STS, 5 de Febrero de 2001

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS. Que estimando el recurso contencioso-administrrativo articulado por el Letrado Sr. Goas Chao, en nombre de la "Compañía de Jesús", contra la Resolución del Ayuntamiento de Madrid, de fecha 27 de Julio de 1989, que estimó parcialmente la reposición formulada contra la liquidación por el concepto de Plus Valía, girada por la transmisión de una finca en el término de Chamartín de la Rosa, por un importe de 41.027.378 pts, se declara no ser conforme a derecho la resolución recurrida, ni la liquidación girada, que se anulan, reconociendo la exención impositiva que ampara sobre el referido impuesto a la mentada transmisión; sin costas".

Esta sentencia fue notificada al AYUNTAMIENTO DE MADRID el día 28 de Junio de 1994.

El AYUNTAMIENTO DE MADRID, representado por el Procurador D. Eduardo Morales Price, presentó con fecha 8 de Julio de 1994, escrito de preparación de recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo, con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Tercera- del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, acordó por Providencia de fecha 2 de Septiembre de 1994, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala.

El AYUNTAMIENTO DE MADRID, representado por el Procurador de Los Tribunales D. Eduardo Morales Price, presentó escrito de interposición del recurso de casación, en el que articuló un único motivo casacional al amparo del ordinal 4º, apartado 1, artículo 95, de la Ley Jurisdiccional, con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte Sentencia por la que, casando la recurrida, declare aplicable al Municipio de Madrid su legislación especial, conforme a lo solicitado en el cuerpo del presente escrito y asimismo declare ajustada a derecho la liquidación girada por plusvalía a la Entidad COMUNIDADES PINAR, S.A., por el concepto de Arbitrio sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, por importe de 41.027.378 pts".

La COMPAÑÍA DE JESUS, representada por el Abogado del Ilustre Colegio de Madrid, D. Domingo Goas Chao, compareció el 5 de Octubre de 1994 y se personó como parte recurrida.

Con fecha 13 de Junio de 1995, compareció "motu proprio" la COMPAÑÍA DE JESUS, representada por la Procuradora de los Tribunales Dña. Amparo Laura Diez Espi, subsanando así el defecto procesal de falta de personación mediante Procurador, postulación exigida por el artículo 97.1 de la Ley Jurisdiccional, defecto que no había sido advertido por esta Sala.

La Sala acordó por Providencia de fecha 15 de Enero de 1996 admitir a trámite el presente recurso de casación.

Dado traslado de todas las actuaciones a la representación procesal de la COMPAÑIA DE JESUS, presentó escrito de oposición, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte Sentencia desestimando el mismo, y confirmando en todos sus extremos la meritada sentencia de la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, con imposición de las costas a la recurrente".

Terminada la sustanciación del recurso de casación se señaló para deliberación y fallo el día 28 de Noviembre de 2000, fecha en la que tuvo lugar el acto, habiéndose cumplido todos los trámites procesales, salvo el plazo para dictar sentencia, por la complejidad del recurso.

Para la mejor comprensión del único motivo casacional y mas acertada resolución del presente recurso de casación es conveniente exponer los hechos y antecedentes mas significativos y relevantes.

La COMPAÑÍA DE JESUS vendió el 25 de Junio de 1987, a la entidad mercantil COMUNIDADES PINAR, S.A., que compró, en escritura pública formalizada en dicha fecha por el Notario de Madrid D. Joaquín Gotor Mestre, nº 1147 de su protocolo, el solar sito en el término de Chamartín de la Rosa, al sitio titulado "El Bosque", de forma irregular, con una superficie edificable de 10.330 metros cuadrados, perteneciente a la COMPAÑÍA DE JESUS como consecuencia de la aprobación del Proyecto de Compensación del Polígono C-5, Ciudad Lineal de Madrid, APD 18/9, efectuada por el Consejo de la Gerencia Municipal de Urbanismo del Ayuntamiento de Madrid. El precio escriturado de la compraventa fue de 509.216.850 pts. La edificabilidad máxima permitida en la parcela era de 32.852'70 metros cuadrados para todos los usos, con un máximo de 177 viviendas, en número máximo de ocho plantas sobre rasante.

La entidad mercantil COMUNIDADES PINAR, S.A., adquirente del solar, presentó, con fecha 15 de Julio de 1987, ante el Ayuntamiento de Madrid, la reglamentaria declaración a efectos del Arbitrio sobre el Incremento del Valor de los Terrenos- Plus Valía.

El Ayuntamiento de Madrid practicó liquidación por Arbitrio sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, a la entidad adquirente, por importe de 41.394.250 pts, que le fue notificada el día 5 de Febrero de 1988 a la COMPAÑIA DE JESUS, la cual interpuso recurso de reposición, alegando la exención total de dicho Arbitrio y subsidiariamente la deducción de las tasas de equivalencia que se hubieren satisfecho, pero que no lo fueron en virtud de la exención reconocida por el Acuerdo Concordatario de Asuntos Económicos de 3 de Enero de 1979, así como la incorporación al valor inicial de las contribuciones especiales pagadas durante el período del cómputo de la plusvalía.

EL AYUNTAMIENTO DE MADRID resolvió el recurso de reposición con fecha 27 de Junio de 1989 razonando: 1º) Que la finca no ha estado destinada a fines benéficos. 2º) Que no procedía deducir las mejoras permanentes y las contribuciones especiales, porque el valor inicial estimado es superior al que le correspondería según el Indice de Valores, mas dichas mejoras y contribuciones especiales. 3º) Que, por el contrario, sí procedía deducir la parte correspondiente del Arbitrio de Equivalencia, acordando estimar en parte el recurso, y liquidando una cuota de 41.027.378 pts, inferior a la notificada y recurrida.

