STS, 15 de Diciembre de 1995
| Ponente | ALFONSO GOTA LOSADA |
| Número de Recurso | 6830/1991 |
| Fecha de Resolución | 15 de Diciembre de 1995 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a quince de Diciembre de mil novecientos noventa y cinco.
Visto el Recurso de Apelación nº 6.830 del año 1991, presentado por LA ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia nº 272 dictada el 14 de Marzo de 1991, por la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, en los recursos acumulados, tramitados ante ella, con los números 832,833 y 834 de 1990.
La Sentencia nº 272 de 1990, objeto del presente recurso de apelación, estimó los recursos contencioso- administrativos nº 832,833 y 834 de 1990, interpuestos por D. Leonardo , por el concepto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1983,1984 y 1985, acordando que el valor de adquisición a efectos de la determinación del incremento patrimonial, por enajenación de determinados bienes, era la suma del valor de la nuda propiedad y del usufructo, según la valoración llevada a cabo por la Abogacía del Estado de la Delegación de Hacienda de Valencia del año 1979, a efectos del Impuesto sobre Sucesiones.
La Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado, ha presentado el presente recurso de apelación; emplazadas las partes, se personó y sostuvo la apelación el Abogado del Estado, como parte apelante y D. Leonardo , representado por su Procurador D. José Granados Weil, como parte apelada; acordada la sustanciación del recurso por el trámite de alegaciones escritas y recibidos los expedientes administrativos y los autos jurisdiccionales, se pusieron de manifiesto a las partes, junto con el rollo de apelación; las partes presentaron los correspondientes escritos de alegaciones, pidiendo el Abogado del Estado se estime el recurso y se revoque la sentencia apelada y D. Leonardo , se desestime el recurso y se confirme en todas sus partes la sentencia apelada; terminada la tramitación del recurso se señaló para deliberación y fallo el día 12 de Diciembre de 1995, fecha en la que tuvo lugar el acto.
Como cuestión de previo pronunciamiento se debe plantear, por tratarse de un requisito procesal de orden público, si existe o no cuantía para admitir el presente recurso de apelación.
Los datos relevantes a estos efectos son: 1º.- Se recurre la sentencia nº 272 de 1990 que resolvió tres recursos contencioso- administrativos, interpuestos por D. Leonardo , nº 832, 833 y 834 de 1990 que se sustanciaron acumuladamente, por los que impugnaron las liquidaciones definitivas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios que se indican, con las cuantías siguientes:
Conceptos 1.983 1.984 1.985
Cuota ..... 269.404 544.305 335.609Sanción.... 134.702 816.457 503.413
Intereses.. 61.065 137.210 36.707
TOTAL...... 465.171 1.497.972 875.729
El artículo 50, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, dispone que:" en los supuestos de acumulación la cuantía vendrá determinada por la suma del valor de las pretensiones objeto de aquélla; pero no comunicará a las de cuantía inferior la posibilidad de apelación", y añade en su artículo 51, apartado 1, letra
c), aplicable al caso, que para fijar el valor de la pretensión se tendrá en cuenta el débito principal, o sea la Cuota de Tesoro, pero no los recargos, las costas ni cualquier otra clase de responsabilidad", por todo lo cual la cuantía de 269.404 y 335.609 pesetas, de cuota del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 1983 y 1985, no excede de la cifra de 500.000 pesetas, que es la exigida por el artículo 94, apartado 1, letra c), de la Ley Jurisdiccional, en su redacción anterior a la Ley 10/1992, de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, razón por la cual ha de declararse inadmisible el presente recurso de apelación respecto de dichas liquidaciones por falta de cuantía, y admisible respecto de la liquidación del ejercicio 1984.
La cuestión que se plantea es determinar el valor de adquisición de los bienes que D. Leonardo enajenó en 1983, a efectos de determinar el correspondiente incremento de patrimonio, teniendo en cuenta los siguientes hechos: 1º) En 1947 falleció su padre, heredando D. Leonardo , a partes iguales con sus tres hermanos, la nuda propiedad de los bienes de que se trata, y su madre el usufructo vitalicio sobre los mismos. 2º) Esta sucesión hereditaria no se declaró a efectos del Impuesto sobre Sucesiones, prescribiendo el derecho de la Administración a liquidar el tributo, al transcurrir el plazo de diez años. 3º) Con fecha 2 de Mayo de 1963, mediante escritura de división de bienes de la herencia de D. Juan María (fallecido el 26 de Abril de 1947), protocolizada ante Notario, se adjudicó el usufructo vitalicio a su viuda y la nuda propiedad por cuartas partes iguales a los cuatro hijos, uno de ellos D. Leonardo , valorando los bienes en las siguiente cantidades: a) casa-alquería en Campanar C/ DIRECCION000 , nº NUM000 , 6.000 pesetas; b) parcela en Campanar, 11.250 pesetas; c) parcela en Campanar, 6.550 pesetas; d)campo de tierra secano con vides en Marisen, 36.000 pesetas; e) campo de tierra de secano con algarrobos, en Paterna, 25.000 pesetas; f) campo de tierra arrozal, en Sueca, 60.000 pesetas. Esta escritura de división de bienes de la herencia fué presentada a la Abogacía del Estado en el año 1963, a efectos del Impuesto de Derechos Reales, sin que existan datos acerca de valoración o liquidación alguna por este concepto tributario. 4º) El 7 de Octubre de 1977 falleció su madre Dª Marcelina , presentando sus herederos ante la Abogacía del Estado de Valencia y Registros de la Propiedad Norte, Moncada y Sueca, con fecha 20 de Julio de 1978, declaración por extinción del usufructo vitalicio y consolidación del dominio, valorándose los bienes, por la Abogacía del Estado (expdte 2845/78), en Junio de 1979, en las siguientes cantidades: a) casa alquería en Campanar ( DIRECCION000 nº NUM000 ), 2.568.000 pesetas;b) parcela en Campanar,
9.928.000 pts; c) parcela en Campanar, 5.808.000 pts. d) campo de tierra de secano con vides en Marises,
6.008.000 pts, e) campo de tierra de secano con algarrobos en Paterna, 4.188.000 pesetas; y f) campo de tierra de arrozal en Sueca, 493.000 pts, en total 28.993.000 pesetas. 5º) D. Leonardo enajenó en 1983 su parte indivisa de la casa-alquería en Campanar (a), la parcela en Campanar (b) y la otra parcela en Campanar (c), por la cifra total de 11.445.750 pesetas, este valor no ha sido discutido, ni en vía administrativa, ni en la vía jurisdiccional de instancia.
El valor de adquisición de la parte indivisa de los bienes enajenados es la suma del valor de adquisición de dos alteraciones patrimoniales distintas, una, la adquisición de la nuda propiedad y la otra la consolidación del dominio sobre dichos bienes, como consecuencia de la extinción del usufructo vitalicio que recaía sobre ellos.
En ambas, el valor de adquisición, a efectos de la determinación del correspondiente incremento o disminución patrimonial, es, según dispone el apartado 7, del artículo 20 de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el que se determine a los efectos del Impuesto de Sucesiones y Donaciones.
El valor de adquisición de la nuda propiedad hubiera sido el que la Abogacía del Estado habría señalado en 1947, con ocasión del fallecimiento del padre de D. Leonardo , y, por tanto de la correspondiente adquisición hereditaria, pero ello no fué posible, porque la Administración no tuvo conocimiento de este hecho.
Conviene aclarar que en las transmisiones a titulo lucrativo, a diferencia de las onerosas, no existe contraprestación satisfecha por el que recibe los bienes y derechos, por lo que tales operaciones noexteriorizan ni generan un precio determinado, de ahí que en las adquisiciones a título lucrativo, el valor no puede ser otro que el venal o valor de mercado, por ello el apartado 7, del artículo 20 de la Ley 44/1978, citada, se remite en bloque a las normas de valoración del Impuesto sobre Sucesiones, y, con toda prudencia, admite el valor concreto que haya señalado la Oficina competente, como resultado de la aplicación de las normas de este último Impuesto, pues no tendría sentido que los Servicios competentes para gestionar el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas hicieran su propia valoración a los efectos de este Impuesto aplicando las normas del Impuesto sobre Sucesiones, que podría ser distinta y que introduciría una duplicidad a todas luces innecesaria y perniciosa.
Ahora bien, esto no quiere decir que si los contribuyentes no han declarado la adquisición hereditaria a efectos del Impuesto sobre Sucesiones, dificultando así la gestión de este tributo y el ejercicio del derecho de la Administración a liquidar el Impuesto sobre Sucesiones, por transcurso del plazo de prescripción, quede la Administración inerme y no pueda proceder a valorar a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no prescrito, aplicando precisamente las normas del Impuesto sobre Sucesiones, a las que se remite el artículo 20, apartado 7, de la Ley 44/1978.
En consecuencia la Administración Tributaria podría haber procedido a valorar en 1983 la nuda propiedad de los bienes adquiridos por herencia el 26 de Abril de 1947, con referencia precisamente a dicha fecha, aunque haya prescrito la acción para liquidar el Impuesto sobre Sucesiones, aplicando, eso sí, las normas vigentes del Impuesto de Sucesiones en dicho momento, a los efectos exclusivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 1984. No obstante, como el Abogado del Estado se conforma en su apelación con los valores declarados por los herederos en la protocolización de los bienes adjudicados, formalizada el 2 de Mayo de 1963, procede, por respeto a la debida congruencia con su petición, aceptar los valores declarados en dicho momento, de otra parte tan reducidos, que no hay perjuicio significativo para el Tesoro Público.
En la fecha de fallecimiento de D. Juan María (26 de Abril de 1947), padre del actor, estaba vigente el Texto refundido de la Ley de los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones de bienes, de de 28 de Febrero de 1927, cuyo artículo 5º, regla 1ª, disponía:" En las transmisiones a título lucrativo servirá de base el valor que a los bienes corresponda, según comprobación administrativa, si éste fuese mayor que el declarado por los interesados", norma de la que se deduce incuestionablemente que el valor declarado por los sujetos pasivos constituye el valor mínimo que puede atribuirse a los bienes transmitidos, si bien, admitida tal conclusión, ha de reconocerse que no es posible aplicarla a la adquisición hereditaria de la nuda propiedad, habida en 1947, porque no se produjo declaración alguna de valores, debido a la falta de la declaración correspondiente.
Pero, lo cierto es que, una vez transcurrido con creces el plazo de prescripción, procedieron el 2 de Mayo de 1963 a protocolizar la adjudicación de los bienes cuya adquisición hereditaria se había producido en 1947, declarando en ese momento y con referencia al año 1963, el valor que atribuían a dichos bienes, por lo cual y dado que la realidad del mercado inmobiliario y de sus precios es que éstos se incrementaron notoriamente en el período 1947 a 1963, ha de concluirse que la aceptación de los valores declarados en 1963, implica una posición favorable para el actor, pues equivale a admitirle a los solos efectos valorativos, que la adquisición de la nuda propiedadse produjo en 1963 y no en 1947, y, en cuanto al valor declarado en 1963, no puede discutirlo bajo ningún supuesto, toda vez que es el resultado de una apreciación libre y voluntaria llevada a cabo por el actor en su propio nombre y en el de sus hermanos. Ahora bien, aunque se deben tomar los valores referidos a 1963, procede que a efectos del tratamiento del incremento de patrimonio como renta irregular, se parta del año 1947, para así calcular el divisor que realmente corresponde al período de tiempo en que se ha gestado el incremento patrimonial.
El segundo sumando del valor de adquisición es la alteración patrimonial, consistente en la consolidación del dominio por extinción del usufructo vitalicio. Las normas de valoración aplicables al caso de autos se hallan en el artículo 76, apartado 2, del Texto refundido de 6 de Abril de 1967 y artículo 66, apartado 3, del Reglamento de 15 de Enero de 1959, para la aplicación de la Ley de los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes de 21 de Marzo de 1958, que disponen con idéntico texto: "sin perjuicio de la liquidación anterior (se refiere a la de adquisición de la nuda propiedad), al extinguirse el usufructo, el primer nudo propietario viene obligado por el mismo título de adquisición, a pagar por el concepto de extinción de usufructo, sobre el tanto por ciento por el que no se haya liquidado el Impuesto al adquirirse la nuda propiedad, cuyo porcentaje se aplicará sobre el valor que tuvieren los bienes en el momento de la consolidación del dominio, con sujeción a las tarifas vigentes en tal fecha y por el tipo que corresponda al valor íntegro de los bienes", de donde se deduce que el valor de adquisición, a efectos de la determinación del incremento de patrimonio en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, será el valor comprobado administrativamente por la Abogacía del Estado en 1979, correspondiente alhecho imponible de la consolidación del dominio,valor que deberá sumarse al declarado en 1963, y que corresponde a la adquisición de la nuda propiedad, de conformidad con lo dispuesto en el apartado 1, regla 2ª, del artículo 66 del Reglamento de 15 de Enero de 1959, citado.
Por último, es menester aclarar que en ningún momento ha alegado D. Leonardo que hubiera hecho uso del derecho a actualizar a 31 de Diciembre de 1978 el valor de los bienes integrantes de su patrimonio, derecho previsto y regulado en el artículo 20.5 de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ni tampoco que tuviera derecho a la actualización de valores a que se refiere el artículo 10 del Real Decreto Ley 24/1982, de 29 de Diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, financiera y tributaria, convertida después en la Ley 5/1983, de 29 de Junio, que por el contrario le ha negado la Inspección de Hacienda en su informe ampliatorio a las actas invocadas.
No apreciándose temeridad ni mala fé, no procede de conformidad con el artículo 131 de la Ley Jurisdiccional, acordar la expresa imposición de las costas.
Por los razonamientos que anteceden, en nombre de Su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el Pueblo español, la Sala pronuncia el siguiente
Que declaramos inadmisible el recurso de apelación respecto de las pretensiones relativas a las liquidaciones por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 1983 y 1985, que fueron impugnadas por D. Leonardo mediante los recursos contencioso-administrativos nº 832 y 834 del año 1990, por falta de cuantía, y admisible respecto de las pretensiones relativas a la liquidación del ejercicio 1984, impugnada en el recurso contencioso- administrativo nº 833 del año 1990.
Que debemos estimar y estimamos el recurso de apelación interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la Sentencia nº 272, dictada el 14 de Marzo de 1991, por la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana.
Que revocamos la sentencia apelada, confirmando la Reclamación del Tribunal Económico-Administrativo de 28 de Febrero de 1990, dictada en la reclamación nº 4072/87, correspondiente al ejercicio 1984, y la liquidación recurrida.
Sin expresa imposición de costas.
Así por esta nuestra sentencia, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D.ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.-
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