STS, 20 de Mayo de 2003

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS. Que desestimando el recurso contencioso- administrativo interpuesto por el Procurador D. Albito Martínez Díez, en nombre y representación de los hermanos D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal , contra la resolución de fecha 3 de febrero de 1993 (R.G. 7418/92 y R.S. 413/92), dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, y desestimatoria del recurso de alzada interpuesto por tales interesados contra el acuerdo de fecha 30 de junio de 1992 del Tribunal Económico Administrativo de Castilla - La Mancha (desestimatorio de las reclamaciones acumuladas números 45/401, 402, 403/91, formuladas por dichos interesados), debemos declarar y declaramos que la expresada resolución de aquél Tribunal Central es conforme con el Ordenamiento Jurídico. Y ello, sin hacer especial pronunciamiento en cuanto a costas procesales".

Esta sentencia fue notificada a la representación procesal de los recurrentes el día 22 de Mayo de 1998.

D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal , representados por el Procurador de los Tribunales D. Albito Martínez Díaz, presentaron con fecha 28 de Mayo de 1998 escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestaron su intención de interponerlo, con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó por Providencia de fecha 1 de Junio de 1998 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

La representación procesal de D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal , partes recurrentes, presentó escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que expuso la antecedentes de hecho que consideró convenientes, y formalizó tres motivos casacionales, con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte Sentencia, estimándolo, revocando la recurrida y declarando nulos los actos de la Administración objeto del recurso formalizado en su día por esta representación y con la declaración de derechos que igualmente en su día instamos, así como con imposición de las costas adversas".

LA JUNTA DE COMUNIDADES DE CASTILLA- LA MANCHA, representada por la Procuradora de los Tribunales Dª Olga Rodríguez Herranz compareció y se personó como parte recurrida.

De igual modo, la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, representada por el Abogado del Estado, compareció y se personó también como parte recurrida.

Esta Sala Tercera -Sección Primera- acordó por Providencia de fecha 13 de Mayo de 1999 admitir a trámite el presente recurso de casación, y remitir las actuaciones realizadas a la Sección Segunda, de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Entregada copia del escrito de interposición del recurso de casación, a la representación procesal de la JUNTA DE COMUNIDADES DE CASTILLA-LA MANCHA, parte recurrida, presentó escrito de oposición al recurso de casación, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia desestimatoria, con integra confirmación de la resolución judicial recurrida".

Entregada copia del escrito de interposición del recurso de casación al Abogado del Estado, representante y defensor de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó escrito de oposición al recurso de casación, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que sea desestimado el recurso de casación interpuesto por D. Jose Antonio y otros contra la sentencia de la Sección Segunda de la Audiencia Nacional de 7 de Mayo de 1998 (antes 331/93), al ser la misma plenamente conforme a Derecho, con imposición de las costas a la recurrente por ser preceptivas".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 7 de Mayo de 2003.

Para la mejor comprensión de los tres motivos casacionales y mas acertada resolución del presente recurso de casación es conveniente exponer los antecedentes y hechos mas significativos y relevantes.

El padre de los recurrentes D. Iván falleció el día 25 de Junio de 1980 y la madre Dª Margarita falleció el 31 de Enero de 1985, siendo herederos, en ambos casos, sus tres hijos D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal , los cuales otorgaron el 29 de Abril de 1985, escritura pública de aceptación de herencia y adjudicación de bienes de ambos causantes.

El 2 de Mayo de 1985, los tres herederos presentaron declaración del Impuesto sobre Sucesiones en la Oficina Liquidadora de Torrijos; dicha Oficina practicó las actuaciones correspondientes, acordó el necesario expediente de comprobación de valores, y les notificó la base imponible y las liquidaciones, sin que conste la fecha concreta de las notificaciones, liquidaciones que fueron ingresadas el 20 de Enero de 1986.

D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal , presentaron el 7 de Diciembre de 1990 en la Delegación de Hacienda de Toledo de la Junta de las Comunidades de Castilla - La Mancha, copia de la escritura de adición de herencia de sus padres a la escritura de 29 de Abril de 1985, de Pagarés del Tesoro no declarados, por cuantía total de 1.222.500.000 ptas., manifestando en la escritura de adición, que "solicitaban del Sr. Liquidador del Impuesto sobre Sucesiones, aplique de oficio la exención por prescripción del señalado tributo".

