STS 2493/2016, 22 de Noviembre de 2016

La sentencia impugnada estimó el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Letrado de la Comunidad Autónoma de Aragón, en representación del Gobierno de Aragón, contra la resolución de 28 de junio de 2011, del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en lo sucesivo), por la que se estima el recurso de alzada formulado por la mercantil Ortiz Dieste, SA, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional ( TEAR, en adelante), de Aragón de 28 de mayo de 2009, anulando la misma así como la regularización practicada al apreciar que no había existido hecho imponible.

La resolución del TEAR había acordado: 1º) Estimar en parte la reclamación 1847/05, promovida por la entidad Ortiz Dieste, SA, del expediente de fraude de ley en relación con la resolución del Director General de Tributos, del Departamento de Economía, Hacienda y Empleo del Gobierno de Aragón, de 2 de junio de 2005, en relación con la adquisición de las acciones de "Puerta Cinegía SA", por la propia entidad, anulando parcialmente el acto administrativo por entender que los hechos debían calificarse como negocio indirecto, lo que impedía la toma en consideración de la figura de fraude de ley.

Por otra parte, el TEAR desestima la reclamación interpuesta contra el acto liquidatorio relativo al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, por importe de 931.028,113 euros, dictado por el Servicio de Inspeccion General de Tributos del Departamento de Economía , Hacienda y Empleo del Gobierno de Aragón en 25 de octubre de 2005, 3º) Estimar la reclamación promovida contra el acuerdo sancionador de 14 de febrero de 2006.

Los hechos de los que parte la Sala son los siguientes:

A) El 31 de diciembre de 2000 el capital social de Puerta Cinegia, S.A., ascendía a 3.000.000.000 ptas., íntegramente suscrito y desembolsado.

A esa fecha el accionariado estaba compuesto por: Gratal Bescós S.A. (6'67%), Ortiz Dieste S.A. (43'33%), Gargallo Aladren S.A. (6'67%) y Promociones Nicuesa S.A. (43'33%).

Las dos primeras sociedades pertenecían a un grupo familiar (Grupo A) y las dos segundas a otro grupo familiar (grupo B) de forma que cada uno de ellas detentaba el control del 50% de Puerta Cinegia S.A., a través de las respectivas sociedades.

B) El 10 de enero de 2001, en Junta General Extraordinaria Universal de Puerta Cinegía, S.A. se acordó la renovación del Consejo de Administración con la salida de los representantes del Grupo B, quedando únicamente como miembros del mismo integrantes o empleados del Grupo A.

El 15 de enero de 2001 se contrató, en escritura pública, la ampliación de un préstamo hipotecario que quedó establecido en 3.000.000.000 de ptas., en que la sociedad quedó como prestataria.

En la misma fecha se otorgaron, ante notario, dos pólizas de venta de Acciones por las que Promociones Nicuesa, S.A. y Gargallo Aladren, S.A. transmitieron respectivamente, en el mismo acto, las acciones que ambas sociedades tenían de Puerta Cinegia S.A., a la propia sociedad emisora quien las adquirió por un precio total de 2.000.000.000 de pesetas (80'13 euros por acción). específicos de los números 1 y 2 del artículo 108 de la Ley 24/1995, de 28 de julio, del Mercado de Valores ".

En la fecha indicada y posteriormente las acciones no llegaron a figurar en la contabilidad como autocartera.

Las reservas disponibles de Puerta Cinegia, S.A. eran de 1.001.511.935 pesetas y los resultados negativos de 2000 y de ejercicios anteriores, de 110.302.469 pesetas.

El pago de las acciones propias se realizó con los recursos obtenidos mediante la operación de préstamo ya descrita.

