STS, 11 de Diciembre de 2008

La Diputación Provincial de Málaga notificó a la Delegación en dicha ciudad de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (A.E.A.T.) diversas liquidaciones en concepto de tasas por derechos de inserción de anuncios en el Boletín Oficial de la Provincia de Málaga por un importe de 6.283.508 ptas., en particular, por la publicación de edictos realizados en el marco del procedimiento de gestión y de recaudación tributaria. Contra dichas liquidaciones, el 17 de octubre de 1997, el Delegado de la A.E.A.T. en Málaga interpuso recurso de reposición con fundamento, en esencia, en que el «examen de la normativa específicamente reguladora de los Boletines Oficiales de la Provincia», «la pluralidad de disposiciones legales que establecen la obligatoriedad de publicar determinados actos y trámites, tanto administrativos como judiciales, en dichos Boletines Oficiales Provinciales», y, en fin, «el mantenimiento actual de las competencias de los Gobiernos Civiles en la gestión y coordinación del mismo», «impiden que dichos boletines, pued[a]n ser considerados como un servicio público de exclusiva titularidad y competencia de la Diputación Provincial», «conservando por el contrario su carácter y condición propia de periódico oficial para el conjunto de la Administración del Estado» (art. 137 C.E.), como habría señalado este Tribunal en Sentencias de 5 de junio de 1985 y de 5 de febrero de 1986. Bajo estas premisas -se concluía- falta el presupuesto legal que reclama el art. 122 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales (L.R.H.L.) «para que pueda establecerse y exigirse por parte de las Diputaciones Provinciales, una tasa a la Administración del Estado y dentro de ellas a la Agencia Tributaria por la publicación en el BOP de anuncios, edictos, requerimientos y otras actuaciones administrativas que constituyan trámites reglados de sus respectivos procedimientos, pues tal acto de publicación no constituye la prestación de un servicio de competencia provincial», como habría expresado la Sentencia de 13 de octubre de 1994 del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña ; «máxime si la aplicación de dicha tasa pretende realizarse de manera absoluta para todos los supuestos de inserción en el BOP de actuaciones de la Administración Tributaria, sin excepción alguna», «desconociendo las declaraciones expresas de gratuidad para determinados actos de publicación» que realiza para ciertos ámbitos nuestro ordenamiento jurídico, como es el caso del art. 186 del Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación (R.G.R.).

Aunque, como en seguida expresaremos, frente a la desestimación presunta del recurso de reposición la Administración del Estado acudió a la vía contencioso-administrativa, dicho recurso fue finalmente desestimado por Decreto núm. 26/1998, de 31 de marzo, del Presidente del O.A.L. CEDMA, atendiendo a que sólo quedan vigentes «los beneficios fiscales que estuvieran establecidos por la Ley de Régimen Local, Tratados y Convenios Internacionales y Leyes de rango superior» a la L.R.H.L., que a partir del 31 de diciembre de 1989 «sólo podrán imponerse beneficios fiscales por una norma con rango de Ley» y que «[e]n el caso de que se establezcan tales beneficios, deberá determinar también las fórmulas de compensación que procedan, de tal manera que no resulte carga onerosa para la Diputación».

