STS 1481/2017, 2 de Octubre de 2017

La sentencia recurrida en su parte dispositiva sostiene lo siguiente:

Se desestima el recurso contencioso administrativo número 898/2012 interpuesto por Dª Claudia y D. Rafael contra el objeto de esta litis; con imposición en costas con el límite máximo de mil euros a cada uno de los demandantes

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Recientemente se ha dictado por esta Sala la sentencia de fecha 18 de julio , en lo que no se da lugar al recurso de casación para unificación de doctrina número 2876/2016, interpuesto por el procurador don Julián Caballero Aguado, en nombre y representación de doña Claudia y don Rafael , contra la sentencia de 28 de abril de 2016, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Primera) del Tribunal Superior de Cataluña, dictada en el recurso de esta jurisdicción nº 897/2012 , contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 19 de abril de 2012, desestimatoria de la reclamación deducida contra los acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección en Barcelona de la Agencia Tributaria por los que se practicó a los recurrentes, como sucesores de la entidad Confecciones Palleja, S.L, disuelta y liquidada, liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2003 y 2004, y se les impuso la sanción correspondiente.

La sentencia recurrida sostiene en sus fundamentos jurídicos lo siguiente.

PRIMERO: Se recurre en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de 19 de abril de 2012, desestimatoria de la reclamación presentada contra los acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección, sede de Barcelona, de 28 de marzo de 2008, por los que se practicó a los aquí recurrentes, como sucesores de la entidad Confecciones Palleja S.L, disuelta y liquidada, la liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido, todos los trimestres del 2003 y 2004 , y se impuso la sanción correspondiente a las apreciadas infracciones previstas en el art. 79 a) de la L.G.T./1963 Y 191 de la L.G.T ./2003, según trimestres.

De la regularización resultó un incremento de las cuotas de I.V.A. repercutido, correspondientes a las facturas emitidas por la Sra. Claudia al considerar la Inspección la concurrencia de simulación, consistente en que ésta aparentaba la realización de una actividad económica de confección de prendas de vestir, cuando en realidad la actividad la realizaba la sociedad, disminuyendo la cuota a ingresar a efectos del I.V.A, lo que no afectaba a la persona física en cuanto que tributaba en régimen simplificado. Se consideró improcedente la deducción de las cuotas soportadas por la Sra. Claudia en los cuatro trimestres del 2003 y primero y segundo del 2004 por tratarse de cuotas correspondientes a períodos anteriores, al inicio de la actividad, lo que excluye el alegado enriquecimiento injusto.

SEGUNDO: Sobre la simulación esta Sala y Sección se ha pronunciado en el siguiente sentido en su Sentencia, entre otras muchas, nº 1302, de 14 de diciembre de 2015, recurso 681/2012:

..."-- La «causa simulandi» debe acreditarla la Administración, que es quien invoca la simulación, si bien ésta no se caracteriza por su evidencia, pues se mueve en el ámbito de la intención de las partes, por lo que generalmente habrá que acudir a los indicios y a las presunciones para llegar a la convicción de que se ha producido una simulación.

-- La presunción es una prueba por indicios en la que el criterio humano, al igual que ocurre en el campo de las presunciones legales, parte de un hecho conocido para llegar a demostrar el desconocido, exigiendo una actividad intelectual que demuestre el enlace preciso y directo existente entre ambos. Y ha de aplicarse con especial cuidado y escrupulosidad, especialmente cuando trate de acreditarse a través de presunciones, por vía de deducción, el hecho imponible, base y origen de la relación jurídico-tributaría. En este sentido, tales presunciones han de reunir los siguientes requisitos: a) Seriedad, esto es, que exista un auténtico nexo o relación entre el hecho conocido y la consecuencia extraída, que permita considerar esta en un orden lógico como extremadamente probable; b) Precisión, que el hecho o hechos conocidos estén plena y completamente acreditados y sean claramente reveladores del hecho desconocido que pretende demostrarse; y c) Concordancia, entre todos los hechos conocidos que deben conducir a la misma conclusión.