C) En la fecha en que tuvo lugar la compra de acciones propias por la entidad Puerta Cinegia, S.A., el activo de esta entidad estaba integrado en su mayor parte por inmuebles urbanos situados en la ciudad de Zaragoza, ya que la suma del valor neto rentable de las fincas integrantes del denominado "proyecto Plaza de España" y otros tres inmuebles ascendía a 23.478.395,44 Euros, lo que suponía un porcentaje del 92'72% del valor total del activo contable que en esa misma fecha ascendía a 25.321.962'45 euros.

D) El 26 de octubre de 2001 se acordó, en Junta general de socios de Puerta Cinegia S.A., la reducción de capital por amortización de todas las acciones propias; se elevó a escritura pública de 20 de diciembre de 2001.

La reducción fue de 1.500.000 de pesetas, quedando el capital en otros 1.500.000 de pesetas (150.000 acciones de 10.000 pesetas)

La distribución final del accionariado fue: 20.000 acciones de Gratal Bescós, S.A. y 130.000 acciones de Ortiz Dieste, S.A.

En exceso de precio de adquisición de las acciones propias sobre el valor nominal fue anulado con cargo a reservas disponibles, disminuyéndolas en 500.000.000 de pesetas.

E) El 14 de enero de 2002 se autoliquidó la operación anterior por el concepto de operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados como «redominación a euros del capital y reducción de capital», siendo sujeto pasivo Puerta Cinegia, S.A., con una base imponible de 9.015.181'57 euros (capital amortizado) y cuota 90.151'82 euros.

F) Mediante escritura pública de 4 de marzo de 2003, Gratal Bescós, S.A. vendió a Ortiz Dieste, S.A. las 20.000 acciones que poseía de Puerta Cinegia, S.A. por un precio total de 1.602.698'95 euros (80'13 euros por acción)

El 9 de julio de 2003 se formalizó, en escritura pública, la fusión de Ortiz Dieste, S.A. y Puerta Cinegia, S.A., mediante la absorción de ésta última por aquélla, con traspaso de todo su patrimonio y disolución sin liquidación

A continuación, en el Fundamento Tercero plantea la cuestión debatida, que no era otra que la de determinar si cabía la posibilidad de realizar el hecho imponible del art. 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores , en su redacción dada por la ley 18/1991 de 6 de junio, mediante una adquisición indirecta de los valores, inclinándose por el criterio defendido por la Diputación General de Aragón, y aceptado por el TEAR, en su resolución de 28 de mayo de 2009, frente al mantenido por el TEAC, en base a la siguiente argumentación:

Esta resolución parte de la finalidad perseguida por la norma, al igual que su precedente legislativo ( artículo 40 de la Ley 50/1977 ), que no es otra que evitar la elusión tributaria en la transmisión de inmuebles mediante la utilización de sociedades interpuestas, para dejar constancia de que en las sucesivas versiones que ha tenido el precepto el hecho imponible se ha conceptuado siempre como la toma de control de sociedades cuyo activo está integrado mayoritariamente por bienes inmuebles, admitiéndose en todos los casos la posibilidad de que esa toma de control objeto de gravamen pudiera ser tanto directa como indirecta, con referencia expresa a la resolución del TEA Central de 1 de marzo de 2006 (resolución 00/3777/2004).

La resolución del TEAR lleva también consigo una interpretación lógica y sistemática de la norma de cuya aplicación se trata.

Así, se entiende que al ser la toma de control que constituye el hecho imponible tanto directa como indirecta también debe serlo, como consecuencia lógica, la adquisición gravada que determine la toma de control pues ...«Otra interpretación llevaría a la conclusión, que nos parece absurda, de que la toma de control de una sociedad, adquirida directa e indirectamente de forma sucesiva, resultaría gravada por el precepto si la participación indirecta en la sociedad cuyo activo está integrado por inmuebles precediere cronológicamente a la adquisición de participación directa en éstos y no en el caso de que, poseyéndose ya una participación directa, se obtuviese con posterioridad la indirecta mediante la adquisición, por parte de una sociedad ya participada, de acciones de la sociedad titular de los inmuebles.»