Contra la desestimación presunta por la Diputación Provincial de Málaga del referido recurso de reposición, el 11 de febrero de 1998 la A.E.A.T interpuso recurso contencioso-administrativo (núm. 614/1998), formalizando la demanda en escrito presentado el 19 de julio de 1999 en el que se solicitaba que se dictara sentencia en la que se declarara «[l]a nulidad de pleno derecho de la ordenanza reguladora de la tasa por prestación de servicios en el BOP de Málaga, en cuanto que incluye como hechos imponibles la totalidad de los supuestos de inserción de actuaciones de la Administración del Estado, con independencia de lo establecido para cada caso por su normativa específica» y «por cuanto que el importe de las mismas supera con mucho el del coste del servicio», así como «la anulación de las liquidaciones impugnadas por no ser las mismas conformes a Derecho». En lo que aquí interesa, el mencionado recurso se fundó, en esencia, en los razonamientos que a continuación se exponen. En primer lugar, se afirmaba que «la gestión y publicación del B.O.P., en la actualidad no constituye un servicio exclusivo, excluyente e independiente atribuido en su totalidad a la Diputación correspondiente, sino que en él está presente la Administración del Estado», «a través del Gobierno Civil respectivo», como habrían señalado las Sentencias del Tribunal Supremo de 5 de junio de 1985 y de 5 de febrero de 1986 (pág. 4 ); falta de exclusividad que determinaría «la improcedencia del establecimiento de la tasa regulada en la Ordenanza Fiscal unilateralmente por la Diputación de Málaga», por faltar el presupuesto necesario que exigen los arts. 20 y 122 de la L.R.H.L., sobre todo teniendo en cuenta «la generalidad de los términos en que aparece redactada la Ordenanza», «de los que se infiere su voluntad de ser aplicada a todos los posibles supuestos de inserción en el BOP, sin tener en cuenta lo establecido para cada caso en el Ordenamiento jurídico» (pág. 5). A este respecto, en segundo lugar, se pone de manifiesto que existen «disposiciones, resoluciones, instrucciones y trámites procedimentales», tanto administrativos como judiciales «de inserción obligatoria en BOP», supuestos en los que no se produce «la realización del hecho imponible determinante de una tasa», dado que no se presta un servicio «que afecte o beneficie de manera particular al sujeto pasivo, sino el cumplimiento de un tramite procedimental, impuesto de modo imperativo, por el ordenamiento jurídico» (pág. 6). Por otro lado, «el carácter gratuito u oneroso de la publicación en el BOP resultará, en cada caso, del precepto legal que la imponga», y en el caso presente se trata en su mayor parte de la publicación en el BOP de anuncios de «actuaciones administrativas insertas en los correspondientes procedimientos de apremio para la cobranza de los débitos tributarios», respecto de los que el art. 186 R.G.R. establece el carácter gratuito (págs. 6-7 ); asimismo, en el ámbito jurisdiccional, las normas procesales «determinan la inserción de las actuaciones judiciales en el BOP como trámites del respectivo procedimiento, señalando igualmente las personas que hayan de satisfacerlas» y «los supuestos de inserción gratuita», habiendo declarado la Sentencia del Tribunal Supremo de 15 de febrero de 1999 la no sujeción al pago de la tasa que nos ocupa de la inserción de anuncios de interposición de recursos contencioso-administrativos previstos en el art. 47.2 de la antigua LJCA (pág. 7 ). De lo anterior se infiere que la Ordenanza fiscal de la Diputación de Málaga, «al someter la inserción de anuncios, avisos, requerimientos y textos de toda naturaleza» al pago previo de la tasa «y no establecer más excepcio[nes] que las que resulten del art. 9» de la L.R.H.L., «vulnera todas las disposiciones normativas que de forma expresa en cada materia establecen el carácter gratuito de la publicación en el BOP» (pág. 7). En tercer lugar, en cuanto a las actuaciones de las Administraciones públicas cuya inserción no viene impuesta por precepto legal expreso, aunque «su publicación habrá de ir acompañada del abono de su importe», tal importe «tendrá la consideración jurídica de precio público y no de tasa, como lo califica la citada ordenanza fiscal», en virtud de los arts. 6 y 24 de la L.R.H.L. (págs. 8 y 9). En cuarto lugar, a la misma conclusión de que no cabe la exigencia de tasas «por las publicaciones ordenadas por la Administración del Estado se llega si analizamos la normativa de Régimen Local» (pág. 9), de la que se desprende que «no atribuyó competencia a las Diputaciones Provinciales sobre el BOP, que la Diputación Provincial no puede percibir una tasa por razón de publicación de anuncios en el BOP ya que en ningún sitio se dice que tal publicación sea competencia de la Diputación Provincial, y que el Estado jamás ha gozado de exención o beneficio fiscal respecto de una tasa provincial sobre publicación de anuncios en el BOP» (pág. 10). En quinto lugar, en atención a lo anterior se concluye que «la edición y publicación del BOP constituye un servicio del Estado, que debido al especial sistema de financiación que se ha seguido no hay tasa estatal, que se trata de un servicio del Estado costeado por la Diputación Provincial», «que al no ser un servicio de la Diputación Provincial no pueden existir tasas locales, y que por tanto la Diputación Provincial no puede exigir tasa al Estado por los anuncios que incumban a éste, pues el Estado, en cuanto titular del servicio, no necesita de exención alguna» (pág. 11). No se trata, por consiguiente, de «obtener un beneficio tributario», sino de constatar «la no sujeción a la exacción»; porque, «cuando de actos obligados emanados del Estado o sus entes institucionales se trata, no concurre "ajenidad", ni se da el elemento típico de la demanda del servicio por un tercero», por lo que la publicación en el BOP «se hará por cuenta de los fondos provinciales» (se cita regla 6 de la Real Orden de 8 de octubre de 1856), sin que ello perjudique al principio de "suficiencia financiera" (art. 142 CE ) ni vulnere el art. 9 ni la disposición adicional novena de la L.R.H.L., dado que «no se trata propiamente de un beneficio tributario», sino de un supuesto de no sujeción (págs. 11 y12). En sexto lugar, se pone de manifiesto que la tesis mantenida vendría apoyada por diversos pronunciamientos judiciales, entre los que se destacan las Sentencias de 13 de octubre de 1994 del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 19 de julio de 1995 y 14 de mayo de 1996 del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, y de 30 de abril de 1996 y de 2 de febrero de 1998 del Tribunal Superior de Justicia de Aragón ; así como las Sentencias de este Tribunal de 19 de abril de 1996 y de 15 de febrero de 1999 (págs. 12 a 14 ). En séptimo lugar, se advierte que la controversia subsiste no obstante el nuevo apartado 2 añadido al art. 122 L.R.H.L. por la disposición adicional quinta de la Ley 25/1998, de 13 de julio (en virtud del cual «[l]as Diputaciones Provinciales seguirán editando y publicando el Boletín Oficial de la Provincia pudiendo a tal efecto establecer y exigir tasas y precios por la inserción de anuncios y edictos y la suscripción y venta de ejemplares»), precepto que permitiría seguir rechazando que «la gestión del BOP pued[a] ser considerada como un servicio de titularidad exclusivamente provincial», que «subsana la falta de cobertura legal conforme a los arts. 20 y 122» de la L.R.H.L., que «apunta[ría] a la distinción entre tasas y precios públicos», y, en fin, que no «solventa[ría] el problema propio y particular de la Ordenanza Fiscal de Málaga y su carácter absoluto con vocación de aplicación a todos los supuestos de publicación con independencia de la concreta normativa que proceda» (págs. 14 y 15).

Contestada la demanda por la Diputación Provincial de Málaga, mediante escrito presentado el 27 de octubre de 1999, y evacuado por la A.E.A.T. y la citada Diputación Provincial el trámite de conclusiones por escritos presentados el 15 de febrero de 2000 y el 27 de abril de 2000, respectivamente, el recurso fue finalmente estimado por Sentencia de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, de 26 de junio de 2002. Dicha resolución judicial, transcribiendo la doctrina sentada en anteriores pronunciamientos [en particular en Sentencias de 21 de enero de 2000 (rec. núm. 3798/1996) y de 29 de febrero de 2000 (rec. núm. 2180/1996 ), estima el recurso, en esencia, con fundamento, en lo que aquí interesa, en los siguientes razonamientos: a) «[e]s intrascendente a los efectos de este recurso que el BOP sea un servicio público de la Administración Civil del Estado, con competencia, aunque compartida con las Diputaciones Provinciales, de los Gobernadores Civiles (actualmente Subdelegados del Gobierno) -tema de las Sentencias del Tribunal Supremo de 5 de junio de 1985 y 5 de febrero de 1986 -», porque «su edición y publicación ha estado a cargo y financiada por las Diputaciones Provinciales», porque «son estos entes provinciales los encargados de su plena ordenación, gestión y financiación, habiendo recaído múltiples sentencias en las que continuamente se está admitiendo la existencia de Ordenanzas reguladoras de tasas provinciales por inserción de anuncios (así, por ejemplo, las dictadas por el Tribunal Supremo de 20 de febrero y 19 de abril de 1996 )», y, en fin, porque «la edición y publicación del BOP ha sido y continúa siendo una actividad administrativa de competencia local, cuya realización por las Diputaciones Provinciales las legitima para establecer tasas», como resulta de los arts. 20 y 122 de la L.R.H.L. (FD Cuarto ); b) en principio no existe ninguna contradicción entre la definición del hecho imponible que establece la Ordenanza fiscal de la Diputación Provincial de Málaga reguladora de la exacción de tasas por la prestación de servicios en el Boletín Oficial de la Provincia y el hecho imponible de las tasas descrito en el art. 20 L.R.H.L (FD Quinto ); c) en virtud del art. 9.1 L.R.H.L. no puede «concederse el valor de exención tributaria» a lo establecido en el art. 186 del R.G.R. (que señala que «los anuncios que hayan de publicarse en los Boletines Oficiales relacionados con el procedimiento recaudatorio en general serán de gratuita inserción»), «norma que, por su rango reglamentario, no puede establecer una exención cuando la publicación de anuncios en el Boletín Oficial de la Provincia constituya el hecho imponible de tasas que tengan su cobertura en la Ley» (FD Quinto ); d) la cuestión, por tanto, se contrae a «decidir si la inserción de anuncios en el Boletín Oficial de la Provincia, que responden a trámites reglados de necesaria publicación en los procedimientos tramitados por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Sevilla) satisfacen las exigencias típicas del hecho imponible de las tasas locales» en los términos definidos en el art. 20 L.R.H.L., esto es, «si la publicación de los anuncios a instancia del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, por imperativo legal, en la resolución de reclamaciones económico- administrativas de su competencia, es una actividad que se le refiera, afecte o beneficie de modo particular» (FD Quinto); e) en este sentido, debe partirse de que, como señala la Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de abril de 1996, todos los entes públicos territoriales, corporativos o institucionales -y, por tanto, el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía (T.E.A.R.A.)-, constituyen sujetos pasivos de las tasas conforme al art. 23.1 L.R.H.L., de manera que si realizan «el hecho imponible, y no se dan supuestos de exención o de extinción de la deuda tributaria», vienen «obligados al abono de los pertinentes tributos locales, incluidas las tasas formalmente establecidas por el Ente exaccionante y prestador del servicio o realizador de la actividad administrativa» (FD Quinto); f) la citada Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de abril de 1996 mantiene «que si el beneficio no es individualizado por referencia a persona o personas concretas, sino que participa en él, de forma indiscriminada, la colectividad, no cabrá hablar de hecho imponible generador de tasas» (FD Quinto); g) la especial naturaleza y configuración jurídica del T.E.A.R.A. determina «que el régimen jurídico-tributario de publicación en el Boletín Oficial de la Provincia de anuncios derivados de las exigencias del Reglamento de Procedimiento en las reclamaciones económico- administrativas se asimile más al de la publicación de anuncios de interposición de recursos contencioso-administrativos», «que al de la publicación de anuncios en el curso de procedimientos de gestión y recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria»; h) en este sentido, la Sentencia del Tribunal Supremo de 15 de febrero de 1999, centrándose «en el caso en que la inserción del anuncio sea legalmente preceptiva o haya sido acordada por el Juzgado o Sala por estimarlo conveniente, esto es, por ser necesaria para los intereses de la justicia», ha señalado que «la condición de sujeto pasivo, en concepto de contribuyente o de sustituto del contribuyente, o incluso la de responsable tributario, tiene que estar expresamente determinada por la Ley y, además, en las tasas, supeditada a que el servicio público o actividad administrativa en régimen de Derecho Público "se refiera, afecte o beneficie de modo particular" a quienes la Ley considere tales sujetos pasivos», como resulta del principio de legalidad tributaria [arts. 31.3 y 133 C.E., y 10.a) y 37 de la L.G.T.] y de la definición de la tasa que establecen el art. 26.a) L.G.T. y el art. 7.1 de la L.O.F. C.A.; i ) y, planteando la cuestión como «un estricto problema de legalidad tributaria afectante al hecho imponible y a la determinación del sujeto pasivo y de los responsables solidarios o subsidiarios de un tributo», la citada Sentencia concluye que en el supuesto de autos, limitado «a la inserción o publicación de anuncios de interposición de recursos contencioso-administrativos en los periódicos oficiales correspondientes al ámbito territorial de competencia del órgano autor de la actividad administrativa recurrida, ni la Administración General del Estado, ni la de Justicia, "solicitaron" inserción de anuncio alguno en los aludidos periódicos que se refiriera, afectara o beneficiara a ellas "de modo particular", sino que la inserción se debió, exclusivamente, al cumplimiento de un mandato legal o a los intereses generales de la Justicia», razón por la cual mal pudieron ser consideradas «sujetos pasivos o responsables tributarios de una tasa que, por ministerio de la ley, exigía, exige y exigirá, mientras no se definan de otra forma su hecho impositivo y demás elementos esenciales, no solamente la petición de inserción o publicación de anuncios, sino la referencia, afección o beneficio particulares que esas mismas inserción o publicación, pudieran reportarles»; j) la aplicación de dicha doctrina determina la estimación del recurso porque «la inserción de anuncios que nos ocupa no beneficia de modo especial a la Agencia Estatal Tributaria, sino que la misma se realiza dentro de un procedimiento legalmente previsto y al efecto de la recaudación y gestión de tributos» (FD Quinto).

Contra la citada Sentencia de 26 de junio de 2002 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, la Diputación Provincial de Málaga, mediante escrito presentado el 12 de septiembre de 2002, interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina con fundamento en que, al considerar «que la Agencia Estatal de Administración Tributaria no tiene la consideración de sujeto pasivo a los efectos de abono de las tasas cuando solicita la publicación de anuncios en el B.O.P, al declarar que carece de beneficio particular en dichas publicaciones», dicha decisión judicial infringiría lo dispuesto en el art. 9, art. 20, apartados 1 y 2, y disposición adicional Novena , todos ellos de L.R.H.L., al mismo tiempo que contradecía la doctrina sentada en las Sentencias del mismo órgano judicial de 21 de enero de 2000 (rec. núm. 3798/1996), de 3 de febrero de 2000 (rec. núm. 3898/1996), de 16 de noviembre de 2001 (rec. núm. 2181/1996) y de 27 de diciembre de 2001 (rec. núm. 4037/1991 ), Sentencias, todas ellas, que estiman «que la Agencia Estatal de Administración Tributaria se beneficia de modo especial cuando solicita la publicación en el B.O.P. de los edictos generados en la tramitación de los procedimientos recaudatorios tributarios, teniendo, en consecuencia, la condición de sujeto pasivo de las tasas que la Diputación cobra por las mencionadas publicaciones». La actora concluía dicho escrito interesando que se dictara Sentencia «por la que se declare que la recurrida quebranta la unidad de la doctrina y, en consecuencia, case y anule la misma, resolviendo el debate planteado en el sentido de que la Agencia Estatal de Administración Tributaria tenía un beneficio particular cuando solicitó la publicación en el B.O.P. de los anuncios generados en procedimientos recaudatorios tributarios a que se referían los edictos contenidos en las liquidaciones impugnadas, lo que le otorgaba la condición de sujeto pasivo de las tasas que la Diputación le giró en tal concepto».

Mediante escrito presentado el 29 de marzo de 2004, el Abogado del Estado formuló oposición al presente recurso de casación para la unificación de doctrina, solicitando que se declarara la inadmisibilidad del mismo y, subsidiariamente, su desestimación.

Recibidas las actuaciones, por Providencia de 9 de octubre de 2008 se señaló para votación y fallo el día 10 de diciembre de 2008, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. ÁNGEL AGUALLO AVILÉS, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación para la unificación de doctrina se interpone contra la Sentencia de 26 de junio de 2002, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, por la que se estima el recurso interpuesto por la Agencia Estatal de Administración Tributaria (A.E.A.T.) contra la Resolución desestimatoria presunta del recurso de reposición instado por dicha entidad contra diversas liquidaciones giradas por la Diputación Provincial de Málaga en concepto de tasas por derechos de inserción de anuncios en el Boletín Oficial de la Provincia de Málaga, por un importe total de 6.283.508 ptas.

Como se ha explicitado en los Antecedentes, dicha resolución judicial, partiendo de la doctrina sentada en las Sentencias del propio Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 21 de enero de 2000 (rec. núm. 3798/1996) y de 29 de febrero de 2000 (rec. núm. 2180/1996 ), así como en la Sentencia de este Tribunal Supremo de 19 de abril de 1996, concluyó que las liquidaciones giradas por la Diputación Provincial de Málaga a la A.E.A.T. por insertar edictos en el Boletín Oficial de la Provincia de dicha ciudad no eran conformes a Derecho porque la inclusión de tales anuncios «no beneficia[ba] de modo especial» a la A.E.A.T. «sino que la misma se realiza[ba] dentro de un procedimiento legalmente previsto y al efecto de la recaudación y gestión de tributos», por lo que no se realiza el hecho imponible de la tasa definido en el art. 20.1 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales (en adelante, L.R.H.L.).

La Diputación Provincial de Málaga funda el recurso contra la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 26 de junio de 2002, en esencia, en que, al estimar «que la Agencia Estatal de Administración Tributaria no tiene la consideración de sujeto pasivo a los efectos de abono de las tasas cuando solicita la publicación de anuncios en el B.O.P», porque carece de beneficio particular en tales publicaciones, dicha decisión judicial vulneraría lo dispuesto en los arts. 9 y 20, apartados 1 y 2, de la L.R.H.L., así como la disposición adicional Novena de la misma Ley, al mismo tiempo que se opondría a la doctrina sentada en las Sentencias del mismo órgano judicial de 21 de enero de 2000 (rec. núm. 3798/1996), 3 de febrero de 2000 (rec. núm. 3898/1996), 16 de noviembre de 2001 (rec. núm. 2181/1996) y de 27 de diciembre de 2001 (rec. núm. 4037/1991 ).

El Abogado de Estado, por su parte, solicita que se dicte Sentencia que inadmita el recurso o, en su defecto, lo desestime. Considera que procede la inadmisión porque, a su juicio, conforme al art. 97.7, en relación con los arts. 90.3 y 94.1, de la LJCA, la resolución judicial impugnada no es susceptible de recurso de casación para la unificación de doctrina, dado que, de un lado, por providencia de 7 de noviembre de 1998 la Sala a quo fijó la cuantía en "indeterminada", y, por otro, ninguno de los actos sometidos a revisión alcanza la cuantía litigiosa de 18.030,36 euros. Subsidiariamente, la defensa del Estado solicita la desestimación del recurso porque estima que la Sentencia impugnada es ajustada a Derecho, en la medida en que «recoge, se apoya y hace suya la doctrina del Tribunal Supremo sobre el particular». Concretamente, señala que «para exigir tasas es necesario que el servicio o actividad administrativa en régimen de derecho público que las legitima "afecte o beneficie de modo particular al sujeto pasivo"», como se deriva del principio de legalidad [arts. 31.3 y 133, apartados 1 y 2, de la C.E.; y arts. 10 a) y 37 de la L.G.T.] y del propio concepto de tasa (art. 20.1 L.R.H.L.). Y la inserción de los anuncios en el B.O.P. que dieron lugar a las liquidaciones de la tasa recurridas fueron «de solicitud obligatoria y sin posibilidad de sustitución o de actuación por particulares por exigirlo así la ley» (en particular, los arts. 39.4 y 61 de la Ley 30/1992, en relación con los arts. 105.6 y 137 de la L.G.T., y concordantes de las normas reglamentarias de desarrollo), de manera que no se ha producido «la realización de un hecho imponible determinante de una tasa, puesto que tal edición no representa para el editor la prestación de un servicio, en sentido estricto, que afecte o beneficie de manera particular al sujeto pasivo», sino «el cumplimiento de un trámite procedimental, impuesto de modo imperativo, por el ordenamiento jurídico, a quien interesa y, por ende, exige la publicación, en este caso, la A.E.A.T., que no puede decidir autónomamente, y desde la estricta perspectiva de su propio beneficio o de eficacia en la gestión, si dicha actividad (esto es, la publicación de anuncios) la puede o no llevar a cabo, sino que, por el contrario, y con independencia de la eficacia última que la publicación pudiere generar, la ha de llevar a cabo», «lo que determina la exclusión de cualquier tipo de interés o beneficio particular que pudiere generar el devengo de la tasa correspondiente al anuncio que se ha de publicar». De igual modo -se añade- «la publicación en el BOP de los actos de comunicación relativos a los procedimientos de gestión tributaria en sentido amplio (gestión, recaudación e inspección) se realiza por la AEAT cumpliendo un mandato legal que desde luego no le beneficia ni afecta directamente sino que por el contrario satisface los intereses generales o de la colectividad, en cumplimiento de un mandato constitucional» (art. 31 C.E.). En fin, como se ha dicho, esta tesis se vería corroborada por la doctrina sentada por el Tribunal Supremo en las Sentencias de 4 de febrero de 1999, de 14 de septiembre de 2000, de 19 de marzo de 2001 y de 29 de noviembre de 2002, así como por la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castila y León, sede de Valladolid, de 2 de julio de 1999.

Sentado lo anterior, conviene comenzar recordando que, conforme a reiterada jurisprudencia de esta Sección, el recurso de casación para la unificación de doctrina constituye un cauce impugnativo «excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho» que tiene como finalidad la de «potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento» [entre muchas otras, Sentencia de 14 de febrero de 2006 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 2764/2000 ), FD Quinto], y «exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna» [entre las últimas, Sentencias de 4 de marzo de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 62/2004), FD Quinto, y de 20 de mayo de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 72/2003 ), FD Tercero].

El Abogado del Estado no niega que exista contradicción entre la Sentencia de 26 de junio de 2002, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, y las citadas de contraste por la representación procesal de la Diputación Provincial de Málaga. Y es que, ciertamente, un análisis de dichas resoluciones pone de manifiesto que, frente a la Sentencia impugnada en esta sede, todas mantienen que «la publicación en el BOP de los anuncios de que se trata, insertos en procedimientos tributarios de gestión, inspección o recaudación, benefician de modo particular a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, pues tales procedimientos tienen como objetivo final, directa o indirectamente, el cobro de las deudas tributarias, cuya percepción repercute favorablemente en los recursos financieros del Ente de Derecho Público, Agencia Estatal de Administración Tributaria, que es el que solicita la inserción de los mismos, siendo indiferente que tal publicación venga exigida o no por Ley, pues esta circunstancia no está contemplada por la norma legal al definir el hecho imponible de la tasa, por lo que la inserción de los indicados anuncios está sujeta a la misma» (Sentencias de 21 de enero de 2000, FD Noveno; de 3 de febrero de 2000, FD Noveno; de 16 de noviembre de 2001, FD Noveno; de 30 de noviembre de 2001, FD Primero; de 26 de diciembre de 2001, FD Primero; de 27 de diciembre de 2001, FD Noveno).

No obstante lo anterior, el Abogado del Estado considera que el presente recurso es inamisible porque ninguno de los actos administrativos sometidos a revisión alcanza la cuantía litigiosa de 18.030,36 euros fijada en el art. 96.3 LJCA. Consta, sin embargo, en autos, en la pág. 9 del documento núm. 1 que una de las liquidaciones de la tasa por la publicación de un edicto en el B.O.P. girada a la A.E.A.T. de Málaga alcanza la cifra de 4.552.988 ptas., lo que nos obliga a examinar el fondo del asunto, aunque, por las razones que a continuación expondremos, para desestimar el presente recurso de casación para la unificación de doctrina.

Y debemos desestimar necesariamente el recurso porque, como acertadamente advierte el Abogado del Estado, la tesis mantenida por la Sentencia impugnada viene corroborada por la doctrina sentada por la Sala Tercera de este Tribunal Supremo en una serie de pronunciamientos que procede ahora recordar, siguiendo, en la medida de lo posible, un orden cronológico.

En particular, en relación con la tasa por publicaciones en el Boletín Oficial de la Provincia (B.O.P.), esta Sala, partiendo de que el citado servicio es de competencia de las Diputaciones Provinciales [Sentencias de 2 de octubre de 1999 (rec. cas. núm. 7913/1994), FFDD Segundo, Tercero y Cuarto; de 19 de marzo de 2001 (rec. cas. en interés de ley núm. 2116/2000 ), FD Tercero; de 26 de noviembre de 2003 (rec. cas. núm. 3334/1998), FD Tercero; y de 2 de abril de 2004 (rec. cas. núm. 8663/1998), FD Tercero], ha venido señalando con carácter general que aunque los entes públicos no estaban mencionados nominatim en el art. 23.1 de la Ley 39/1988, (L.R.H.L.), «no dejan de estar comprendidos en la amplia dicción de personas jurídicas, y si concurren los supuestos que originan la deuda tributaria, es decir el hecho imponible, y no se dan supuestos de exención o de extinción de la deuda tributaria, viene como sujetos pasivos contribuyentes obligados al abono de los pertinentes tributos locales, incluidas las tasas formalmente establecidas por el Ente exaccionante y prestador del servicio o realidad de la actividad administrativa» [Sentencia de 19 de abril de 1996 (rec. cas. en interés de ley núm. 2158/1993 ), FD Quinto; en el mismo sentido, Sentencia de 15 de febrero de 1999 (rec. cas. en interés de ley núm. 7745/1998 ), FD Cuarto]. Y también hemos señalado reiteradamente que «[n]o basta para que surja el hecho imponible de las tasas, como tributo local, con la prestación de un servicio público o la realización de una actividad, técnica o de otra índole, de la competencia del Ente local, sino que la prestación o actividad administrativa "se refiera, afecte o beneficie de modo particular al sujeto pasivo", de tal modo que cuando el beneficio no es individualizado por referencia a persona o personas concretas sino que participa en él, de forma indiscriminada, la colectividad, no cabrá hablar de hecho imponible generador de tasas» [Sentencias de 19 de abril de 1996, cit., FD Sexto; de 29 de septiembre de 2000 (rec. cas. núm. 7622/1995), FD Cuarto; de 17 de mayo de 2001 (rec. cas. núm. 3842/1996 ), FD Tercero].

Esto último es lo que en la Sentencia de 19 de abril de 1996, ya citada, hemos dicho que sucede en el caso de la inserción en el Boletín Oficial de la Provincia (B.O.P.) de los convenios colectivos de ámbito provincial, acordada por la autoridad laboral en cumplimiento del mandato del art. 90.3 del Estatuto de Trabajadores, pues tratándose de la publicación de una norma jurídica, «tanto la obligatoriedad y la gratuidad legalmente declaradas responden a dicha naturaleza, sin que la autoridad laboral que "dispone" la publicación del texto del convenio colectivo obtenga un beneficio singular o individualizado», aparte de que ni tal autoridad laboral «solicita la publicación ni cumple previamente facultades de homologación en relación con el convenio colectivo, por lo que no cabe entender que es sujeto afectado o beneficiado por tal publicación, dirigida a la colectividad y en función garantizadora del principio de seguridad jurídica, plasmado, junto con el de publicidad de las normas, en el art. 9.3 del texto constitucional »; por lo que -concluíamos- «no estamos ante un supuesto de beneficio tributario en forma de exención, al disponer la gratuidad, sino ante una delimitación negativa del hecho imponible de la tasa por inserción, que no alcanza a este tipo de normas, conforme se ha razonado» [Sentencias de 19 de abril de 1996, cit., FD Sexto; de 29 de septiembre de 2000, cit., FD Cuarto; de 17 de mayo de 2001, cit., FD Tercero; a la misma conclusión, respecto del anuncio de los convenios colectivos, llegó la Sentencia de 2 de octubre de 1999, cit., FD Cuarto].

Del mismo modo, en relación con la inserción de edictos anunciando la interposición de recursos contencioso-administrativos en los periódicos oficiales (en particular, en el Boletín Oficial de las Comunidades Autónomas), regulado en el art. 47 de la LJCA, en la Sentencia de 15 de febrero de 1999, también citada, después de señalar que cuando, en virtud del apartado 1 de dicho precepto, «la inserción del anuncio haya de practicarse a petición del interesado, solo este será el sujeto pasivo y a él únicamente corresponderá el cumplimiento de las prestaciones tributarias, entre ellas, y de modo principal, la de soportar la carga, como contribuyente, de satisfacer la tasa» (FD Tercero), añadíamos que «[d]istinto es el caso en que la inserción del anuncio sea legalmente preceptiva» -art. 47.2 antes citado- «o haya sido acordada por el Juzgado o Sala por estimarlo conveniente, esto es, por ser necesaria para los intereses de la Justicia», supuesto en el que «la condición de sujeto pasivo, en concepto de contribuyente o de sustituto del contribuyente, o incluso la de responsable tributario, tiene que estar expresamente determinada por la Ley y, además, en las tasas, supeditada a que el servicio público o actividad administrativa en régimen de Derecho público "se refiera, afecte o beneficie de modo particular" a quienes la Ley considere tales sujetos pasivos», como resulta del principio de legalidad tributaria [arts. 31.3 y 133, apartados 1 y 2, de la CE, y 10.a) y 37 L.G.T.], del concepto de tasa establecido en el art. 26.a) L.R.H.L. y del art. 7.1 L.O.F.C.A. (FD Tercero ); y no pueden tener la condición de sujetos pasivos «ni la Administración General del Estado, ni la de Justicia», que no «"solicitaron" inserción de anuncio alguno en los aludidos periódicos que se refiriera, afectara o beneficiara a ellas "de modo particular", sino que la inserción se debió, exclusivamente, al cumplimiento de un mandato legal o a los intereses generales de la Justicia», de manera que «mal pudieron ser consideradas» como «sujetos pasivos o responsables tributarios de una tasa que, por ministerio de la Ley, exigía, exige y exigirá, mientras no se definan de otra forma su hecho impositivo y demás elementos esenciales, no solamente la petición de inserción o publicación de anuncios, sino la referencia, afección o beneficio particulares que esas mismas inserción o publicación pudiera reportarles» (FD Cuarto).

En la misma línea, en relación con las publicaciones de anuncios cuando los interesados en un procedimiento administrativo sean desconocidos o estén incursos en alguno de los supuestos previstos en el art. 59.4 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las Administraciones Públicas y del procedimiento administrativo común, en la Sentencia de 14 de septiembre de 2000 (rec. cas. núm. 7021/1999 ), después de transcribir los arts. 6 y16 de la Ley 8/1989, de 13 de abril (modificada por la Ley 25/1998 ), señalamos que «en todos aquellos casos donde existan unos "interesados" a quienes beneficie, personalmente o en sus bienes, la inserción del anuncio en el Boletín Oficial, existirá el hecho imponible de la tasa y, practicada la inserción, se producirá el devengo a cargo del "interesado" respectivo»; pero «no siempre la inserción de tales anuncios beneficia al "interesado" en el expediente, ya que existen supuestos donde la inserción tiene lugar en beneficio de personas innominadas o desconocidas, en beneficio del propio procedimiento o, simplemente, en beneficio de la mera eficacia y legalidad del obrar administrativo», supuestos en los que, «ciertamente, no existirá hecho imponible de la tasa porque la prestación del servicio no afecta o beneficia de modo particular a ningún concreto sujeto pasivo, sino al interés general, y los Boletines Oficiales (sin perjuicio de la loable aspiración a su autofinanciación) cumplen unas funciones públicas frente a las que no repugna la gratuidad del servicio en estos casos» (FD Segundo; en los mismos términos, Sentencia de 26 de noviembre de 2003, FD Tercero). De este modo -concluíamos- «cuando los "interesados" -en el sentido expuesto- no aparezcan en el procedimiento, las publicaciones en los Boletines Oficiales no "constituyen actividades administrativas que afectan o benefician de un modo particular a las Administraciones públicas que hayan dictado los actos administrativos en cuestión y que pueden constituir el hecho imponible de una tasa provincial", sino que tales publicaciones responden al interés general que demanda la eficacia del procedimiento administrativo y la necesidad de que quede satisfecho el interés público tutelado, lo que ninguna relación guarda con cualquier beneficio particular de la Administración Pública que haya dictado el acto, ni puede constituir a esta en sujeto pasivo de la tasa» (FD Segundo; en idénticos términos, reproduciendo la Sentencia de 14 de septiembre de 2000, Sentencias de 29 de noviembre de 2002 (rec. cas. núm. 4268/1997), FD Primero, de 23 de diciembre de 2002 (rec. cas. núm. 8971/1997), FD Segundo; y de 7 de marzo de 2003 (rec. cas. núm. 2888/1998 ), FD Tercero).

Posteriormente, en la Sentencia de 19 de marzo de 2001, en un supuesto idéntico al que ahora se somete a nuestra consideración, pusimos de manifiesto, siempre en la dirección que venimos comentando, que aun siendo la competencia para la prestación del servicio de publicaciones en el B.O.P. «una competencia que ya pertenecía a las Corporaciones provinciales» (aludíamos a la dicción del art. 122 L.R.H.L.), y que, por consiguiente, las legitimaba para girar tasas por la prestación de ese servicio con arreglo a la previsión genérica del art. 122.1 L.R.H.L. y, por remisión, del art. 20.1 L.R.H.L., «y, aun sin excluir la posibilidad de que la Administración estatal pueda realizar el hecho imponible de dicha tasa y, por ende, venir obligada a satisfacerla, siempre resultará que, en todos aquellos casos en que lo haga cumpliendo previsiones legales o en su función de servicio objetivo a los intereses generales (art. 103.1 de la Constitución), no podrá ostentar la condición de sujeto pasivo de dicha modalidad tributaria por la elemental razón de que el servicio de publicaciones en el BOP de que aquí se trata no podrá, a su vez, decirse que se refería, afectaba o beneficiaba a la Administración en el sentido con que el hecho imponible de la tasa y la concreción del sujeto pasivo vienen definidos en los arts. 20.1 acabados de citar, 23.1.b) LHL y demás concordantes» (FD Tercero ; en idénticos términos, Sentencia de 26 de noviembre de 2003, cit., FD Tercero). Y sentado lo anterior, después de citar la doctrina de las Sentencias de 19 de abril de 1996, de 15 de febrero de 1999 y de 14 de septiembre de 2000, ya citadas, concluíamos: «[e]n el supuesto de autos, se está ante un caso de publicación en el B.O.P. de anuncios legalmente obligatorios en la tramitación, por la Administración tributaria, de procedimientos de apremio o, en general, de procedimientos de gestión, inspección o recaudación (para estos, incluso, con previsión expresa de gratuidad en el art. 186 del vigente Reglamento General de Recaudación de 20 de Diciembre de 1990 )», y «[r]esulta claro que los anuncios en cuestión, aparte su obligatoriedad, no benefician de modo particular a la referida Administración -a la tributaria, se entiende- que, en este aspecto, se limita a cumplir las finalidades del propio sistema tributario en beneficio de la colectividad de los ciudadanos a que hace referencia el art. 31.1 de la Constitución» (FD Cuarto ).

Sin embargo, en aplicación de la doctrina que venimos exponiendo, en la Sentencia de 30 de junio de 2001 (rec. cas. núm. 4194/1996 ), convinimos «en la sujeción de los anuncios de la Cámara a la tasa de publicación, puesto que no responden a ningún interés general y sólo al exclusivo de dicha entidad pública, a los fines recaudatorios del recurso cameral a que es acreedor frente a sus miembros o asociados» (FD Sexto).

