieran ser constitutivas de los delitos contra la Hacienda Pública, pasará el tanto de culpa a la jurisdicción competente y se abstendrá de seguir el procedimiento administrativo mientras la autoridad judicial no dicte sentencia firme, tenga lugar el sobreseimiento o archivo de las actuaciones o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal. La sentencia condenatoria de la autoridad judicial excluirá la imposición de sanción administrativa. De no haberse apreciado la existencia de delito, la Administración tributaria continuará el expediente sancionador con base en los hechos que los Tribunales hayan considerado probados".

Y el artículo 66-2 del Reglamento de la Inspección de los Tributos , que dispone:

"Si los hechos pudieran ser constitutivos del delito previsto en el artículo 349 del Código Penal , la Inspección hará constar en diligencia los hechos y circunstancias determinantes a su juicio de la posible responsabilidad penal.

Si el presunto delito se hallase tipificado en el artículo 350 bis del Código Penal , la Inspección dictará, en su caso, los actos de liquidación que procedan, pero se abstendrá de iniciar el procedimiento para la imposición de sanciones por infracciones simples constituidas por los mismos hechos. La Inspección se limitará a hacer constar en diligencia tales hechos o circunstancias.

La sanción de la Autoridad Judicial excluirá la imposición de sanción administrativa practicando únicamente la Inspección las liquidaciones que procedan en base a los hechos que los Tribunales hayan considerado probados, incluyendo los intereses de demora por el tiempo transcurrido entre la finalización del plazo voluntario de pago y el día en que se practiquen las liquidaciones.

Si la Autoridad Judicial no apreciase la existencia de delito, la Inspección continuará el expediente en base a los hechos que los Tribunales hayan considerado probados. Para ello, la Inspección dictará, las liquidaciones que procedan, incluyendo la sanción correspondiente, o bien iniciará el expediente para la imposición de sanción por infracción simple".

La Sala considera que una interpretación adecuada de los citados preceptos nos ha de llevar a colegir que los hechos declarados probados en una sentencia absolutoria vinculan a la Administración no solo en el ejercicio de su potestad sancionadora, pues a ella se refiere expresamente el precepto transcrito de la Ley General Tributaria al aludir al procedimiento sancionador, sino también en el procedimiento de liquidación pues conforme al artículo 66-2 anteriormente referido "la Inspección continuará el expediente en base a los hechos que los Tribunales hayan considerado probados" dictando para ello "las liquidaciones que procedan, incluyendo la sanción correspondiente...". En consecuencia, la Inspección queda vinculada por los hechos declarados probados en una sentencia absolutoria.

Ahora bien, la conclusión que se alcanza no puede ser la misma respecto de los hechos declarados no probados que se contengan en una resolución judicial absolutoria, pues respecto de éstos, y prescindiendo ya del aspecto sancionador, no queda vinculada la Administración, toda vez que las normas y criterios sobre la prueba en el proceso penal y en el procedimiento administrativo de comprobación son radicalmente diferentes, pues mientras en el proceso penal el acusado está amparado por el principio de presunción de inocencia, en el procedimiento administrativo de investigación y comprobación se aplica la inversión de la carga de la prueba que resulta inadmisible en el proceso penal, de tal forma que elementos de prueba rechazados en el proceso penal, pueden resultar perfectamente válidos en el procedimiento administrativo de comprobación, máxime teniendo en cuenta que el fundamento del reproche en ambos procedimientos es completamente distinto. En efecto, reiteradamente se ha expuesto por esta Sala que los órganos penales en sus apreciaciones pueden prescindir "deliberadamente" y a los solos efectos penales, de los criterios establecidos en las normas fiscales, como por ejemplo sobre el devengo, en cuanto se apoyan en presunciones "contra reo" contrarias a la realidad material de los hechos, que es lo que de forma exclusiva ha de tener en cuenta el juzgador penal, salvando expresamente, como no podía ser de otra forma, que a la hora de establecer las consecuencias, en el orden fiscal, derivadas de los hechos probados, que pueden no resultar castigados en el proceso penal por no alcanzarse la cuantía mínima de la cuota defraudada establecida en el artículo 305 del Código Penal , pueda la Administración, que tiene encomendada la gestión e inspección de los tributos, aplicar las normas sustantivas que le sean propias, con tal de que se respetasen los hechos probados.

La aplicación de las anteriores consideraciones al supuesto que se enjuicia comporta que conforme al relato de hechos probados contenido en la sentencia absolutoria dictada por la Audiencia Provincial de Barcelona en fecha 9 de octubre de 2.003 , la Inspección quedaba vinculada al único hecho que se declaraba probado, que es que el Sr. " Marcelino presentó ante la Hacienda Pública la declaración de las rentas percibidas en el año 1994", pero no quedaba vinculada a lo que se declaraba no probado a efectos penales que era que ocultara ingresos en ese periodo impositivo, y ello, se reitera, como consecuencia de la nulidad a efectos penales de la prueba documental aportada, por lo que la nulidad acordada limitaba su ámbito objetivo al proceso penal, pero sin vinculación alguna para la Administración en las posteriores actuaciones inspectoras a desarrollar, al no quedar impedida para la práctica de la oportuna regularización administrativa. Quiere ello decir que la Administración tributaria, en el ejercicio de sus potestades, que únicamente quedan condicionadas por los hechos probados declarados como tales por los órganos de la jurisdicción penal, podía proceder, como ha hecho, a continuar el expediente y a dictar la oportuna liquidación tributaria a fin de establecer, consecuentemente, la deuda tributaria sobre la base de los criterios, principios y presunciones que rigen en ella y que el juzgador penal puede prescindir de aplicar.

