STS, 5 de Mayo de 2008
| Ponente | RAFAEL FERNANDEZ MONTALVO |
| ECLI | ES:TS:2008:2424 |
| Número de Recurso | 150/2005 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 5 de Mayo de 2008 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a cinco de Mayo de dos mil ocho.
Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Excmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, que con el núm. 150/2005, ante la misma pende de resolución, promovido por la Procuradora de los Tribunales Doña Isabel Bermúdez Iglesias, en nombre y representación de la entidad mercantil "Chozas del Duque, S.L.", contra la sentencia, de fecha 2 de diciembre de 2004, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Santa Cruz de Tenerife, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 1253/2002, en el que se impugnaba Acuerdo del TEAR de Canarias, Sala desconcentrada de Santa Cruz de Tenerife, de 29 de octubre de 2002, desestimatorio de la reclamación 38/1490/01 y acumulada 38/1492/01, relativas a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996, 1997, 1998 y 1999, y sanción tributaria.
Ha sido parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, que no ha formulado escrito de oposición al recurso.
En el recurso contencioso administrativo núm. 1253/02 seguido ante la Sala de dicho orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Santa Cruz de Tenerife, se dictó sentencia, con fecha 2 de diciembre de 2004, cuyo fallo es del siguiente tenor literal: " Que con desestimación del presente recurso, debemos confirmar el acto recurrido, por ser conforme a Derecho. Sin costas".
Notificada dicha sentencia a las partes, por la representación procesal de "Chozas del Duque, S.L." se interpuso, por medio de escrito presentado el 27 de enero de 2005, recurso de casación para la unificación de doctrina interesando se diera traslado a la parte recurrida, se elevaran los autos a esta Sala y se resolviera casando la sentencia impugnada y decidiendo conforme a los solicitado en el escrito de demanda.
El Abogado del Estado, por medio de escrito presentado el 25 de abril de 2005, formuló su oposición al recurso solicitando su desestimación por aparecer ajustada a Derecho la sentencia impugnada, con expresa imposición de las costas a la parte contraria.
Recibidas las actuaciones, por providencia de 29 de enero de 2008, se señaló para votación y fallo el 29 de abril de 2008, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernández Montalvo, Presidente de la Sección
Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha 2 de diciembre de 2004, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Santa Cruz de Tenerife. por la que se desestimaba el recurso núm. 1253/02, interpuesto contra el Acuerdo del TEAR de Canarias, Sala desconcentrada de Santa Cruz de Tenerife, Acuerdo del TEAR de Canarias, Sala desconcentrada de Santa Cruz de Tenerife, de 29 de octubre de 2002, desestimatorio de la reclamación 38/1490/01 y acumulada 38/1492/01, relativas a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996, 1997, 1998 y 1999, y sanción tributaria.
El Jefe de la Dependencia de la Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria del Estado en Santa Cruz de Tenerife aprobó liquidación, consecuencia del Acta de Inspección A02 núm. 70445971, referida al período de 1999, por importe de 19.562.387 pts (117.572,31 euros) -cuota de 18.337.253 pts (110.209,11 euros) e intereses de demora 1.225.134 pts (7.363,2 euros)- y dictó resolución del expediente sancionador incoado por comisión de infracción tributaria grave por importe de 9.168.627 pts. (55.104,56 euros), que equivale al 50% de la cuota tributaria de dicho ejercicio.
Contra dichos acuerdos liquidatorios se interpuso, por la hoy recurrente, reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Canarias, Sala desconcentrada de Santa Cruz de Tenerife, que resolvió en el sentido de desestimarla.
Interpuesto recurso contencioso-administrativo, la Sala del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Santa Cruz de Tenerife, dictó la sentencia desestimatoria que es objeto del presente recurso de casación para la unificación de doctrina.
El recurso de casación para la unificación de doctrina exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa la sentencia recurrida.
Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.
Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.
En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna.
La recurrente señala como sentencia de contraste la dictada, con fecha 15 de septiembre de 2004, por la Sala del propio Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sección primera, con sede en Santa Cruz de Tenerife, en el recurso contencioso-administrativo núm. 1254/2002. Y razona su impugnación sobre la base de que existe identidad entre la situación de las partes y de los hechos, siendo los fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales los deducidos en dicho proceso y en el que recayó la sentencia impugnada.
"Se plantea recurso por sociedad a las que se les incoa acta de disconformidad al haberse efectuado por las mismas dotaciones al RIC [Reserva para inversión en Canarias] en esos ejercicios figurando dentro de las mismas la suscripción de participaciones de la empresa <
Ante estos hechos, la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Primera número 701 de fecha 15 de septiembre de 2004 recaída en el procedimiento 1254/2002 falla declarando la estimación parcial del recurso, anulando en parte el acto recurrido, dejando sin efecto la sanción impuesta, confirmando el resto del acto impugnado".
La sentencia correcta, según la recurrente, es la establecida por la sentencia precedente ya que "es evidente que no puede imputarse tal infracción, ni a título de negligencia, ya que al menos existe acreditado que se trata de una materia compleja que genera lo que la jurisprudencia llama una interpretación razonable.
Que no parece lógico ni razonable que dos sentencias basadas exactamente en el mismo caso, entre sociedades pertenecientes a un mismo grupo, dictadas por la misma Sala de lo Contencioso Administrativo y siendo Don Antonio Giralda Brito el Ponente en ambas, en una sentencia se anule la sanción y en la otra no, pues si la normativa es compleja y existe una interpretación razonable de la norma en cuestión lo será para los dos casos" (sic).
La propia argumentación de la parte recurrente revela que, en ningún caso, podría acogerse en su integridad la pretensión impugnatoria, que comportaría la nulidad plena de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, originariamente recurrida, tanto en lo que se refiere a la cuota e intereses como a la sanción impuesta. Pues, claramente, se advierte que la fundamentación de este recurso de casación para la unificación de doctrina y la contradicción aludida en el correspondiente escrito se limitan exclusivamente a la sanción.
Es, por consiguiente, a esta última a la que ha de referirse nuestra consideración para determinar si existe el doble fundamento a que se ha hecho referencia en el segundo de nuestros fundamentos jurídicos: contradicción con la sentencia precedente que se cita de contraste y que en esa contradicción se aprecie realmente una infracción del ordenamiento jurídico.
A.- El motivo de la regularización tributaria que está en la base de la actuación inspectora, la liquidación y la sanción es que "se efectuaron por la actora dotaciones a la RIC en esos ejercicios [1996 a 1999], figurando dentro de las mismas la suscripción de participaciones de la empresa <
En la sentencia de contraste, los presupuestos fácticos y la norma aplicada son los mismos con la excepción de una matización exteriorizada en su fundamentación jurídica (fundamento jurídico cuarto), consistente en la concurrencia de una discrepancia interpretativa del artículo 27-4-c) de la Ley 19/1994, ya que para la parte recurrente [frente al criterio de la Administración] tal apartado "no prevé plazo alguno [para las inversiones] por lo que no se puede imponer el de los tres años". Y es la Sala la que se decanta por la interpretación de ese precepto "conjuntamente con el apartado cuatro que es el que dispone el plazo de tres años"; y de ello se desprende, según la Sala de instancia, que el citado tiempo debe aplicarse por igual a ambas sociedades, la que adquiere las acciones y la participada.
Esta matización sobre la discrepancia interpretativa de la norma no aparece en la sentencia recurrida en el presente recurso que se limita a considerar la existencia o inexistencia de prueba sobre la materialización de la RIC y a precisar a quien corresponde la carga de la prueba.
Además, debe tenerse en cuenta que el elemento subjetivo de la culpabilidad hace muy difícil comparar sentencias para que pueda concluirse que existe contradicción en la decisión adoptada.
Naturalmente, no existe problema para efectuar una comparación adecuada si las sentencias contrastadas se sustentan en premisas doctrinales contradictorias u opuestas. Pero, si no es así, ante los mismos hechos y las mismas normas aplicadas puede resultar procedente, y jurídicamente compatible, considerar, en unos casos, que existe la culpabilidad -requisito necesario para que pueda sancionarse una conducta- y, en otros, que aquel elemento no concurre por la ausencia del nexo psicológico o del componente normativo (conducta exigible) que le integran.