Seguidamente, en la Sentencia de 29 de noviembre de 2002, ya mencionada, después de reproducir la doctrina sentada en la Sentencia de 14 de septiembre de 2000, asimismo citada, señalamos que «deb[ía] reconocerse que la inserción de anuncios y edictos necesarios para la correcta gestión recaudatoria de los recursos de la Seguridad Social esta[ba] exenta de la Tasa por su publicación, en el caso de autos, en el Boletín Oficial de la Provincia de Málaga», porque dicha inserción «forma parte de una actividad pública que atiende fundamentalmente al interés general incluido dentro del mismo, el respeto a las garantías jurídicas de los ciudadanos, ínsito muchas veces en la publicación de dichos anuncios y edictos, pues la Administración Pública, como dispone la Constitución "sirve con objetividad los intereses generales y actúa (...) con sometimiento pleno a la Ley y al Derecho"» (FD Primero, in fine; en idénticos términos, Sentencia de 23 de diciembre de 2002, cit., FD Segundo, in fine; y Sentencia de 7 de marzo de 2003, FD Tercero). Y aunque, ciertamente, en la referida Sentencia de 23 de diciembre de 2002 llegamos a afirmar, con apoyo en el art. 153 del Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, que aprobaba el Reglamento General de Recaudación, que «[n]o hay duda alguna que la publicación mediante edicto en el Boletín Oficial de la Provincia, de las providencias de apremio y de las subastas públicas, no se hallan exentas de la Tasa correspondiente, porque el importe de la misma, tiene el concepto de "Costas del procedimiento", que debe pagar el sujeto responsable» [FD Tercero B], en la ya mencionada Sentencia de 7 de marzo de 2003 cambiamos explícitamente de doctrina al señalar que el citado Reglamento «regula las costas del procedimiento de apremio en el artículo 153, pero no incluye en la enumeración de las mismas los anuncios que hayan de publicarse en los Boletines Oficiales de la Provincia, relacionados con el procedimiento recaudatorio en general por elemental congruencia con la "gratuidad" de los mismos, establecida en el artículo 186 del Reglamento General de Recaudación, de manera que no ha lugar a hacer las distinciones que planteó la Sentencia de esta Sala de fecha 23 de Diciembre de 2002 (la relativa a la Tesorería General de la Seguridad Social), puesto que todos los anuncios, edictos o notificaciones relativos a la recaudación de los tributos del Estado, son de interés general, y, por tanto, exentos o mejor no sujetos a la Tasa de inserción en el Boletín Oficial de la Provincia de Salamanca, de conformidad con la doctrina mantenida por esta Sala en las sentencias de fecha 29 de noviembre de 2002 (rec. casación núm. 4268/1997), 14 de septiembre de 2000 (rec. casación núm. 7021/1999), [y] 2 de octubre de 1999 (rec. casación núm. 7913/1994 )» (FD Tercero).

En relación con el cobro de sanciones pecuniarias, en la referida Sentencia de 26 de noviembre de 2003 concluimos que «resultaba improcedente el pago de las Tasas cuestionadas por la Jefatura Provincial de Tráfico de Segovia (es decir, por un órgano de la Administración General del Estado desconcentrada), porque, como ha quedado explicitado y contrastado y aceptado por las partes, la inserción de los edictos en el BOP de Segovia se hizo (y se hace) en cumplimiento del "interés público general", como es el de que la Administración consiga el cobro de las sanciones impuestas por infracciones circulatorias, en pro, en definitiva, de lograr, así, mediante dicha coacción legal, la coetánea normalidad del tráfico rodado circunstancialmente desvirtuado por los infractores, y no hay, en realidad, por tanto, sujetos pasivos particularmente interesados o beneficiados por el servicio de publicación prestado» (FD Tercero).

Y, en fin, en cuanto a los procedimientos administrativos sancionadores, aunque en la citada Sentencia de 2 de octubre de 1999 señalamos que cabía exigir a la Administración la tasa por los anuncios «que se referían a la publicación del trámite de pliegos de cargo en determinados expedientes sancionadores de indudable interés particular exclusivamente» (FD Cuarto, in fine), y en la también mencionada Sentencia de 7 de marzo de 2003 sostuvimos que estaba sujeto a la Tasa de inserción en el Boletín Oficial de la Provincia de Salamanca un anuncio «relativo al ofrecimiento de audiencia a los interesados para que alegasen sobre las sanciones tributarias que les fueron impuestas, por tratarse de algo que afecta al "interés particular" de los sancionados, como ha precisado esta Sala en su Sentencia de fecha 2 de Octubre de 1999 (rec. de casación núm. 7913/1994 )», la última palabra sobre el particular la hemos dado en la Sentencia de 7 de febrero de 2005 (rec. cas. núm. 64/2003 ), en la que, después de examinar de forma exhaustiva nuestra doctrina sobre la tasa por anuncios en el B.O.P. concluimos que es evidente «que la inserción de los edictos en el Boletín Oficial de la Provincia en procedimientos administrativos sancionadores se efectúa en cumplimiento del "interés público general", como es el de que la Administración consiga el cobro de las sanciones impuestas en pro, en definitiva, de lograr, así, mediante dicha coacción legal, la coetánea normalidad de la actividad que se trata de preservar y no hay, en realidad, por tanto, sujetos pasivos particularmente interesados o beneficiados por el servicio de publicación prestado» (FD Tercero, in fine).

Coincidiendo, como puede apreciarse, la doctrina sentada en la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 26 de junio de 2002, aquí impugnada, con la jurisprudencia de este Tribunal, que -resulta ocioso decirlo- es la que fija el criterio correcto, el recurso instado por la Diputación Provincial de Málaga debe ser desestimado.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la parte recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5, en relación con el art. 139, ambos de la LJCA.

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA, señala 1.500 euros como cuantía máxima de los honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución