STS, 13 de Julio de 2002
| Jurisdicción | España |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
| Fecha | 13 Julio 2002 |
D. PASCUAL SALA SANCHEZD. JAIME ROUANET MOSCARDOD. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JOSE MATEO DIAZD. ALFONSO GOTA LOSADA
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a trece de Julio de dos mil dos.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo, Sección Segunda, ha visto el recurso de casación 4501/1997, interpuesto por la Administración General del Estado y por Alter, S.A., representada por la Procuradora doña Gloria Rincón Mayoral, bajo la dirección de Letrado, contra la sentencia dictada el día 14 de marzo de 1997, por la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, en su recurso 294/1992, siendo partes recurridas las mismas recurrentes, relativo a impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF).
Con fecha de 27 de octubre de 1989, la Oficina Nacional de la Dirección General de Inspección Financiera y Tributaria incoó acta de disconformidad a Alter, S.A., por el concepto de IRPF, ejercicios de 1986 y 1987, apreciando que había habido un incremento de las retribuciones de los empleados, sujetos a retención, en concepto de gastos de locomoción, que excedían del límite fijado en el artículo 42.B) del Reglamento del Impuesto, conteniendo una propuesta de liquidación que ascendió a 12.533.068 ptas. en concepto de cuota, 3.506.060 ptas. de intereses de demora, 18.829.601 ptas. de sanción, con un total de deuda tributaria de 34.888.729 ptas.
Tras las alegaciones de la entidad referida, el Jefe de la Dependencia citada dictó acuerdo el 16 de octubre de 1991 confirmando la propuesta de liquidación, el cual fue objeto de reclamación económico-administrativa, resuelta en única instancia por el Tribunal Central, en el expediente 5/1992, resolución de 1 de abril de 1992, desestimatoria del mismo.
Los referidos actos administrativos fueron objeto de recurso contencioso, que se tramitó ante la Sección 2ª de la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, recurso 294/1992, que lo resolvió por sentencia de 14 de marzo de 1997, cuya parte dispositiva es como sigue: "Fallamos.- En atención a lo expuesto, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido, que debemos estimar parcialmente el recurso contencioso- administrativo núm. 294/1992, interpuesto por la Procuradora Sra. Dña. Gloria Rincón Mayoral, en nombre y representación de ALTER, S.A., contra Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central con fecha 1 de abril de 1992, descrita en el Fundamento de Derecho Primero y a que las presentes actuaciones se contraen, y debemos declarar y declaramos que es conforme a Derecho la Resolución impugnada y, en consecuencia, la confirmamos, salvo en los extremos relativos a la liquidación correspondiente a los dos primeros trimestres del ejercicio 1986 y a la sanción impuesta, en los que procede revocarla, declarando prescrito el derecho de la Administración a la liquidación de la deuda correspondiente a esos dos primeros trimestres, y rebajándose la sanción impuesta, en aplicación de la Disposición Transitoria Primera de la Ley 25/1995, de 20 de julio, al 50 por 100 de la cuota tributaria, y sin hacer especial pronunciamiento en orden a la imposición de costas".
La referida sentencia fue objeto de sendos recursos de casación, formulados por la Administración General del Estado y por Alter, S.A., en los cuales, una vez interpuestos, recibidos los autos, admitidos a trámite y efectuadas sus alegaciones, recíprocamente, por ambas partes, se señaló el día 3 de julio de 2002 para votación y fallo, en que tuvo lugar.
En el recurso formulado por Alter, S.A. se utilizan los siguientes motivos, por el cauce del num. 4 del art. 95.1 de la Ley de la Jurisdicción de 1956:
-
- Infracción de la letra e) del apartado Dos del art. 14 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, y de la letra B) del art. 42 del Reglamento aprobado por el Real Decreto 22383/1981, de 3 de agosto.
El precepto contenido en la letra e) excluye del concepto de rendimientos del trabajo "los gastos de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería". Y el art. 42.B) del Reglamento citado es el que señaló un importe por kilómetro recorrido -11 ptas.-, que podría admitirse como gasto de locomoción "en caso de imposibilidad de justificación de la cuantía del gasto".
-
- Infracción del apartado 1 del art. 77 y de la letra a) del art. 79, de la Ley General Tributaria, así como de la jurisprudencia que se cita interpretativa de los mismos, todo ello en materia sancionadora.
En orden al primer motivo, la sentencia recurrida, en su Fundamento Tercero, da por probado que la empresa abonó a los trabajadores, para compensarles de los gastos de los desplazamientos que experimentaban al efectuarlos, con sus propios vehículos, a diferentes localidades para visitar clientes y promocionar los productos de la empresa, durante 1986, la cantidad de 21'10 ptas. por kilómetro recorrido, y 22'50 ptas., también por dicho kilómetro, en 1987, entendiendo la Inspección que las cantidades abonadas, que excedían de 14 pesetas hasta el 1 de julio de 1986, y de 17 ptas. a partir de esa fecha, constituían rendimientos del trabajo sujetos al impuesto que nos ocupa y, por tanto, a retenciones a cuenta.
La propia sentencia, tras analizar que, en rigor, la compensación por gastos de desplazamiento no puede calificarse como una constraprestación directa o indirecta del trabajo personal desarrollado, afirma que, no obstante, cuando existe un desplazamiento real con el vehículo propio, por motivos de trabajo, pero no se acredita la realidad del gasto producido, el legislador ha establecido una ficción legal en beneficio del trabajador, según la cual se declaran no sometidas a tributación las cantidades percibidas por la utilización del vehículo propio, hasta un determinado límite, al ser manifiesto que el gasto se ha producido, aunque no se conozca su cuantía exacta.
Para ello, en el Fundamento Cuarto, la sentencia razona que la letra b) del art. 42.B del Real Decreto 2384/1981 exige tres requisitos para exceptuar de la base imponible los gastos de locomoción: 1) Que se justifique la realidad del desplazamiento, efectuado por el trabajador fuera del lugar habitual de prestación del trabajo; 2) Que se justifique el kilometraje efectuado; 3) Que se justifique el gasto en que se ha incurrido.
Como corolario, a la vista del precepto reglamentario indicado, si el trabajador no justifica el gasto, pero sí los desplazamientos, se exceptuarán de gravamen sólo 11 ptas. por kilómetro abonado, de tal manera que si la empresa compensase al trabajador por encima de esa cifra, el exceso será una renta sujeta y no exenta a tributación por este concepto impositivo y, en consecuencia, sometida al sistema de retenciones a cuenta.
Finalmente, la sentencia concluye que "aunque es cierto que el Reglamento exige una ""justificación del gasto"" para que éste sea deducible en su totalidad, sin aplicación de límite alguno" y que en el presente supuesto la Administración ha admitido la realidad de los desplazamientos con los vehículos propios de los trabajadores y la veracidad de las cuentas de kilometraje presentadas, la Sala no puede admitir la justificación del gasto con el informe que resulta de dichas cuentas, puesto que no es admisible que partiendo de un gasto general teórico se pretenda determinar un gasto por kilómetro justificado para cada trabajador.
En otros términos, lo que la empresa llamada a retener ha justificado no han sido los gastos de desplazamiento de cada trabajador, sino los generales, a los que se aplicarían los kilómetros acreditados por cada uno.
Fácil es ver que hemos llegado a un punto en que la divergencia se refiere a la apreciación de la prueba a que ha llegado la Sala de instancia y que, en modo alguno, podemos revisar. En efecto, la Sala comparte con la entidad recurrente la interpretación de que están exentos cuantos gastos de desplazamiento se justifiquen, sin tope alguno, pero estima que la probanza que le ha sido presentada carece de valor probatorio, y sólo justifica los gastos generales por tan concepto, pero no los de cada trabajador.
Por ello, debemos rechazar el motivo.
En el segundo motivo, la entidad recurrente combate la sanción impuesta, al amparo de lo dispuesto en los artículos 77.1 y 79.a) LGT, así como de la nutrida jurisprudencia existente en orden a que si la norma tributaria es de interpretación oscura o que se preste a una discordancia razonable, por parte del contribuyente, con respecto al parecer sostenido por la Administración, cobra vigor el elemento voluntarista que alienta en el derecho sancionador y ha de excluirse la sanción para quien ha obrado con diligencia, cumpliendo sus deberes tributarios, y actuando al amparo de una interpretación razonable de la norma aplicable, como es el caso presente.
En este sentido, como muy reciente, la sentencia de 29 de junio de 1992, Rec. de casación 4138/1997.
En consecuencia, el presente motivo ha de ser apreciado.
La estimación del recurso implica el deber de examinar, conforme prevé el art. 102.1, regla 3ª, las pretensiones suscitadas por la parte recurrente y que, en el caso presente, nos devuelve al "suplico" de la demanda formulada en la instancia.
En el mismo se interesaba la declaración de nulidad de las liquidaciones practicadas, y la devolución de su importe, a lo que no es posible acceder por cuanto antes expusimos, al rechazar el motivo primero.
Pero, parcialmente, debemos acoger las pretensiones de dicha parte en lo relativo a las sanciones impuestas, que han de dejarse sin efecto, estimándose así parcialmente la demanda de dicha parte, y anulándose la sanción de 18.829.601 ptas.
No procede condena en las costas del recurso a ninguna de las partes, a tenor del art. 102.2 de la Ley de la Jurisdicción citada.
Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo español.
Estimamos el recurso de casación 4501/1997, interpuesto por Alter, S.A., contra la sentencia dictada el día 14 de marzo de 1997, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en su recurso 294/1992, la que casamos, y entrando a conocer de las pretensiones suscitadas en la demanda que dio lugar a la instancia, declaramos la nulidad de la sanción impuesta a la entidad recurrente, así como la subsistencia de los actos administrativos impugnados, y su conformidad a Derecho, en lo demás.
Sin condena en las costas del recurso a ninguna de las partes.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. José Mateo Díaz, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera (Sección Segunda) del Tribunal Supremo el mismo día de su fecha, lo que certifico.
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