Ahora bien, en el presente caso resulta que la sentencia de instancia, que omite la dificultad interpretativa que tuvo en cuenta la sentencia de contraste, debió pronunciarse sobre la misma duda referida al plazo para realizar la inversión, a los efectos de aplicar el beneficio fiscal, porque fue una cuestión objeto de debate procesal suscitada en la demanda del proceso. En efecto, en el fundamento 3 del escrito se alude al plazo para la materialización de las previsiones del artículo 27, en su apartado 4, y aunque la demandante reconoce que no existen dudas "y es aceptada unánimemente por todos" el plazo máximo para invertir, "los problemas surgen a la hora de interpretar, como sucede en nuestro caso, si el plazo general para todos los supuestos contemplados en la Ley o solo se aplica a determinados casos [...] Si contemplamos el citado artículo 27 podemos comprobar que la materialización del la RIC puede llevarse a cabo de dos formas directa por la propia Sociedad que la dota; a esta materización se refiere el a Apartado a) del Nº 4 del artículo citado [...]Pero junto a esta existe otra materialización que podríamos llamar indirecta [...] en esta hipótesis de materialización no está tan claro en la Ley como se aplica el plazo para invertir de forma definitiva [...]".
Por consiguiente, puede concluirse que los supuestos son idénticos porque la única diferencia apreciable, consistente en una determinada duda interpretativa de la norma aplicada, ha de considerarse presente también, de manera implícita, en la sentencia objeto del presente recurso para no incurrir en incongruencia omisiva.
B.- La doctrina de las sentencias en contraste es conforme al ordenamiento jurídico porque ambas parten de que la culpabilidad es elemento de la infracción tributaria y porque consideran que aquella no concurre o concurre, según pueda o no apoyarse la conducta sancionada en una interpretación razonable de la norma cuya infracción se reprocha.
Ahora bien, lo que debe considerarse contrario a Derecho en la sentencia que se revisa es que, sin ninguna motivación adicional o explicación coherente, considere que existe culpabilidad porque no cabe una interpretación dudosa de la norma aplicable, cuando el mismo Tribunal que dicta aquélla, en anterior ocasión, ha excluido la culpabilidad reconociendo que sí existían dudas para interpretar la misma norma y por las mismas razones aducidas en uno y otro proceso.
En este caso no cabe apreciar la singularidad del elemento subjetivo de la culpabilidad, ya que lo único que ha resultado determinante en los casos comparados es la consideración de la conducta exigible, en atención a las interpretaciones posibles de la misma norma; y no es posible asumir que un mismo órgano jurisdicción en un proceso niegue las dudas interpretativas razonables de un determinado precepto que ha reconocido en otro proceso anterior, cuando aquellas se le han planteado en los mismos términos, y el Tribunal, sin añadir ninguna explicación justificativa del diferente tratamiento, se limita a efectuar una afirmación apodíctica: las dudas de interpretación que excluyeron la culpabilidad antes, sin más, se dice que no existen y por ello se es culpable.
Los razonamientos expuestos justifican la estimación parcial del recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, debiendo declararse, exclusivamente, la improcedencia de la sanción confirmada por la sentencia de instancia; sin que haya lugar a la imposición de las costas.
Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.
Que debemos estimar y estimamos parcialmente el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por la representación procesal de la entidad mercantil "Chozas del Duque, S.L.", contra la sentencia, de fecha 2 de diciembre de 2004, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Santa Cruz de Tenerife, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 1253/2002, en el que se impugnaba Acuerdo del TEAR de Canarias, Sala desconcentrada de Santa Cruz de Tenerife, de 29 de octubre de 2002, desestimatorio de la reclamación 38/1490/01 y acumulada 38/1492/01, relativas a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996, 1997, 1998 y 1999, y sanción tributaria.
Que debemos anular y anulamos dicha sentencia y actos administrativos, exclusivamente, en lo que se refiere a la sanción impuesta que declaramos improcedente; al tiempo que confirmamos los demás pronunciamientos de la instancia y resolución administrativa.
Sin imposición de costas.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernández Montalvo Manuel Vicente Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frias Ponce Manuel Martín Timón Angel Aguallo Avilés PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Rafael Fernández Montalvo, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.
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