La COMPAÑÍA DE JESUS, representada por D. Domingo Goas Chao, Abogado del Ilustre Colegio de Madrid, interpuso recurso contencioso-administrativo, impugnando la resolución desestimatoria en parte del recurso de reposición, referido, argumentando, esencialmente, en el escrito de demanda: 1º) Que el artículo IV, del Acuerdo Concordatario de Asuntos Económicos de 3 de Enero de 1979 dispone que: "... las Ordenes y Congregaciones Religiosas... y sus provincias y casas tendrán derecho a las siguientes exenciones: (...) B. Exención total y permanente de los impuestos reales o de producto sobre la renta y sobre el patrimonio". La Compañía de Jesús figura inscrita en el Registro de Entidades Religiosas del Ministerio de Justicia con el nº 922-h, de la Sección Especial, Grupo B- nº 922/h/SE/B. 2º) Que el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos es un impuesto real o de producto sobre el patrimonio y así lo ha confirmado el T.S. en sentencias de 24 de Marzo de 1969, 15 de Marzo de 1982 y 25 de Abril de 1986. 3º) Que es falaz el argumento esgrimido por el Ayuntamiento de Madrid de que la exención sólo alcanza a la Tasa de equivalencia, pero no a la modalidad normal y general del mismo, como se deduce del propio texto del artículo IV, letra D del Acuerdo Concordatario, citado. 4º) Que el artículo V del Acuerdo Concordatario dispone que "las asociaciones y entidades religiosas no comprendidas entre las enumeradas en el artículo IV de este Acuerdo y que se dediquen a actividades religiosas, benéfico-docentes, médicas y hospitalarias, o de asistencia social, tendrán derecho a los beneficios fiscales que el Ordenamiento jurídico tributario del Estado español prevé para las Entidades sin fin de lucro y, en todo caso, los que conceda a las Entidades benéficas privadas", precepto éste que ha sido interpretado, por la Orden Ministerial de 29 de Julio de 1983, en el sentido de que las Asociaciones y Entidades Religiosas comprendidas en el artículo IV del Acuerdo Concordatario o sea, entre ellas, la Compañía de Jesús, disfrutarán, en todo caso, de los mismos beneficios fiscales que la Entidades a que se refiere el artículo V del Acuerdo". 5º) Que en virtud de la asimilación referida, era aplicable a la Compañía de Jesús lo dispuesto en el artículo 353.1, del Real Decreto-Legislativo 781/1986, de 18 de Abril, por el que se aprobó el Texto Refundido de las disposiciones legales vigentes en materia de Régimen Local, artículo y apartado que preceptúan: "estarán exentos del pago del Impuesto los incrementos de valor correspondientes cuando la obligación de satisfacer el impuesto recaiga, como contribuyentes, sobre las siguientes personas y entidades: las personas o entidades a cuyo favor se haya reconocido la exención por Tratados o Convenios internacionales", por su parte, el apartado d) del propio número y artículo dispone: "están exentos del pago del Impuesto los incrementos de valor correspondientes cuando la obligación de satisfacer el impuesto recaiga como contribuyentes, sobre las siguientes personas o Entidades: d) Las instituciones que tengan la calificación de benéficas o benéfico-docentes (...)" 6º) La equiparación de las ordenes religiosas, sus provincias y sus casas a las entidades benéfico- docentes, llevada a cabo por la Orden Ministerial de 29 de Julio de 1983, hace que les sea aplicable la exención prevista y regulada en el artículo 353.1.d) del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de Abril. 7º) Subsidiariamente, la liquidación infringe el Ordenamiento jurídico, porque deben deducirse las liquidaciones decenales de la Tasa de equivalencia, que no se practicaron por virtud de la exención de dicha Tasa, y, también, porque deben sumarse al valor inicial, las contribuciones especiales pagadas por dicho terreno. La Compañía de Jesús pidió el recibimiento a prueba, sobre el valor inicial del terreno en 1957, y sobre el valor final en 1981 y 1983, con los resultados que obran en autos.

El Ayuntamiento de Madrid contestó la demanda, formulando los argumentos de contrario que a continuación se sintetizan: 1º) Que no es aplicable a Madrid el Real decreto Legislativo 781/1986, de 18 de Abril, sino el Texto refundido de la Ley de Régimen Local de 24 de Junio de 1955. 2º) Que el artículo 520 del Texto refundido de 1955 sólo concedió la exención del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, a los terrenos afectos de modo permanente a fines religiosos, o benéfico-docentes, pero precisó en su apartado 2, que si dichos bienes "dejaran de estar afectos al uso o destino que motiva su exención y que fueren enajenados, serán sometidos al gravamen como si aquella exención no hubiera existido(...)", en esencia, el Ayuntamiento concluye que las entidades eclesiásticas gozan de la exención del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos (modalidad de Tasa de equivalencia), en tanto mantienen los bienes en su poder y no "realizan" efectivamente los incrementos de patrimonio. 3º Que, en cuanto a la deducción de la Tasa de equivalencia, sólo procede respecto de las liquidaciones efectivamente practicadas y satisfechas. 4º) Que, por último, respecto de la incorporación al valor inicial de las contribuciones especiales, nada se ha acreditado al respecto.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Tercera- del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, dictó sentencia cuya casación se pretende ahora, en la que estimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Compañía de Jesús, argumentando: 1º) Que en la medida en que las liquidaciones decenales practicadas a las personas jurídicas son cuotas "a cuenta" del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, no cabe duda que ambas versiones constituyen un sólo y único Impuesto, luego la exención de la Tasa de equivalencia, produce la exención total del Impuesto. 2º) Que podría sostenerse, pese a la referencia estricta a la exención de la Tasa de equivalencia hecha en la letra D) del artículo IV del Acuerdo Concordatario, que por ser el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos un tributo real, su exención completa queda reconocida en la letra B, de dicho artículo IV. 3º) Que, textualmente, razonó la sentencia que "la Orden de 29 de Julio de 1983, que aclaró conceptos sobre los beneficios tributarios otorgados a las Entidades y Asociaciones Religiosas en el Acuerdo sobre Asuntos Económicos de fecha 3 de Enero de 1979, estableciendo que, aquellas comprendidas en el art. IV de dicho Concordato disfrutarán, en todo caso, de los mismos beneficios fiscales, que las Entidades a las que se refiere el art. V del Acuerdo, que claramente señaló que las Asociaciones y Entidades Religiosas no enumeradas en el art. IV y, que se dediquen a actividades religiosas, benéfico-docentes, médicas u hospitalarias, o de asistencia social tendrán derecho a los beneficios fiscales que el Ordenamiento Jurídico Tributario del Estado Español, prevé para las Entidades sin fin de lucro y en todo caso, las que se conceden a las Entidades Benéfico-Privadas, por lo que lo procedente es la estimación, según se pide, de la exención impositiva, habiéndose acreditado suficientemente los requisitos exigidos en el art. 5.2 de la Orden Ministerial de fecha 29 de Julio de 1983, para el disfrute de dicho beneficio fiscal, en orden a la naturaleza y destino religioso de la Compañía de Jesús, que es la transmitente de la finca objeto de la exención, con lo que las restantes cuestiones planteadas carecen de transcendencia a los efectos del presente recurso".

El único motivo casacional, articulado al amparo del ordinal 4º, apartado 1, del artículo 95 de la Ley jurisdiccional, es por "infracción de la normativa aplicable a la liquidación de autos, que no puede consistir en el R.D. 3250/76, de 30 de Diciembre, ni en el Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de Abril, que es inaplicable al caso de autos, porque la remisión al Ordenamiento jurídico-tributario del Estado español, lleva indefectiblemente a declarar que en Madrid regía su régimen especial, que implicaba la aplicación del Texto refundido de la Ley de Régimen Local de 24 de Junio de 1955, según doctrina reiterada de la Sala Tercera, según sentencias de 6 de Junio de 1992, 16 de Julio, 20 de Septiembre y 13 de Diciembre de 1993, 22 de Enero de 1994, etc, etc".

La Sala va a enjuiciar, uno a uno los diversos fundamentos jurídicos en que apoya su único motivo casacional, expuestos ciertamente de modo confuso.