Si conforme a la interpretación teleológica, lógica y sistemática de referencia, la adquisición de los valores que da lugar a la realización del hecho imponible puede ser tanto directa como indirecta, debe extraerse la consecuencia de que la adquisición de los valores por la propia sociedad emisora de los mismos y tenedora de los inmuebles, para su amortización posterior, es un supuesto de adquisición indirecta por parte de los accionistas que permanecen en la sociedad y que, por ésta razón, ven aumentado su porcentaje de participación en la misma, tanto desde una perspectiva de los derechos políticos como económicos (al quedar en suspenso los derechos de voto y demás derechos políticos y atribuirse proporcionalmente a los demás accionistas los derechos económicos correspondientes a las acciones propias en autocartera), según el art. 79.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas . En éste sentido, la redacción dada al art. 108 de la Ley del Mercado de Valores por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre , cuando incluye en el hecho imponible ...«los casos de transmisión de valores a la propia sociedad tenedora de los inmuebles para su posterior amortización por ella», como la propia resolución del TEAR expresa, tiene un alcance interpretativo o aclaratorio.

Debe añadirse que la solución favorable a la tesis de la Diputación General de Aragón no queda enervada por la alegación de la sociedad codemandada de que la redacción del mismo art. 108.2 de la Ley del Mercado de Valores , por la Ley 7/2012, daría lugar a un resultado opuesto, ya que la nueva configuración del hecho imponible por ésta última norma no tiene una eficacia retroactiva, pues la solución al caso debe darse conforme a la interpretación que corresponde al precepto a la sazón vigente, teniendo en cuenta que en la actualidad persiste la finalidad que en las sucesivas redacciones se ha venido siguiendo por el legislador, en los términos antes expresados

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Por otra parte, en relación con las restantes cuestiones planteadas por la sociedad en el recurso de alzada no analizadas por el TEAC, ante el fallo estimatorio, se limita a confirmar la fundamentación jurídica de la resolución del TEAR de 28 de mayo de 2009, que rechazó la existencia de la prescripción del derecho de la Administración a regularizar la situación, la falta de motivación de la comprobación del valor aplicado, y la inexistencia de la excepción de los activos del circulante de las empresas inmobiliarias.

Contra la referida sentencia, la representación de la mercantil Ortiz Dieste, SA, preparó recurso de casación y, una vez que se tuvo por preparado, fue interpuesto, solicitando sentencia por la que, con estimación del recurso y casación de la recurrida, se resuelva sobre las cuestiones de fondo que el recurso contencioso planteaba, acordando la nulidad de la resolución del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, así como de los actos administrativos anteriores que le dieron lugar, con imposición de costas a la parte adversa.

El recurso se basó en dos motivos; el primero, articulado al amparo del art. 88. 1 c) de la Ley Jurisdiccional , por haber incurrido la sentencia en falta de motivación e incongruencia al no contestar de forma expresa a tres de los argumentos reiterados por la entidad en su escrito de contestación a la demanda, prescripción de la liquidación, excepción de los activos del circulante de las empresas inmobiliarias y falta de motivación de la comprobación de valores y que exigían un análisis detallado por parte del Tribunal Superior de Justicia, ya que en su día el TEAC no se pronunció expresamente sobre ellos, al considerar que no existía hecho imponible, por lo que, anulada la resolución del TEAC, debían analizarse, no constituyendo una suficiente motivación la aceptación de la fundamentación jurídica de la resolución del TEAR de 28 de mayo de 2008; el segundo motivo, al amparo del artículo 88. 1 d) al defender, en primer lugar, la prescripción del derecho de la Administración a liquidar por el transcurso del plazo de cuatro años, al no poder descontarse del importe total de duración del procedimiento inspector el tiempo transcurrido en la tramitación del expediente de fraude de ley; en segundo lugar, la insuficiente motivación del expediente de comprobación de valores y, finalmente, la inaplicabilidad al caso del artículo 108.2 de la Ley del Mercado de Valores , al no estar recogido en el precepto el hecho que se pretende gravar, pues el hecho imponible son las transmisiones y no la toma de control de sociedades por cualquier negocio jurídico. Subsidiariamente plantea la excepción de los activos circulantes de la empresa, con infracción del art. 108 de la Ley del Mercado de Valores .