La Delegación de Hacienda de Toledo de la Junta de la Comunidad de Castilla - La Mancha formuló consulta a su Dirección General de Hacienda acerca de la solicitud de prescripción, la cual contestó que la prescripción se había interrumpido y a continuación remitió las actuaciones a la Oficina Liquidadora de Torrijos (Toledo) que era donde se había presentado la primera declaración del Impuesto sobre Sucesiones en 1985, circunstancia ésta que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 104, párrafo 8º, del Reglamento de 15 de Enero de 1959, determinaba la competencia para liquidar a todos los herederos, cualquiera que fuera su domicilio.

La Oficina Liquidadora de Torrijos practicó tres liquidaciones, una por cada hermano y las notificó el 1 de Marzo de 1991.

D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal interpusieron recursos de reposición, en los que D. Jose Antonio alegó en esencia y de modo sucinto: 1º) Incompetencia de la Oficina Liquidadora. 2º Improcedencia de la liquidación por haberse declarado expresamente la prescripción por la Delegación de Hacienda de Madrid, del Estado; y 3º) Improcedencia de la liquidación por prescripción del Impuesto. Los otros dos hermanos sólo hicieron las alegaciones expresadas con los ordinales 1º y 3º.

La Oficina Liquidadora de Torrijos desestimó con fecha 10 de Mayo de 1991 los tres recursos de reposición, en unas extensas y muy fundadas resoluciones.

D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal interpusieron ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla - La Mancha, las reclamaciones nº 401, 402 y 403/91, y en el momento procedimental oportuno los tres formularon idénticas alegaciones, reiterando: 1º.- Prescripción del Impuesto por haber transcurrido mas de cinco años desde el fallecimiento; y 2º. Inexistencia de actuaciones interruptivas de la prescripción.

El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla - La Mancha dictó, previa acumulación de las tres reclamaciones, resolución con fecha 30 de Junio de 1992 desestimándolas.

No conformes D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal presentaron recurso de alzada, nº R.G. 7418/92 y R.S. 413/92, planteando una única cuestión, concretamente que el 7 de Diciembre de 1990 fecha en que presentaron la declaración de adición a la herencia de sus padres, fallecidos en 1980 y 1985, había prescrito el derecho a liquidar el Impuesto sobre Sucesiones.

El Tribunal Económico-Administrativo Central dictó resolución con fecha 3 de Febrero de 1993 desestimando el recurso de alzada, por entender que, al haberse efectuado el pago de las primeras liquidaciones por Impuesto sobre Sucesiones el 20 de Enero de 1986, este hecho había interrumpido la prescripción, respecto de la herencia no declarada, que lo fue el 7 de Diciembre de 1990 al declarar y presentar ante la Administración Tributaria la escritura de adición, referida, todo ello de conformidad con el artículo 66.1.c) de la Ley General Tributaria que dispone que los plazos de prescripción se interrumpen "por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda".

D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal interpusieron recurso contencioso-administrativo contra la resolución referida, ante la Sala correspondiente del Tribunal Superior de Justicia de Castilla - La Mancha, y en el momento procesal oportuno formularon escrito de demanda, alegando, en esencia, y de modo sucinto: 1º.- Que el "dies a quo" inicial para el cómputo del plazo de prescripción fue el 25 de Junio y 31 de Enero de 1985 fechas de fallecimiento, respectivamente, del padre D. Iván y de la madre Dª Margarita . En aquel entonces el plazo de prescripción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones era de 10 años. El 2 de Mayo de 1985 se interrumpió la prescripción como consecuencia de la presentación de las correspondientes declaraciones en la Oficina Liquidadora de Torrijos (art. 66.1.a) L.G.T.). 2º.- No consta la fecha de notificación de las liquidaciones efectuadas por la Oficina Liquidadora de Torrijos, como así lo reconoció el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución. 3º.- El pago de las liquidaciones efectuadas el 2 de Enero de 1986 no interrumpió la prescripción, porque el artículo 66.1.a) de la Ley General Tributaria al referirse a actuaciones conducentes al pago, no comprende lógicamente el propio pago. 4º.- En conclusión, el derecho a liquidar la herencia referida, y por tanto su adición prescribió el 2 de Mayo de 1990, luego el 7 de Diciembre de 1990 en que los tres hermanos presentaron la declaración de adición ya había prescrito el derecho a liquidar el Impuesto sobre Sucesiones. 5º.- Además, respecto de D. Jose Antonio que presentó también y previamente en la Delegación de Hacienda de Madrid, del Estado, la declaración de adición, por estar domiciliado en Madrid, la Delegación de Hacienda declaró la prescripción del Impuesto según nota de fecha 14 de enero de 1991.

El Abogado del Estado contestó la demanda haciendo suyos los argumentos esgrimidos por el Tribunal Económico Administrativo Central en la resolución recurrida; de igual modo la representación procesal de la Junta de Comunidades de Castilla - La Mancha reiteró mediante diversos argumentos que el pago efectuado el 20 de Enero de 1986 interrumpió la prescripción.

Sustanciado el recurso, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla - La Mancha dictó con fecha 7 de Mayo de 1998 sentencia, cuya casación se pretende ahora, desestimando el recurso, conforme al siguiente fundamento jurídico que se expone literalmente: "... solicitada (se refiere a los recurrentes) en este caso la exención de tal impuesto respecto de los bienes adicionados en dicha escritura, presentada ante la Hacienda Pública en la indicada fecha de 7 de Diciembre de 1990, por entender erróneamente los recurrentes que ya se había producido en la repetida fecha la prescripción del derecho de la Administración Tributaria a liquidar tal Impuesto en cuanto a los bienes adicionados, cuando en realidad, en virtud de lo antes razonado, el plazo de prescripción del Impuesto en cuestión no podía tener lugar mas que en la fecha de 20 de Enero de 1991, que era precisamente el momento en que se cumplían dichos cinco años, contados a partir de la indicada fecha de 20 de Enero de 1986, en que se ingresó en la Hacienda Pública el importe de las liquidaciones parciales giradas oportunamente por dicha Administración Tributaria".

El primer motivo casacional se formula al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º, de la Ley Jurisdiccional, por "infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico o la Jurisprudencia aplicable a las cuestiones objeto de debate", y concretamente de los siguientes preceptos:

Disposición Transitoria 1ª y artículo 95 de la Ley 29/1987, de 18 de Diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Artículo 66,1.c) de la Ley General Tributaria.

Artículo 3.1 del Código Civil.

Sentencias de la Sala Primera de este Tribunal Supremo en las que se impone la interpretación restrictiva (31-12-1917; 19-11-1941; 24-4-1952; 8-11-1958; 11-2-1966; 3-5-1972; 10-10-1972; 19-9- 1985; 17-4-1989)

La tesis que mantienen los recurrentes es que el plazo de prescripción del Impuesto sobre Sucesiones de sus padres era el de cinco años a partir ("dies a quo") de la fecha de sus respectivos fallecimientos, o sea el 25 de Junio de 1980 y el 31 de Enero de 1985, respectivamente, pero este plazo de prescripción se interrumpió (nuevo "dies a quo") el 2 de Mayo de 1985 con ocasión de la presentación ante la -Oficina Liquidadora de Torrijos de la declaración a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y presentación de la escritura de aceptación y adjudicación de los bienes relictos. En cuanto a la práctica de las liquidaciones no consta la fecha de notificación de las mismas, hecho éste aceptado por el Tribunal Económico- Administrativo Central en su resolución y por la sentencia, cuya casación se pretende, razón por la cual no puede sostenerse como hecho interruptivo las mencionadas liquidaciones.

Por último, y esta es la cuestión crucial, el pago de las liquidaciones efectuado el 20 de Enero de 1986 no tuvo por su propia naturaleza eficacia interruptiva de la prescripción, argumentando: 1º) Que la interpretación literal de la norma (artículo 66.1.c) L.G.T.) que dice: " Los plazos de prescripción se interrumpen por cualquier actuación del sujeto pasivo conducentes al pago (...), excluye el propio pago, porque "el hecho mismo del pago no es acto tendente a nada". 2º) Que la interpretación lógica lleva a mantener que "el pago no puede producir otro efecto que el Código Civil (art. 1156) le atribuye, que es extinguir la obligación, por tanto no puede admitirse que tal acto sustente la voluntad del sujeto de mantener viva la obligación que precisamente pretende extinguir. Pretender lo contrario es una interpretación "ad absurdum", pues perjudicaría a quien realiza un acto debido". 3º) Que la interpretación sistemática implica que el pago es un medio de extinción de las obligaciones (artículo 1156 del C.Civil), al igual que la prescripción (art. 1930.2 y 1961, del C. Civil) y por ello no cabe admitir que la combinación de ambos tenga efectos antitéticos, cuando ambos tienen como soporte la voluntad expresa (el pago) o presunto (la prescripción) del deudor, de extinguir la obligación, no de mantenerla viva y subsistente.

La Sala anticipa que no comparte este primer motivo casacional por las razones que a continuación aduce.

Dadas las varias reformas sustanciales de la normativa sobre prescripción de las obligaciones tributarias habidas en el período de tiempo que media desde el fallecimiento del padre de los recurrentes D. Iván el 25 de Junio de 1980, y de la madre Dª Margarita el 31 de Enero de 1985, y el 7 de Diciembre de 1990 en que los tres hermanos, sus herederos, presentaron la escritura de adición de la herencia y su correspondiente declaración a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y mas concretamente de petición de reconocimiento por la Administración de la prescripción del derecho a liquidar, se hace necesario analizar dichas reformas, y sobre todo su aplicación intertemporal o transitoria.

En las fechas de fallecimiento de los padres, estaba vigente el artículo 64, de la Ley General Tributaria, en su versión original, que establecía el plazo de prescripción de cinco años, salvo en el Impuesto sobre Sucesiones en el que el plazo era de 10 años, a su vez, el artículo 65, de dicha Ley, disponía, respecto del "derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación", que el plazo de prescripción comenzará a contarse "desde el día del devengo" ("dies a quo").

La fecha de devengo del Impuesto sobre Sucesiones, tanto según el artículo 29 del Texto refundido de la Ley y Tarifas de los Impuesto Generales sobre las Sucesiones y sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Decreto 1018/1967, de 6 de Abril, como posteriormente en el artículo 24 de la Ley 29/1987, de 17 de Diciembre, del nuevo Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ha sido siempre el día del fallecimiento del causante de la sucesión.

De manera que, cuando fallecieron los padres, el plazo de prescripción se cumplía respectivamente, el 25 de Junio de 1990 y el 31 de Enero de 1995.

Sin embargo, para evitar la grave discriminación que sufrían en cuanto al cómputo del plazo de prescripción, en todos los impuestos, los contribuyentes cumplidores que habían presentado en plazo sus declaraciones, hecho este que interrumpía la prescripción y, por tanto, prorrogaba el cómputo de dicho plazo, respecto de los contribuyentes no cumplidores, que no habían presentado las reglamentarias declaraciones, para los cuales el "dies a quo" seguía siendo la fecha del devengo del impuesto, y, además, para recoger en nuestro Derecho Tributario la doctrina de la "actio nata", como factor determinante del derecho a comprobar las declaraciones tributarias que, obviamente, se producía terminado el plazo reglamentario de presentación de las declaraciones, la Ley 10/1985, de 26 de Abril, de Modificación parcial de la Ley General Tributaria, reformó el artículo 65 en el sentido en que el "dies a quo" sería el de finalización del plazo reglamentario para presentar las correspondientes declaraciones. Esta Ley entró en vigor el día de su publicación en el B.O.E. que tuvo lugar el 27 de Abril de 1985, de modo que como el plazo de presentación de las declaraciones del Impuesto sobre Sucesiones era y es de seis meses contados desde el fallecimiento, la consumación del plazo de prescripción a partir de dicha fecha se prorrogó hasta el 25 de Diciembre de 1990 y el 31 de Junio de 1995, respectivamente.

Sin embargo, se modificó de nuevo el artículo 64 de la Ley General Tributaria, por obra de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones, cuyo artículo 25 dispuso que el plazo de prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación sería de cinco años, precepto que, de conformidad con lo preceptuado por la Disposición Transitoria Primera, se aplicaría a los hechos imponibles es decir fallecimientos producidos incluso con anterioridad a su entrada en vigor, es decir a los del caso de autos. La entrada en vigor de esta Ley se produjo (Disp. Final Primera) a partir del 1 de Enero de 1988.

Como los distintos regímenes se han ido solapando, es obligado examinar las distintas interrupciones de la prescripción que se han producido, a cuyo efecto es conveniente exponer de modo sucinto, la secuencia de las actuaciones:

* 25 de Junio de 1980: Fallecimiento del padre.

* 31 de Enero de 1985: Fallecimiento de la madre.

* 2 de Mayo de 1985: Presentación de las declaraciones a efectos del Impuesto sobre Sucesiones.

*Primera interrupción de la prescripción.

El plazo de prescripción es en este fecha, a efectos de la herencia de ambos, de 10 años, contados a partir del 2 de Mayo de 1985.

* 20 de Enero de 1986: Pago de las Liquidaciones.

Segunda interrupción de la prescripción.

Anticipamos que la Sala entiende que se trata de la segunda interrupción de la prescripción.

El plazo de prescripción, en esta fecha era todavía el de 10 años, contados a partir del 20 de Enero de 1986.

No obstante el 1 de Enero de 1988 entró en vigor la Ley 29/1987, de 18 de Diciembre, que redujo el plazo de prescripción a cinco años, de manera que el plazo se consumaría el 20 de Enero de 1991.

* 7 de Diciembre de 1990: Presentación de la declaración de adición.

Tercera interrupción de la prescripción.

A partir de este momento la prescripción se ha interrumpido por obra de los recursos de reposición, reclamaciones económico-administrativas, recurso contencioso-administrativa y recurso de casación.

La cuestión crucial está en determinar si el pago de las liquidaciones efectuadas el 20 de Enero de 1986 interrumpió o no la prescripción, pues si la contestación fuera negativa el "dies ad quem" del plazo prescriptivo sería el 2 de Mayo de 1990 (cinco años de la Ley 29/1987, de 19 de Diciembre aplicable retroactivamente), lo que significaría, en esta hipótesis, que el 7 de Diciembre de 1990 fecha de presentación de la declaración de adición, que ya estaba prescrito el derecho a liquidar. Esta es concretamente la tesis de los recurrentes.

La Sala afirma apodícticamente que la Oficina Liquidadora de Torrijos dictó en su día los correspondientes actos de comprobación de valores de los bienes y derechos relictos, que fueron declarados por los recurrentes el 2 de Mayo de 1985, así como las liquidaciones procedentes, pero ocurre, como reconoció primero el Tribunal Económico-Administrativo Central y después la sentencia de instancia, que no existe constancia fehaciente de la notificación de dichos actos, hecho que esta Sala no discute, y por aplicación del artículo 66, apartado 1, letra a), de la Ley General Tributaria tal falta de constancia priva de efectos interruptivos de la prescripción a tales actos, porque dicho precepto exige, que las actuaciones de la Administración conducentes al reconocimiento, regularización, inspección, liquidación, recaudación etc, sean realizadas con conocimiento formal del sujeto pasivo, requisito que como hemos dicho no consta se haya cumplido concretamente, de ahí que los actos de comprobación de valores y los de liquidación resultantes de las declaraciones presentadas el 2 de Mayo de 1985, no interrumpieron la prescripción.

No obstante, y pese a que ninguna de las partes ha caído en la cuenta, lo cierto es que el artículo 125, apartado 1, de la Ley General Tributaria, dispone que las "notificaciones defectuosas surtirán efecto a partir de la fecha en que el sujeto pasivo se de expresamente por notificado, interponga el recurso pertinente o efectúe el ingreso de la deuda tributaria", precepto de una lógica impecable, pues si los recurrentes ingresaron las liquidaciones el 20 de enero de 1986, es incuestionable que en ese momento demostraron que conocían las deudas tributarias liquidadas, de modo que el hecho del pago transciende respecto de la interrupción de la prescripción, de manera ambivalente, a saber, como actuación de los sujetos pasivos, es decir los deudores, al darse por notificados de las liquidaciones en el momento del pago, efecto que es el que hemos razonado, y que se halla reconocido en el artículo 66.1.c), mencionado, pero además el pago también tiene efectos interruptivos "per se", como actuación también del propio deudor, tendente al reconocimiento de la deuda, como reconoce el artículo 1973 del Código Civil y de modo semejante el artículo 66, apartado 1, letra c) de la Ley General Tributaria, que dispone: "Los plazos de prescripción (...) se interrumpen: (...) c) Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda".

El Derecho Tributario es sustancialmente un derecho de obligaciones, consistente en prestaciones patrimoniales de carácter público a favor de determinados Entes públicos, de naturaleza tributaria (tasas, contribuciones especiales e impuestos), y por ello regula el instituto de la prescripción con ciertas peculiaridades que lo distinguen de la prescripción del Derecho privado. La diferencia mas importante es que en el Derecho Tributario, el Ente público acreedor no suele conocer "ab initio" el importe o cuantía de la obligación tributaria, bien porque el contribuyente, deudor de la obligación, se limita a declararle los hechos, en cuyo caso el Ente público debe determinar la obligación tributaria mediante la correspondiente liquidación, que es el supuesto contemplado fundamentalmente por la Ley General Tributaria, bien porque el sujeto pasivo declara y se autoliquida el tributo, que en la actualidad es el supuesto mas general y frecuente, en cuyo caso el Ente público se reserva la facultad (autotutela declarativa) derivada de su derecho de crédito, nacido "ex lege", de comprobar los hechos, valorarlos y calificarlos, en suma, determinar definitivamente la cuantía de la respectiva obligación tributaria.

Obviamente, dentro de esta facultad se halla la de investigar la existencia de los hechos imponibles, cuando los contribuyentes no han cumplido sus obligaciones de declaración y, en su caso, de autoliquidación, practicando el Ente público acreedor la correspondiente liquidación.

El articulo 64 de la Ley General Tributaria, disponía, en su redacción anterior a la Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías, de los Contribuyentes, que: "Prescribirán a los cinco años los siguientes derechos y acciones: a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.(...)". Este precepto contempla el derecho que los Entes públicos tienen, personificados en sus respectivas Administraciones, como acreedores que son de las obligaciones tributarias, nacidas "ex lege", como consecuencia de la realización por los obligados tributarios de los distintos hechos imponibles, regulados por Ley, a comprobar, investigar y liquidar definitivamente tales obligaciones.

Esta autotutela declarativa de la Administración se proyectó respecto de la prescripción de dicho derecho (La Sala no entra en la discusión acerca de si es un auténtico derecho o una facultad) mediante el efecto interruptivo derivado de sus actuaciones conducentes al reconocimiento, inspección, liquidación, etc, de las obligaciones tributarias, actuaciones que se corresponden con lo que el artículo 1973 del Código Civil afirma que "la prescripción de las acciones se interrumpe por su ejercicio ante los Tribunales, por reclamación extrajudicial (...)".

Pero en el Derecho Tributario, existe como ya hemos resaltado la peculiaridad de que el acreedor (La Hacienda Pública) no conoce los hechos imponibles de los que se derivan "ex lege" las obligaciones tributarias, pero por el contrario, el deudor sí las conoce perfectamente, porque son hechos suyos, de ahí que el instituto de la prescripción en el Derecho Tributario tenga perfiles propios, y uno de ellos, fundamental, es la relevancia que la Ley General Tributaria dá a las actuaciones del deudor, que se pueden resumir en que cada vez que éste se relaciona relevantemente con su acreedor respecto de la obligación tributaria nacida "ex lege", pero no líquida, exigible, y vencida, así ocurre, con "la interposición de reclamaciones o recursos" (artículo 66., apartado 1, letra b) de la Ley General Tributaria) por el deudor, que a diferencia del Código Civil, sí interrumpe la prescripción, y de igual modo "por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda", actuaciones que se corresponden con lo que el artículo 1973 del Código Civil denomina "cualquier acto de reconocimiento de la deuda por el deudor".

El hecho del pago es cierto que extingue la obligación liquidada, pero, cuando se lleva a cabo, el deudor que ocultó parte del hecho imponible lo recuerda forzosamente y, en ese momento, precisamente, se reitera el derecho que el acreedor (La Hacienda Pública) conserva respecto de la obligación tributaria nacida "ex lege", pero ocultada.

En consecuencia, el pago efectuado el 20 de Enero de 1986 interrumpió también, por aplicación del artículo 66.1.c) de la Ley General Tributaria, la prescripción del derecho a liquidar los bienes de la herencia ocultada, que subsistía obviamente el 7 de diciembre de 1990 cuando los tres herederos presentaron la declaración de adición.

La Sala rechaza este primer motivo casacional.

El segundo motivo casacional se formula "al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º, de la Ley Jurisdiccional, por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico o la Jurisprudencia aplicable a las cuestiones objeto de debate".

Las normas que los recurrentes consideran infringidas son: " a) el artículo 66.1.c) de la L.G.T. que aplica indebidamente, al considerar incluido entre sus supuestos de hecho interruptores de la prescripción a instancias del administrado, la petición de exención. b) El art. 1º de la Ley 92/1960 de 22 de diciembre que impide atribuir efecto perjudicial al ejercicio del derecho de petición. Lo que se produce en el presente caso al considerar que la petición de exención interrumpe la prescripción en perjuicio del peticionario. c) El art. 29 de la Constitución en cuanto que atribuye al ejercicio del derecho de petición en él regulado, efectos distintos de los establecidos en la norma de legislación ordinaria que regula este derecho fundamental. d) Y, por último, el artículo 64 de la L.G.T. y el artículo 25 de la Ley 29/87 de 18 de Diciembre del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por cuanto establecen la prescripción del impuesto sucesorio por el transcurso de cinco años".

La línea argumental que siguen los recurrentes es, en esencia, y de modo sucinto, como sigue: 1º.- Que como premisa lógica de su razonamiento, admiten a los sólos efectos dialécticos que el pago efectuado el 20 de Enero de 1986 interrumpió la prescripción. 2º.- Que el 7 de Diciembre de 1990 presentaron las declaraciones y escritura pública de adición, sin que puedan considerarse como actuaciones conducentes al pago o liquidación de la deuda, toda vez que lo que pidieron era la exención de las deudas tributarias por prescripción. 3º.- Que, por tanto, se trata del ejercicio del derecho constitucional de petición, y según dispone el artículo 1º de la Ley 92/1960, de 22 de Diciembre, "del ejercicio del derecho de petición no se derivará perjuicio alguno para el peticionario". 4º.- Concluyendo, la presentación de las declaraciones y de la escritura de adición no interrumpió la prescripción del derecho a liquidar, razón por la cual cuando el 1 de Marzo de 1991, la Oficina Liquidadora de Torrijos notificó las liquidaciones complementarias por la adición referida, ya se había producido la prescripción.

La Sala anticipa que rechaza este segundo motivo casacional por las razones que, a continuación, aduce:

La Sala debe hacer una precisión importante y es que no se trata en absoluto de una petición de exención, pues no hay tal, sino simplemente del reconocimiento de que la obligación tributaria nacida "ex lege", es decir existente, aunque no sea líquida, exigible y vencida, por culpa no del acreedor, sino del deudor, se ha extinguido por prescripción, supuesto previsto en el artículo 64 y siguientes de la Ley General Tributaria como una forma de extinción de la deuda tributaria, que nada tiene que ver con el concepto de exención.

Está fuera de lugar, en el caso de autos, la Ley 92/1960, de 22 de Diciembre, del Derecho de petición.

Insistiendo en las diferencias existentes entre la prescripción del Derecho Civil y la prescripción del Derecho Tributario, es menester resaltar que en este segundo "los actos conducentes al pago o liquidación de la deuda" (art. 66.1.c) de la Ley General Tributaria) mas que centrarse en el reconocimiento de la deuda por el deudor, como dice el artículo 1973 del Código Civil, se proyectan mas sobre los hechos que generan "ex lege" las obligaciones tributarias, que hipotéticamente ya han nacido, aunque no las haya declarado el contribuyente, pues lo que importa y transciende en el Derecho Tributario es la veracidad de las declaraciones de los hechos imponibles, de modo que en el caso de autos, los recurrentes pusieron incuestionablemente en conocimiento de la Administración tributaria que entre los bienes relictos, por muerte de los causantes, había 1222 millones de ptas en Pagarés del Tesoro, que no habían sido inicialmente declarados, omisión que el 7 de Diciembre de 1990 se subsanaba, no con intención de pagar el impuesto correspondiente, sino para que la Administración Tributaria declarara la prescripción, aunque, como la Sala ha demostrado, la prescripción del derecho a liquidar no se había producido en una correcta aplicación del Derecho el día 7 de Diciembre de 1990, de manera que esta actuación de los recurrentes, por el contrario si la interrumpió en dicha fecha.

La Sala rechaza este segundo motivo casacional.

El tercer motivo casacional, se formula al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º, de la Ley Jurisdiccional "por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico o la Jurisprudencia aplicable a las cuestiones objeto de debate".

Los preceptos infringidos son textualmente: "los artículos 9.3, 103 y 105 de la Constitución Española en cuanto establecen el principio de legalidad en la producción de los actos de la Administración Pública; los artículos 56 y 57 y 102 y 103 de la Ley 30/92 del Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas, en cuanto establecen la ejecutividad y eficacia de los actos de la Administración, quedando vinculada a su respeto y cumplimiento, sin que puedan ser objeto de revisión fuera del procedimiento específico establecido en los artículos 102 y 103 de la misma Ley y, por último el art. 56.1 y 58 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa en cuanto insiste en la exigencia de declaración de lesividad previa para la revisión de los actos de la Administración".

Tales infracciones se fundan en que uno de los herederos D. Jose Antonio , con domicilio en Madrid, presentó en la Delegación de Hacienda de Madrid, de la Administración General del Estado, la correspondiente declaración complementaria con su escritura pública de adición, y la Delegación de Hacienda de Madrid - Dependencia de Gestión Tributaria- le notificó el 14 de Enero de 1991 la siguiente resolución: "Se devuelve este documento al interesado, porque de conformidad con el artículo 25 de la Ley 29/1987, de 18 de Diciembre, ha prescrito el derecho de la Administración para liquidar el Impuesto".

La Sala anticipa que no comparte este tercer motivo casacional por las razones que a continuación aduce:

La Delegación de Hacienda de Madrid, de la Administración General del Estado, que en aquél entonces continuaba ejerciendo las competencias tradicionales de gestión, inspección recaudación, entre otras, del anterior Impuesto General sobre las Sucesiones, porque todavía no se había hecho el traspaso de tales competencias a la Comunidad Autónoma de Madrid, era, y esto es fundamental, incompetente para tal declaración de prescripción.

En efecto, la Disposición Transitoria Primera , de la Ley 29/1987, de 18 de Diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, determina que: "los preceptos de esta Ley serán de aplicación a los hechos imponibles producidos a partir de su entrada en vigor, (1 de Enero de 1988). Los acaecidos con anterioridad se regularán por la legislación precedente", que era el Texto Refundido de 6 de Abril de 1967 y el Reglamento de 15 de Enero de 1959, cuyo artículo 104, párrafo 8º, disponía: "Cuando se trate de documento relativo a transmisiones por causa de muerte, todos los relativos a una sucesión habrán de presentarse a liquidación de una misma Oficina, debiendo aquélla en que primero se haya verificado la presentación de una de ellas, exigir la de los demás. Cuando se practiquen diversas liquidaciones provisionales o definitivas, las segundas y sucesivas deberán efectuarse precisamente en la oficina que hubiere practicado la primera", por tanto, cómo la primera declaración de herencia se presentó en la Oficina Liquidadora de Torrijos esta Oficina era la competente para todas las demás.

Y, en cuanto a la cesión de competencias para la gestión, inspección, liquidación, recaudación, etc. a la Comunidad Autónoma de Castilla - La Mancha, a la que pertenece Torrijos, el Real Decreto de 29 de Abril de 1988, por el que se dictaron normas provisionales para la gestión y liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, su Disposición Adicional Primera preceptuó: " Las Comunidades Autónomas que se hayan hecho cargo por delegación del Estado de la gestión y liquidación del Impuesto General sobre las Sucesiones podrán, dentro del marco de sus atribuciones, encomendar a las oficinas liquidadoras de partido a cargo de Registradores de la Propiedad, funciones en la gestión y liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones"

Por tanto la Oficina Liquidadora de Torrijos (Toledo) era el órgano competente.

Esta competencia fue reconocida en la sentencia de instancia, sin que en el presente recurso de casación se hay discutido esta cuestión.

Este tercer motivo casacional sólo se sostiene si el recurrente D. Jose Antonio hubiera mantenido, como premisa lógica, la competencia de la Delegación de Hacienda de Madrid, de la Administración General del Estado, pero no existe atisbo alguno de esta tesis, razón por la cual carece de justificación mantener la eficacia del acto dictado por ésta, que obviamente no puede vincular a la Oficina verdaderamente competente, que era la de Torrijos (Toledo).

Por último, carece de sentido jurídico pretender que era necesaria la declaración de lesividad del acto de la Delegación de Hacienda de Madrid, toda vez que la existencia de ésta, conforme a lo dispuesto en el artículo 159 de la Ley General Tributaria, se plantea cuando la propia Administración que dictó los actos declarativos de derecho, es la que pretende su revisión, pero ciertamente en el caso de autos no es la Delegación de Hacienda de Madrid, la que la promueve, ni por supuesto la Oficina Liquidadora de Torrijos, la cual no pretende revisión alguna de sus propias liquidaciones.

La Sala rechaza este tercer motivo casacional, y como ha rechazado los demás, procede desestimar el presente recurso de casación.

Desestimado el recurso de casación, procede de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, imponer las costas causadas en este recurso de casación, a D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal , partes recurrentes, por ser preceptivo.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución

Desestimar el recurso de casación nº 6134/1998, interpuesto por D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal , contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 7 de Mayo de 1998, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo, nº 02/0000331/1993, interpuesto por los mismos.

Imponer las costas causadas en este recurso de casación a D. Jose Antonio , D. Juan Miguel y D. Cristobal , partes recurrentes, por ser preceptivo.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.-Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.