Beneficios previstos en el artículo IV del Acuerdo Concordatario. El Ayuntamiento de Madrid dice textualmente: "Admitido el carácter real del suprimido Arbitrio sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, es obvio que las transmisiones onerosas de inmuebles en cuanto, en principio, pueden poner de manifiesto incrementos de valor sujetos a dicho Arbitrio, quedan excluidas de dicha exención al tenor de dicho párrafo segundo (del artículo IV del Acuerdo Concordatario), toda vez que los rendimientos obtenidos como consecuencia de la enajenación de elementos patrimoniales no son sino ganancias de capital. Viene a ratificar lo dicho anteriormente, la exención que el apartado D) del mismo artículo IV establece en favor de las entidades enumeradas en su número 1, respecto de las Contribuciones Especiales y de la Tasa de Equivalencia, en tanto recaigan estos Tributos sobre los bienes enumerados en la letra A) del mismo art. IV. Esta regulación específica y concreta para la Tasa de Equivalencia debe prevalecer sobre la claúsula general del apartado B), habida cuenta la exclusión que el párrafo segundo del mismo hace respecto de las ganancias de capital (...)".

El párrafo segundo, del artículo IV, del Acuerdo Concordatario de 3 de Enero de 1979, invocado a su favor por el Ayuntamiento de Madrid, parte recurrente en casación, es como sigue: "(...) B. Exención total y permanente de los impuestos reales o de producto sobre la renta y sobre el patrimonio. Esta exención no alcanzará a los rendimientos que pudieran obtener por el ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados de su patrimonio cuando su uso se halle cedido, ni a las ganancias de capital, ni tampoco a los rendimientos sometidos a retención en la fuente por impuestos sobre la renta".

La Sala comparte la conclusión a que llega el Ayuntamiento de Madrid, pero no exactamente su linea argumental.

Para comprender el alcance del apartado letra B, del artículo IV, citado, es menester destacar la transcendencia que tuvo en la génesis del Acuerdo Concordatario para Asuntos Económicos, en su parte tributaria, que es la que nos interesa, la circunstancia de que se negociara en unos años, 1977 y 1978, en que la Hacienda Pública española se hallaba inmersa en una profunda reforma tributaria, que hacía inútil toda referencia a Impuestos concretos, llamados a desaparecer o a ser radicalmente modificados.

La Santa Sede y el Ministerio de Asuntos Exteriores del Gobierno Español llegaron en Julio de 1976 a un Acuerdo para la revisión del Concordato de 27 de Agosto de 1953 y su sustitución por Acuerdos concretos, sobre Asuntos jurídicos, Asuntos económicos, fiscales y patrimoniales, que es el que nos interesa, Asistencia religiosa y social, Enseñanza, asuntos culturales, y otros.

A tal efecto, el 27 de Octubre de 1976 se constituyó en la Administración española la Comisión de Asuntos Económicos, Fiscales y Patrimoniales, que llevó a cabo los trabajos preparatorios sobre estas materias, que debía facilitar al Ministerio de Asuntos Exteriores, para negociar con los representantes de la Santa Sede.

La Dirección General de Tributos fue de la opinión (Mayo de 1977) de regular las exenciones mediante un "texto genérico, dado que en la etapa actual de Reforma Tributaria no tiene sentido referirse a impuestos en trance de desaparición o de modificación sustancial".

La Comisión Mixta Iglesia-Estado encargada de negociar el Acuerdo Concordatario de Asuntos económicos se constituyó y se reunió por primera vez el 24 de Noviembre de 1977. En reuniones posteriores, la Iglesia mantuvo la conveniencia, en cuanto al régimen de exenciones, de partir de una definición general que consagrase el principio de la exención de la Iglesia en cuanto a todos los bienes que emplease y todas las actividades que desarrollase en el cumplimiento de sus fines, y a tal efecto propuso seguir una técnica similar a la que se emplea en los Convenios para evitar la doble imposición internacional, en los que se parte de una definición de los impuestos sobre la renta y el patrimonio y luego se concretan los que se consideran como tales en los ordenamientos vigentes, y concluyen con una cláusula general en virtud de la cual los Estados contratantes han de ponerse de acuerdo sobre las nuevas figuras tributarias.

Las reuniones de la Comisión Mixta Iglesia-Estado se celebraron a lo largo de 1978, en plena reforma tributaria, de ahí que ambas partes coincidieran en una exposición fundamentalmente genérica de las exenciones, y en la utilización de conceptos propios de la Hacienda Pública en lugar de referirse a tributos concretos definidos en nuestro Ordenamiento tributario, llamados a desaparecer o a ser reformados sustancialmente.

Esta es la razón del redactado del artículo IV del Acuerdo Concordatario para Asuntos Económicos de 3 de Enero de 1979.

En efecto, el Artículo IV, relativo al régimen tributario de la Santa Sede, Conferencia Episcopal, diócesis, parroquias y otras circunscripciones, Ordenes y Congregaciones religiosas y las Institutos de vida consagrada y sus provincias y sus casas, regula las siguientes exenciones:

A.- La exención total y permanente de la Contribución Territorial Urbana, de los inmuebles que relaciona afectos todos ellos a fines religiosos. Esta ha sido siempre una de las exenciones clave para la Iglesia, por ello, como excepción, se utilizó la denominación y referencia al concepto tributario concreto de la Contribución Territorial Urbana, exención cuyos antecedentes legislativos son ciertamente amplios y de marcada antigüedad. Pueden citarse: El Real Decreto de 24 de Octubre de 1856, el Reglamento de 30 de Septiembre de 1885, el Reglamento de 24 de Enero de 1894, la Ley de 29 de Diciembre de 1910, la Instrucción de 29 de Agosto de 1928, la Ley de Presupuestos de 30 de Junio de 1924, el Real Decreto Ley de 3 de Abril de 1925, la Ley de 2 de Junio de 1933, la Ley de 2 de Marzo de 1939, la Orden de 11 de Marzo de 1939, Orden Ministerial y 15 de Julio de 1947 y artículo XX.1 del Concordato con la Santa Sede de 27 de Agosto de 1953.

2. Exención total y permanente de los impuestos reales o de producto sobre la renta y sobre el patrimonio, con las excepciones contenidas en su párrafo segundo que hemos reproducido. Estos conceptos no pertenecen al Derecho Tributario, sino que son propios de la Ciencia de la Hacienda Pública.

Los llamados en la Ciencia de la Hacienda Pública, impuestos reales o de producto son aquellos que contemplan determinados bienes o actividades (fincas rústicas, urbanas, prestación de trabajo, actividades comerciales, industriales, etc, capitales mobiliarios aportados, prestados o cedidos, etc), con independencia de su titular o de las personas que lo prestan o que realizan la actividad, en cuanto productores de frutos, cosechas, rendimientos, utilidades, intereses, dividendos, cánones, etc. Surge así la idea de producto como el rendimiento aislado e independiente propio cada fuente concreta de renta, que se convierte en producto o rendimiento neto cuando de los ingresos brutos percibidos, se deducen los gastos necesarios para su obtención. Estos impuestos se denominan reales, por contraposición a los impuestos personales sobre la renta, y de producto, por contraposición con los personales que gravan la renta fiscal extensiva y sintética, compresiva incluso de las ganancias de capital (plusvalías, incrementos de patrimonio o ganancias patrimoniales, en nuestra terminología).

Dado que la Compañía de Jesús se apoya en opiniones de cierta doctrina científica para sostener que el Impuesto sobre el Incremento del valor de los Terrenos puede incluirse dentro de los impuestos reales o de producto sobre la renta, opinión compartida por el Ayuntamiento de Madrid, la Sala, aunque no sea habitual en el uso judicial, considera necesario acudir a la doctrina científica, mas conspicua, sobre la materia, que sin fisura alguna mantiene que en España desde 1845 (Reforma Tributaria de Mon-Santillan), hasta 1978 han existido como impuestos reales o de producto, sobre la Renta, los siguientes tributos: Contribución Territorial Rústica, Contribución Territorial Urbana, Contribución Industrial, Contribución sobre Utilidades de la Riqueza Mobiliaria, Tarifa I (trabajo personal) y II (rentas de capital), transformadas a partir de 1957, en el Impuesto sobre los Rendimientos del Trabajo Personal, Impuesto sobre las Rentas del Capital, Impuesto sobre Actividades y Beneficios Comerciales e Industriales, etc. Junto a estos Impuestos reales o de producto, existieron los Impuestos personales sobre la Renta, siguientes: Contribución general sobre la Renta (1932 a 1964) de carácter complementario, el Impuesto General sobre la Renta de las Personas Físicas (1965 a 1978), del cual los Impuesto reales o de producto eran a cuenta y el Impuesto sobre la Renta de las Personas físicas (1979) de carácter sintético, que suprimió los Impuestos reales o de producto, y en cuanto a las personas jurídicas la Tarifa III de la Contribución sobre Utilidades (1900 a 1957), el Impuesto General sobre la Renta de las Sociedades y demás Entidades Jurídicas (1958 a 1978), del cual los impuestos reales o de productos eran impuestos a cuenta, y por último el Impuesto sobre Sociedades de carácter sintético (1979 y 1995).

Lo que es indiscutible es que los impuestos reales o de producto no gravaban, por su propia naturaleza, las ganancias de capital (plus valías o incrementos de patrimonio, en nuestra terminología), que en cambio, sí fueron gravadas en la antigua Contribución General sobre la Renta (1932-1964), en el Impuesto General sobre la Renta de las Personas Físicas (1964- 1978), en la Tarifa III de la Contribución sobre Utilidades de la Riqueza Mobiliaria (1922-1957) y en el Impuesto General sobre la Renta de Sociedades y demás Entidades Jurídicas (1958-1978).

Hay que rechazar, por tanto, la aseveración de la entidad recurrente de que el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, al gravar determinadas plus valías, tiene la naturaleza de un impuesto real o de producto, pero es que, además, no es cierto, como veremos después, considerar que el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos grava plus valías, como ganancias de capital, que exteriorizan capacidad económica o de pago, porque priva mas en dicho tributo su justificación por el beneficio recibido y su devolución a la Comunidad.

Es menester aclarar, porqué no se mencionan explícitamente, en el apartado letra B), del artículo IV del Acuerdo Concordatario de Asuntos Económicos, los Impuestos personales sobre la Renta. Las razones son muy sencillas: En cuanto al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, porque los eclesiásticos, como tales, no gozan de exención de este Impuesto, y en cuanto al Impuesto sobre la Renta de las Sociedades, porque la Iglesia y las personas jurídicas que la integran no estaban sujetas a este Impuesto, por carecer de ánimo de lucro, si bien, se incluyeron yá los límites a las exenciones propias de las entidades sin fin de lucro, que se proponían en el Proyecto de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Posteriormente, la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, reguló el régimen de exención de la Iglesia Católica por este Impuesto (art. 5º.2.b).

En efecto, el segundo párrafo de la letra B, del artículo IV, del Acuerdo Concordatario que dispone: "Esta exención (se refiere a la de los impuestos reales o de producto sobre la renta) no alcanzará a los rendimientos que pudieran obtener por el ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados de su patrimonio cuando su uso se halle cedido, ni a las ganancias de capital, ni tampoco a los rendimientos sometidos a retención en la fuente por impuestos sobre la renta", fue fiel reproducción del párrafo segundo del apartado 2, y del apartado 3, del artículo 5º, del Proyecto de Ley del Impuesto sobre Sociedades, que luego se convertiría en la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, que limitó las exenciones de las entidades no pertenecientes al Sector público, entre ellas la "Iglesia Católica y las asociaciones confesionales no católicas legalmente reconocidas".

Debe resaltarse que la elaboración de la que sería Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, y la negociación del Acuerdo Concordatario sobre Asuntos Económicos de 3 de Enero de 1979 coincidieron en el tiempo, por ello, se incluyó en este último el párrafo segundo de la letra B del artículo IV, que era reproducción de los límites de la exención de las entidades sin fin de lucro en el nuevo Impuesto sobre Sociedades, de modo que en la letra B, de este artículo IV, sí se incluyó implícitamente el Impuesto sobre Sociedades, bajo la denominación de "impuestos sobre la renta", en cuanto a los límites de la exención que "extra-concordato" se iba a conceder a la Iglesia Católica.

El Ayuntamiento de Madrid argumenta que la Iglesia, en su sentido mas amplio, no está exenta del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, porque este tributo grava plus valías, que son ganancias de capital, las cuales están expresamente excluidas de la exención.

La Sala discrepa de este razonamiento, porque yerra en cuanto a la verdadera naturaleza jurídico-tributaria del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos.

Los aumentos de valor experimentados por los elementos patrimoniales (plus valías en nuestro Derecho Tributario, tradicional) pueden ser objeto de tributos distintos según su causa o justificación, que se puede sintetizar en la capacidad económica o capacidad de pago (art. 31.1 de la Constitución), en la medida que integran la renta, o en el beneficio recibido.

En nuestro Derecho Tributario, como hemos indicado, las plus valías "realizadas" o sea constatadas por enajenación y otros actos o negocios jurídicos han constituido el hecho imponible de los Impuestos personales sobre la Renta, como la expresión mas rotunda de la capacidad económica, pero también del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en el intento "non nato" (no llegó a entrar en vigor y se derogó por el R.D. 3050/1976) de la modalidad de gravamen del "Aumento de valor de las fincas rústicas y urbanas".

Por el contrario, el Arbitrio municipal sobre el Incremento de Valor de los Terrenos, se justificó en el beneficio recibido, no estrictamente en la capacidad económica, en la medida que el aumento de valor de los terrenos de naturaleza urbana se debía en su mayor parte a la actuación de los Municipios y al propio progreso de los pueblos y ciudades. Luego volveremos sobre esta cuestión.

Hay que negar también que dentro de la rúbrica "Impuestos reales o de producto sobre la renta y sobre el patrimonio", y mas concretamente en cuanto al último, quepa el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos. La mención del artículo IV, letra B, del Acuerdo Concordatario a los impuestos sobre el patrimonio, tuvo en cuenta, el establecimiento en 1977 del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio Neto, que si bien afectó sólo a las personas físicas, dado su carácter provisional, podría hacerse extensivo a las personas jurídicas, y sobre todo al anterior Impuesto sobre Bienes de las Personas Jurídicas, incluido dentro del antiguo Impuesto de Derechos Reales, que obviamente podría, en caso de restablecerse, afectar a la Iglesia.

La conclusión, importante, es que la exención por Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos no se halla incluida en el apartado B) del artículo IV del Acuerdo Concordatario, sino que ha sido regulada exclusivamente en el apartado letra D), cuyo texto es como sigue: "Exención de las Contribuciones especiales y de la tasa de equivalencia, en tanto recaigan estos tributos sobre los bienes enumerados en la letra A) de este artículo".

Los representantes de la Iglesia en la Comisión Mixta Iglesia y Estado mostraron su justa preocupación por los graves efectos que podían originar las Contribuciones especiales y la Tasa de equivalencia, o con mas propiedad modalidad decenal del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, sobre fincas urbanas, sitas en el casco de muchas ciudades y pueblos españoles, dedicadas a fines religiosos, pertenecientes a Diócesis, parroquias, Ordenes, Congregaciones religiosas, etc, con muy escasos recursos, por ello mantuvieron que la Iglesia Católica, sus instituciones y todos los entes eclesiásticos dotados de personalidad jurídica podían quedar sujetos a los impuestos que gravan la plusvalías que obtuvieran por la transmisión de sus bienes inmuebles, pero sin que estos tributos debieran serles exigidos en la modalidad de la Tasa de Equivalencia o en cualquier otra que se devengue sin que se haya producido la transmisión de los bienes gravados.

La representación del Estado admitió la tesis de la Iglesia, que quedó plasmada en el texto del apartado, letra D) del artículo IV, del Acuerdo Concordatario, de modo que, en tanto los bienes urbanos, enumerados en la letra A del artículo IV, permanecieran en manos de la Iglesia, de sus Instituciones, etc, los aumentos de valor "no realizados" por transmisiones del dominio, no tributarían ni por Contribuciones especiales, ni por la Tasa de Equivalencia del Impuesto sobre Incremento del Valor de los Terrenos, y además extra-concordato, tampoco tributarían por el Impuesto sobre Solares, en virtud de lo dispuesto en el artículo 48 del Real Decreto-Legislativo 3250/1976, de 30 de Diciembre.

El Arbitrio sobre el Incremento del Valor de los Terrenos fue establecido como recurso municipal ordinario por el Real Decreto de 13 de Marzo de 1919, pero dicho Arbitrio halló su definitiva carta de naturaleza en el Estatuto Municipal de 7 de Marzo de 1924, como un Arbitrio específico para revertir a los Municipios los aumentos de valor "realizados" de los terrenos urbanos, generados por la actuación municipal y por el propio crecimiento de los pueblos y ciudades, es decir "aumentos de valor no ganados" por su propietario, sino debidos a causas exógenas a él, tomando como elemento de "realización" de tales aumentos de valor, la existencia de una transmisión del dominio a título oneroso o lucrativo (herencia, legado o donación) o la constitución de derechos reales limitativos del dominio.

El fundamento de este Arbitrio no se halla en la "capacidad de pago", que se exterioriza con las ganancias de capital, sino en el beneficio recibido, que es el fundamento de las tasas, de las contribuciones especiales y de este Arbitrio, de modo que las paulatinos y específicos aumentos de valor de los terrenos debidos a actuaciones concretas de las Corporaciones Locales, revierten a la comunidad a través de las respectivas Contribuciones especiales, en la modalidad de aumento de valor, y además, cuando el terreno se transmite, el total aumento de valor, experimentado en el período, debido a las actuaciones concretas de los Municipios y a otras causas generales, revierte también mediante el Arbitrio de Plusvalía, de ahí que las Contribuciones especiales satisfechas en el período se sumen al valor inicial, para su dedución de la plus valía general.

Además de la modalidad expuesta, existía en el Arbitrio de Plusvalía, luego denominado Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, la denominada Tasa de equivalencia que gravaba el simple aumento de valor, no realizado, respecto de los terrenos propiedad de sociedades, asociaciones, corporaciones y demás entidades de carácter permanente, modalidad del Arbitrio que pretendía suplir la previsible falta de transmisión de los terrenos, lo que sin carácter peyorativo se denominaron históricamente "manos muertas".

El Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, en sus dos modalidades, no grava las ganancias de capital, como componentes del concepto de renta fiscal, propia de los Impuestos personales sobre la Renta, de manera que no existe contradicción alguna entre el apartado letra B) que no exime en ningún caso las ganancias de capital, y el apartado letra D), que sí reconoce la exención de la modalidad de Tasa de equivalencia, pero no de la modalidad normal del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos.

La conclusión incontrovertible es que de conformidad con el artículo IV, letra D) del Acuerdo Concordatario de Asuntos Económicos de 3 de Enero de 1979, la Compañía de Jesús podía estar, por el terreno referido, exenta de la Tasa de Equivalencia, modalidad del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, propiamente "modalidad decenal", en tanto el terreno estuviera afecto a fines religiosos, como dispone dicho precepto al exigir que se trate de "bienes enumerados en la letra A) del artículo IV", requisito no cumplido en el caso de autos, y, además, mientras dicho terreno fuera de su propiedad, por todo ello al transmitirlo por compraventa a una empresa mercantil, devengó, sin exención, el Impuesto sobre Incremento del Valor de los Terrenos, en su modalidad normal o de plusvalía "realizada" por transmisión onerosa.

El segundo fundamento esgrimido por el Ayuntamiento de Madrid, bajo la rúbrica de "Beneficios previstos en el art. V", se basa en la siguiente línea argumental: 1º) El artículo V del Acuerdo Concordatario dispone: "Las asociaciones y entidades religiosas no comprendidas entre las enumeradas en el artículo IV de este Acuerdo y que se dediquen a actividades religiosas, benéfico-docentes, médicas u hospitalarias o de asistencia social tendrán derecho a los beneficios fiscales que el Ordenamiento jurídico-tributario del Estado español prevé para las entidades sin fin de lucro y, en todo caso, las que se conceden a las entidades benéficas privadas". 2º) La Orden Ministerial de 29 de Julio de 1983, dispone: "Primero. Las asociaciones y entidades religiosas comprendidas en el artículo IV del Acuerdo entre el Estado español y la Santa Sede de 3 de Enero de 1979 disfrutarán en todo caso de los mismos beneficios fiscales que las entidades a que se refiere el artículo V del Acuerdo", este precepto significa que la Compañía de Jesús (incluida en el artículo IV) tiene derecho, en principio, no sólo a las exenciones reguladas en dicho artículo IV, sino también a los beneficios fiscales reconocidos por el Ordenamiento jurídico-tributario español a favor de las entidades sin fin de lucro, y en todo caso los que se conceden a las entidades benéficas privadas. 3º) El Municipio de Madrid se rige por su Ley especial que ha comportado la vigencia y aplicación del Texto Refundido de la Ley de Régimen Local de 24 de Junio de 1955, hasta el 31 de Diciembre de 1989. 4º) Es aplicable, por tanto, el artículo 520.1.d) de dicho Texto Refundido que no reconoce, en las circunstancias que expresa y que concurren en el caso de autos, la exención pretendida.

La Sala comulga con este razonamiento.

En efecto, el Texto articulado de la Ley que establece un Régimen especial para el Municipio de Madrid, aprobado por Decreto 1674/1963, de 11 de Julio, dispone en su artículo 1º, que: "1. El Municipio de Madrid, capital del Reino, se regirá por los preceptos de la presente Ley. 2. En cuanto a ello no se opongan serán de aplicación, como supletorias, la Ley de Régimen Local (Texto de 24 de Junio de 1955) y sus disposiciones reglamentarias".

La Disposición Final Primera, apartado 4, del Decreto 3250/1976, de 30 de Diciembre, por el que se pusieron en vigor las disposiciones de la Ley 41/1975, de Bases del Estatuto del Régimen Local, relativas a ingresos de las Corporaciones Locales y se dictaron normas provisionales, preceptuó: "No obstante lo dispuesto en los números anteriores (supresión de determinados Impuestos y Arbitrios, que no afectaron al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos), los Municipios de Madrid y de Barcelona, hasta tanto que sus respectivas leyes especiales se adapten a los principios de la Ley 41/1975, de 19 de noviembre, conservarán el régimen impositivo resultante de la legislación general anterior (Texto refundido de 24 de Junio de 1955) y de sus Leyes especiales vigentes, salvo en lo referente a las participaciones y recargos en impuestos estatales y a los impuestos sobre circulación, gastos, suntuarios y publicidad, que se regirán por las presentes normas".

De igual modo, la Disposición Final Primera, apartado 5, del Texto refundido de las disposiciones legales vigentes en materia de Régimen Local, aprobado por Real Decreto 781/1986, de 18 de Abril, preceptuó: "los Municipios de Madrid y Barcelona conservarán el régimen impositivo resultante de la legislación general anterior en cuanto a impuestos sobre el incremento del valor de los terrenos y sobre solares y el de las leyes especiales vigentes, con las singularidades previstas en esta Ley para el Impuesto de Radicación".

El 25 de Junio de 1987, fecha de la transmisión del terreno, sito en el término municipal de Madrid, la normativa aplicable en materia del Impuesto sobre Incremento del Valor de los Terrenos, era el Texto refundido de la Ley de Régimen Local, aprobado por Decreto de 24 de Junio de 1955, como así lo ha reconocido esta Sala Tercera del Tribunal Supremo en numerosas sentencias, entre otras mas recientes las de 19 de Mayo, 26 de Marzo y 28 de Enero de 1994.

El Ministro de Economía y Hacienda dictó al amparo del artículo 18 de la Ley General Tributaria, la Orden interpretativa de 29 de Julio de 1983, que dispuso que las asociaciones y entidades religiosas comprendidas en el artículo IV del Acuerdo entre el Estado español y la Santa Sede de 3 de Enero de 1979, disfrutarán, en todo caso, de las mismos beneficios fiscales que las entidades a que se refiere el artículo V del Acuerdo, lo cual implica por expresa disposición de este último artículo, la remisión al Ordenamiento jurídico-tributario del Estado español, relativo a las entidades sin fin de lucro, y, en todo caso, al propio de las entidades benéficas privadas.

Esta remisión al Ordenamiento jurídico-tributario lo fue en su integridad, es decir respetando los regímenes especiales de Madrid y Barcelona y otros, que no hacen al caso.

Llegados a este punto, hora es de examinar el régimen especial de Madrid, aplicable al caso de autos, concretamente el artículo 520, del Texto refundido de la Ley de Régimen Local, que disponía: "1. Estarán exentos del Arbitrio (sobre el Incremento del valor de los terrenos): (...) d) cualquier persona o entidad, por los terrenos propios afectos de un modo permanente a servicios de Beneficencia o Enseñanza, cuya exención acuerde el Ayuntamiento y conste taxativamente en la respectiva Ordenanza. (...), i) Las iglesias y capillas destinadas al culto, y, asimismo, los edificios y locales anejos destinados a su servicio o a sede de Asociaciones católicas; la residencia de los Obispos, de los Canónigos y de los Sacerdotes con cura de almas, siempre que el inmueble sea propiedad de la Iglesia; los locales destinados a oficinas de la Curia diocesana y a oficinas parroquiales; las Universidades eclesiásticas y los Seminarios destinados a la formación del clero; las casas de las Ordenes, Congregaciones e Institutos religiosos y seculares canónicamente establecidos en España; los colegios u otros centros de enseñanza, dependientes de la Jerarquía eclesiástica, que tengan la condición de benéfico docentes; en ningún caso se comprenderán en esta exención los locales o dependencias destinadas a alguna industria o cualquier otro uso de carácter lucrativo (...)".

De acuerdo con este precepto, el solar enajenado no estaba exento del Arbitrio sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, toda vez que ni era una capilla o iglesia destinada al culto, ni era casa de una Orden o Congregación religiosa, ni estaba dedicado a alguno de los fines relacionados en el artículo 520,d) e i), mencionados, pero por si cupiera alguna duda, el apartado 2, del artículo 520, citado, precisaba: "2. Los terrenos comprendidos en los apartados c), d) (entidades benéficas y docentes), e), f), g), h), i) (Iglesia Católica) que dejaran de estar afectos al uso o destino que motiva su exención y que fueren enajenados serán sometidos al gravamen como si aquella exención no hubiera existido (...)"

La Sala ha de resaltar, como corolario de todo lo anterior, que en el presente caso no es aplicable el artículo 353.1.d) del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de Abril, luego no ha lugar a examinar la alegación formulada por la Compañía de Jesus en la que expone el régimen tributario contenido en este precepto, que es ajeno al caso de autos.

La conclusión a que llegamos indefectiblemente es que la Compañía de Jesús no tenía derecho a la exención de dicho Arbitrio municipal sobre Incremento del valor de los Terrenos, en su modalidad normal de transmisión onerosa del terreno.

La Sala estima el único motivo casacional y en consecuencia, casa y anula la sentencia recurrida en casación.

La Sala debe precisar que no es aplicable estrictamente al caso la Sentencia de esta misma Sala y Sección de fecha 16 de Junio de 2000, que resolvió un recurso de casación en interés de la Ley, en el que fijó doctrina legal al respecto, por tratarse de una transmisión llevada a cabo por una entidad eclesiástica el 29 de Septiembre de 1997, vigentes la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, la Ley 30/1994, de 24 de Noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General, aunque el Acuerdo Concordatario sea el mismo, porque la normativa citada, aplicable por remisión, es distinta a la vigente en el caso de autos, aunque exista una gran concordancia con los principios e ideas que inspiraron dicha Sentencia de 16 de Junio de 2000.

Estimado el recurso de casación, procede, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 1, ordinal 3º, de la Ley Jurisdicional, según la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, resolver lo que corresponda dentro de los términos en que aparece planteado el debate, a cuyo efecto procede enjuiciar las tres cuestiones planteadas por la COMPAÑIA DE JESUS en el recurso contencioso-administrativo de instancia, que son:

Exención de la transmisión referida, pretendida por la recurrente de instancia. Se desestima esta pretensión por las razones ya aducidas al resolver el recurso de casación.

Deducción de la Tasa de equivalencia. La Compañía de Jesús pretendió en la instancia, subsidiariamente, que se le aplicara el artículo 353.4º del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de Abril, que dispone: " 4. Los terrenos exentos y bonificados conforme a los números 2 y 3 anteriores quedarán sometidos al Impuesto (sobre el Incremento del Valor de los terrenos) cuando se produzca la transmisión de la propiedad o la constitución o transmisión de derechos reales de goce sobre los mismos. En estos casos, al practicarse la liquidación se deducirá de las cuotas correspondientes el importe íntegro de las devengadas en la modalidad prevista en el artículo 350.1.b), (Tasa de equivalencia o mejor "modalidad decenal") aunque las mismas hayan sido objeto de exención o bonificación", pidiendo, en consecuencia, que se le dedujera la tasa de equivalencia que hubiera satisfecho de no ser por la exención concedida en esta modalidad, argumentando textualmente que "la reducción que dice el Ayuntamiento efectuar por equivalencia es absolutamente irregular, porque si la finca era de propiedad de la Compañía de Jesús, al menos desde 1957 (treinta años previos a la fecha de enajenación) debería haber sido bonificada al menos durante tres decenas por la tasa de equivalencia y no ahora al final con un porcentaje en función de la parcela resultante de la cesión, porque quien resulta beneficiado por la equivalencia no es la Compañía de Jesús, sino el Ayuntamiento de Madrid".

El Ayuntamiento de Madrid, parte recurrida en la instancia, se opuso a esta pretensión alegando que "en lo referente a que hayan de deducirse de la liquidación las tasas de equivalencia que habrían de ser percibidas decenalmente por el Ayuntamiento al estar exenta de ellas la recurrente, es necesario resaltar que conforme a la doctrina del Tribunal Supremo (Ss. de 26 de Marzo de 1984, 27 de Mayo y 2 de Febrero de 1989) sólo puede deducirse de la cuota girada por la plusvalía el importe de la cantidad o cantidades que se hubieran hecho realmente efectivas por el Arbitrio de equivalencia. Conforme a dicho criterio ha actuado esta Administración Municipal descontando lo realmente abonado, pero no lo dejado de ingresar".

Sobre esta cuestión y admitido que era aplicable al caso el régimen especial de Madrid, conviene exponer cual era la regulación jurídica de la Tasa de Equivalencia, en aquél régimen, cuestión ésta que ha sido tratada por esta Sala Tercera del Tribunal supremo en su Sentencia de fecha 22 de Enero de 1994 (Recurso de Casación nº 2136/1992), cuyos principales fundamentos de derecho reproducimos a continuación:

""El Arbitrio de Plus Valía, en su específico concepto de Tasa de Equivalencia, regulado, en un principio, en los artículos 510, 513, 517.a) y 518.1.a) de la Ley de Régimen Local de 1955 y 108 y 109 del Reglamento de Haciendas Locales de 1952, sufrió una sustancial modificación, con el nuevo nombre de Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, Modalidad Decenal, en el sistema entronizado por la Ley de Bases 41/1975, de 19 de Noviembre, y por el Real Decreto 3250/1976, de 30 de Diciembre, y, después, por el Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de Abril, pues en el grupo normativo de los años 1952-1955 la liquidación de dicha Tasa de Equivalencia era definitiva, atemperada al tipo de gravamen general (que no podía exceder del 25% y había de graduarse en función del tanto por ciento que representaba el incremento de valor) y cerraba o interrumpía, decenalmente, el período impositivo (de modo que, cuando el contribuyente de la citada Tasa transmitía a otra persona, natural o jurídica, el mismo terreno del que era titular, el período impositivo que había de tenerse en cuenta para el arbitrio municipal que generaba tal transmisión era el comprendido entre el último y precitado vencimiento de la Tasa de Equivalencia a cargo de la entidad transmitente y la fecha de la transmisión actual), y, por el contrario, en el segundo grupo normativo, ahora vigente, según los artículos 87.1.b), 88.1.a) y b), 91.1.a), 95.1.c) y 96.4 del Real Decreto 3250/76 y los paralelos 350.1.b), 351.1.a) y b), 354.1.a), 358.1.c) y 359.4 del Real Decreto Legislativo 781/86, la liquidación Decenal del Impuesto es provisional, a cuenta de la que se gire cuando se produzca la efectiva transmisión del terreno y sujeta a un tipo de gravamen no superior al 5% (de modo que, además, el hito inicial del período impositivo correspondiente al Impuesto aplicado a la transmisión no es el del devengo-liquidación de la Tasa o Modalidad Decenal, sino el de la transmisión anterior o el de la adquisición del inmueble por su actual titular -período nunca superior a 30 años-).

Las Disposiciones Final Primera.3.a) de la Ley de Bases del Estatuto de Régimen Local, 41/1975, de 19 de noviembre, Final Primera.4 del Real Decreto de desarrollo y articulación 3250/1976, de 30 de diciembre, Adicional Sexta.1 de la Ley Reguladora de las Bases de Régimen Local, 7/1985, de 2 de abril, y Final Primera.5 del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril, establecen, según doctrina sentada, entre otras, por la sentencia de esta Sala de 28 de febrero de 1991, que el Ayuntamiento de Madrid, hasta tanto que su Ley Especial (o, mejor, el grupo normativo encabezado por la misma y comprensivo, por tanto, del Reglamento de la Hacienda Municipal de Madrid, Decreto 4108/1964) se adapte a los principios de la Ley 41/1975, conservará el régimen impositivo resultante de la legislación general anterior y de su Ley Especial vigente (o sea, de la Ley de 1955 y del Reglamento de 1952 y de su grupo normativo especial vigente de 1963 y 1964). Y, tan es así, que el artículo 2 de la Ordenanza Tipo del Impuesto de 20 de diciembre de 1978, dictada en desarrollo y modulación del Real Decreto 3250/1976, especifica que las mismas son aplicables en todos los municipios que sean capital de provincia o tengan una población de derecho igual o superior a 20.000 habitantes, excepto Madrid, Barcelona, Álava y Navarra, y, por su parte, la Disposición Derogatoria Primera .b) de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, indica que (sólo) a partir de la entrada en vigor de esta Ley (el 31 de diciembre de 1988) queda derogado el título III y disposiciones concordantes del Decreto 1674/1963.

De todo ello se infiere que, en relación con el Arbitrio de Plus Valía (posterior Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos), particularmente en su modalidad de Tasa de Equivalencia (conocida después como Modalidad Decenal), rige, en el municipio de Madrid, la Ley de Régimen Local de 1955 y su Reglamento de Haciendas Locales de 1952 (hasta la vigencia de la Ley 39/1988), en lo no matizado en la Ley Especial de Madrid de 1963 y/o en su Reglamento de la Hacienda Municipal de 1964.