En consecuencia no puede admitirse la vulneración del principio non bis in idem denunciada por la parte, sin que tal conclusión resulte desvirtuada por el informe del Consejo para la Defensa del Contribuyente que invoca, pues no puede olvidarse la naturaleza consultiva y de asesoramiento del citado órgano, que emite meras recomendaciones o sugerencias conforme se desprende del Real Decreto 2458/1996, de 2 de diciembre , por el que se crea, de forma que el Consejo no conoce litigio alguno entre partes enfrentadas sino que sus funciones son consultivas y de asesoramiento, sin perjuicio de poder realizar las "correspondientes sugerencias para la adopción de las medidas que fueran pertinentes" previo contraste de "la información necesaria acerca de las quejas o reclamaciones interpuestas".

(...) Aduce la parte, seguidamente, la prescripción del ejercicio 1993 con fundamento en la infracción del artículo 64 de la Ley General Tributaria , del artículo 29 de la Ley 1/1998 y del artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , vigentes en la fecha de los hechos, por reanudar las actuaciones administrativas en relación con ejercicios ya prescritos y por extenderse las mencionadas actuaciones administrativas más allá de los plazos previstos en los artículos referidos. Esgrime que la razón por la que dichos ejercicios se hallaban prescritos en el momento en que se reanudan las actuaciones radica en el hecho de haberse producido la interrupción injustificada durante más de seis meses de las actuaciones de comprobación e investigación.

Sostiene el recurrente que al no haberse formulado acusación alguna en relación con el ejercicio 1993, no sustanciándose en consecuencia el proceso judicial respecto de dicho ejercicio, la interrupción de actuaciones referida a dicho año carece de justificación y, en consecuencia, hay que entender por no producido el efecto interruptor de la prescripción derivado del comienzo de las actuaciones, de forma que cuando tales actuaciones se reanudaron en el año 2.003, el plazo prescriptivo se encontraba cumplido.

Igual suerte desestimatoria que el anterior ha de correr dicho motivo. Dispone el artículo 31 bis del RGIT, en la redacción aplicable, que:

"1. El cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, así como de las de liquidación, se considerará interrumpido justificadamente cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:

.....b) Remisión del expediente al Ministerio Fiscal, por el tiempo que transcurra hasta que, en su caso, se produzca la devolución de dicho expediente a la Administración tributaria".

En el supuesto que se enjuicia las actuaciones inspectoras se iniciaron mediante comunicación notificada el 9 de noviembre de 1998. En la citada comunicación se hacía constar que las actuaciones se circunscribirían a la comprobación, entre otras, de las obligaciones tributarias relativas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 1993 a 1997, indicándose también que "las actuaciones inspectoras tendrán carácter general...".

En fecha 2 de junio de 1999 se envían las actuaciones correspondientes al IRPF de los ejercicios 1993 y 1994 al Ministerio Fiscal por posible delito, que las recibe en la misma fecha. La comunicación al obligado tributario del envío y suspensión de las actuaciones respecto de dicho concepto y períodos se realizó el siguiente día 4 de junio, continuándose el expediente respecto de los demás conceptos y períodos.

Como consecuencia de ello, las actuaciones referidas al concepto impositivo y ejercicios 1993 y 1994 quedaron suspendidas hasta que el 22 de octubre de 2.003, tras la sentencia absolutoria dictada por la Audiencia Provincial el anterior día 9, se devuelve el expediente a la Administración tributaria. La continuación de las actuaciones inspectoras se le comunicó al obligado tributario el día 29 de enero de 2.004.

Tras la extensión de las diligencias números 19 a 22, se incoa en fecha 26 de marzo de 2.004 el acta núm. NUM000 , relativa al concepto impositivo y ejercicios 1993 y 1994 referidos, que fue suscrita en disconformidad, en la que se hace contar que:

"..ya se advertía de que la cuota dejada de ingresar para 1993, según estimación inicial de los actuarios, no alcanzaba los 90.151,82 euros (15 millones de pesetas), pero también se ponían de manifiesto indicios de que parte del dinero depositado en la cuenta corriente del CREDIT SUISSE se pudiera haber generado en el año 1993, por lo que cabrían otras alternativas de distribución entre los dos años de los incrementos de bases imponibles que la autoridad judicial debería evaluar. De hecho en el informe preliminar evacuado por el Jefe de la Unidad Regional de Delito Fiscal, que también se incorpora al expediente, se proponían, respetando la alternativa del anterior informe, otras posibles en las que, con otra distribución de bases entre años, las cuotas eran distintas y, en estos casos, superiores a los 90.151,82 euros (15.000.000 ptas) para ambos años. Además, la imputación de cuotas a uno u otro año se dilucidó en la propia vista oral, terminando por asumir la sentencia la tesis defendida en el informe inicial y ratificada por el perito de la AEAT".

De lo expuesto se desprende que las actuaciones correspondientes al ejercicio 1993 cuya prescripción se reclama, también fueron enviadas al Ministerio Fiscal, y ello sin perjuicio de que respecto de tal ejercicio 1993 no se ejerciera finalmente la acción penal, recayendo la condena y posterior absolución en el ejercicio 1994.

Considera la Sala que el hecho de que respecto del ejercicio 1993 no se ejerciera acción penal no comporta que no concurriera una causa justificada de interrupción de las actuaciones por el tiempo transcurrido desde su remisión hasta su devolución a la Administración tributaria, pues obviamente la Inspección estaba impedida para proseguir la comprobación administrativa durante ese lapso temporal; máxime teniendo en cuenta que, conforme afirma la resolución del TEAC, la remisión al Ministerio Fiscal de las actuaciones inspectoras referentes al citado ejercicio respondía también a la posibilidad de que lo dejado de ingresar por razón de dicho ejercicio superara el límite necesario para la existencia del delito fiscal, y todo ello con independencia, se reitera, del resultado de las referidas actuaciones penales.

Consecuentemente, concurriendo una causa justificada de interrupción del cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras, no procede acceder a la prescripción reclamada.

(...) En último término, alega infracción del artículo 111 de la Ley General Tributaria y de los artículos 37 y 38 del RGIT por la obtención de información no amparada en el precepto legal referido y por la inobservancia de las normas procedimentales reglamentarias relativas a las condiciones para ejercer la facultad de obtención de información.