Por Auto de 4 de febrero de 2016, la Sala acordó declarar la inadmisión del primer motivo de casación, por carecer manifiestamente de fundamento, al haber la sentencia resuelto y motivado, por remisión a la resolución del TEAR de Aragón, de forma expresa e inequivoca las cuestiones planteadas en la contestación a la demanda.

Se confirió traslado a las partes recurridas para el trámite de oposición, no formalizándola el Abogado del Estado, por haber defendido en la instancia la resolución del TEAC de 27 de octubre de 2011.

Por su parte, la Comunidad Autónoma de Aragón presentó escrito de oposición, solicitando sentencia por la que se desestime el recurso de casación en su totalidad por ajustarse a Derecho la sentencia recurrida.

Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del día 8 de noviembre de 2016, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.

Habiendo quedado reducido el debate casacional al motivo segundo de casación, por la inadmisión decretada en relación al primero, la primera cuestión que debe analizarse con carácter previo a todas las demás que se suscitan en el motivo es la que afecta a la prescripción del derecho de la Administración a liquidar, en cuanto el acuerdo liquidatorio se notificó en 25 de octubre de 2005, y el dies a quo debe fijarse en 21 de febrero de 2001, fecha en que finalizó el plazo de declaración en periodo voluntario, dado que el 15 de enero de 2001 se formalizaron las pólizas de transmisión de acciones de Puerta Cinegía, SA.

Defiende la parte que, aunque el periodo de prescripción había sido interrumpido por el comienzo de las actuaciones inspectoras el 28 de abril de 2004, fecha de la notificación de su inicio, dicha interrupción quedó sin efecto al haberse superado el plazo máximo de doce meses para la duración de las actuaciones de comprobación, previsto en el art. 29 de la ley 1/1998, de Derechos y Garantías del Contribuyente , sin que la apertura y tramitación del procedimiento de declaración de fraude de ley seguido (cuya duración fue de 181 días) suponga la existencia de una causa de interrupción justificada, al no tener encaje en el art. 31 bis punto 1 a) del Reglamento de Inspección de 1986 , vigente en los años 2004 y 2005, que establecía que el cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación así como de las de liquidación se considera interrumpido justificadamente por "la petición de datos o informes a otros órganos de la Administración del Estado, Comunidades Autónomas, Corporaciones Locales o otras Administraciones Tributarias de Estados miembros de la Unión Europea o de terceros países por el tiempo que transcurra entre su petición o solicitud y la recepción de los mismos, sin que la interrupción por este concepto pueda exceder, para todas las peticiones de datos o informes que pudieran efectuarse, de seis meses", dado que el Director General de Tributos de la Comunidad Autónoma de Aragón forma parte de la misma Administración Tributaria que incoó el procedimiento de inspección.

Sale al paso del argumento esgrimido por el Tribunal Económico Administrativo Regional en la resolución de 28 de mayo de 2009 para el rechazo de la prescripción, y que consideró que el expediente de fraude de ley si tenía eficacia interruptiva de la prescripción en base a lo que disponía el art. 68. 1 a) de la Ley General Tributaria de 2003 , porque la cuestión debatida no era si un expediente de fraude de ley puede ser considerado una acción de Administracion tendente a la comprobacion del hecho imponible, sino si el inicio y la tramitación de un expediente de fraude de ley constituye una causa o un periodo de interrupcion justificada que permita entender que la duración del procedimiento de comprobación no ha excedido del máximo legal de doce meses.

El motivo no puede prosperar.