Cierto es que, si bien la Ley de 1955 y, sobre todo, su Reglamento de 1952 parten del presupuesto de que, al generar el vencimiento o devengo de una Tasa de Equivalencia, el cierre de un período impositivo, el hito inicial del correspondiente a la transmisión efectiva posterior es la fecha en que aquél se produjo y no la de la transmisión anterior, sin embargo, el artículo 58.2 del Reglamento de la Hacienda Municipal de Madrid de 1964 (vigente, por todo lo anteriormente dicho, el 21 de diciembre de 1988) especifica que "en el caso de enajenación de bienes por dichas entidades (sociedades, corporaciones y demás entidades sujetas al arbitrio de equivalencia), los incrementos de valor se cifrarán a partir de la fecha en que se hubiera practicado la última tasación periódica, siempre y cuando que las repetidas entidades hubieran venido estando sujetas ininterrumpidamente al arbitrio de equivalencia con anterioridad a la promulgación y aplicación del Decreto de 18 de diciembre de 1953 sobre reforma de Haciendas Locales, y hubieran satisfecho además las correspondientes cuotas".

Y, aunque la primera de esas dos condiciones parece ser de imposible cumplimiento, porque, al haberse establecido la Tasa o el arbitrio de Equivalencia por primera vez en Madrid con relación al 31 de diciembre de 1955, serían, siempre, inaplicables, en dicho municipio, las disposiciones sobre Tasa de Equivalencia de la Ley de 1955 y de su Reglamento de 1952 (especialmente, de su artículo 108.2), más cierto es que las sentencias de esta Sala de 26 de marzo de 1984, 7 de julio de 1986 y 2 de febrero de 1989, tienen declarado, al respecto, que, (a), no existe en el artículo 58.2 del Reglamento de 1964 ningún exceso o extralimitación de lo contemplado en la Ley Especial de Madrid de 1963 que dicho Reglamento desarrolla (ni en la Ley de 1955 y en el Reglamento de 1952), pues su contenido no pugna con el objeto de este arbitrio definido en el artículo 99 de la Ley Especial del mismo modo que no cabría sostener que el artículo 108.2 del Reglamento de 1952 se había excedido al desarrollar la Ley de Régimen Local de 1955, ya que esta Ley nada dice, tampoco, de que en los supuestos de entidades sujetas a arbitrios de equivalencia el período impositivo haya de computarse a partir de la última tasación periódica, en caso de enajenación de bienes sujetos a esa modalidad; (b), al tener ambos Reglamentos igual rango normativo, es evidente que el posterior Reglamento de la Hacienda Municipal de Madrid de 1964 derogó, para dicho municipio, en cuanto se opusiera a sus normas, el Reglamento de Haciendas Locales de 1952; y, (c), además, la legalidad y aplicación del citado artículo 58.2 ha sido apreciada por esta Sala en sentencia de 26 de marzo de 1984, al declarar que el incremento de valor se cifrará desde la fecha originaria de adquisición del inmueble enajenado en el caso de que la entidad sujeta al régimen de arbitrio de equivalencia no lo hubiera estado ininterrumpidamente con anterioridad a la promulgación del Decreto de 18 de diciembre de 1953.

Pero la virtualidad aplicativa de ese artículo 58.2 debe ser entendida con todas y hasta sus últimas consecuencias, de modo que, como se expresa en la segunda parte del precepto, "en cualesquiera otros casos (es decir, cuando no concurre, como en este caso parece acontecer, una de las dos condiciones establecidas en la primera parte del mismo) se obtendrán los incrementos desde la fecha originaria de adquisición de los inmuebles (con el límite de treinta años) deduciendo de la cuota que resulte el importe de la cantidad o cantidades que se hubieran hecho realmente efectivas por arbitrio (o Tasa) de Equivalencia"".

En consecuencia, en el presente caso, al no cumplirse los requisitos exigidos por el artículo 58.2 del Reglamento de Hacienda de Madrid, el hito inicial de período impositivo es 1957, o sea el inicio del período máximo de 30 años, de génesis de la plusvalía, anterior a la fecha de la transmisión a título oneroso del terreno referido, debiéndose deducir las tasas de equivalencia satisfechas, que es como ha practicado la liquidación el Ayuntamiento de Madrid, razones por las cuales debe rechazarse esta segunda pretensión de la Compañía de Jesús.

En tercer lugar, la entidad recurrente pretendió en la instancia que se les dedujeran las contribuciones especiales satisfechas por dicho terreno desde 1973 a 1978, que relaciona, indicando las obras que las causaron y su cuantía.

En principio, el artículo 512, apartado 1, letra b) del Texto refundido de la Ley de Régimen Local de 24 de Junio de 1955 dispone: "1. A fin de determinar el incremento objeto del arbitrio se deducirán del valor corriente en venta al final del período de imposición (...) b) Cuantas Contribuciones especiales de las comprendidas en la Sección Segunda de este Capítulo se hubieran devengado por razón del suelo en el mismo período.

Sin embargo, el Ayuntamiento de Madrid ha mantenido en la instancia que la Compañía de Jesús no había probado la realidad de tales Contribuciones Especiales.

En este caso era obligado, según dispone el artículo 114 de la Ley General Tributaria, que la Compañía de Jesús hubiera probado la realidad del pago de tales Contribuciones Especiales, cosa que no hizo, pues además de no aportar carta de pago o justificante alguno, no pidió el recibimiento a prueba sobre estos hechos, pues si por transcurso del tiempo, no hubiera encontrado las referidas cartas de pago, debió pedir en fase probatoria que el Ayuntamiento de Madrid presentara las correspondientes certificaciones, pero, como hemos dicho, no lo hizo, razón por la cual, debe rechazarse esta tercera pretensión, lo cual implica la desestimación del recurso contencioso-administrativo de instancia.

No procede acordar la expresa imposición de las costas de la instancia, y en cuanto a las causadas en el presente recurso de casación, que cada parte pague las suyas.

Por las razones expuestas en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución,

Estimar el recurso de casación nº 2414/1995, interpuesto por el AYUNTAMIENTO DE MADRID, contra la sentencia nº 371, dictada con fecha 7 de Mayo de 1994, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Tercera- del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 429/1990, seguido a instancia de la COMPAÑÍA DE JESÚS, sentencia que se casa y anula.

Desestimar el recurso contencioso-administrativo nº 429/1990, interpuesto por la COMPAÑÍA DE JESUS, ratificando el Acuerdo del Ayuntamiento de Madrid, de fecha 27 de Julio de 1989, estimatorio parcial del recurso de reposición, presentado contra la liquidación girada por Arbitrio municipal sobre Incremento del Valor de los Terrenos - Plusvalía- , por dicha Corporación Local, expediente municipal nº 8719600390, que también se ratifica.

No acordar la expresa imposición de las costas de instancia y en cuanto a las causadas en este recurso de casación, que cada parte pague las suyas.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos .

PUBLICACION.- Leida y publicada ha sido la anterior Sentencia en el dia de la fecha, siendo Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Alfonso Gota Losada, estando constituida la Sala en Audiencia Pública lo que como Secretario de la misma, certifico.