ATS, 5 de Julio de 2023
| Jurisdicción | España |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
| Fecha | 05 Julio 2023 |
TRIBUNAL SUPREMO
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN: PRIMERA
A U T O
Fecha del auto: 05/07/2023
Tipo de procedimiento: R. CASACION
Número del procedimiento: 80/2023
Materia: OTROS TRIBUTOS
Submateria:
Fallo/Acuerdo: Auto Admisión
Ponente: Excmo. Sr. D. Isaac Merino Jara
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Concepción De Marcos Valtierra
Secretaría de Sala Destino: 002
Transcrito por:
Nota:
R. CASACION núm.: 80/2023
Ponente: Excmo. Sr. D. Isaac Merino Jara
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Concepción De Marcos Valtierra
TRIBUNAL SUPREMO
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN: PRIMERA
A U T O
Excmos. Sres.
D. Pablo Lucas Murillo de la Cueva, presidente
D. José Manuel Bandrés Sánchez-Cruzat
D. Antonio Jesús Fonseca-Herrero Raimundo
D. Fernando Román García
D. Isaac Merino Jara
En Madrid, a 5 de julio de 2023.
Preparación del recurso de casación.
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La procuradora doña María Belén Montalvo Soto, en representación de la entidad Club Atlético de Madrid, S.A.D., preparó recurso de casación contra la sentencia dictada el 28 de octubre de 2022 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que desestimó el recurso n.º 774/2019.
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Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como infringidos:
2.1. El artículo 13 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"].
2.2. El artículo 1255 del Código Civil ["CC"].
2.3. El artículo 7 del Convenio 181 de la Organización Internacional del Trabajo ["OIT"], ratificado por España el 19-5-1999 (BOE de 13-9-1999).
2.4. La jurisprudencia que interpreta los anteriores preceptos.
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Razona que tales infracciones han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada en la resolución recurrida.
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Subraya que la norma que entiende vulnerada forma parte del Derecho estatal o del de la Unión Europea.
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Considera que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque se dan las circunstancias contempladas en las letras a) y c) del artículo 88.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa ["LJCA"], así como la presunción contenida en el artículo 88.3, letra a), de la LJCA.
Auto teniendo por preparado el recurso de casación y personación de las partes ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo
La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 13 de diciembre de 2022, habiendo comparecido la entidad Club Atlético de Madrid, S.A.D., como parte recurrente, ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.
De igual modo lo ha hecho, como parte recurrida, Administración General del Estado, representada por el abogado del Estado.
Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Isaac Merino Jara, Magistrado de la Sección.
Requisitos formales del escrito de preparación.
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El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 de la LJCA), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de recurso de casación ( artículo 86 de la LJCA, apartados 1 y 2) y la entidad recurrente se encuentra legitimada para interponerlo, al haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA).
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En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal y de la Unión Europea que fueron alegadas en la demanda y tomadas en consideración por la Sala de instancia. También se justifica que las infracciones imputadas a la sentencia han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 de la LJCA, letras a), b), d) y e)].
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El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque la sentencia impugnada (i) fija, para supuestos sustancialmente iguales, una doctrina contradictoria con la establecida por otros órganos jurisdiccionales [ artículo 88.2.a) de la LJCA], (ii) afecta a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) de la LJCA], (iii) y aplica una norma en la que se sustenta la razón de decidir respecto de la que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) de la LJCA]. De las razones que ofrece para justificarlo se deduce la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que se cumple también el requisito exigido por el artículo 89.2.f) de la LJCA.
Hechos relevantes a efectos del trámite de admisión del presente recurso de casación.
Un análisis del expediente administrativo y de las actuaciones judiciales nos lleva a destacar como datos importantes para decidir sobre la admisión a trámite del recurso de casación los siguientes:
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- Actuaciones de comprobación e investigación relativas al IVA y expediente sancionador
La entidad había presentado autoliquidaciones por el concepto de Retenciones a cuenta imposición de no residentes, por los períodos mensuales de noviembre y diciembre de 2010. Como consecuencia de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación de carácter general sobre los conceptos tributarios y períodos mencionados, con fecha 4 de enero de 2016, el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria notificó al Club Atlético de Madrid, S.A.D. (en adelante, Atlético de Madrid) el acuerdo de liquidación de la que resultó una deuda tributaria a ingresar de 247.290,89 euros, de los que 199.200,00 eran de cuota y 48.090,89 euros eran de intereses de demora.
La regularización efectuada consistía, en lo que ahora interesa, en lo siguiente:
- Por una parte, el acuerdo de liquidación señalaba que la entidad satisfacía cantidades a agentes o representantes de jugadores de fútbol como consecuencia del fichaje de jugadores, su traspaso, la rescisión del contrato que les ligaba al obligado tributario, la ampliación o la modificación del contrato. La inspección consideró, sin embargo, que aun cuando las retribuciones se satisfacían por el club a los agentes, junto con las cuotas de IVA repercutidas por los agentes, en realidad el club pagaba los servicios al agente por cuenta del jugador, dado que el agente estaba prestando un servicio al jugador, de acuerdo con lo establecido en el Reglamento de Agentes de Jugadores aprobado por la FIFA. Por ello, las cantidades satisfechas por el club a los agentes o representantes debían considerarse retribuciones monetarias de los futbolistas como rendimientos del trabajo, que no fueron sometidos a retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de los no Residentes (IRNR) y que tampoco fueron declarados por los jugadores en el IRNR, por lo que procedía exigir al obligado tributario las retenciones no practicadas.
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- Recurso de reposición
Disconforme con el acuerdo de liquidación, el Atlético de Madrid interpuso recurso de reposición frente al mismo, que fue desestimado por acuerdo del Jefe de la Oficina Técnica con fecha 1 de junio de 2016.
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- Reclamaciones económico-administrativas
Frente a la resolución desestimatoria del recurso de reposición, el obligado tributario interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que se tramitó con R.G. número 4097/2016.
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- Recurso contencioso-administrativo
Disconforme con las anteriores resoluciones, la entidad interpuso recurso contencioso-administrativo, que se tramitó con el número 774/2019 ante la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional.
La ratio decidendi de la sentencia sobre los particulares aspectos relevantes para este recurso de casación se contiene en el fundamento jurídico cuarto, en el que se indica:
"[...] Como punto de partida procede subrayar que sobre casi todos estos puntos ya existe un criterio de la Sala al que, por elementales razones de seguridad jurídica y de unidad de doctrina, hemos de ajustar nuestra decisión.
Nos referimos, entre otras, a las sentencias de la Sección 5ª de 26 de mayo de 2021 (ROJ: SAN 2441/2021), de la Sección 5ª de 26 de mayo de 2021 (ROJ: SAN 2442/2021) y de la Sección 5ª de 23 de marzo de 2022 (ROJ: SAN 1387/2022.
[...]
"Para resolver cualquier tipo de controversia respecto de un contrato de mediación se tendrá en cuenta la autonomía negocial como criterio preferente, la aplicación de normas generales de aplicación a las obligaciones y los contratos de los Títulos I y II del Libro IV del Código Civil, y, como usos y costumbres, la normativa privada de los reglamentos tanto de la FIFA como de la Real Federación Española de Fútbol, teniendo en cuenta el vigente en el momento del contrato en cuestión, además del ejercicio por la Federación de funciones públicas de carácter administrativo como agentes colaboradores de la Administración Pública".
[...]
Dilucidar si el agente a prestado sus servicios al club o al jugador es una cuestión de índole fáctica y, por tanto, con una forzosa proyección probatoria.
[...]
Aunque falte la autorización expresa de los jugadores a que alude la recurrente o aunque alguna cláusula del contrato pudiera interpretarse a favor de la tesis de la recurrente, del conjunto de datos manejados por la Inspección se puede inferir razonablemente que los pagos efectuados a los agentes en virtud de dichos contratos han sido realizados por los servicios prestados a favor de los jugadores y no a favor del club."
La citada sentencia constituye el objeto del presente recurso de casación.
Marco jurídico.
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A efectos del presente recurso, será objeto de interpretación el artículo 13 de la LGT, que dispone:
"Artículo 13. Calificación.
Las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez."
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El artículo 1255 del CC, que establece:
"Los contratantes pueden establecer los pactos, cláusulas y condiciones que tengan por conveniente, siempre que no sean contrarios a las leyes, a la moral ni al orden público."
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El artículo 7 del Convenio 181 de la Organización Internacional del Trabajo ["OIT"],
"1. Las agencias de empleo privadas no deberán cobrar a los trabajadores, ni directa ni indirectamente, ni en todo ni en parte, ningún tipo de honorario o tarifa.
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En interés de los trabajadores afectados, la autoridad competente, previa consulta con las organizaciones más representativas de empleadores y de trabajadores, podrá autorizar excepciones a lo dispuesto en el párrafo 1 del presente artículo respecto de determinadas categorías de trabajadores, así como de determinados servicios prestados por las agencias de empleo privadas.
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Todo Miembro que autorice excepciones en virtud del párrafo 2 del presente artículo deberá, en las memorias que envíe de conformidad con el artículo 22 de la Constitución de la Organización Internacional del Trabajo, suministrar información acerca de esas excepciones y motivarlas debidamente."
Cuestiones en las que se entiende que existe interés casacional.
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Conforme a lo indicado anteriormente, y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el 90.4 de la misma norma, procede admitir a trámite este recurso de casación, al apreciar esta Sección de admisión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, respecto de las siguientes cuestiones:
1.1 Determinar si la Administración tributaria puede, en ejercicio de la facultad de calificación prevista en el artículo 13 LGT, aislar el flujo económico del negocio que se dice calificar, y situarlo en otro esquema negocial paralelo que, se indica, es el realmente querido por las partes como causa de la prestación de pago que origina las obligaciones tributarias.
1.2 En caso de que la respuesta a la anterior cuestión sea negativa, determinar si la reconducción de los actos a otro esquema negocial paralelo configura un supuesto de conflicto en la aplicación de la norma tributaria, máxime cuando existen servicios reales que son declarados por las partes.
Justificación suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.
El presente recurso de casación plantea, en relación con las cuestiones suscitadas, una problemática jurídica semejante a la existente en previos recursos de casación que fueron admitidos en autos de 9 de marzo de 2022 (rec. 5915/2021, ECLI:ES:TS:2022:3322 A), de 30 de marzo de 2022 (rec. 5730/2021, ECLI:ES:TS:2022:4734A) y de 15 de junio de 2022 (rec. 4702/2021, ECLI:ES:TS:2022:9395A) y en los que se apreció la concurrencia de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, con base en los supuestos del artículo 88.3.a) y 88.2.a) de la LJCA, por lo que exigencias de unidad de doctrina, inherentes a los principios de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación de la ley ( artículos 9.3 y 14 de la Constitución), imponen aquí reiterar el criterio que allí se siguió.
Además, la Sección Segunda de esta Sala Tercera ha dictado las sentencias de 23 de febrero de 2023 (rec. 5915/2021, ECLI:ES:TS:2023:610 y rec. 5730/2021, ECLI:ES:TS:2023:616) que fijan criterios interpretativos favorables a la tesis de la parte recurrente y en las que se ha indicado lo siguiente (FJ 6º):
"[...] resulta patente que, contrariamente a lo expresado en la sentencia recurrida, el examen de la pretendida actuación de calificación tributaria sí debe efectuarse bajo los criterios interpretativos expuestos en las STS de 2 y 22 de julio de 2022, cit. que exponen la actual doctrina jurisprudencial acerca de los límites entre calificación, conflicto de aplicación de la norma tributaria y simulación, en las que hemos remarcado el alcance de la exigencia legal de diferenciar adecuadamente los límites entre una y otra figura, y el deber de la Administración de ajustar el uso de las potestades de calificación, declaración de conflicto en la aplicación de la norma tributaria y apreciación de simulación a las características reales del acto, negocio o hecho con trascendencia tributaria regularizado. Solo manteniendo el rigor necesario en la aplicación en cada caso de la figura que resulte pertinente, podrá cobrar efectividad el esquema diseñado por el legislador en la actual Ley General Tributaria, aprobada por Ley 58/2003, de 17 de diciembre, en línea con la reforma de los art. 23, 24 y 25 Ley 230/1963, introducida por la Ley 25/1995, de 20 de julio.
[...] Lo relevante para nuestro enjuiciamiento es que, en este caso, el margen de opción que la ley tributaria permite a la operación de calificación ha sido rebasado de manera evidente e incontrovertible, pues en modo alguno se limita la Administración a calificar el negocio realizado y declarar las consecuentes obligaciones tributarias, sino que aísla el flujo económico de ese negocio, y lo sitúa en otro esquema negocial paralelo que, se dice, es el realmente querido por las partes como causa de la prestación de pago que origina las obligaciones tributarias. Como hemos declarado en las sentencias de 2 y 22 de julio de 2020 citadas, las instituciones jurídicas, o más bien las potestades administrativas -como las aquí analizadas- no son de libre uso, sino que deben ser utilizadas en los términos legalmente previstos y, en el caso enjuiciado, la potestad prevista en el artículo 13 de la Ley General Tributaria como calificación del negocio, acto o hecho con trascendencia tributaria, no es suficiente para declarar las consecuencias tributarias que comportan la regularización llevada a efecto.
Procede, en consecuencia, reiterar la doctrina declarada en las STS de 2 de julio de 2020 y 22 de julio de 2020, cits., y estimar el recurso de casación y el recurso contencioso-administrativo, [...]"
Admisión del recurso de casación. Normas que en principio serán objeto de interpretación.
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En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 de la LJCA, en relación con el artículo 90.4 de la LJCA, procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto serán, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, las cuestiones descritas en el razonamiento jurídico cuarto.
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Las normas que, en principio, serán objeto de interpretación son el artículo 13 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, el artículo 1255 del Código Civil y el artículo 7 del Convenio 181 de la Organización Internacional del Trabajo.
Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA.
Publicación en la página web del Tribunal Supremo.
Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 de la LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.
Comunicación inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.
Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 de la LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.
Por todo lo anterior,
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) Admitir el recurso de casación RCA/80/2023, preparado por la procuradora doña María Belén Montalvo Soto, en representación de la entidad Club Atlético de Madrid, S.A.D., contra la sentencia dictada el 28 de octubre de 2022 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que desestimó el recurso n.º 774/2019.
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) Las cuestiones que presentan interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consisten en:
2.1 Determinar si la Administración tributaria puede, en ejercicio de la facultad de calificación prevista en el artículo 13 LGT, aislar el flujo económico del negocio que se dice calificar, y situarlo en otro esquema negocial paralelo que, se indica, es el realmente querido por las partes como causa de la prestación de pago que origina las obligaciones tributarias.
2.2 En caso de que la respuesta a la anterior cuestión sea negativa, determinar si la reconducción de los actos a otro esquema negocial paralelo configura un supuesto de conflicto en la aplicación de la norma tributaria, máxime cuando existen servicios reales que son declarados por las partes.
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) Identificar como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación el artículo 13 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, el artículo 1255 del Código Civil y el artículo 7 del Convenio 181 de la Organización Internacional del Trabajo.
Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA.
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) Publicar este auto en la página web del Tribunal Supremo.
-
) Comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.
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) Para su tramitación y decisión, remitir las actuaciones a la Sección Segunda de esta Sala, competente de conformidad con las normas de reparto.
El presente auto, contra el que no cabe recurso alguno, es firme ( artículo 90.5 de la LJCA).
Así lo acuerdan y firman.
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ATS, 29 de Septiembre de 2023
...ECLI:ES:TS:2022:4734 A) de 15 de junio de 2022 (rec. 4702/2021, ECLI:ES:TS:2022:9395A) y de 5 de julio de 2023 (rec. 80/2023, ECLI:ES:TS:2023:9302A), entre otros, en los que se apreció la concurrencia de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, con base en los supues......