-- Habida cuenta de que la simulación constituye la confección artificiosa de una apariencia destinada a velar la realidad que la contradice, es obvio que la prueba de la simulación encierra una gran dificultad, pues en el negocio simulado suelen concurrir todos los requisitos externos que constituyen la apariencia jurídica y, por tanto, la prueba ha de basarse en presunciones que fundamenten la convicción de la existencia del negocio simulado. La propia jurisprudencia civil destaca las dificultades prácticas de la prueba directa y plena de la simulación por el natural empeño que ponen las partes en hacer desaparecer los vestigios de la misma y por aparentar que el contrato es cierto y efectivo reflejo de la realidad. Esto hace preciso acudir a la prueba indirecta de las presunciones, que consisten en una labor intelectual a través de la cual quien debe calificar su existencia, partiendo de un hecho conocido llega a dar con otro que no lo era, en este caso, la existencia de simulación. Esto supone la existencia de uno o varios hechos básicos completamente acreditados, y que entre éstos y la simulación exista un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano, aun cuando quepa alguna duda acerca de su absoluta exactitud, ya que la presunción no es una fuente de certeza sino de probabilidad."...

TERCERO: En el presente caso nos encontramos ante actividades formalmente distintas realizadas por dos sujetos diferenciados -alta en el I.A.E., trabajadores y facturación - de forma que lo que se trata es determinar sí la Inspección ha aportado la serie de hechos que acreditados y concordantes entre sí, lleven a la convicción razonable de que efectivamente la total actividad la llevaba a cabo la sociedad, siendo la persona física mera ejecutora aparente.

Vaya por delante que la Sra. Claudia era socia, administradora y después liquidadora de la sociedad, lo cual si bien no excluye en sí el que pudiera además realizar una actividad complementaria de la de la sociedad, si permite considerar la facilidad para encubrir bajo la apariencia de ser propia parte de la actividad de la sociedad.

La recurrente ha sostenido en el curso del procedimiento y en la demanda que la sociedad se dedicaba coser, utilizando máquinas y en un trabajo en cadena, diferentes partes de prendas de vestir a fin de ser montadas. en tanto que la Sra. Claudia tenía por actividad la de realizar remates y acabados, ( cortar hilos...).

Debiendo tenerse en cuenta que tenían un único cliente, una sociedad de la que una de las socias trabajaba para la Sra. Claudia y cuyo otro socio y marido de la anterior comparece en este proceso como sucesor de la sociedad disuelta, y que tal sociedad aportaba el material de vestir, de forma que el alegado trabajo diferencial, en todo caso se realizaba sobre el mismo material.

De las actuaciones de investigación llevadas a efecto resultó que en la sociedad se producía una rotación de personal cada seis meses aproximadamente pasando a ser posteriormente contratado en parte por la Sra. Claudia . Ello permitió a la Inspección constatar por declaraciones de tres trabajadoras de las que habían discurrido por este camino que en los dos casos el trabajo fue el mismo, el que la recurrente sostiene que era propio de la sociedad, o bien que en la sociedad se realizaba el repaso de las prendas, lo que la recurrente sostiene que era actividad propia de la Sra. Claudia .

Por tanto existe un primer indicio de que la total actividad era llevada a efecto por la sociedad. Es cierto que otras trabajadoras con contrato con la Sra. Claudia pusieron de manifiesto la realización de distintas actividades, pero bien eran las de repaso y acabados, que aparece también realizada por la sociedad, o bien, en cinco casos de la etiquetar, doblar y empaquetar las prendas de vestir, lo que aparece incongruente con un volumen de facturación de 212.000 euros en el 2003 y 192.730,62 euros de enero a septiembre de 2004, extremo éste sobre el que el informe pericial aportado por la demandante no dice nada.

Por otra parte el domicilio de la actividad fue parcialmente coincidente, según resulta de la declaración de una de las trabajadoras; la Inspección constató que a la Sra. Claudia no le había sido facturado importe alguno por electricidad en el 2003 y en el 2004 existen períodos en los que no hay facturación por este concepto; respecto a los consumos de agua solo aparecen facturados en el 2004 y son los correspondientes a consumos mínimos. Todo ello es más que indicativo de que no realizó actividad alguna como empresaria independiente, sin que la recurrente alegue otra cosa que por error de la compañía se emitió la facturación eléctrica contra aquella sociedad que era, precisamente, su cliente, y que en el suministro de agua se dio de alta esta misma sociedad, indicando las facturas que fueron emitidas, advertido el error, contra la Sra. Claudia sin detalle alguno que desvirtúe lo constatado por la Inspección y sin que se explique porqué no se cambió de forma inmediata la titular. También por error, se dice, fue el hecho de que un teléfono móvil de la sociedad constaba en las facturas emitidas por la Sra. Claudia , y no se da explicación alguna del motivo por el que una línea de teléfono fijo, que se afirma que la Sra. Claudia decidió contratar cuando inició su actividad, sin embargo se dio de alta a nombre de la sociedad y contra la misma se cargaron las facturas hasta abril (según la Inspección hasta julio) de 2003.

En resumen, el conjunto de elementos indiciarios, no desvirtuados por la recurrente, llevan a esta Sala a la misma conclusión que presentó la Inspección, por lo que el recurso no puede prosperar en este extremo.

CUARTO: Respecto a las sanciones, dicho lo anterior, huelga la alegación entorno a la presentación de una declaración veraz y completa, y a la ausencia de impedimento legal para que el administrador de una sociedad pueda desarrollar una actividad mercantil. Toda vez que concurría simulación, no cabe interpretación razonable, ni la parte demandante explica cual pudiera ser esta.

Por otro lado, en cuanto el acuerdo sancionador refiere la existencia de una simulación del desarrollo separado de la actividad, y la actuación deliberada al efecto por tanto, realiza un juicio de inferencia de la culpabilidad, suficiente para la motivación y prueba de este presupuesto a partir de los datos obrantes.

Por último, la circunstancia de graduación de medios fraudulentos por la existencia de anomalías sustanciales en la contabilidad, o la comisión de la infracción por medio de persona interpuesta, está prevista en el art. 82-1 c) de la L.G.T./1963 y constituye un elemento para calificar la infracción como muy grave, conforme al art. 191-4 de la L.G.T./2003 , como consideró y aplicó el acuerdo sancionador, sin que sea sustancial al tipo infractor de falta de ingreso porque en éste se puede incurrir sin tales circunstancias

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La recurrente solicita en su recurso que se dicte sentencia " por la que se case y anule la resolución recurrida, estimando la demanda inicial formulada por esta parte con expresa imposición de costas a la Administración recurrida".

El Abogado del Estado se opuso a la estimación del presente recurso y solicitó se dicte sentencia declarando su desestimación, con imposición de las costas al recurrente.

Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del día 19 de septiembre de 2017, en que tuvo lugar.

N aturaleza del recurso de casación para la unificación de doctrina y doctrina de la sala.

El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la ley jurisdiccional , se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas. No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir» [ STS , Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, 5037/2003, de 15 de julio de 2003 (rec. 10058/1998 ).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia ( art. 97 de la ley jurisdiccional ).

Por ello, como señala STS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 4ª, 2548/2004, de 20 de abril de 2004 (rec. 4/2002 ), «la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta».

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente se debe reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades. Así se pronuncia la STS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, 1340/2005, de 3 de marzo de 2005 (rec. 2505/2000 ), señalando que «Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia ( art. 96.1 de la L.J.C.A .) ».

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interponga mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone.

En el mismo sentido las sentencias de 21 y 28 de febrero y 23 de mayo de 2005 .

En cualquier caso, aun cuando se estimara que concurren las identidades requeridas, el recurso tampoco podría acogerse cuando la doctrina correcta fuese, precisamente, la que se contiene en la sentencia combatida.

La recurrente, en su escrito de casación alega como sentencias de contraste las sentencias de esta Sala de 17 de mayo de 2010 como Sentencia de contradicción a efectos del presente Recurso respecto al instituto jurídico de la simulación y la de 4 de noviembre de 2015 respecto a la sanción tributaria impuesta.

Respecto a la primera de dichas Resoluciones, sentencia de Tribunal Supremo de 17 de mayo de 2010 , la Sentencia recurrida razona exactamente sobre el instituto de la simulación, y en ambas resoluciones se refiere a la actuación inspectora de la Administración a los efectos de determinar la existencia o no de dicha realidad simulada, a la carga probatoria de la Administración y a la valoración de los indicios como única fuente de su determinación.

La Sentencia del Tribunal Supremo de 17 de mayo de 2010 señala la misma como doctrina de aplicación en su fundamento jurídico sexto que:

En el ámbito general del negocio jurídico, la esencia de la simulación radica en la divergencia entre la causa real y la declarada. Y puede ser absoluta o relativa. En la primera, tras la apariencia creada no existe causa alguna; en la segunda, tras la voluntad declarada existe una causa real de contenido diverso. Tras el negocio simulado existe otro que es el que se corresponde con la verdadera intención de las partes. Este es el sentido de la formula del articulo 1276 del Código Civil .

En el Derecho tributario, la Ley 25/1995 da una nueva redacción al articulo 25 de la LGT/1963 , introduciendo en el Derecho Tributario la regulación de la simulación , Según dicho precepto: "En los actos a negocios en los que se produzca la existencia de simulación , el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado par las partes can independencia de las formas y denominaciones jurídicas utilizadas par los interesados".

La novedad era sola mente relativa, porque tradicionalmente, en nuestro ordenamiento jurídico existía el principio de la simulación, incorporado en la legislación del antiguo Impuesto de Derechos Reales (Iuego Impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y de Sucesiones y Donaciones), de donde paso a la LGT/1963 como exigencias incorporadas a los artículos 25 y 28.2 LGT/1963 . Precepto este, citado también como infringido en el motivo que se analiza, y que disponía "EI tributo se exigirá con arreglo a la naturaleza jurídica del presupuesto de hecho definido por la Ley, cualquiera que sea la forma odenominación que los interesados Ie hayan dado, y prescindiendo de los efectos que pudieran afectar a su validez

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En cualquier caso, sostiene la recurrente, para apreciar fa existencia de un negocio simulado debe probarse suficientemente la simulación; esto es, los elementos integrantes de su concepto: declaración deliberadamente disconforme con la auténtica voluntad de las partes y finalidad de ocultación a terceros, en este caso a la Administración Tributaria.

De ahí deduce la recurrente que la simulación ni se puede presumir, ni la negativa del obligado tributario a su existencia arroja carga probatoria alguna sobre el obligado tributario, sino que bien al contrario es la Administración Tributaria quien debe soportar la carga de su prueba en aras a los principios de libertad de contratación y de seguridad jurídica.

Y que no consta en modo alguno en la resolución recurrida, como recoge la doctrina de contradicción que se haya acreditado una "declaración deliberadamente disconforme con fa auténtica voluntad de las partes y finalidad de ocultación a tercero ".

Como sostiene el Abogado del Estado la sentencia de esta Sala 3a de 12 de julio de 2016, recurso 213/2015 , precisa el ámbito del recurso de casación para la unificación de doctrina al afirmar en su Fundamento de Derecho Tercero lo que sigue:

La comparación entre las sentencias enfrentadas indican, sin duda, que no existe una distinta doctrina o conceptuación de lo que ha de entenderse por simulación en cada una de las sentencias enfrentadas, en sendas sentencias se hace un examen general de la simulación , en orden a su regulación legal y a su interpretación jurisprudencial, mas en las de contraste que se añade la conceptuación que la juris prudencia europea hace del "abuso de Derecho" en relación con el IVA recogido en el Caso HALIFAX; y tras analizar cada caso concreto cada una se pronuncia en el senti do de si, en atención a los hechos tenidos por probados, medie 0 no simulación. Afirma la parte recurrente que existe dicha contradicción (...), pero no es cierto, ni existe contradicción alguna doctrinal, ni hay doctrinas diferentes y enfrentadas, simplemente que en atención al caso concreto se hizo por cada Sala sentenciadora una valoración distinta en base al material fáctico analizado. Indirectamente es la propia parte recurrente la que en el esfuerzo de tratar de descubrir dicha contradicción la que viene a confirmar esta conclusión en el intento de llevar al convencimiento de este Tribunal de que los servicios profesionales prestados por (don Gregorio y facturados por sus sociedades a RAMÓN Y CAJAL ABOGADOS, S.L.P.), existieron y fueron efectivamente servicios propios de la Abogacía, entrando a analizar su caso en particular en función de los concretos hechos acaecidos, según su opinión y la valoración que hace, sin ad- vestir que no fue esa la conclusión pretendida a la que llego la Sala de instancia como bien ha quedado expuesto del relato láctico que se hace en la Sentencia y de la valoración que le merecio, cuando por demás es obligado respetar los hechos declarados probados en la sentencia recurrida y su valoración, pues, como es sabido y así se ha pronunciado incontables veces este Tribunal no cabe una revisión de la valoración. de la prueba efectuada por la Sala de instancia, pues "La prueba constituye una cuestión absolutamente ajena a este recurso extraordinario " ( STS de 29 de junio de 2005, recurso de casación para la unificación de doctrina 246/2004 con cit a de otra muchas). Lo cual nos devuelve a las consideraciones realizadas anteriormente de lo inadecuado de este cauce procesal. el recurso de casación para unificación de doctrina, en los supuestos en que la "ratio decidendi" de la sentencia derive directamente de fa apreciación de la prueba que lleve a cabo la Sala de instancia

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Como sostiene el Abogado del Estado, las sentencias que el actor cita como de contraste, a pesar de tratar también de la simulación en el negocio jurídico y la prueba indiciaria de la misma, en modo alguno parten de los mismos presupuestos de hecho que la dictada, y ahora recurrida, en unificación de doctrina.

