STS 1238/2017, 12 de Julio de 2017

En el recurso contencioso-administrativo nº. 14/2014, seguido ante la Sección Segunda, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de La Audiencia Nacional, con fecha 3 de marzo de 2016, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: «FALLO.- Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso- administrativo interpuesto por la representación de la entidad Inversiones Asturamericanas, S.L.U., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 3 de octubre de 2013, a que las presentes actuaciones se contraen, la cual confirmamos en todos sus extremos por ser ajustada a derecho, con imposición de costas a la recurrente».

Contra dicha sentencia, la representación procesal de la entidad Inversiones Asturamericanas, S.L.U., presentó con fecha 3 de mayo de 2016, escrito de interposición de recurso de casación para la unificación de doctrina, por entender que la sentencia de instancia, respecto de litigantes en idéntica situación y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, había llegado a pronunciamientos distintos al de la sentencia que aporta de contraste ( Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, de fecha 7 de abril de 2014 ), suplicando a la Sala «dicte sentencia por la que se declare haber lugar al recurso, casando y anulando la impugnada, para dictar otra en la que se estime la doctrina mantenida en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias alegada como contradictoria».

El Sr. Abogado del Estado, en representación de La Administración General del Estado, mediante escrito presentado con fecha 17 de junio de 2016, formuló oposición al presente recurso, suplicando a la Sala «pronuncie resolución en la cual se declare no haber lugar al mismo, todo ello con imposición de las costas procesales».

Recibidas las actuaciones, por Providencia de fecha 20 de abril de 2017, se señaló para votación y fallo el 4 de julio de 2017, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Con fecha 5 de julio de 2017, la presente sentencia pasa a la firma de los Excmos. Señores que conforman la Sección Segunda.

Objeto del presente recurso de casación para unificación de doctrina.

Es objeto del presente recurso de casación para unificación de doctrina la sentencia de 3 de marzo de 2016 recaída en el recurso 14/2004, seguido ante la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional , desestimatoria del recurso contencioso administrativo dirigido contra la resolución del TEAC de 3 de octubre de 2013, estimatoria parcial de la reclamación económico administrativa formulada por la recurrente, en impugnación de la liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007, por importe de 72.150,66 euros y sanción por el mismo concepto por importe de 31.351,91 euros, habiéndose anulado esta.

El debate giró en torno a si la recurrente debía de tributar en el Impuesto sobre Sociedades como entidad de reducida dimensiones o por el régimen general, ejercicio de 2007, en función de superar o no el tope establecido al efecto, para lo cual era necesario determinar si para obtener la cifra de negocios de un grupo de empresas en el sentido del art. 42 del C.Co ., procedía o no eliminar las operaciones intragrupo, art. 108, 1 y 3 de la LIS , aplicable al caso por motivos temporales.

Los hechos, en lo que ahora interesan, que resultan relevantes fueron recogidos en la sentencia de instancia en los siguientes términos:

PRIMERO: En fecha 3 de mayo de 2010 se notifica a INVERSIONES ASTURAMERICANAS SL (denominación anterior de la recurrente) inicio de actuaciones de comprobación de carácter parcial por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007, limitadas al control y análisis de los beneficios fiscales asociados al carácter de empresa de reducida dimensión... La Inspección considera acreditado que forma parte de un grupo de sociedades en los términos del artículo 42 del Código de comercio . Dado que la cifra conjunta de negocios de todas las sociedades de dicho grupo supera los 8 millones de euros en el ejercicio 2006, en el ejercicio 2007 debe tributar por el régimen general y no como entidad de reducida dimensión.

(...)La Inspección considera acreditado que todas las sociedades forman un grupo mercantil dado que constituyen una unidad de decisión... Siendo también de aplicación para el ejercicio 2007 el artículo 42.2 del referido cuerpo legal , dado que tras la modificación efectuada por el artículo 106 de la Ley 62/2003, de 30 de diciembre , se presumirá que existe unidad de decisión y por tanto grupo cuando, por cualesquiera otros medios, una o varias sociedades se hallen bajo dirección única.

En consecuencia, y en aplicación del artículo 108 del Real Decreto Legislativo 4/2004 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), el régimen especial de incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión del Capítulo XII del título VII TRLIS podrá aplicarse únicamente si el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de entidades pertenecientes al Grupo es inferior a la cantidad de 8 millones de euros.

No concurriendo dicha circunstancia en el supuesto que nos ocupa, puesto que la cifra de negocios total de las sociedades integradas en el grupo en el ejercicio 2006 asciende a 9.216.137,14 €, la Inspección considera que todas ellas deben tributar en el régimen general, y no como de reducida dimensión

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Sobre el fondo de la cuestión la Sala de instancia siguió el parecer recogido en la resolución del TEAC, que vino a significar que «La consideración de una entidad como empresa de reducida dimensión en un determinado ejercicio está condicionada al cumplimiento de un requisito objetivo que es el importe máximo de su "cifra de negocios" pero referido al período impositivo inmediato anterior... Así, el artículo 108 TRLIS, establece que los incentivos fiscales establecidos en el Capítulo XII del Título VII se aplicarán a las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 8 millones de euros. Se trata de una condición previa y excluyente que supone que aquellas entidades cuya cifra de negocio del ejercicio anterior supere la citada cantidad de 8 millones de euros no podrán acceder a ninguno de los beneficios fiscales regulados para las empresas de reducida dimensión.

(...) El concepto "cifra de negocio" tampoco aparece determinado en la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Por esta razón, debemos acudir al artículo 191 de la Ley de Sociedades Anónimas y a la Resolución del ICAC de 16 de mayo de 1991, según las cuales los conceptos que comprenden el importe neto de la cifra de negocio son los siguientes:

Dentro de la cifra de negocio sumarán los siguientes conceptos:

- Ventas y prestaciones de servicios obtenidas en la actividad ordinaria de la empresa.

- Precio de adquisición o coste de producción de las entregas de mercaderías destinadas a la venta o prestaciones de servicios a cambio de activos no monetarios. No se incluirán como ventas o prestaciones de servicios los productos consumidos por la propia empresa ni los trabajos realizados para sí misma.

- Las subvenciones cuando se otorgan en función de unidades de producción vendidas y forman parte del precio de venta de los bienes y servicios. Nunca se integran en la cifra de negocios en caso de no darse las circunstancias antes expuestas.

- No forman parte de la cifra de negocios los ingresos financieros derivados de venta a plazos de bienes y servicios, el Impuesto sobre el Valor Añadido y los Impuestos Especiales que gravan la fabricación a importación de ciertos bienes.

Tal y como hemos visto, la superación de los 8 millones de euros de cifra neta de negocio supone la expulsión de las sociedades del régimen especial de entidades de reducida dimensión. Por este motivo, para evitar fraccionamientos de la actividad a través de distintas sociedades, que velaran por no superar la cifra neta de negocio máxima (dividiendo los ingresos de la actividad entre distintas sociedades que formen parte de un mismo grupo), con el único objetivo de beneficiarse de la aplicación de este régimen fiscal, al apartado 3 del artículo 108 TRLIS establece una cautela consistente en que cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades (en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio ), y este hecho es inconcuso en el presente recurso, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas el importe neto de la cifra de negocio se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.

Se entenderá que los casos del artículo 42 del Código de Comercio son los recogidos en las normas para la formulación de las cuentas anuales consolidadas (Sección 1ª del Capítulo 1º del RD 1815/1991, de 20 de diciembre)».

Y con referencia a otros pronunciamientos de Tribunales Económico Administrativo, recoge, en resumen, lo siguiente:

Según la literalidad y el sentido propio de las palabras empleadas en el artículo 108 del TRLIS, el parámetro que ha de tenerse en cuenta para aplicar los incentivos fiscales es el importe neto de la cifra de negocios siempre que no supere la cuantía establecida. Si bien el concepto "cifra de negocios" no está definido en la propia norma, los términos son claros y en relación con el contexto no dejan lugar a duda alguna de que se trata de un concepto distinto del concepto de base imponible definido en el artículo 10 del propio TRLIS como "el importe de la renta del período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores".

Sobre el concepto de cifra de negocios, al artículo 191 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (hoy derogado por la Ley 16/2007, de 4 de julio), establecía "El importe neto de la cifra de negocios comprenderá los importes de la venta de los productos y de la prestación de servicios correspondientes a las actividades ordinarias de la sociedad deducidas las bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas, así como el Impuesto sobre el Valor Añadido y otros impuestos directamente relacionados con la mencionada cifra de negocios.". En la actualidad, el concepto de cifra de negocios se encuentra recogido tanto en el artículo 35 del Código de Comercio como en la norma n° 11 de elaboración de las Cuentas anuales del Plan General de Contabilidad (Real Decreto 1541/2007, de 16 de noviembre) de una forma muy similar, disponiéndose que "El importe neto de la cifra de negocios se determinará deduciendo del importe de las ventas de los productos y de las prestaciones de servicios u otros ingresos correspondientes a las actividades ordinarias de la empresa, el importe de cualquier descuento (bonificaciones y demás reducciones sobre ventas) y el del impuesto sobre el valor añadido y otros impuesto directamente relacionados con las mismas, que deban ser objeto de repercusión."

De la comparación de las definiciones anteriores se deduce claramente que mientras el concepto de cifra de negocios está referido únicamente a la vertiente de los ingresos o volumen de ventas y facturación relativa a las actividades desarrolladas por una empresa, el concepto de base imponible atiende a ambas vertientes, tanto a la de las ventas o ingresos como a la de los gastos, de forma que es a través de su confrontación como se determina la pérdida o ganancia de la empresa y que sirve para, en términos fiscales, calcular la renta a integrar en la base imponible del impuesto y posteriormente el importe de la obligación tributaria principal.

Así pues, si se computa la cifra de negocios a nivel del grupo, las operaciones internas entre las sociedades que integran el grupo forman parte de la cifra de negocios a los efectos de determinar la procedencia o no de la aplicación del régimen especial de empresas de reducida dimensión, puesto que no constituyen ninguno de los componentes negativos que la normativa mercantil incluye en su definición de "cifra de negocios", es decir, no pueden equipararse a las devoluciones de ventas, rappels, impuestos relacionados con las ventas que deban ser objeto de repercusión, etc.

(...) En conclusión, el artículo 108.3 del TRLIS se remite a las norma de consolidación a los exclusivos efectos de definir el grupo, esto es, para concretar cuándo se está en los casos del artículo 42 del Código de Comercio . En cambio, para computar el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de las entidades que lo componen, el artículo 108.3 del TRLIS ni señala fórmula alguna para su determinación, ni efectúa remisión alguna a otras normas que permita deducir que puedan aplicarse las relativas a la consolidación de cuentas, y menos aún permite concluir que de entre todas las normas contables de consolidación, sólo deban aplicarse las relativas a las eliminaciones de las operaciones intragrupo, y no en cambio a las relativas a la homogeneización y agregación.

(...) Teniendo en cuenta lo expuesto anteriormente, este Tribunal Central considera que la eliminación de las operaciones intragrupo para determinar el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de las entidades que lo integran, carece de fundamentación en la normativa aplicable. Así, el artículo 8 del Real Decreto 1815/1991 de 20 de diciembre que aplica el TEAR en la resolución cuyo criterio se impugna, está ubicado sistemáticamente fuera de la sección 1a del capítulo I, sin que exista una razón para extender lo dispuesto en el artículo 108.3 del TRLIS mas allá de la remisión expresa y específica que dicho precepto hace sólo a la sección 1a.

El empleo de la normativa contable relativa a la formación de cuentas consolidadas sería razonable si se tratara de determinar la base imponible del grupo. Pero en el régimen de incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión no se trata de considerar el grupo como una unidad económica individual frente a terceros, a diferencia de lo que sí sucede, en cambio, en el régimen voluntario de consolidación fiscal

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Para finalizar justificando la desestimación de la pretensión actuada remitiéndose a los dicho en la sentencia del Tribunal Supremo de 8 de junio de 2015, rec. cas. 1819/2015 , que resuelve en relación con un caso semejante al enjuiciado en el siguiente sentido:

La decisión del presente recurso de casación para unificación de doctrina dependerá, por consiguiente, de la adecuación a Derecho de las posiciones doctrinales enfrentadas que se analizan.

La Ley 43/1995, de 27 de diciembre, Ley Impuesto de Sociedades (LIS/1995) introduce en nuestro ordenamiento tributario un régimen especial en dicho Impuesto que denomina "Incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión". De esta manera, se prevé una serie de beneficios fiscales específicos que suponen una minoración de la carga tributaria para determinados sujetos pasivos que se caracterizan en función de la llamada "cifra de negocios". Desde su implantación el legislador ha utilizado este concepto como único parámetro delimitador de la categoría, aunque ha ido elevando paulatinamente el límite máximo por debajo del cual podía tener la sociedad la condición de empresa de "reducida dimensión" a efectos del Impuesto sobre Sociedades.

El TRLIS/2004 reguló dentro del Título VII, dedicado a los regímenes especiales, los incentivos fiscales para las empresas de reducidas dimensiones (Capítulo XII)- sistemática que se conserva en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS/2014)- que supone el disfrute de una serie de beneficios que incluyen: libertad de amortización para las inversiones con creación simultánea de empleo, libertad de amortización para inversiones de escaso valor, amortización de elementos patrimoniales objeto de reinversión, amortización de elementos patrimoniales adquiridos mediante arrendamiento financiero, pérdidas por deterioro de créditos por insolvencia de deudores, tipo especial de gravamen, deducción para el fomento de las nuevas tecnologías de la información y de la comunicación, y exoneración de determinadas obligaciones formales.

El ámbito de aplicación de dicho régimen especial estaba establecido en el artículo 108 del TRLIS/2004 ( art. 101 LIS /2014), que se refería a las sociedades cuyo importe neto de cifra de negocios habida en el periodo impositivo inmediato anterior fuera inferior a la cifra de 8.000.000 € (luego 10.000.000 €). Y, en concreto en lo que especialmente importa, el apartado 3 de dicho precepto disponía que "cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo [...]".

Pues bien, al interpretar la sentencia recurrida dicho inciso, en su fundamento cuarto da la razón por la que elimina la operaciones recíprocas intra grupo: "[...] se funda en que si la consolidación de cuentas pretende que las sociedades que constituyen un grupo aparezcan en dichas cuentas como si se tratase de una única entidad, tales relaciones, presentes en el seno de ésta pero no frente a terceros ajenos al grupo, han de desaparecer necesariamente con el fin de suministrar una adecuada imagen fiel del conglomerado que forma el grupo, considerado como lo que en realidad es: una empresa única, a pesar de la pluralidad de personas jurídicas, ha de aceptarse la tesis que se mantiene en la demanda y ello sin perjuicio de que en el caso de transferencias a terceros del bien transmitido internamente, el resultado solo se elimine hasta que la operación se considera realizada por el grupo, produciéndose así un diferimiento del resultado (fiscal o de la base imponible) intragrupo que termina cuando el elemento patrimonial, que generó el resultado interno, se enajena a tercero ajeno al referido grupo [...]".

Sin embargo, precisamente, este argumento utilizado por el Tribunal de instancia debería haber llevado a la solución contraria, pues la imagen real de la cifra de negocio del conglomerado de empresas que forman parte de un grupo lo da la consideración conjunta de todas sus operaciones incluidas las internas. Y es, además, la decisión a la que lleva el conjunto de criterios interpretativos de la norma.

a) El literal del precepto puesto que se refiere al conjunto de las entidades pertenecientes al grupo, y su "ratio legis" contempla los importes netos de los negocios de aquellas.

b) El concepto de cifra de negocios no está definido en la propia norma, aunque resulta claro que no es identificable con el concepto de base imponible definido en el artículo 10 TRLIS/2004. Para la determinación de la noción de cifra de negocios debía acudirse al artículo 191 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (derogado por la Ley 16/2007, de 4 de julio), según el cual "el importe neto de la cifra de negocios comprenderá los importes de la venta de los productos y de la prestación de servicios correspondientes a las actividades ordinarias de la sociedad deducidas las bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas, así como el Impuesto sobre el Valor Añadido y otros impuestos directamente relacionados con la mencionada cifra de negocios" (en parecidos términos, art. 35 del Código de Comercio y norma nº. 11 de elaboración de las Cuentas Anuales del Plan General de Contabilidad, RD 1541/2007, de 16 de noviembre).

Por consiguiente, la cifra de negocios, referida a la vertiente de ingresos o volumen de ventas y facturación derivada de la actividad o actividades ordinarias desarrolladas por una empresa, cuando se trata de grupos empresariales, debe incluir las operaciones internas de las sociedades que les integran.

c) El artículo 108.3 TRLIS/2004 se remitía a las normas de consolidación a los exclusivos efectos de definir el grupo, evitar el fraccionamiento de empresas y conseguir la aplicación del régimen de empresas de reducidas dimensiones a las entidades resultantes. Y precisamente dispone que cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio , el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo. En consecuencia, las entidades deben tomar en consideración la cifra de negocios de todas ellas, en las que se manifiesten las relaciones de dominio o control a que se refiere el mencionado artículo 42 del Código de Comercio .

d) Es relevante la expresión utilizada de actividad ordinaria de la sociedad, entendida como aquella que es realizada por la empresa regularmente y por la que obtiene ingresos de carácter periódico (Cfr. STS 27 de noviembre de 2014 , rec. de cas. 4070/2012 ). Y, si en la realidad empresarial se produce la realización simultánea de varias actividades, habrá que acudir a los ingresos de todas ellas para el cómputo de actividades ordinarias. Y, por otra parte, a los efectos de evitar que se fraccione el desarrollo de una misma actividad económica en varias entidades con la única finalidad de que cada una de ellas pueda ser considerada individualmente como empresa de reducida dimensión, es por lo que el artículo 108.3 TRLIS/2014 establece que el importe neto de la cifra que marca el umbral de acceso a los incentivos fiscales que se regulan es el agregado correspondiente al conjunto de entidades pertenecientes al mismo grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio (Cfr. STS 1 de marzo de 2012 , rec. de cas. 422/2008 ).

Por tanto, ha de entenderse que la cifra de negocios está integrada por los siguientes conceptos: importe de las ventas y prestaciones de servios de la actividad ordinaria de la empresa; entregas de mercaderías o prestaciones de servicios a cambio de activos no monetarios y subvenciones otorgadas en función de las unidades vendidas y que formen parte del precio de venta. Y del resultado obtenido solo son susceptible de descuento: las devoluciones de ventas, los rappels sobre ventas o prestaciones de servicios y los descuentos comerciales

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Posición de la parte recurrente. Improcedencia en la comparación propuesta entre la sentencia impugnada y la traída de contraste.

La parte recurrente aporta como sentencia de contraste la dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo de Asturias de 7 de abril de 2014, rec. nº. 710/2012; pues bien, esta sentencia se limita a remitirse y hacer suyo lo dicho en el recurso 701/12 (sic , evidentemente se está refiriendo al recurso 709/12 ), cuyo tenor literal es exactamente el mismo, dado que es transcripción literal, de lo dicho en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 27 de enero de 2014, rec. nº. 709/2012 :

Dada la cuestión litigiosa que aquí se debate y frente a la postura negativa que se mantiene en la resolución del TEARA, con fundamento en la prohibición de la aplicación de la analogía ( art. 14 de la Ley 58/2003 ) y, por tanto, de entender que el art. 108.3 de la LIS se remite no solo a la Sección 1ª del Capítulo I del R.D. 1815/1991 sino también a la Sección III y IV del Capítulo III, y asimismo con base en la Resolución de 16-5-1991, del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de cuentas ó en el art. 191 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989 y el Nuevo Plan General Contable NECA 9ª; decimos que, frente a todo ello y partiendo de que la razón de ser de la eliminación de las operaciones recíprocas intragrupo se funda en que si la consolidación de cuentas pretende que las sociedades que constituyen un grupo aparezcan en dichas cuentas como si se tratase de una única entidad, tales relaciones, presentes en el seno de ésta pero no frente a terceros ajenas al grupo, han de desaparecer necesariamente con el fin de suministrar una adecuada imagen fiel del conglomerado que forma el grupo, considerado como lo que en realidad es: una empresa única, a pesar de la pluralidad de personas jurídicas, ha de aceptarse la tesis que se mantiene en la demanda y ello sin perjuicio de que en el caso de transferencias a terceros del bien transmitido internamente, el resultado solo se elimine hasta que la operación se considera realizada por el grupo, produciéndose así un diferimiento del resultado (fiscal o de la base imponible) intragrupo que termina cuando el elemento patrimonial, que generó el resultado interno, se enajena a tercero ajeno al referido grupo de empresas.

Como consecuencia del anterior razonamiento y del sentido que, a juicio de este Tribunal, ha de darse a lo dispuesto en la normativa a que más arriba hemos hecho referencia, procederá estimar el presente recurso contencioso sin que, por otra parte, quepa concluir que ello suponga una interpretación analógica de dicha normativa

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La sentencia de 8 de junio de 2105 de este Tribunal Supremo, rec. cas. 1819/2014 , base para el pronunciamiento desestimatorio de la sentencia impugnada, se pronuncia sobre la sentencia que fue transcrita literalmente por la sentencia traída de contraste, la cual, ya se ha dicho, nada añade ni modifica sobre lo dicho en la sentencia impugnada ante este Tribunal Supremo y que dio lugar a dicho pronunciamiento. Hay, pues, sobre la misma cuestión en debate un pronunciamiento de este Tribunal Supremo en un recurso de casación para unificación de doctrina, habiendo ya fijado la doctrina legal correcta; la parte recurrente afirma que aporta como argumento novedoso, no formulado en demanda por no haber entrado entonces aún en vigor, el que la modificación del art. 108.3 de la LIS , por Ley 27/2014, de 27 de noviembre, nuevo art. 101 de la LIS , que incorpora al texto el añadido al que anteriormente se ha hecho referencia, «teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por aplicación de la normativa contable» no tiene otro alcance que el meramente aclaratorio para pacificar precisamente la polémica que tratamos, por lo que la interpretación y alcance del art. 108.3 era el preconiza; sin embargo no podemos acoger esta nueva alegación, en tanto que en nuestra sentencia de 8 de junio de 2015 se hace referencia a la modificación vista, y conocedora esta Sala de la misma se dictó la sentencia en los términos transcritos, lo que en modo alguno hubiera sucedido de entender correcta la tesis que mantiene la recurrente en el sentido de que la reforma sólo posee dicho alcance interpretativo o aclaratorio.

Por tanto sobre el art. 108.3 de la LIS , aplicable a los hechos enjuiciados, existe ya doctrina legal declarada en un recurso de casación para unificación de doctrina. Cabe recordar que, como tantas veces hemos dicho, la introducción del recurso de casación para la unificación de doctrina en nuestro ordenamiento procesal administrativo se justifica por la finalidad de resolver las contradicciones apreciadas entre sentencias emanadas de las Salas de los Tribunales Superiores de Justicia, de la Audiencia Nacional y del Tribunal Supremo con objeto de homogeneizar y armonizar los criterios jurisdiccionales divergentes mediante la creación de doctrina legal, función nuclear que tiene encomendada esta Sala del Tribunal Supremo para garantizar el principio de interpretación uniforme del ordenamiento jurídico estatal según establece del artículo 123 de la Constitución . Por tanto, una vez fijada doctrina legal no cabe plantear nuevamente sobre la cuestión pacificada un nuevo recurso de casación para unificación de doctrina, pues ya se cumplió la finalidad de procurar la uniformidad en la interpretación y aplicación del ordenamiento, careciendo de todo sentido esta especialidad impugnatoria cuando existe ya doctrina unificada.

El art. 97.7 de la LJCA prevé como supletoria para la sustanciación y resolución del recurso de casación para unificación de doctrina lo establecido para el recurso ordinario, y conforme dicta el art. 93.2.c) del mismo texto, es inadmisible el recurso si se hubieran desestimado en el fondo otros recursos sustancialmente iguales.

Todo lo cual ha de llevarnos a declarar que no ha lugar al presente recurso de casación para unificación de doctrina.

Sobre la imposición de costas.

Procediendo rechazar el recurso deben imponerse las costas al recurrente, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , la Sala limita las mismas a la suma de 2.000 euros.