Sostiene la parte, tal y como hiciera desde el inicio, que la Inspección conoció la existencia de la cuenta bancaria en Suiza como consecuencia de la aportación de varios documentos al procedimiento de comprobación tributaria seguido con la ex cónyuge del contribuyente, documentos que en ningún caso pueden entenderse comprendidos entre los "datos, informes o antecedentes con transcendencia tributaria, deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas" a que se refiere dicho precepto legal; los datos solicitados a su ex-cónyuge no se deducen de tales relaciones, sino de relaciones personales y familiares y no guardaban relación con dicho cónyuge sino con el recurrente, de manera que no podían requerirse a aquélla para ser incorporados al expediente de éste. Añade el interesado que la utilización de actuaciones inspectoras con el único propósito de obtener información sobre terceros, constituye un claro ejemplo de desviación de poder, pues se utiliza de manera impropia una relación jurídica de inspección establecida con su ex-cónyuge para obtener datos de un tercero. Termina manifestando que el artículo 7.4 del Reglamento de la Inspección no sustituye la aplicación de dicho artículo 111 , sino que presupone que en la obtención de los datos, informes y antecedentes se han respetado los límites y garantías establecidos en este último precepto legal.

Así, pues, la última cuestión debatida es si los documentos referentes a la titularidad del saldo bancario en Suiza fueron o no aportados al expediente administrativo de conformidad con las normas aplicables.

Hay que partir de que la Inspección considera como fundamento de la aportación de tales documentos a las actuaciones seguidas en relación con el Sr. Marcelino el artículo 7.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos . El citado Reglamento, según se lee en el preámbulo del Real Decreto 939/1986 que lo aprueba, "desarrolla básicamente los artículos 140 a 146 de la Ley General Tributaria " artículos éstos constitutivos del Capítulo VI ("La Inspección de los Tributos") de su Título III . El citado artículo 7 se inscribe en el Título Preliminar del Reglamento y se titula "Deberes"; tras disponer en su número 1 que la Inspección de los Tributos servirá con objetividad los intereses generales y actuará de acuerdo con los principios constitucionales de eficacia, jerarquía, descentralización, etcétera, establece en sus números 2 y 3 determinados deberes de la Inspección (cortesía con los interesados y público en general, sigilo riguroso) para establecer en el 4 lo siguiente:

"Los resultados de cualesquiera actuaciones de la Inspección de los tributos serán utilizados en todo caso por el Órgano que haya realizado tales actuaciones en orden al adecuado desempeño de sus funciones inspectoras respecto del mismo o de otros sujetos pasivos u obligados tributarios" para a continuación añadir un deber de comunicación de datos con trascendencia tributaria entre órganos inspectores.

La Sala ratifica la conclusión alcanzada por la Administración, consistente en que el artículo 7 está destinado a desarrollar los indicados preceptos de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 , referentes a la Inspección de los Tributos y, concretamente, a asegurar que el funcionamiento de ésta siga el principio de eficacia, pero no a reglamentar el artículo 111 , acerca del deber de proporcionar datos o informes a la Administración, por lo que no puede aceptarse la argumentación de la parte en el sentido de que no se reúnen los requisitos de dicho artículo 111 , ya que, a su juicio, los documentos incorporados a su expediente debieron ser solicitados por la Inspección de la entidad bancaria suiza, pues resulta suficiente el referido artículo 7.4 para que sea conforme a Derecho la incorporación al expediente administrativo de datos o documentos obtenidos de otro obligado tributario, en el supuesto que se enjuicia de su ex -cónyuge.

Procede, en consecuencia, el rechazo del motivo de impugnación aducido."

La representación procesal del recurrente articula tres motivos de impugnación, todos ellos al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley de esta Jurisdicción, en los que alega:

1. ) Infracción de las siguientes normas: artículo 77. 6 de la ley 230/1963, de 28 diciembre, General Tributaria y artículo 66. 2 del Real Decreto 939/1986, de 25 abril de 1986 por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de Tributos.

   El recurrente parte de que la sentencia de la Audiencia Provincial de Barcelona, de 9 de octubre de octubre de 2003, declaró:

   "NO SE ACEPTAN los hechos probados consignados en la sentencia apelada y en su lugar se declara que: Marcelino , presentó ante la Hacienda Pública la declaración de las rentas percibidas en el año 1994, sin que conste probado que ocultó ingresos en ese periodo impositivo".

   Se pone de relieve que correspondía a la Administración Tributaria demostrar la ocultación de ingresos y la existencia de un depósito en el "Credit Suisse", pero que la sentencia penal declaró no probadas tales circunstancias.

   Tras ello, se invocan las Sentencias del Tribunal Supremo de 19 de abril de 1999 y del Tribunal Constitucional, 77/1989 , referidas ambas a la vinculación de la Administración respecto de la apreciación de los hechos o planteamiento fáctico que se haya hecho en la sentencia penal.

   Y después de una extensa exposición inicial, que acabamos de resumir, se entra en lo que se denomina "desarrollo razonado del motivo" para hacer hincapié en que la sentencia penal declara: "Hechos probados: No se aceptan los hechos probados consignados en la sentencia apelada y en su lugar se declara....", lo cual, a juicio del recurrente "tiene la significación meridianamente clara de que en lugar de los hechos declarados probados en la sentencia apelada, la Audiencia declara que el obligado tributario presentó ante la Hacienda Pública la declaración de rentas percibidas en el año 1994", lo cual se entiende como en el referido ejercicio no hubo ingresos que no fueran declarados. Por ello, al ser un hecho probado que el contribuyente declaró las rentas percibidas en el ejercicio fiscal comprobado, no se alcanza a comprender cómo puede admitirse su vez la hipótesis de que el contribuyente "ocultara ingresos en ese período impositivo.".

   "Nótese que cuando la inspección de los tributos imputa como ingresos del período 1994 la retirada de fondos por importe de 35. 541. 340 de la cuenta bancaria de la entidad Juster SA, esa regularización atenta frontalmente contra el hecho probado de que el contribuyente había declarado todas las rentas que había percibido en dicho ejercicio, precisamente porque la inspección los consideraba ingresos que, percibidos por el obligado tributario, lo habían sido declarados en su autoliquidación del ejercicio 1994."

   Se añade que "En cuanto al mantenimiento a ultranza de la imputación en el ejercicio 1994 de incremento de patrimonio no justificado respecto del supuesto saldo cercano a 400 millones de pesetas y la cuenta abierta en una entidad bancaria suiza, reitera mi patrocinado que dicha regularización vulnera del mismo modo el artículo 77. 6 de la Ley General Tributaria y su correspondiente desarrollo en el reglamento de Inspección, al oponerse abiertamente al único hecho probado de la sentencia resolutoria de la Audiencia Provincial, reconocido también por la Audiencia Nacional."

   Por todo ello, concluye el recurrente que la Administración Tributaria vulneró el principio "non bis in idem", inserto en el artículo 25 de la Constitución Española, y en un plano de legalidad ordinaria, los artículos 77. 6 de la Ley General Tributaria de 1963 y 66. 2 del Reglamento General de la Inspección, al no respetar el planteamiento fáctico que el tribunal penal había realizado.

2. ) Infracción de los artículos 111 de la ley 230/1963, de 28 diciembre, General Tributaria y 37 del Real Decreto 939/1986, de 25 abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

   Se expone que "la recurrente aducía en su escrito de demanda la falta absoluta de validez probatoria de los documentos aportados por la ex esposa del obligado tributario y la inadecuación del modo como aquéllos habían sido incorporadas al expediente administrativo, lo que se había llevado a cabo con una flagrante inobservancia de las normas procedimentales aplicables.

   Pretextaba la Inspección de los tributos que conoció la existencia de la cuenta bancaria en Suiza como consecuencia de la aportación de una serie de documentos privados al procedimiento de comprobación seguido cerca de la ex esposa del recurrente, la señora Tamara . Pero tales documentos, en la medida que en que se trata de documentos de carácter privado que no guardan relación con las diversas figuras impositivas, no podían ser requeridos por la Administración, salvo en lo correspondiente a la resolución de la sentencia de divorcio en orden a justificar dicho extremo. Por otro lado, los datos contenidos en los documentos de referencia no pueden en ningún caso entenderse comprendidos entre "los datos, informes o antecedentes con trascendencia tributaria, deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas", a que se refiere el artículo 111. 1 L.G.T .

   El procedimiento administrativo seguido con la ex esposa del recurrente se utilizó deliberadamente para que aquélla aportarse la documentación que se hallaba en su poder relativa a las operaciones comerciales realizadas por éste durante los períodos anteriores a su separación legal y, en especial, los contratos suscritos con diferentes sociedades, así como la justificación documental de los bienes o derechos, inmuebles, muebles, cuentas bancarias, etc., que fuesen titularidad del recurrente, tanto en España como en el extranjero."

   Frente a lo expuesto, la conclusión a la que llega la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional es que resultaba suficiente el artículo 7.4 de la ley General Tributaria de 1963 para que fuera conforme a derecho la incorporación al expediente administrativo de datos o documentos obtenidos de otro obligado tributario, aún en el supuesto que se enjuicia, de la ex cónyuge.

   A partir de lo expuesto, y en el desarrollo del motivo, se insiste en que ya le constaba a la Inspección de Tributos que el único titular de la supuesta cuenta bancaria extranjera era el Sr. Marcelino y que sólo posteriormente, una vez aportado el supuesto certificado del saldo bancario, fue cuando la Inspección de los tributos advirtió que la ex cónyuge había tenido firma autorizada, lo que patentiza que se utilizaron las actuaciones inspectoras cerca de la ex cónyuge con el único propósito de obtener información sobre tercero.

   En rigor, según el recurrente, "el artículo 7.4 contiene una norma de carácter general a través de la cual se establece, por un lado, un deber de los órganos de la inspección, tendente a asegurar la eficacia de la actuación administrativa, y, por otro lado, la obligación para esos mismos órganos de utilizar los resultados de sus actuaciones únicamente para los fines tributarios que tienen encomendados, siendo, por lo demás, una consecuencia del mandato contenida en el artículo 113. 1 de la Ley General tributaria.

   Dicho precepto corrobora la afirmación anterior acerca del contenido dispositivo del artículo 7.4 y permite concluir que la facultad de obtención de información se rige sustancialmente por el artículo 111 de la Ley General tributaria. En consecuencia, el artículo 7.4 del Reglamento , no sustituye como pretende la Inspección, la aplicación del artículo 111 de la ley General tributaria sino que, por el contrario, presupone, necesariamente, que en la obtención de los datos, informes y antecedentes mediante los cuales se ha llegado a los resultados de las actuaciones de la Inspección, se han respetado los límites y garantías establecidos en el artículo 111 de la Ley General tributaria y, en su caso en las normas de desarrollo."

   Por otra parte el mandato que incorpora el artículo 12. 2 del Reglamento "-obtener cuantos datos o antecedentes obren en poder del obligado tributario y pueden ser de especial relevancia tributaria para otras personas o entidades-", ha de entenderse referido siempre a que se trate de datos derivados de relaciones económicas, personales o financieras con esas otras personas o entidades. Conforme a lo dicho, se concluye el motivo afirmando que "mi representado mantiene la convicción de que se eludió la aplicación del artículo 111 de la Ley General Tributaria de 1963 y su desarrollo reglamentario en el artículo 66. 2 del Reglamento General de la Inspección de Tributos , en la medida que se canalizó la solicitud de información para recabar datos del recurrente a través de un procedimiento de inspección abierto a su ex esposa."

3. ) Infracción de los artículos 114 y 115 de la Ley 230/1963 de 28 diciembre, General Tributaria y artículo 326 de la ley 1/2000 de 7 enero .

   Se expone igualmente que el recurrente opuso en su escrito de demanda que carece de valor probatorio alguno la fotocopia del certificado bancario aportado por la ex esposa del recurrente. Desde ese punto de vista, el recurrente impugnó ante el Tribunal de instancia la autenticidad de la copia de la carta en la que "Crédit Suisse" certifica la titularidad de una supuesta cuenta bancaria, así como, copia del certificado del supuesto saldo que la misma presentaba el 28 julio de 1994. En el expediente administrativo constan únicamente sólo las fotocopias del teórico original francés y de su traducción al castellano, de una relación de depósitos aparentemente correspondientes a la cuenta número NUM001 del "Crédit Suisse", fotocopias que aparecen sin firma ni apostilla, con la advertencia de que se trata de un comunicado sin firma y que no es utilizable para fines fiscales. Por extraño que parezca, uno de los inspectores actuarios coteja las fotocopias que obtiene de las precedentes fotocopias, pero queda claro, a todas luces, que los originales -de existir- nunca fueron vistos por nadie, ni mucho menos aportados al expediente administrativo.

   Se aduce que los documentos privados, a diferencia de los documentos públicos, no gozan de la presunción de autenticidad. Para su eficacia se exige que se han reconocido por los interesados o que sean autenticadas por el medio adecuado a tal fin (artículo 1225 Código Civil .) Sorprendentemente, la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional nada resuelve acerca de la impugnación del valor probatorio del único documento que, en opinión de la Inspección, acredita la existencia del incremento justificado de patrimonio, vulnerando las reglas de la carga de la prueba a la que se remiten los artículos 114 y 115 de la Ley General Tributaria y 49 de la Ley 18/1991, de 6 junio , reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La presunción de incremento justificado que establece este artículo dejará de aplicarse si la Inspección no prueba alguno de los elementos del hecho base, entre ellos, que el sujeto pasivo es titular de los bienes. Ante tal controversia, la Sala de Instancia no efectúa una valoración acerca de la prueba, en aplicación, además, de lo dispuesto en el artículo 326 de la Ley 1/2000 de 7 enero, de Enjuiciamiento Civil , siendo que los documentos privados no hacen prueba de su autenticidad si esta ha sido impugnada por la parte a quien perjudiquen.

Por su parte, el Abogado del Estado plantea en primer lugar la inadmisión parcial del recurso, al amparo del artículo 94. Uno , en relación con los artículos 86. Dos .b) y 41 y 42, todos ellos de la Ley Jurisdiccional , en cuanto que únicamente la cuota correspondiente al ejercicio de 1994 supera los 150. 253,03 €.

En lo que respecta al primer motivo del recurso, formulado al amparo del artículo 88,1d) de la ley jurisdiccional, por infracción de los artículos 77. 6 de la Ley General tributaria y artículo 66. 2 del Real Decreto 939/1986 , considera que debe ser desestimado por cuanto se indica en la sentencia recurrida. En efecto, entiende el Abogado del Estado que una lectura de los artículos que se reputan infringidos, acredita que la vinculación de la Administración tributaria por los hechos declarados probados por el Código Penal, se extienden exclusivamente al ámbito del procedimiento sancionador que se puede destruir pero no los actos de liquidación que se deben realizar. Por ello el motivo debe ser desestimado.

En cuanto a los motivos segundo y tercero, formulados al amparo de los artículos 88. 1d) de la Ley General Tributaria y 37 del Real Decreto 939/1986, así como de los artículos 114 y 115 de la Ley General Tributaria , entiende que también deben ser desestimados pues "como bien reconoce la sentencia en su fundamento de Derecho séptimo, el documento cuestionado fue puesto a disposición de la Inspección, con soporte en el art. 7.3 del Real Decreto 939/1986 .

De otra parte, en cuanto a los principios de la carga de la prueba y según la interpretación que del art. 114 realiza la jurisprudencia, en este caso, habido al documento, correspondía a la afectada por el recurso, a la recurrente, demostrar que no respondía a la realidad que el mismo refleja."

Con carácter previo al examen de las cuestiones planteadas en este recurso, se debe acoger la causa de inadmisibilidad aducida por la representación del Estado, al amparo de los artículos 94.1, 86.2.b y 41 y 42 de la Ley de la Jurisdicción al ser la cuota del ejercicio 1993 inferior a 150.253,03 euros, en concreto 75.989.82 euros.

A los preceptos legales citados y jurisprudencia tan reiterada sobre la materia, solo cabe singularizar ahora que el artículo 41.3 de la LJCA precisa que en los casos de acumulación o de ampliación de pretensiones, tenga lugar ésta en vía administrativa o jurisdiccional, aunque la cuantía del recurso venga determinada por la suma del valor de las pretensiones objeto de aquélla, no comunica a las de cuantía inferior la posibilidad de casación, a lo que debe añadirse que, con arreglo al artículo 42.1.a) de la LJCA , para fijar el valor de la pretensión se tendrá en cuenta el débito principal (cuota), pero no los recargos, las costas ni cualquier otra clase de responsabilidad, salvo que cualquiera de éstos fuera de importe superior a aquél. (Por todos, Auto de 10 de febrero de 2011).

Por tanto, en el presente caso, siendo claro que la cuantía de la liquidación del ejercicio 1993 no supera el límite para acceso a la casación, previsto en el artículo 86.2 b) de la Ley de esta Jurisdicción, procede la declaración de inadmisibilidad parcial instada por el Abogado del Estado y ello de conformidad con los artículos 93.2.a) en relación con el 95.1 de la misma Ley .

De esta forma, el ámbito de admisibilidad del recurso de casación queda reducido al ejercicio 1994.

En el primer motivo del recurso se viene a plantear la vinculación de la Inspección y de la Sala de instancia a los hechos declarados probados por la sentencia de la Audiencia Provincial de Barcelona y en concreto respecto de que " Marcelino presentó ante la Hacienda Pública la declaración de rentas percibidas en el año 1994, sin que conste probado que ocultó ingresos en ese periodo impositivo".

Debemos precisar que la razón de la absolución radica en que la Audiencia considera que la prueba admitida por el Juzgado, consistente en los documentos obtenidos por la ex exposa del hoy recurrente, que acreditaban su titularidad respecto de un depósito, cuyo saldo ascendía el 14 de julio de 1994, a 397.543.169 ptas., carecía de validez a efectos penales por no haber sido aportada tal prueba de acuerdo con las normas procesales, en concreto, siguiendo los cauces previstos en el Convenio Europeo de Asistencia en materia Penal.

En efecto, el Fundamento de Derecho Tercero de la sentencia de la Audiencia razona:

"En el presento caso la aportación de documentos, que se encontraban en un país extranjero, está regulada procesalmente en el Convenio Europeo de Asistencia Judicial en Materia Penal, que ha sido ratificado por España, y ello conforme al art. 96 de la Constitución Española lo convierte en parte de nuestro ordenamiento jurídico.

La aportación de los documentos a la causa solo era posible mediante una Comisión Rogatoria a la autoridad suiza competente, conforme a lo establecido en el Convenio citado. Así lo entendió la acusación y el Juez instructor, por lo que se emitió la correspondiente Comisión Rogatoria. Pero la autoridad suiza requerida denegó la asistencia judicial solicitada por el Juez instructor, en virtud de lo establecido en el Convenio y en las reservas al mismo efectuadas por Suiza, la cual no concede el auxilio judicial cuando el delito investigado es defraudación a la Hacienda Pública, sino solamente en supuestos de estafa, conforme a la legislación suiza, que es la legislación aplicable conforme al art. 3 del Convenio .

Los documentos obrantes en Suiza sólo podían ser aportados a la causa mediante las diligencias que debía realizar el órgano requerido, conforme a su legislación, que acreditaran la regularidad de los documentos y su valor probatorio.

La aportación de los documentos que acreditan la cuenta bancaria y su saldo, a la instrucción lo ha sido con vulneración de la norma procesal que regulaba esa aportación de prueba concreta. Por ello, esa aportación es nula y carente de valor probatorio".

En lo demás, en contra de la sentencia del Juzgado, la de la Audiencia Provincial, entiende que se produjo indefensión porque al acusado le ampara la posibilidad de que la autoridad suiza denegara el Auxilio, amparándose en el Convenio, que forma parte del Derecho interno. Además, y siempre según la sentencia de referencia, en cuanto que las cartas remitidas por el Banco suizo "Credit Suisse" son documentos privados, hubiera sido necesario que el firmante hubiera estado presente en el juicio oral, a fin de que la defensa del acusado pudiera someter a verdadera contradicción la prueba que hacía valer la acusación.

Expuesto lo anterior, la sentencia ahora recurrida no desconoce, en absoluto, los efectos de la posible vinculación que la sentencia penal y sus hechos declarados probados puedan ejercer en la actuación posterior de la Inspección, sino que viene a confirmarlos en una clara y recta interpretación del artículo 66.2 del Reglamento de la Inspección de los Tributos , aprobado por Real Decreto 939/1986 de 25 abril , en el que se declara que " si la autoridad judicial no apreciase delito, la Inspección continuará el expediente en base a los hechos que los Tribunales hayan considerado probados..." . Lo que ocurre es que la sentencia impugnada, siguiendo el precepto examinado, entiende que esa vinculación en ningún caso se puede extender a los hechos declarados "no probados", partiendo de una clara diferenciación entre el proceso penal, en el que a la parte no se le ha probado ilícito alguno, procedimiento sobre todo garantista y donde rige la presunción de inocencia, y el procedimiento de investigación y comprobación tributaria, en el que los elementos de prueba rechazados en aquel proceso penal pueden tener perfecto encaje.

Pues bien, la Sala anticipa su conformidad con el criterio de los jueces "a quo", que conducirá a la desestimación del motivo, para lo que basta con reseñar la doctrina que fue recogida en la Sentencia de esta Sala de 30 de junio de 2008 (recurso de casación número 5417/2009 ), en cuyo Fundamento de Derecho Cuarto dijimos:

" Comenzando por el tercero de los motivos alegados, debemos comenzar señalando que, aun cuando no se cita el apartado específico del artículo 88.1 de la Ley de esta Jurisdicción, debemos entender, con base en el derecho constitucional a la tutela judicial efectiva, que el motivo se formula por el cauce de la letra d) de dicho precepto, habida cuenta de que se invoca infracción del artículo 77.6 de la Ley General Tributaria de 1963 .

Dicho lo anterior, debemos poner de manifiesto que el Tribunal Constitucional tiene consagrado el principio de que "unos mismos hechos no pueden existir y dejar de existir para los órganos del Estado", señalando (valga por todas, la Sentencia 24/1984, de 23 de febrero , Fundamento de Derecho Tercero) que "En la realidad jurídica, esto es, en la realidad histórica, relevante para el Derecho, no puede admitirse que algo es y no es, que unos mismos hechos ocurrieron y no ocurrieron, o, por decirlo en los términos del fundamento sexto de nuestra sentencia de 3 de octubre de 1983 , «es claro que unos mismos hechos no pueden existir y dejar de existir para los órganos del Estado», pues a ello se oponen no sólo principios elementales de la lógica jurídica y extrajurídica, sino el principio de seguridad jurídica constitucionalizado en el artículo 9.3 . Ante situaciones hipotéticamente de esta índole el Tribunal Constitucional no siempre tendrá competencia para intervenir sin más; por el contrario, habrá que comprobar, y así lo haremos en este caso, en primer término, si en verdad se produce entre las resoluciones enfrentadas una estricta identidad en los hechos y, en segundo lugar, si hay en juego algún derecho fundamental afectado por la contradicción fáctica, pues la invocación del sólo principio de seguridad jurídica no es, obviamente, base para conocer en amparo."

En la Sentencia del Tribunal Constitucional 158/1985, de 26 de noviembre , tras citar invocar la 77/1983 , de 3 de octubre y 62/1984, de 21 de mayo , que contienen idéntica doctrina, se señala con más detalle:

" La doctrina establecida en las Sentencias antes citadas, y que aquí se reitera y se adapta al caso concreto planteado, implica la necesidad de arbitrar medios para evitar contradicciones entre las decisiones judiciales referidas a los mismos hechos y para remediarlos si se han producido. Ello supone que si existe una resolución firme dictada en un orden jurisdiccional, otros órganos judiciales que conozcan del mismo asunto deberán también asumir como ciertos los hechos declarados tales por la primera resolución, o justificar la distinta apreciación que hacen de los mismos. Conviene insistir en que esta situación no supone la primacía o la competencia específica de una jurisdicción, que sólo se produciría cuando así lo determine el ordenamiento jurídico, como ocurrirá, por ejemplo, cuando una decisión tenga carácter prejudicial respecto a otra. Fuera de esos casos, lo que cuenta es que el Estado, a través de uno de sus órganos jurisdiccionales, ha declarado la existencia o inexistencia de unos hechos, y no cabe, por las razones expresadas anteriormente, que otro órgano jurisdiccional del mismo Estado desconozca dicha declaración. Naturalmente, para que un órgano judicial tome en cuenta una resolución firme de otro órgano es preciso que tenga conocimiento oficial de la misma, porque se halla incorporada al proceso que ante él se tramita, y, naturalmente, también el órgano judicial que haya de resolver en segundo lugar podrá razonadamente desechar la identidad de situaciones cuando la contradicción sea sólo aparente, o existan razones que justifiquen una diversa apreciación de los hechos. No se trata, pues, de que una jurisdicción haya de aceptar siempre de forma mecánica lo declarado por otra jurisdicción, sino que una distinta apreciación de los hechos debe ser motivada de acuerdo por otra parte con la reiteradísima doctrina de este Tribunal Constitucional, según la cual el derecho a la tutela judicial efectiva comprende, entre otros, el de obtener una resolución fundada en derecho. Cuando resulta que, en principio, la resolución que un órgano judicial va a dictar puede ser contradictoria con la ya dictada por otro órgano, el que pronuncia la segunda debe exponer las razones por las cuales, a pesar de las apariencias, tal contradicción no existe a su juicio."

Esta doctrina se hace patente en la Ley de Enjuiciamiento Criminal (artículo 116 , en lo que respecta a las sentencias penales declaren que no existió el hecho del que pudiera derivarse una acción civil), en el artículo 77.6 de la Ley General Tributaria , en la redacción vigente en el momento de los hechos y en el artículo 66.2 in fine del Reglamento General de Inspección , aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , en cuanto dispone la necesidad de respetar los hechos declarados probados en sentencias absolutorias. Igualmente, en la doctrina tradicional de que las sentencias absolutorias vinculan en cuanto a los hechos declarados probados.

Pero es que además, los supuestos en que la resolución judicial penal previa se funda, como aquí ocurre, en la falta de justificación o prueba, no puede considerarse en contradicción con otra posterior de distinto orden jurisdiccional o administrativa, que deriva de la aplicación de criterios informadoras del reparto de competencias llevado a cabo por el legislador ( SSTC 158/1985 ) 70/1989 y 116/1989 ).

Un ejemplo de lo que decimos lo encontramos en la Sentencia del Tribunal Constitucional 59/1996, de 15 de abril , en que, tras sentencia absolutoria del delito de lesiones, por no haberse acreditado la participación del acusado en la realización del hecho delictivo, el perjudicado instó procedimiento civil por los mismos hechos, en reclamación de daños y perjuicios. Y si bien la demanda fue desestimada por el Juzgado de Primera Instancia, posteriormente la Audiencia Provincial estimó el recurso de apelación, reconociendo al actor y apelante el derecho a ser indemnizado por los días de incapacidad y las secuelas que produjeron las lesiones, a cuyo efecto se rechazaba la aplicación de la cosa juzgada, "al no ser aplicable la vinculación de las sentencias penales absolutorias a la jurisdicción civil ex art. 116 LECrim cuando, como es el caso, la sentencia penal, admitiendo la existencia del hecho y sin excluir categóricamente la posibilidad de que una persona haya podido ser autora del mismo, declara que no existen en el proceso las pruebas concluyentes, categóricas e inequívocas de la referida autoría, que permitan pronunciar una condena legal contra ella, por lo que en aplicación del principio in dubio pro reo, hoy constitucionalizado por el de "presunción de inocencia" (artículo 24 de la Constitución ) ha de inclinarse por la absolución del mismo, en cuyo supuesto queda abierta, sin efecto vinculante alguno, la posibilidad que ante esta jurisdicción pueda ejercitarse, exclusivamente como es obvio, la acción civil correspondiente contra la misma persona y probarse en ella que dicha persona fue el autor de los hechos, que indudablemente existieron en la vida real y física".

El Tribunal Constitucional desestimó el recurso de amparo con base en la siguiente argumentación:

" 3. La jurisprudencia que resumimos en el fundamento anterior marca las pautas de análisis de la queja constitucional que se nos plantea. No se alega en ella en realidad la ilegal revisión de un litigio firmemente resuelto, lo que a todas luces no sucedió, sino la vulneración del derecho a la obtención de una resolución judicial razonable por mor del dictado de dos pronunciamientos, penal y civil, «dispares e incongruentes». Tan grave consecuencia de la eventual contradicción judicial sólo se produciría, como hemos visto, con la arbitraria, patentemente errónea o manifiestamente irrazonable aplicación del art. 116 LECrim (cuyo párrafo primero dice: «La extinción de la acción penal no lleva consigo la de la civil, a no ser que la extinción proceda de haberse declarado por sentencia firme que no existió el hecho de que la civil hubiese podido nacer») o con la constatación en vía civil, defectuosa en dicha medida, de unos hechos que hubieren sido declarados inexistentes en vía penal.

