STS, 14 de Febrero de 2007

En la sentencia objeto del presente recurso, se declaran como antecedentes fácticos, los siguientes:

"1.- Con fecha 5 de noviembre de 1.997 la Inspección Nacional de Aduanas e Impuestos Especiales formalizó ante la empresa "Bodegas Garvey, S.L." acta nº 0720461.4, referida a los periodos impositivos de

1.995 y 1.996, proponiendo una liquidación por importe de 159.048.039 ptas., en concepto de cuota por el Impuesto Especial sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas, 39.590.358 pts. en el de intereses de demora, y 214.789.801 ptas. en el de sanción por infracción tributaría grave, al objeto de regularizar la situación tributaria derivada de las irregularidades comprobadas al comparar las declaraciones de operaciones de la fábrica de bebidas derivadas, modelo 557, presentadas mensualmente, con las declaraciones-liquidaciones, modelo 563, también mensuales, de lo que resultaba que la empresa ingresaba cada mes una cantidad inferior a la que correspondía, de forma que en el ejercicio de 1.995 se constataba una diferencia en menos de 1.192.438 pts., y en el de 1.996 de 157.855.601 pts., haciéndose constar, asimismo, en lo relativo a la sanción propuesta, que la empresa no había presentado las declaraciones-liquidaciones fuera de plazo, sino que en cada una de ellas, mensualmente, había declarado e ingresado una cantidad menor de la que correspondía, excepto en el mes de diciembre, donde declaró una cantidad superior a la correspondiente a dicho mes, ocultando que parte de las cuotas declaradas no correspondían a ese mes sino a los anteriores, no existiendo por tanto una regularización voluntaria por parte de la misma, pues fue precisa una comprobación de la Inspección para determinar las cuotas computables a cada periodo mensual. Dicha propuesta de liquidación complementaria, junto con los hechos recogidos en el acta y todos los demás elementos utilizados para su determinación, fue expresamente aceptada de conformidad por la empresa, entendiéndose producida la liquidación tributaría definitiva el 6 de diciembre siguiente por acuerdo tácito del Inspector-Jefe, con arreglo a lo dispuesto al particular en el artículo

60.2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos aprobado por R.D. 939/1 996 .

2.- Por escrito de 22 de diciembre de 1997 la empresa, sin negar las circunstancias relatadas en el acta, solicitó del Centro gestor la anulación de la misma como no ajustada a derecho, alegando que en los ejercicios afectados había procedido a una regularización voluntaria de su situación tributaria sin requerimiento previo de la Administración, ingresando en el último periodo mensual de dichos ejercicios las cantidades no declaradas en los anteriores, por lo que, considerando que el régimen de recargos del artículo 61.3 de la LGT resarcía a la Hacienda del perjuicio económico causado por la falta de cumplimiento en plazo de la obligación de ingreso de la deuda, lo que apoyaba con cita de varias sentencias, resultaba improcedente la apreciación de la infracción tipificada en el art. 79. a) de la mencionada Ley . Asimismo, aducía que tal regularización, había sido acompañada por una solicitud de aplazamiento de pago, que se encontraba entonces en fase ejecutiva con el correspondiente recargo de apremio, por lo que la incoación del acta suponía tributar dos veces por el mismo concepto.

3.- El escrito fue tramitado como recurso de reposición previo a la vía económico-administrativa, siendo resuelto por acuerdo de la Jefe Nacional de Inspección de 18 de febrero de 1.998, que lo desestimó confirmando la liquidación girada excepto en lo relativo a la sanción, cuya cuantía, al haber sido minorada en su día en un 30 por 100, en virtud de la conformidad prestada por la empresa a la propuesta inspectora, y resultar invalidada esta situación por la interposición del recurso, fue restablecida en su inicial importe de 306.842.573 ptas., lo que suponía una deuda tributaría total de 505.480.970 ptas. Este acuerdo se notificó a la empresa el 2 de marzo de 1.998.