Es preciso tener en cuenta que el procedimiento de declaración de fraude de ley era independiente del de inspección, y que según el art. 2 del antiguo Real Decreto de 29 de julio de 1979 , que reguló inicialmente el procedimiento de declaración de fraude de ley, la competencia para resolver el expediente especial correspondía al Director General del Ramo o al Subsecretario de Hacienda, cuando la materia afectaba a varias Direcciones Generales, correspondiendo, en otros casos, al Delegado de Hacienda.

Tras la derogación del Real Decreto 1919/79, por el Real Decreto 803/1993, dejó de existir regulación reglamentaria especifica del referido procedimiento especial, y creada la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en el caso de que el procedimiento de declaración de fraude se producía en el marco de actuaciónes de comprobación e investigación seguidas por la Inspección Regional de la Delegación Especial, se atribuyó al Delegado Especial la competencia para ordenar la incoación del expediente así como para su resolución.

Pues bien, teniendo en cuenta que en este caso la Administración competente para las actuaciones de inspección en relación a un tributo cedido, como es el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, es la Comunidad Autónoma de Aragón, resulta evidente que también es esta Administración y sus órganos competentes quienes debían tramitar y resolver el expediente de fraude de ley.

Sentado lo anterior, hay que reconocer que la tramitación del expediente de declaración de fraude de ley tenía encaje en el art. 31, bis 1. a) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos de 1986 , dado que el Director General de Tributos de la Comunidad Autónoma es un órgano administrativo distinto y diferenciado de los órganos inspectores.

Procede ahora examinar si procedía entender acaecido el supuesto previsto en el art. 108.2 de la ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de valores, conforme éste estaba configurado a la fecha en que se formalizó la adquisición de las acciones de "Puerta Cinegía, SA", por la propia entidad, en cuanto se aduce la vulneración de dicho precepto por resultar inaplicable, todo ello en relación con los artículos 12, relativo a la interpretación de las normas tributarias, 13, sobre calificación, 14, sobre prohibición de la analogía 15, sobre el fraude de ley o conflicto normativo, y 16, sobre simulación, todos ellos de la ley 58/2003 General Tributaria.

Se alega, en primer lugar, que el hecho imponible definido en la Ley son las transmisiones y no la toma de control de sociedades por cualquier otro negocio jurídico, y que aunque la Ley admite que el control obtenido pueda ser directo o indirecto, en ningún caso se prevé que la transmisión o la adquisición puede realizarse de forma indirecta, que es lo que interpreta el Tribunal Superior de Justicia de Aragón.

En segundo lugar, se aduce que la referencia que hace el precepto a la definición de sujeto pasivo estableciéndolo en el adquirente supone que no podía configurarse como sujeto pasivo a alguien distinto del adquirente de esas transmisiones o adquisiciones con las que se obtiene el control.

La consecuencia de todo ello, para la recurrente, es que no es posible gravar operaciones distintas, aunque provoquen que sujetos pasivos diferentes del adquirente pasen a obtener un control mayoritario de la sociedad.

En definitiva entiende que, para gravar operaciones o negocios jurídicos distintos del expresamente definido como tal, se precisa acudir a las figuras como fraude de ley, o el conflicto en la aplicación de la norma jurídica, o la simulación o el negocio indirecto, pero descartado el fraude de ley primero por el Director General de Tributos y el negocio indirecto después por el TEAR, no es posible pretender hacer una extensión del hecho imponible para abarcar adquisiciones indirectas, que no tienen cabida en el hecho imponible definido en la Ley, máxime cuando estamos ante una norma especifica antifraude que, con ese objetivo, define un supuesto de hecho que cuando se cumple integramente y en todos sus requisitos, acarrea las consecuencias tributarias de otro hecho imponible, pero sin que proceda realizar recalificaciones o interpretaciones de otros hechos que pueden considerarse asimilables al definido en la norma.

Recuerda que cuando el legislador ha querido puntualizar ha sido preciso modificar el tenor literal de la norma, como así ocurrió con la Ley 18/1991 que añadió al supuesto de hecho las adquisiciones en los mercados primarios por el ejercicio de los derechos de suscripción preferente, por lo que hasta esa modificación legal no fue posible, ni por la vía del fraude de ley ni por la vía de la simulación, ni por la vía de la calificación, aplicar el 108 a una ampliación de capital en la que un socio o tercero pasaran a detentar una posición mayoritaria, ocurriendo otro tanto con las modificaciones introducidas por la Ley 36/2006 en el último párrafo de la letra a) del apartado 2 del texto actual: "En los casos de transmisión de valores a la propia sociedad tenedora de los inmuebles para su posterior amortización por ella, se entenderá a efectos fiscales que tiene lugar el hecho imponible definido en esta letra a). En este caso será sujeto pasivo el accionista que como consecuencia de dichas operaciones pase a detentar el control de la sociedad, en los términos antes indicados".

Al motivo se opone el Letrado de la Comunidad Autónoma de Aragón, señalando que el TEAC se decantó por una interpretación meramente literal de la norma, que no aceptó la Sala de instancia, al inclinarse por la realizada por el TEAR, que partía de la finalidad pretendida por la norma, que no era otra que evitar la elusión tributaria en la transmisión de inmuebles mediante la utilización de sociedades interpuestas, para dejar constancia que, en las sucesivas versiones que ha tenido el precepto, el hecho imponible se ha conceptuado siempre como la toma de control de sociedades cuyo activo está integrado mayoritariamente por bienes inmuebles, admitiéndose en todos los casos la posibilidad de que el control pudiera ser tanto directo como indirecto.

Señala que con la interpretación literal de la norma que propugna la recurrente queda patente que se producen resultados claramente insatisfactorios como advirtió el TEAR con el ejemplo utilizado, en la medida en que una misma operación, dependiendo del orden de ejecución de sus actos, daría lugar a cargas tributarias muy dispares, lo que obliga a entender que la adquisición de los valores que da lugar a la realización del hecho imponible puede ser tanto directa como indirecta, siendo obligado inferir que la adquisición de los valores por la propia sociedad emisora de los mismos y tenedora de los inmuebles para su amortización posterior es un supuesto de adquisición indirecta por parte de los accionistas que permanecen en la sociedad y que como consecuencia de ello ven aumentado su porcentaje de participación en la misma.

Finaliza su oposición la representación de la Comunidad Autónoma, significando que la nueva versión del art. 108.2 de la ley 24/1988 , dada por la ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, contempló ya expresamente que en estos casos se produce la realización del hecho imponible, por lo que debe atribuirse a esa norma un claro alcance interpretativo o aclaratorio de la versión anterior del precepto.

La Sala anticipa que este motivo debe ser estimado.

Debe recordarse que: "conforme a lo establecido en el art. 17.2 del TRITPAJD, « 2. Las transmisiones de valores, admitidos o no a negociación en un mercado secundario oficial, que queden exentas de tributar como tales, bien en el Impuesto sobre el Valor Añadido o bien en la modalidad de «transmisiones patrimoniales onerosas» del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, así como su adquisición en los mercados primarios como consecuencia del ejercicio de los derechos de suscripción preferente y de conversión de obligaciones en acciones, tributarán por la citada modalidad, como transmisiones onerosas de bienes inmuebles, en los casos y con las condiciones que establece el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores ».

Y el art. 108 de la LMV establecía, en la redacción ratione temporis aplicable, y en lo que aquí interesa, lo siguiente:

1. La transmisión de valores, admitidos o no a negociación en un mercado secundario oficial, estará exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2. Quedan exceptuadas de lo dispuesto en el apartado anterior y tributarán por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados:

1. Las transmisiones realizadas en el mercado secundario, así como las adquisiciones en los mercados primarios como consecuencia del ejercicio de los derechos de suscripción preferente y de conversión de obligaciones en acciones, de valores que representen partes alícuotas del capital social o patrimonio de Sociedades, Fondos, asociaciones y otras entidades cuyo activo esté constituido al menos en su 50% por inmuebles situados en territorio nacional, siempre que, como resultado de dicha transmisión o adquisición, el adquirente obtenga la titularidad total de este patrimonio o, al menos, una posición tal que le permita ejercer el control sobre tales entidades.

Tratándose de sociedades mercantiles se entenderá obtenido dicho control cuando directa o indirectamente se alcance una participación en el capital social superior al 50%.

A los efectos del cómputo del 50% del activo constituido por inmuebles, no se tendrán en cuenta aquéllos, salvo los terrenos y solares, que formen parte del activo circulante de las entidades cuyo objeto social exclusivo consista en el desarrollo de actividades empresariales de construcción o promoción inmobiliaria [...].

En los casos anteriores, se aplicará el tipo correspondiente a las transmisiones onerosas de bienes inmuebles, sobre el valor de los referidos bienes calculado de acuerdo a las reglas contenidas en la normativa vigente del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

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De la simple lectura de los preceptos transcritos se deduce la exigencia de dos condiciones de cara al sometimiento al ITPAJD de una operación de compraventa de valores, a saber: a) que, como consecuencia de la transmisión, el adquirente obtenga la titularidad total del patrimonio de la entidad o, al menos, una posición de control, entendiéndose por tal un porcentaje en el capital superior al 50%; y b) que se trate de valores representativos del capital de una entidad cuyo activo se halle constituido, al menos, en un 50% por inmuebles situados en territorio español".

Pues bien, en el presente caso resulta patente que no se cumplía el primero de los requisitos exigidos legalmente para que la operación de transmisión de valores de "Puerta Cinegía, SA" por parte de las entidades "Gargallo Aladoi, SL", y Promociones "Nicuesa, SA", en favor de la propia entidad " Puerta Cinegía, SA", quedara gravada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ya que como consecuencia de la transmisión la entidad no adquirió la titularidad total de su capital social, o al menos una posición tal que le permitiese ejercer una posición de control sobre la misma.

Precisamente, para evitar situaciones como las expuestas por el TEAR, se procedió a la modificación del art. 108.2 de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal , introduciendo el supuesto de que fuera la propia entidad emisora de las acciones la que llevase a cabo su adquisición para posteriormente proceder a su amortización, pero es lo cierto que esta modificación no puede utilizarse como criterio interpretativo, ya que nos encontramos ante una medida especifica de lucha contra el fraude que obliga a estar a los requisitos establecidos, sin que proceda por tanto por la via del fraude de ley, ni por la vía de la simulación ni por la vía de la calificación, aplicar el precepto a otros hechos que puedan considerarse asimilables al definido en la norma, como es el controvertido de la adquisición de acciones propias en una sociedad que provoca que un socio pase a tener una posición mayoritaria en el capital social.

En definitiva, para mantener la interpretación defendida por la sentencia era preciso una modificación legal, como la realizada en el año 2006, máxime cuando afectaba a la definición legal del sujeto pasivo.

Todo lo expuesto nos conduce a la estimación presente recurso de casación con anulación de la sentencia impugnada, lo que hace innecesario pronunciarse sobre el resto de los motivos suscitados.

Asimismo, y por las mismas razones, procede la desestimación del recurso contencioso administrativo interpuesto por la Comunidad Autónoma de Aragón.

El éxito del recurso de casación determina , en aplicación del artículo 139.2 de la Ley de la jurisdicción , que no proceda hacer un especial pronunciamiento sobre las costas causadas en su tramitación, sin que tampoco proceda, en virtud del apartado 1 del mismo precepto, imponer las costas de la instancia a la Administración recurrente, dadas las dudas de derecho que suscitó el recurso, ante las posturas enfrentadas que adoptan las resoluciones económico administrativas dictadas.