Desde este prisma constitucional, la lectura de la sentencia impugnada evidencia que la desestimación de la excepción de cosa juzgada se fundó jurídicamente en una interpretación del art. 116 LECrim y en un entendimiento del relato de hechos probados de la sentencia penal previa que no pueden tildarse de arbitrarios, patentemente erróneos o manifiestamente irrazonables. Dicho precepto cerraría la vía civil cuando en la penal se declarara la inexistencia del hecho que pudiera dar lugar a aquella acción, pero no cuando la absolución se dictara por la inexistencia de material probatorio suficiente para desvirtuar la presunción de inocencia, que es lo que habría sucedido en este caso, tal como explicitaría con claridad la propia sentencia penal en su primer fundamento. Esta argumentación da pie asimismo a la negación de una contradicción fáctica de la resolución impugnada con la dictada en vía penal, pues aquélla sólo afirmaría, desde la perspectiva que le es propia y con nueva actividad probatoria, lo que en ésta sería objeto de duda.

Por otra parte, frente a la alegación de que en el proceso penal se ejercitó la acción civil, debe advertirse que justamente por cuanto esa acción se sustanció en él, su examen se hallaba condicionado a la existencia de delito, por lo que, al haberse negado ésta, la cuestión civil planteada no llegó a ser enjuiciada por lo que mal puede afirmarse que haya cosa juzgada.

Ninguna objeción constitucional ex art. 24.1 CE merece, en suma, la actividad judicial que se impugna, pues el recurrente obtuvo en vía civil una respuesta jurídicamente fundada a su pretensión que no afectó a la eficacia propia de la sentencia penal previa."

Por ello, debemos dar la razón a la sentencia recurrida cuando señala que el Auto de sobreseimiento provisional no impide a la Inspección proceder a la regularización tributaria de la entidad con arreglo a sus propios criterios y principios, que no resultarían de aplicación en el orden jurisdiccional penal. Dicho de otra forma, es compatible que en el orden penal se declare que no resulta previsible que más compradores de los que ya lo hicieron, declaren haber pagado un sobreprecio al vendedor-querellado, con que en el procedimiento inspector se llegue a una solución sólo aparentemente contradictoria, mediante la aplicación del régimen de estimación indirecta, que si resulta admitida en el procedimiento tributario."

Solamente cabe realizar la precisión de que lo que originó la remisión de las actuaciones a la jurisdicción penal fue la declaración del recurrente por el ejercicio 1994 y que la Sentencia de la Audiencia Provincial declaró que no consta probado que el acusado ocultara ingresos en dicho periodo, pero no que la declaración presentada fuera veraz y completa.

No mejor suerte debe correr el segundo motivo, pues el artículo 7.4 del Reglamento de Inspección , aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , dispone que "los resultados de cualesquiera actuaciones de la Inspección de los Tributos serán utilizados en todo caso por el Órgano que haya realizado tales actuaciones en orden al adecuado desempeño de sus funciones inspectoras respecto del mismo o de otros sujetos pasivos obligados tributarios" , para a continuación, añadir un deber de comunicación de datos con trascendencia tributaria entre los órganos inspectores.

Con razón expone la sentencia que el Reglamento de Inspección de 1986, según señala su Exposición de Motivos, desarrolla básicamente los artículos 140 a 146 de la Ley General Tributaria de 1963 y que, como consecuencia del principio de eficacia de la actuación inspectora, que igualmente recoge el apartado 1 del artículo 7 , legitima la incorporación al expediente administrativo de datos o documentos correspondientes a otro obligado tributario, en este caso, la ex esposa del recurrente, sin que por ello sea necesario acudir a la vía de reclamación de información en la forma prevista en el artículo 111 de la Ley General Tributaria .

Finalmente, en cuanto a la cuestión de la autenticidad del documento incorporado al expediente administrativo, sin perjuicio de lo manifestado por el Abogado del Estado en su escrito de oposición, es lo cierto la sentencia impugnada, tal como figura en el Antecedente Primero, declara quedar acreditado en el expediente administrativo que el contribuyente era titular de la cuenta número NUM001 en una sucursal de la entidad "Crédit Suisse" en Ginebra, cuyo saldo a 28 de julio de 1994 era de 4.064.443 francos suizos, equivalentes a 397.543.169 ptas. (2.389.282,57 euros).

En cualquier caso, si el recurrente entendía que la sentencia no dio respuesta la cuestión planteada o no lo hizo de forma suficientemente motivada, debió impugnar la misma por la vía del artículo 88.1 .c) y no por la de la letra d) del mismo precepto.

Por ello, el motivo tampoco prospera.

De lo razonado hasta ahora se deduce que procede inadmitir el recurso de casación respecto del ejercicio 1993. Y en cuanto al ejercicio 1994, al no prosperar ninguno de los motivos, procede desestimar el recurso de casación.

Resulta preceptiva la imposición de costas de costas al recurrente, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , limita los honorarios del Abogado del Estado a la cifra máxima de 6.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Que debemos inadmitir e inadmitimos el recurso de casación número 4914/2008, interpuesto por D. Argimiro Vázquez Guillén, Procurador de los Tribunales, en nombre de D. Marcelino , contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, de fecha 30 de junio de 2008, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 550/2005 , en lo que respecta al ejercicio 1993.

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de casación número 4914/2008, interpuesto por D. Argimiro Vázquez Guillén, Procurador de los Tribunales, en nombre de D. Marcelino , contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, de fecha 30 de junio de 2008, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 550/2005 , en lo que respecta al ejercicio 1994.

Que procede la imposición de costas al recurrente, si bien que con la limitación indicada en el último de los Fundamentos de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez Manuel Martin Timon PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.