4.- Mediante escrito presentado el 6 de marzo de 1.998 en la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaría, se interpuso contra el anterior acuerdo, reclamación económicoadministrativa ante el TEAC, sin que la recurrente llegase a formular alegaciones; y el TEAC, pese a lo cual, entra en el examen de las actuaciones, y desestima la reclamación, razonando que de los hechos y circunstancias relatados en el acta de Inspección, a los que prestó conformidad, sin aportar luego prueba en contrario, resulta que en ningún momento presentó declaración fuera de los plazos establecidos, sino oportunamente todas ellas, pero declarando e ingresando cantidades inferiores en cada caso, intentando después compensarlo con un mayor ingreso en la del último mes, sin imputación alguna del exceso; actuación que no constituye regularización voluntaria, siendo precisa la comprobación inspectora para determinar sobre el excedente entonces ingresado las cuotas del impuesto que debían asignarse a cada periodo mensual. Que dicha conducta tiene encaje en la infracción tributaria grave prevista en el art. 79.a) de la LGT, procediendo la correspondiente sanción, que no se ve afectada por la minoración de cuantía en su día aplicada en virtud de la inicial conformidad con la propuesta inspectora de regularización contenida en el acta. Tampoco cabe acoger las alegaciones sobre duplicación de pagos, pues los intereses de demora y los derivados de un posible aplazamiento en vía ejecutiva responden a distintos conceptos tributarios."

Contra la resolución del TEAC a que acaba de hacerse referencia, la entidad BODEGAS GARVEY, S.A., interpuso recurso contencioso-administrativo, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Séptima de dicho Organo jurisdiccional, que lo tramitó con el número 245/2000, dictó sentencia en 12 de noviembre de 2001, con la siguiente parte dispositiva:

"Que ESTIMAMOS EN PARTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de BODEGAS GARVEY, S.L., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 4 de noviembre de 1999, a que la demanda se contrae, la cual anulamos parcialmente, declarando la procedencia de la reducción en un 30% de la sanción impuesta. Sin hacer condena en costas.".

Contra la sentencia de referencia, preparó recurso de casación, el Abogado del Estado y, tras su admisión, lo interpuso mediante escrito presentado en 27 de marzo de 2002, en el que solicita se dicte sentencia, casando y anulando la requerida y confirmando los actos administrativos.

Habiéndose señalado para votación y fallo del presente recurso, la audiencia del día trece de febrero de 2007, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martín Timón, Magistrado de Sala

La Sentencia recurrida, tiene como base de su fallo, los siguientes:

"SEGUNDO: En la demanda de este recurso invoca la recurrente, como motivos de impugnación: A) Que el acta y los acuerdos de la O.N.I. y del T.E.A.C. son nulos de pleno Derecho por no haber tenido en cuenta y ordenado la aplicación, respecto al ejercicio 1995, de lo dispuesto en el art. 61.3 de la LGT ; pues la presentación y pago de una liquidación en diciembre, en la que se regularizan las cuotas no ingresadas durante el año supone la presentación de una liquidación fuera de plazo en una parte. Y de no entenderse así habría error de derecho, que conllevaría la anulación de la sanción impuesta, conforme al art. 77 d) de la LGT . B) El sistema de cálculo de la sanción es incorrecto, pues no hay cantidades dejadas de ingresar, ya que en cada ejercicio se regularizó la situación tributaria, por lo que no hay importe sobre el que pudiera haberse aplicado la sanción, además se infringe el principio de igualdad, pues se sancionaría igual a quien no regulariza su situación que a quien lo hace fuera de plazo y sin requerimiento previo. C) La anulación de la reducción del 30% de la sanción no es conforme con el art. 82.3 de la LGT, que establece la reducción para el caso de que el sujeto pasivo acepte la regularización propuesta, y la regularización ha sido aceptada, ya que la impugnación va dirigida contra la imposición de la sanción. Invocando la prohibición de la "reformatio in peius".

TERCERO La presente cuestión, si bien referida a la fábrica de Productos Intermedios, con idénticos motivos de impugnación, ha sido ya planteada ante esta misma Sección por la empresa hoy actora, siendo estimada parcialmente mediante Sentencia de 4 de junio de 2.001, en lo que respecta a la anulación de la reducción de la sanción, lo que obliga a insistir en los mismos razonamientos jurídicos en ella expuestos, no desvirtuados en forma alguna, en el sentido de que, en primer lugar, la recurrente invoca la nulidad de pleno derecho del acta, firmada de conformidad, y de los acuerdo de la ONI y del TEAC, sin embargo no invoca ni fundamenta la concurrencia de ninguno de los motivos de nulidad previstos en la Ley general Tributaria y en la Ley 30/1992. Fundamenta tal motivo en que no se tuvo en cuenta ni ordenó la aplicación, respecto al ejercicio 1995, de lo dispuesto en el art. 61.3 de la LGT .

El citado precepto dispone: "Los ingresos correspondientes a declaraciones-liquidaciones o autoliquidaciones presentadas fuera de plazo sin requerimiento previo, así como las liquidaciones derivadas de declaraciones presentadas fuera de plazo sin requerimiento previo, sufrirán un recargo del 20% con exclusión de las sanciones que, en otro caso, hubieran podido exigirse pero no de los intereses de demora ..."

Pues bien, conviene comenzar recordando que el art. 61.2 del Reglamento General de Inspección de Tributos establece que "en ningún caso podrán impugnarse por el obligado tributario los hechos y los elementos determinantes de las bases tributarias respecto de los que dio su conformidad, salvo que pruebe haber incurrido en error de hecho." Por su parte el art. 62.2 dispone que los hechos consignados en diligencias o actas aceptados por los interesados se presumen ciertos, y sólo podrán rectificarse por éstos mediante prueba de que incurrieron en error de hecho.

La Jurisprudencia de manera reiterada, (entre otras, S.T.S. 3/12/87, 10/12/92, 7/10/93 y 15/12/95 ), viene afirmando que la declaración de conocimiento del Inspector que contienen las actas goza de la presunción de veracidad configurada en el art. 1.218 del C.C ., y hace prueba del hecho al cual se refieren y a su fecha, por tratarse de un documento emanado de un empleado público competente en el ejercicio de sus funciones y con las solemnidades requeridas legalmente. Y que en lo concerniente a los hechos recogidos en un acta de conformidad el contribuyente no puede rechazarlos, pues de otra manera incurriría en vulneración del principio de que nadie puede ir contra sus propios actos, a no ser que pruebe que incurrió en notorio error al aceptar tales hechos. Siendo atacable el acta de conformidad en todo lo relativo a la interpretación y aplicación de normas jurídicas, porque no se extienden a ellas las presunciones antes dichas.

La Sentencia del T.S. de 2 de abril de 1992 precisa más, reiterando, como ya había dicho esa Sala en

S. de 3 octubre 1988 (y en la actualidad recoge explícitamente el vigente Reglamento general de la inspección de tributos), que las "actas" de la Inspección no son, en sí, impugnables en la vía económico ni contenciosoadministrativa. Lo impugnable es el acto administrativo de gestión tributaria o liquidación que se practique como consecuencia o resultado de ellas. De esta forma, y versando la impugnación sobre la imposición y graduación de sanciones tributarias -que es cuestión de Derecho-, resulta clara la impugnabilidad por el contribuyente de las actas de referencia.

En el acta de conformidad, levantada el 5 de noviembre de 1997, se hace constar, además de los hechos recogidos anteriormente, "no existiendo una regularización en voluntaria por parte de la misma, sino que se hace precisa una comprobación por parte de la Inspección para determinar las cuotas imputables a cada periodo mensual.".

Además de la aceptación de la inexistencia de esa regularización voluntaria por parte de la empresa, no cabe duda de que la conducta relatada en el acta no tiene encaje en el precepto del art. 61.3 de la LGT, anteriormente transcrito, pues, como razona el TEAC, la conducta de la sociedad recurrente no ha consistido en la presentación de declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo, sino que, por el contrario todas las declaraciones se presentaron en momento oportuno, pero consignando en ellas e ingresando cantidades inferiores a las que correspondían, cantidades que, sin nueva declaración, ingresaba con la declaración del mes de diciembre, de manera que en dicho mes se ingresaban cantidades superiores a las correspondientes, sin que constase en forma alguna a qué respondía ese ingreso en exceso, siendo la labor inspectora la que hubo de determinar las cantidades que correspondían a cada mensualidad.

Por otra parte, la conducta descrita no permite entender concurrente la causa de exención de responsabilidad prevista en el art. 77.4 d), que invoca la recurrente, pues en el caso que nos ocupa es evidente que en este caso el contribuyente no presentó la declaración veraz y completa a que hace referencia el citado precepto, ni practicó una autoliquidación errónea amparándose en una interpretación razonable de la norma. Por el contrario, las declaraciones mensuales no contenían datos veraces, y en la última de cada uno de los dos ejercicios, sin rectificar aquellos datos, trató de compensar las cantidades que sabía que había declarado e ingresado de menos, ingresando una cantidad superior a la que correspondía al mes de diciembre.

En este sentido, la S.T.S. de 8/5/97 señala que "la comisión de errores de derecho en las liquidaciones tributarias no debe ser materia sancionable en la medida en que el error sea razonable y la norma ofrezca dificultades de interpretación, y siempre que el sujeto pasivo hubiere declarado o manifestado la totalidad de las bases o elementos integrantes del hecho imponible."

Respecto del cálculo de la sanción, han de rechazarse los argumentos de la empresa recurrente, que parten de la inexistencia de cantidades dejadas de ingresar ya que en cada ejercicio se regularizó la situación tributaria, por lo que no hay importe sobre el que pudiera haberse aplicado la sanción. Pero en el caso que nos ocupa, sí hubo cantidades sin ingresar en su momento, siendo la actuación inspectora la que llegó a determinar las cantidades dejadas de ingresar en cada declaración mensual, así como la cuota total que constituía la cuota tributaria dejada de ingresar en los plazos reglamentariamente señalados, sobre la que calcular la sanción; si bien, debido al ingreso efectuado en el último mes de cada una de las dos anualidades a las que se refiere el acta, no resultó saldo deudor, lo que no impide el cálculo de dicha cuota tributaria.

"QUINTO : En cuanto a la anulación de la reducción de la sanción como consecuencia de la impugnación del acta de conformidad, que la recurrente considera improcedente, esta Sala ha abordado esta cuestión en diversas ocasiones, entre ellas en sentencia de la Sección 2ª de 29/6/00, en la que se recuerda que la "conformidad" del contribuyente a la "propuesta de regularización" de su situación tributaria ha tenido diversos tratamientos. Hasta la reforma operada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, la conformidad determinaba la "condonación" automática de la mitad de la multa impuesta. Tras la reforma de la Ley 10/85, el art.

82.h), de la Ley General Tributaria, el legislador optó por el tratamiento de "criterio de graduación" de la sanción, al establecer que "las sanciones tributarias se graduarán atendiendo en cada caso concreto a ...h) La conformidad del sujeto pasivo, del retenedor o del responsable a la propuesta de liquidación que se formule". En el mismo sentido, se pronuncia el art. 11.1.h), del Real Decreto 2631/1985, de 18 de diciembre, sobre procedimiento para sancionar las infracciones tributarias.

La redacción vigente del art. 82.3, de la Ley General Tributaria, dispone: "La cuantía de las sanciones por infracciones tributarias graves se reducirá en un 30 por 100 cuando el sujeto infractor o, en su caso, el responsable manifiesten su conformidad con la propuesta de regularización que se les formule". Con esta redacción se vuelve al sistema de "reducción automática" de la sanción, y esa conformidad, como se desprende de la redacción de los preceptos citados, es en relación con la "liquidación" o con la "propuesta de regularización".

Estos conceptos, se ha de matizar, no son homónimos de "deuda tributaria", pues el concepto legal de esta última es mucho más amplio, según lo preceptuado en el art. 58, de la Ley General Tributaria, (que además de la cuota, incluye los "recargos exigibles" o "previstos", el "interés de demora", el "recargo de apremio" y las "sanciones pecuniarias"), y porque la "regularización de la situación tributaria", como prevé el art. 53, del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, puede que "no resulte deuda tributaria alguna en favor del Tesoro" o que "de dicha regularización resulte cantidad a devolver al interesado".

Con esto se quiere significar que, "regularización tributaria" comprende la normalización, primero, de la relación tributaria, y, segundo, de la situación tributaria del contribuyente, con un resultado que puede ser favorable a la Hacienda Pública, o al contribuyente, o de simple constatación de dicha normalidad. Por otra parte, las actuaciones inspectoras y los documentos en los que quedan reflejadas, se han de poner en conexión con los procedimientos reglamentarios, reguladores de dichas actuaciones; esto en relación con la imposición de sanciones, al estar tratando en este recurso sobre los "efectos" de la "conformidad" a la "regularización tributaria".

Hasta la vigencia de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, el procedimiento sancionador era distinto según las sanciones a imponer fueran o no "pecuniarias", es decir, "no consistentes en multas", o que "no fueran consecuencia de procedimiento de inspección". Así, el art.

81.2, de la Ley General Tributaria, dispone: "La imposición de sanciones no consistentes en multas se realizará mediante expediente distinto independiente del instruido para regularizar la situación tributaria del sujeto infractor e imponer las multas correspondientes". El art. 6, del Real Decreto 2631/1985, antes citado, establece: "La imposición de multas pecuniarias proporcionales, cuando no se realice como consecuencia de acta de Inspección, se efectuará mediante expediente distinto e independiente cuya tramitación y resolución corresponderá a los órganos competentes para dictar los actos administrativos de liquidación con los que se relacionan las infracciones cometidas".

Por tanto, la normativa tributaria preveía la incoación de expediente independiente al de liquidación en los supuestos de imposición de sanciones en esos casos.

Esta dualidad no se recoge en los supuestos de las sanciones "pecuniarias" en procedimiento de inspección. En este sentido, el art. 49, del Reglamento General de la Inspección, citado, dispone: "En las actas de la Inspección que documenten el resultado de sus actuaciones se consignarán: ... e) En su caso, la regularización que los actuarios estimen procedente de las situaciones tributarias, con expresión, cuando proceda, de las infracciones que aprecien, incluyendo los intereses de demora y las sanciones pecuniarias aplicables, con especificación de los criterios para su graduación y determinando la deuda tributaria debida por el sujeto pasivo, retenedor o responsable solidario".

Por tanto, la propuesta del inspector debe recoger, no sólo la "regularización" tributaria del sujeto pasivo, sino además debe determinar la "deuda tributaria", incluyendo los "intereses de demora" y las "sanciones" a imponer, sin que prevea la incoación de expediente administrativo sancionador independiente; propuesta de "regularización" y de "sanción" que aboca en resolución, si es asumida por el Inspector-Jefe, o por el transcurso de un mes, sin necesidad, como se ha dicho, de un expediente sancionador "ad hoc". El art. 34.1, de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, introduce el derecho a un procedimiento sancionador separado, al disponer: "La imposición de sanciones tributarias se realizará mediante un expediente distinto o independiente del instruido para la comprobación e investigación de la situación tributaria del sujeto infractor, en el que se dará, en todo caso, audiencia al interesado".

A partir de la vigencia de esta Ley, no cabe duda de la obligatoriedad de la incoación por separado de un expediente independiente para la imposición de sanciones, también, "pecuniarias", que traigan causa en presuntas conductas infractoras, previstas como tales en la Ley General Tributaria.

Partiendo de lo establecido en los preceptos antes transcritos, se ha de retomar de nuevo la lectura de lo establecido en el art. 82.3, de la Ley General Tributaria, que rebaja en un 30 por 100 la cuantía de la sanción cuando el "sujeto infractor" o el "responsable" de la infracción "manifiesten su conformidad con la propuesta de regularización que se les formule".

Inspirándonos en el principio o en el derecho a un "expediente sancionador independiente" al de "comprobación e investigación de la situación tributaria del sujeto infractor", se aprecia que la "conformidad" del contribuyente a la "propuesta de regularización" de la Inspección incide en la cuantía de la sanción que imponga la resolución administrativa en el correspondiente procedimiento sancionador; de manera que la "conformidad" se predica de la "regularización", que es la propuesta inmediata que la Inspección realiza al contribuyente, pues para que sea sancionado se necesita que se incoe un expediente por separado, en el que se podrá asentir a la sanción impuesta o impugnarla; pero, en cualquier caso, haciéndose depender la "reducción" de su cuantía de la "conformidad" a la "regularización tributaria", procede dicha reducción

De conformidad con lo expuesto, procede la estimación parcial del recurso, en lo que respecta a la última cuestión examinada. Sin que a tenor de lo dispuesto en el art. 139 de la Ley Jurisdiccional, la Sala aprecie la concurrencia de méritos que justifiquen la condena en costas."

Frente a dicha sentencia, el Abogado del Estado articula un solo motivo en el que, con invocación del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional, alega infracción de los artículos 82.3 de la Ley General Tributaria, 61.2 del Reglamento de Inspección y 34.1 de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, todos los cuales "deben entenderse en relación con el artº 55 y el 60-2, ambos inclusive del ya citado Reglamento y asimismo con los demás preceptos que posteriormente se mencionarán".

En el desarrollo del motivo, alega el Abogado del Estado que:

A) La reducción de la sanción que se ordena en la sentencia, ya había tenido lugar en el acta, de conformidad con el artículo 82.3 de la Ley General Tributaria, pero sin embargo, posteriormente, en el escrito presentado en 23 de diciembre de 1997, el contribuyente discutía todo el contenido de aquella y su razón de ser, al afirmarse que, con anterioridad al levantamiento del acta, había procedido a una regularización espontánea de la situación tributaria. B) El artículo 34.1 de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, que se cita en la sentencia, no resultaba aplicable por razón del tiempo, a las actuaciones debatidas, ya que la entrada en vigor de aquella -teniendo en cuenta el plazo de "vacatio legis" de 20 días establecido en la Disposición Final Séptima.1 y que la publicación de la ley tuvo lugar en el BOE del 27 de febrero de 1998 - fue claramente posterior, no solo al acta, que es de fecha 5 de noviembre de 1997, sino también a la resolución posterior de la Oficina Nacional de Inspección -18 de febrero de 1998-. Se añadía que, también por razón de fechas, no podía ser de aplicación la Disposición Transitoria única de la Ley de Derechos y Garantías del Contribuyente, que señala en el nº 2, que la imposición de sanciones se realizará mediante un expediente distinto e independiente del instruido para la comprobación e investigación de la situación tributaria del sujeto infractor, en todos aquellos procedimientos de comprobación en los que, a la entrada en vigor de la Ley, se haya documentado el resultado de las actuaciones en las actas correspondientes.

Para dar respuesta al motivo de casación alegado por el Abogado del Estado, partimos de que La Ley General Tributaria de 1963, en su versión original, dispuso en su artículo 88, apartado 2 que «Las sanciones que procedan por las infracciones de omisión o de defraudación se reducirán automáticamente al 50 por 100 de su cuantía, cuando el sujeto pasivo o responsable dé su conformidad a la propuesta de liquidación que se le formule».

Como en aquel entonces la liquidación comprendía todos los conceptos de la deuda tributaria, o sea, cuota, sanción e intereses, la reducción del 50 por 100 exigía la conformidad o aceptación de todos los componentes de la liquidación, si bien, cuando existía disconformidad inicial, pero posteriormente los Tribunales Económicos-Administrativos o los Organos de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa estimaban en parte las pretensiones de los recurrentes, renacía el derecho a obtener la reducción, respecto del elemento de la deuda tributaria afectado por la estimación parcial, si se prestaba la conformidad posteriormente.

La Ley 10/1985, de 25 de abril, endureció considerablemente el régimen sancionador tributario, suprimiendo la reducción (condonación automática) referida y optó por el criterio de la "graduación", de tal forma, que, como a partir de entonces señaló el modificado artículo 82 de la Ley General Tributaria, "las sanciones tributarias se graduarán atendiendo en cada caso concreto a ....h) La conformidad del sujeto pasivo, del retenedor o del responsable a la propuesta de liquidación que se formule".

Sin embargo, la Ley 25/1995, de 20 de julio, de Reforma de la Ley General Tributaria, reestableció la reducción, pero en un 30 por 100, en lugar del anterior 50 por 100, de tal forma que el artículo 82.3 de la Ley General Tributaria vino a disponer: «La cuantía de las sanciones por infracciones tributarias graves se deducirán en un 30 por 100 cuando el sujeto infractor o, en su caso, el responsable, manifiesten su conformidad con la propuesta de regularización que se les formule».

Sobre el artículo 82.3 de la Ley General Tributaria ha recaído una profusa doctrina jurisprudencial, en la que representa un hito importante la Sentencia de 17 de marzo de 2003, en la que se afirmó que «esta Sala

, pese a que ha modulado su criterio inicial de que no había conformidad cuando se impugnaba cualquiera de los elementos integrantes de la deuda tributaria a tenor del art. 58 LGT, incluida por tanto la sanción, modulación efectuada en el sentido de que la reclamación formulada contra ésta no excluía la conformidad que hubiera sido prestada a la regularización tributaria propuesta por la Inspección, ni, por ende, enervaba las previsiones reductoras de su cuantía que legalmente iban anudadas a ella, ha mantenido la exigencia de que dicha conformidad se refiera no solamente a la cuota, sino también a los intereses en su caso procedentes -v. gr., y por no citar otras que algunas de las más recientes, Sentencias de 27 de enero y 11 de febrero de 2003, recursos, respectivamente, y 2133 de 1998 . Así, en la primera de estas sentencias, se parte del supuesto de que, como el sujeto pasivo aceptó la cuota y los intereses de demora, tenía derecho a la reducción del 30 por 100 de la sanción prevenida en el reformado art. 82.3 LGT, habida cuenta que la conformidad con la propuesta de regularización se refiere, exclusivamente, a la cuota e intereses y no a la sanción, que en la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, Ley 1/1998, de 26 de febrero, art. 34, exige, para su imposición, de procedimiento separado e independiente del instruido para la comprobación e investigación de la situación tributaria del sujeto infractor. Así, también, en la segunda de las sentencias mencionadas "Fundamento de Derecho cuarto", declaró que "la Sala entiende que el vocablo "regularización" se refiere exclusivamente a la cuota y, en su caso, a los intereses, pero no a la sanción", por lo que "dado que la entidad mercantil recurrente prestó su conformidad a la propuesta de regularización, entendida ésta, sólo, como la cuota y, en su caso, los intereses de demora", procedía la reducción analizada»

Esta doctrina se ha mantenido posteriormente en otras Sentencias, siempre bajo el criterio de que la voz "regularización" -a la que habrá de prestarse la conformidad para ser acreedor a la reducción del 30% de la sanción- comprendía, tanto las cuotas como los intereses. En este sentido, la Sentencia de esta Sala de 15 de junio de 2004 utilizó como elemento interpretativo, el hecho de que el Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre -que desarrolló el régimen sancionador tributario e introdujo las adecuaciones necesarias en el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprobó el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes- que no era aplicable al supuesto contemplado en dicha sentencia, como tampoco lo es en esta-, en su artículo 21, y bajo la rúbrica de «Conformidad con la propuesta de regularización», define el concepto de regularización tributaria al señalar que:"1. Cuando el sujeto infractor o, en su caso, el responsable manifiesten su conformidad con la propuesta de regularización de su situación tributaria que se les formule relativa a la cuota tributaria, recargos e intereses de demora, (...) la cuantía de la sanción pecuniaria (...) se reducirá en un 30 por 100. Dicha reducción podrá afectar, en su caso, a la cuantía de la sanción mínima». En definitiva, en dicha Sentencia, también se llegó a la conclusión de que "el vocablo «regularización» se refiere exclusivamente a la cuota y, en su caso, a los intereses, pero no a la sanción".

Y una vez que Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, impuso para la imposición de sanciones, un procedimiento separado -artículo 34 -, y bajo ya su vigencia, esta Sala dictó la Sentencia de 5 de marzo de 2004, en casación en interés de ley, fijando como doctrina legal la de « Que el derecho a obtener la reducción del 30% de la sanción por infracción tributaria grave, regulado en el art.

82.3 de la Ley General Tributaria, está condicionado a la conformidad del sujeto infractor con la propuesta de regularización que se le formule, de modo que impugnada la liquidación tributaria por discrepancia incluso con los intereses de demora se restablecería la sanción que se hubiera aplicado de no mediar la conformidad»

Pues bien, tanto en el escrito presentado en la Subdirección General de Inspección (Departamento de Aduanas e II.EE), en 23 de diciembre de 1997, como en el recurso contencioso administrativo ante la Audiencia Nacional, lo que Bodegas Garvey S.L ha sostenido, es la improcedencia de la sanción, porque, a su juicio, los hechos reflejados en el acta suponen la existencia de una regularización voluntaria que se rige por el régimen del recargo previsto en el artículo 61.3 de la Ley General Tributaria, por lo que no son sancionables como infracción tributaria, de tal forma que si en uno y otro caso, se ha solicitado la anulación del acta o liquidación girada, es tan solo en función de aquél argumento.

Buena prueba de lo que decimos es que la sentencia cuyos fundamentos antes se transcribieron, dedica su fundamento de derecho tercero a desestimar la alegación de la entidad hoy recurrida, en el sentido de que "el acta y los acuerdos de la O.N.I. y del T.E.A.C. son nulos de pleno derecho por no haber tenido en cuenta y ordenado la aplicación respecto del ejercicio de 1995, de lo dispuesto en el art 61.3 de la L.G.T, pues la presentación y pago de una liquidación en diciembre, en la que se regularizan las cuotas no ingresadas durante el año supone la presentación de una liquidación fuera de plazo en parte. Y de no entenderse así, habría error de derecho que conllevaría la anulación de la sanción impuesta, conforme al art 77d) de la L.G.T."; y posteriormente, en el fundamento de derecho cuarto, razona la desestimación de la alegación acerca del cálculo de la sanción sobre las cantidades dejadas de ingresar mensualmente; por último, en el fundamento de derecho quinto razona la estimación del recurso, mediante la declaración de la procedencia de la reducción del 30% de la sanción impuesta.

Por tanto, de conformidad con la doctrina de esta Sala antes expuesta y de los razonamientos que anteceden, procede desestimar el motivo de casación alegado.

El rechazo del motivo lleva aparejado desestimación del recurso, sin que haya lugar a condena en costas, por no haber comparecido la parte recurrida.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,