STS, 10 de Mayo de 2006
| Ponente | MANUEL MARTIN TIMON |
| ECLI | ES:TS:2006:4886 |
| Número de Recurso | 5897/2001 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 10 de Mayo de 2006 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
RAFAEL FERNANDEZ MONTALVOMANUEL VICENTE GARZON HERREROJUAN GONZALO MARTINEZ MICOEMILIO FRIAS PONCEMANUEL MARTIN TIMONJAIME ROUANET MOSCARDO
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a diez de Mayo de dos mil seis.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el recurso de casación interpuesto por el Procurador D. Eduardo Codes Feijoo, en nombre y representación de la entidad mercantil "OBRASER, S.A.", contra la sentencia, de fecha 21 de junio de 2001, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 76/1998, en el que se impugnaba resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 20 de noviembre de 1997 (RG 9586-96; RS 130-97), que desestimó el recurso de alzada interpuesto contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 11 de abril de 1996, relativa a liquidación del Impuesto sobre Sociedades (pago a cuenta, primer trimestre de 1992 y sanción). Ha sido parte recurrida la Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado.
En el recurso contencioso-administrativo seguido ante la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, se impugnó la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, desestimatoria del recurso de alzada deducido contra la del Tribunal Económico Administrativo Regional, dictada en los expedientes 9113 y 17303/93, relativos a liquidaciones correspondientes por primer pago a cuenta del ejercicio de 1992 -por importe de 91.850.162,-pts.- con inclusión de intereses y sanción -por importe de 41.877.322,-pts. siendo esta última equivalente al 50% de la cuota.
La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 21 de junio de 2001 identificada en el encabezamiento, contiene el siguiente FALLO: "DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad OBRASER, S.A., contra resolución de 20 de noviembre de 1997, del Tribunal Económico Administrativo Central, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar la resolución impugnada por su conformidad a Derecho."
Notificada dicha sentencia a las partes, por la representación procesal de la entidad mercantil «OBRASER,S.A.,» se preparó recurso de casación, formalizándolo a medio de escrito presentado el 10 de octubre de 2001.
Por su parte, la Administración del Estado, representada por el Abogado del Estado, se opuso al recurso de casación en escrito de 17 de febrero de 2003, instando sentencia en la que se declare no haber lugar a casar la recurrida.
Habiéndose señalado para votación y fallo el 9 de mayo de 2006, en dicha fecha tuvo lugar el referido acto.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martín Timón, Magistrado de Sala
La Sentencia de instancia señala que los motivos del recurso contencioso- administrativo eran los siguientes:
"1º) Inconstitucionalidad del artículo 71 de la Ley 30/1991 , de Presupuestos Generales del Estado para 1992.
-
) Error en la calificación de la infracción. Inexistencia de infracción grave. Error en la cuantificación de la sanción, todo ello para, en definitiva, fundamentar la pretendida improcedencia de la sanción impuesta."
En cuanto al primer motivo, la Sala Sentenciadora concluye en que "Por tanto la regulación de los pagos anticipados por Leyes de Presupuestos no vulnera el art. 134.7 CE ("La ley de presupuestos no puede crear tributos. Podrá modificarlos cuando una ley tributaria sustantiva así lo prevea"), pues el establecimiento del citado pago anticipado viene previsto en la propia Ley reguladora del Impuesto, que autoriza al Ministerio de Hacienda a señalar las normas que lo regulen. En concreto La regulación de los pagos anticipados por las Leyes de Presupuestos no vulnera el art. 134.7 CE , pues el establecimiento del citado pago anticipado viene previsto en la propia Ley reguladora del Impuesto, que autoriza al Ministerio de Hacienda a señalar las normas que lo regulen. Por consiguiente, el establecimiento del citado pago anticipado viene previsto en la propia Ley Reguladora del Impuesto, que autoriza al Ministerio de Hacienda a señalar las normas que lo regulen (art. 31.1), y también a establecer la periodificación del Impuesto (art. 31.2). No cabe por lo tanto decir que la referida Ley de Presupuestos Generales del Estado para 1992 cree un tributo, con infracción del art. 134.7 de la CE , ni tampoco que lo modifique, ya que simplemente se limita a concretar, la periodicidad del pago anticipado previsto en la Ley Reguladora del Impuesto (señalando los meses y el plazo en que debe efectuarse el pago), y el importe de dicho pago (20% de la cuota a ingresar por el último ejercicio cerrado), en virtud de la autorización que dicha Ley Tributaria confiere al Ministerio de Hacienda.
La autorización que prevé dicho precepto ha sido recogida en diferentes Leyes de Presupuestos , que señalan los pagos anticipados a cuenta, calculados sobre la cuota a ingresar correspondiente al último ejercicio cerrado. En concreto en relación con el ejercicio 1992, el art. 71 de la Ley 31/1991, de 30 de diciembre , de Presupuestos Generales del Estado para 1992 . Pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades, disponía: "Uno. En los primeros veinte días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre del año 1992, los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, por obligación personal, así como los establecimientos permanentes de sociedades no residentes en España, efectuarán un pago a cuenta de la liquidación correspondiente al ejercicio que esté en curso el día primero de cada uno de los meses indicados del 20 por 100 de la cuota a ingresar por el último ejercicio cerrado cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese vencido en dichas fechas.
Dos. Cuando el último ejercicio cerrado al que se hace referencia en el número anterior sea de duración inferior al año se tomará también en cuenta la parte proporcional de la cuota de ejercicios anteriores, hasta completar un período de doce meses.
Tres. Los mencionados pagos a cuenta tendrán la consideración de deuda tributaria, a efectos de la aplicación de las disposiciones sobre infracciones y sanciones tributarias y sobre liquidación de intereses de demora.
Su importe se acumulará al de las retenciones efectivamente soportadas por el sujeto pasivo, a efectos del cálculo de la cuota a ingresar o a devolver."
Como ya ha tenido ocasión de pronunciarse esta Sala ( sentencias de 8 de octubre de 1997, 4 de Febrero de 1999, 17 de junio de 1999 entre otras) aún con anterioridad a la modificación del artículo 58 LGT por la Ley 25/1995 , los ingresos a cuenta tenían sustantividad propia y eran deudas autónomas susceptibles de exigencia individualizada.
Por lo tanto, la conclusión a la que llega la Sala es que al no haberse disuelto y liquidado la sociedad era una entidad sujeta al Impuesto de Sociedades con todas las obligaciones inherentes a los sujetos pasivos de tales impuestos, entre los que se encontraban los pagos a cuenta, razón por la que el no haberlos verificado implica una negligencia no permitida y sancionable como infracción grave, en el caso concreto que nos ocupa, conforme al art. 79 a) LGT ".
En relación con la segunda cuestión planteada por la recurrente en la instancia, la Sentencia manifiesta:
"Y en lo atinente a la calificación del expediente, hemos de recordar que es bien conocido que el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria , en la redacción que le dio la Ley 10/1985, de 26 de abril , disponía que las infracciones tributarias eran sancionables incluso a título de simple negligencia, norma ésta que, posteriormente, fue objeto de numerosas aclaraciones, todas ellas en un mismo sentido, y así: a) El Tribunal Constitucional ha establecido como uno de los pilares básicos para la interpretación del Derecho Administrativo sancionador, que los principios y garantías presentes en el ámbito del Derecho Penal son aplicables -con ciertos matices- en el ejercicio de cualquier potestad sancionadora de la Administración Pública (Sentencia 76/1990, de 26 de abril ); b) El Tribunal Supremo ha venido construyendo en los último años una sólida doctrina en el ámbito sancionador específicamente tributario, en el sentido de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley hay establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaría, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esta interpretación puede ser negada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañada de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria, aunque formalmente incida en las descripciones del artículo 79 de la misma Ley General Tributaria (sentencias del Tribunal Supremo, entre otras muchas, 29 de enero, 5 de marzo, 7 de mayo 9 de junio de 1993, 24 de enero y 28 de febrero de 1994 y 6 de julio de 1995 ).
Resulta, entonces, que la apreciación de la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor es una exigencia que surge directamente de los principios constitucionales de la seguridad jurídica y de legalidad en cuanto al ejercicio de potestades sancionadoras de cualquier naturaleza. El principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de calificar la conducta de una persona como sancionable, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo, lo que supone analizar las razones expuestas por la recurrente como justificadoras del incumplimiento de sus obligaciones tributarias para descartar las que sean meros pretextos o se basen en criterio de interpretación absolutamente insostenibles.
En el presente caso, hemos de considerar que las normas aplicadas en cuanto a los pagos a cuenta en el Impuesto sobre Sociedades no ofrecen oscuridad que originen una razonable discrepancia interpretativa, siendo cuestión distinta la no conformidad del sujeto pasivo con lo establecido en la norma y más aún teniendo en cuenta que la propia demandante viene a reconocer que era plenamente consciente de la obligación que le incumbía de cara a la realización del pago a cuenta controvertido (primer pago a cuenta del ejercicio 1992), cuando sostiene que lo que determinó la no declaración e ingreso de tal concepto fue una especial situación de falta de tesorería, situación que invoca como causa de justificación de la infracción pero que en ningún momento prueba ni en vía económico-administrativa ni tampoco en este proceso -en el que ni siquiera se intenta el recibimiento a prueba- y que, en cualquier caso, de haber resultado cierta esa falta absoluta de tesorería (lo que no puede deducirse sin más, como en la demanda se pretende, del hecho de haber resultado pérdidas en el ejercicio) hubiese justificado una solicitud de aplazamiento en el pago pero no la actitud completamente omisiva de la demandante".
Frente a dicha Sentencia, la entidad OBRASER S.A., articula dos motivos de casación con base en el artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional : el primero de ellos por "infracción de la jurisprudencia aplicable en cuanto a la existencia de infracción y en cuanto a la procedencia de la sanción"; el segundo "por infracción de la normativa aplicable a la técnica y práctica de la prueba ".
En lo que respecta al primer motivo, ante todo hemos de rechazar la posibilidad de que en recurso de casación formalizado al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , se base en Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia, pues aún reconociendo la trascendente labor que los mismos realizan, lo cierto que por jurisprudencia debe entenderse, según el artículo 1.6 del Código Civil , "la doctrina que, de modo reiterado, establezca el Tribunal Supremo al interpretar y aplicar la Ley, la costumbre y los principios generales del Derecho".
En cambio, resulta admisible la cita como infringida de la doctrina del Tribunal Constitucional, pues si bien no es de aplicación ahora el Código Civil, si resulta inexcusable dar cumplimiento al artículo 5.1 de la Ley 6/1985, de 1 de junio , Orgánica del Poder Judicial, que dispone: "la Constitución es la norma suprema del ordenamiento jurídico y vincula a todos los jueces y tribunales, quienes interpretarán y aplicarán las leyes y los reglamentos según los preceptos y principios constitucionales, conforme a la interpretación de los mismos que resulte de las resoluciones dictadas por el Tribunal Constitucional en todo tipo de procesos".
Dicho lo anterior, señalemos que en el recurso de casación se citan las Sentencias 76/90 del Tribunal Constitucional y las de este Tribunal Supremo de 12 de marzo de 1992 y 22 de septiembre de 1997 ; la primera referida a la exigencia de dolo o culpa en las infracciones tributarias y las segundas referidas a la exclusión del concepto de infracción tributaria en la conducta del sujeto cuando declara los datos relevantes para cuantificar la base imponible y obtener la cuota.
Pues bien, la Sala de instancia califica correctamente la infracción cometida, que es la prevista el artículo 79 de la Ley General Tributaria de 1963 , en la versión de la ley 10/1985, de 26 de abril , consistente en "dejar de ingresar, dentro de los plazos reglamentariamente señalados, la totalidad o parte de la deuda tributaria" y si bien es cierto que no toda falta de ingreso supone culpabilidad - Sentencia de esta Sala de 3 de mayo de 2005 -, en el presente caso la Sentencia recurrida ha apreciado la misma en forma que no resulta impugnable.
En efecto, la Sentencia aplica la doctrina correcta que toma tanto del Tribunal Constitucional, como del Tribunal Supremo (del primero recoge la doctrina de la Sentencia 76/1990 y del segundo las Sentencias de 29 de enero, 5 de marzo, 7 de mayo, 9 de junio de 1993, 24 de enero y 28 de febrero de 1994 y 6 de julio de 1995 ), para precisamente llegar a apreciar la culpabilidad en la conducta omisiva de la hoy recurrente, culpabilidad que deriva de que "las normas aplicadas en cuanto a los pagos a cuenta en el Impuesto de Sociedades no ofrecen oscuridad que originen una razonable discrepancia interpretativa" a lo que se añade que "la propia demandante viene a reconocer que era plenamente consciente de la obligación que le incumbía de cara a la realización del pago a cuenta controvertido (primer pago a cuenta del ejercicio 1992), cuando sostiene que lo que determinó la no declaración e ingreso de tal concepto fue una especial situación de falta de tesorería... que en ningún momento prueba" y concluyendo con que "en cualquier caso, de haber resultado cierta esa falta absoluta de tesorería hubiese justificado una solicitud de aplazamiento en el pago pero no la actitud completamente omisiva de la demandante".
Transcribimos de propósito las consideraciones realizadas por la Sentencia porque revelan una valoración de los hechos no susceptibles de ser combatida en casación, pues viene señalando reiteradamente esta Sala -valga por todas la Sentencia de 17 de febrero de 2004 -, que la valoración de lo acreditado o acreditable como probado es una labor que corresponde, únicamente, a la Sala de instancia, sin que en el presente caso concurra ninguna de las escasas circunstancias que permitirían impugnar dicha valoración según doctrina jurisprudencial reiterada.
En lo que se refiere al segundo motivo que el recurrente denomina de "infracción de la normativa aplicable a la técnica y práctica de la prueba" sirve para alegar infringidas las normas de los artículos 114.2 y 115 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 , pues se sostiene que en el escrito de formalización del recurso contencioso-administrativo se hacía expresa designación de los archivos de la Delegación de Hacienda de Madrid en orden al conocimiento previo por la Administración del resultado finalmente computable para 1992, con pérdidas por importe de 14.738.140 pesetas, habiéndose demostrado con ello también la falta de tesorería como causa exculpatoria.
Carece de razón la recurrente por los siguientes motivos:
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) Porque nuevamente lo que se trata es de atacar la valoración de la conducta de la entidad recurrente realizada por la Sala.
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) Porque a mayor abundamiento, ciertamente se citan como infringidos los artículos 114 y 115 de la Ley General Tributaria ; ahora bien, estos preceptos regulan la prueba en la vía de gestión o de reclamación económico administrativa, por lo que en modo alguno pueden servir para contradecir las reglas que sobre prueba rigen en el proceso contencioso-administrativo.
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) Porque por decir lo mismo con distintas palabras, la designación de los elementos de prueba se hizo en el escrito de formalización del recurso contencioso-administrativo y no en el momento de formular la solicitud o declaración que procediera ante la propia Administración Tributaria.
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) Porque la expuesta falta de tesorería ya se tuvo en cuenta por la Sala de instancia al hacer la valoración de la conducta de la entidad recurrente.
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) Porque en última instancia, y en la mejor de las hipótesis para la recurrente, esto es la de ser cierta la falta de tesorería, podría ser determinante de una solicitud de fraccionamiento o aplazamiento, tal como señaló la sentencia recurrida. En este sentido, esta Sección se ha manifestado con identico criterio en la Sentencia de 17 de febrero de 2004 .
Las razones expuestas justifican que se rechacen los motivos de casación aducidos y, consecuentemente, se desestime el recurso, con imposición legal de las costas a la parte recurrente; ahora bien la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el ap. 3 del art. 139, de la Ley Jurisdiccional , señala como cifra máxima por honorarios del Abogado del Estado, la de mil quinientos euros.
Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de casación interpuesto por la representación procesal de "OBRASER, S.A.", contra la sentencia, de fecha 21 de junio de 2001, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 76/98 . Con imposición legal de las costas a la parte recurrente en la cuantía máxima que se establece en el fundamento de derecho quinto.
Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernández Montalvo Manuel Vicente Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frias Ponce Manuel Martín Timón Jaime Rouanet Moscardó PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Manuel Martín Timón, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.
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