En efecto, en la sentencia impugnada, la sala valora acertadamente la prueba practicada, que permite inferir la concurrencia de simulación en la actividad de la recurrente, consistente en la apariencia de una actividad económica de confección de prendas de vestir, cuando realmente era la sociedad la que lo llevaba a cabo. Esta simulación ha permitido una disminución fraudulenta de la cuota a ingresar a efectos de IVA.

El análisis de los medios indiciarios se ha llevado a cabo por la Sala en relación al caso concreto, que no es en absoluto equiparable a los demás casos contenidos en las sentencias de contraste, pues en cada una de ellas se lleva a cabo la valoración fáctica de las circunstancias concurrentes en el caso concreto.

No nos hallamos ante sentencias contradictorias como parece sostener la parte actora, sino ante la aplicación al caso particular de una doctrina consolidada por el Tribunal Supremo, como es la prueba por indicios para apreciar la concurrencia de "causa simulandi" en un negocio jurídico. Cosa distinta es que la aplicación al caso concreto de dicha doctrina pueda conllevar, como así ha ocurrido, consecuencias distintas, lo cual es consecuencia no de la contradicción en los fundamentos de derecho en que se basan las sentencias sino de la distinta relación de hechos que contemplan las sentencias contrastadas.

El motivo ha de desestimarse.

La exigencia de culpabilidad.

El segundo motivo de la recurrente es relativo a la contradicción con la Sentencia del Tribunal Supremo de 4 de noviembre de 2015 que recoge la doctrina del Alto Tribunal en relación a la culpabilidad como presupuesto de la sanción tributaria, donde se dice lo siguiente:

... este Tribunal supremo, en reiteradísima doctrina que se inicia con la Sentencia de 6 de junio de 2008 , viene considerando ineficaces par si mismas para inferir un comportamiento doloso o culposo (las siguientes circunstancias):

A) ( ...) no se puede inferir la culpabilidad del mero incumplimiento de la norma tributaria ( ...), las sanciones tributarias no pueden ser el resultado poco menos que obligado de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias par parte de los contribuyentes ( ...), sino que es preciso que además se especifiquen los motivos a causas de esas incorrecciones a efectos de una posterior valoración de la conducta calificada de infractora (...)

B) (...) no cabe argumentar que se ha actuado culpablemente porque no concurre alguna a ninguna delas causas excluyentes de responsabilidad del Artículo 179-2 de la Ley General Tributaria (...).

C) ( ...) no cabe de ningún modo concluir que la actuación del obligado tributario ha sido dolosa a culposa atendiendo a sus circunstancias personales; (...) 10 que no puede hacer el poder publico es importar una sanción a un obligado tributario par sus circunstancias subjetivas (...) a aunque recibe el mas competente de los asesoramientos (...), si la interpretación que ha mantenido de fa disposición controvertida es razonable (...)

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Para la recurrente la sanción impuesta a los recurrentes ha sido acordada sin llevar a cabo la mas mínima valoración o consideración sobre su culpabilidad que constituye requisito ineludible para que pueda series aplicada. La Sentencia de Instancia tan sólo dedica un pequeño párrafo a este tema con la misma ausencia de motivación que se ha puesto de manifiesto en el anterior motivo de casación, en el Fundamento jurídico cuarto:

Respecto a las sanciones, dicho lo anterior, huelga la alegación entono a la presentación de una declaración veraz y completa, y a la ausencia de impedimento legal para que el administrador de una sociedad pueda desarrollar una actividad mercantil. Toda vez que concurría simulación, no cabe interpretación razonable, ni la parte demandante explica cual pudiera ser esta

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No es así, y baste leer el fundamento jurídico cuarto, transcrito en los hechos de esta resolución.

Aunque la sentencia podría haber sido más explicita en el análisis de las circunstancias de culpabilidad, nos encontramos ante una valoración de la prueba en base a los indicios que permitieron las calificación como simulación, pero en modo alguno se establece una doctrina contraria a la sentencia de constraste, por lo que dados los límites antes citados del presente recurso de casación, no puede estimarse el motivo.

En consecuencia no ha lugar al recurso.

Condena en costas.

La desestimación del presente recurso conlleva la imposición de las costas procesales a la recurrente hasta la suma máxima de 2000 euros, a tenor de lo establecido en el artículo 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa .