STS, 18 de Abril de 2016

CONSTRUCCIONES ORELLANA SALADO. S. L. interpuso Recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico- administrativo Central de 27 de enero de 2009, desestimatoria de las reclamaciones 53/00223/06 y 53/00224/06, de 29 de julio, dictadas por el Tribunal Económico-administrativo Regional de Andalucía, interpuestas contra Acuerdos de liquidación y sanción dictados por la AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA de Andalucía, sede de Jerez de la Frontera, en materia de IVA, ejercicios 2000, 2001, 2002, 2003 y 2004, por importes respectivos de 435.745,69 euros y 188.519,90 euros.

Del anterior Recurso Contencioso-administrativo conoció la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ( PO 118/2009 ), la cual dictó Sentencia el 24 de marzo de 2011 desestimando el recurso interpuesto.

Recurrida en casación la anterior sentencia por la representación procesal de Construcciones Orellana Salado, S. L., la Sección Segunda de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo dictó Sentencia el día 16 de mayo de 2014 ( RC 2649/2011 ), desestimando el recurso interpuesto.

Con fecha 26 de mayo de 2014, Construcciones Orellana Salado, S. L., presenta en el Registro General de este Tribunal demanda de revisión y de reconocimiento de error judicial contra la Sentencia de 24 de marzo de 2011, dictada por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (PO 118/2009 ).

La demanda de revisión la ampara en los apartados a ) y b) del artículo 102.1 de la LRJCA , y el error judicial en el artículo 293 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial (LOPJ ), pues, a juicio de la recurrente, tanto las resoluciones administrativas como la sentencia de la Sala de Sevilla incurren en un manifiesto error. Alega, al efecto y en síntesis, que la Agencia Tributaria afirmó la falsedad o simulación de facturación y relaciones comerciales mantenidas por su representada con otras entidades mercantiles y, en especial, con Excavaciones y Desmontes Correro, S. L., Construcciones y Contratas Los Alcornocales, S. L., Diego Méndez Asencio, Construcciones Generales Sance, S .L., María del Carmen Hernández Peña y Tourgesan, S. L., procediendo a confeccionar liquidaciones por el Impuesto sobre el Valor Añadido, así como las correspondientes sanciones; y la sentencia objeto de este proceso considera no acreditada la realidad de los servicios prestados a su mandante y documentados en las facturas cuya autenticidad se discutía, y considera asimismo que era legítimo dictar el acto administrativo recurrido sin esperar a conocer antes el resultado de la investigación penal abierta al efecto, afirmando que si bien existía una conexión entre el proceso penal y el administrativo, sin embargo el sujeto pasivo en este último es la persona jurídica, mientras que el acusado en vía penal es su administrador. Sin embargo, añade, la jurisdicción penal, por Sentencia de 7 de febrero de 2013 dictada por el Juzgado de lo Penal nº 3 de Jerez de la Frontera (P.A. 281/2008 ), confirmada por Sentencia de 13 de febrero de 2014 dictada por la Sección Octava de la Audiencia Provincial de Cádiz , declaró expresamente probado que en la declaración del Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio del año 2002, el acusado (administrador de la mercantil ahora recurrente) aplicó correctamente una serie de deducciones derivadas de la relación comercial mantenida con las entidades mercantiles Excavaciones y Desmontes Correro, S. L. y Construcciones y Contratas Los Alcornocales, S. L., y declaró probado que dichas relaciones existieron y que sirvieron por ello correctamente como base para la aplicación de las oportunas deducciones, por cuanto consta la existencia de las facturas que sirvieron de origen para ello. Por ello, concluye que la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional incurre en un error flagrante, evidente y clamoroso, y así lo confirma la sentencia dictada por el Juzgado de lo Penal.

Por Diligencia de ordenación de la Sra. Secretaria de esta Sección de 4 de junio de 2014 se tuvo por personada a la parte recurrente, acordándose librar despacho a la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional para que emplazara en forma a cuantos hubieran sido parte en el recurso, con excepción de la recurrente y remitiera a esta Sala Tercera el correspondiente rollo, así como el informe preceptivo a que se refiere el artículo 293.1 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1º de julio, del Poder Judicial (LOPJ ).

En este último Informe, el órgano judicial manifiesta, en síntesis, y por una parte, que no puede decirse que la causa penal y el objeto del recurso contencioso- administrativo se refiera a unos mismos hechos; por otra, que el tema de la suspensión o no del recurso contencioso-administrativo hasta que se resolviese la causa penal, fue suficientemente examinado y razonado en la sentencia, y lo decidido fue confirmado por el Tribunal Supremo; en tercer lugar, que el imputado en la causa penal aportó prueba documental que no aportó durante el procedimiento de comprobación tributaria ni durante el recurso contencioso-administrativo; y en cuarto lugar, que no puede deducirse que el pronunciamiento penal ha de alcanzar a todas las facturas relativas al IVA 2000-2004 que se ventilaron en el proceso contencioso-administrativo.

El ABOGADO DEL ESTADO contestó a la demanda mediante escrito presentado el 12 de noviembre 2014, solicitando su inadmisión o subsidiaria desestimación al no haberse planteado previamente incidente de nulidad de actuaciones contra la sentencia a la que se imputa el error. En cualquier caso, añade, faltan las notas distintivas propias del error judicial, sin que hubiera existido prejudicialidad penal, toda vez que la sentencia penal y la de la Sala de lo Contencioso-Administrativo no se refieren a unos mismos hechos.

Por Auto de 20 de enero de 2015 se acordó no haber lugar a recibir el pleito a prueba, y por providencia de 14 de abril siguiente se acordó no haber lugar a la celebración de la vista solicitada por el recurrente, y pasar las actuaciones al MINISTERIO FISCAL para informe, que fue emitido mediante escrito presentado el 29 de mayo de 2015.

En dicho informe, el Fiscal, tras señalar la incorrecta acumulación de acciones en la misma demanda, solicita la inadmisión de la demanda de revisión por el transcurso del plazo fijado en el artículo 512 de la de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (LEC ). Añade, por si se desestimase la anterior causa de inadmisión, que la causa del apartado b) del artículo 102.1 de la LRJCA es completamente ajena a la realidad en la que nos movemos, ya que la sentencia en absoluto se dictó en base a documentos que hayan "sido reconocidos y declarados falsos o cuya falsedad se reconociese o declarase después" , sin que pueda realizarse ninguna interpretación analógica; y tampoco nos encontramos en el supuesto del apartado a) del citado artículo 102.1, pues, en primer lugar, la Sentencias de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional es de fecha 24 de marzo de 2011 , y la de la Audiencia Provincial es de 13 de febrero de 2014 ; además, la sentencia penal en ningún caso puede tener la desmesurada fuerza expansiva que la recurrente pretende sobre ejercicios fiscales y tributos tan distintos. Y en cuanto al recurso de error judicial, alega que la cuestión prejudicial está "sobrevalorada" por el recurrente, "... toda vez que el procedimiento penal y el contencioso administrativo han tenido fijado su objeto desde el primer momento (...). Pretender que cuatro ejercicios del impuesto sobre el valor añadido (2000 a 2004) ---objeto del asunto contencioso--- encajan sin fricción en una denuncia por delito fiscal por el impuesto sobre sociedades de 2002 parece aventurado y lo es más pretender que todo el objeto del contencioso deba mantenerse expectante del resultado de lo segundo" .

Por Diligencia de ordenación de 1 de junio de 2015 se declararon las actuaciones conclusas y pendientes de señalamiento, y, por nueva Diligencia de ordenación de fecha 4 de abril de 2016 se señaló para votación y fallo de este Procedimiento de revisión de sentencia el día 14 de abril de 2014, fecha en la que, efectivamente, tuvo lugar.

En la sustanciación del juicio no se han infringido las formalidades legales esenciales.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Valverde,

Se impugna, a través de la presente demanda de revisión y para el reconocimiento de error judicial, la Sentencia de 24 de marzo de 2011, dictada por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el Recurso Contencioso-administrativo118/2009 , relativo al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Debe dejarse constancia, en primer término, como indica el Ministerio Fiscal, de la defectuosa técnica procesal de acumular, en el mismo escrito procesal, una demanda de revisión de sentencia firme y una demanda de error judicial.

No obstante, como quiera que tanto en uno como en otro caso ---como luego veremos--- las pretensiones de la recurrente guardan relación con el supuesto error que se imputa a la Sala de lo Contencioso Administrativo de Sevilla, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, puesto de manifiesto, según el recurrente, por la Sentencia de 7 de febrero de 2013 dictada por el Juzgado de lo Penal nº 3 de Jerez de la Frontera (P.A. 281/2008) ---y confirmada por Sentencia de 13 de febrero de 2014 dictada por la Sección Octava de la Audiencia Provincial de Cádiz---, en aras a la tutela judicial efectiva, daremos respuesta a ambos tipos de recurso, comenzando por el error judicial imputado a la sentencia de la Sala de Sevilla.

Por otra parte, la mercantil recurrente, o mejor dicho su dirección letrada, debió impugnar en revisión tanto la sentencia de instancia, como la de casación, que fue íntegramente desestimatoria respecto de las liquidaciones sobre las que se admitió a trámite el recurso de casación, pues en la hipótesis de que se estime el presente recurso de revisión, se rescindiría la sentencia de instancia, pero obviamente no podría quedar incólume la sentencia de casación, de modo que la rescisión debió predicarse de ambas.

La Sala debe examinar, como cuestión previa, si la presente demanda para el reconocimiento de error judicial es admisible o no por razón del agotamiento de los recursos, al haber alegado por el Ministerio Fiscal que el requisito relativo al agotamiento de los recursos previstos en el ordenamiento, art. 293.1.f) de la LOPJ , no se ha cumplido.

Según dicho precepto "La acción judicial para el reconocimiento del error deberá instarse inexcusablemente en el plazo de tres meses a partir del día en que pudo ejercitarse" . Así pues, dicho plazo constituye un requisito temporal al que se supedita el éxito de la acción de reconocimiento del error judicial, y dicho plazo, dado el carácter sustantivo y autónomo de la demanda de error judicial frente a la resolución judicial con respecto a la cual se solicita su declaración ---al igual que ocurre con las demandas de revisión de sentencias firmes--- no es un plazo procesal, sino un plazo sustantivo de caducidad del derecho que se rige por las normas establecidas en el artículo 5.2 del Código Civil ( SSTS de 22 de diciembre de 1989 , 20 de octubre de 1990 y 14 de octubre de 2003 ---REJ 18/2002---, todas ellas de la Sala Primera del Tribunal Supremo ).

Por otra parte, el cómputo se inicia desde la notificación de la resolución judicial firme. Así resulta del apartado f) del artículo 293.1 LOPJ , al señalar que "no procederá la declaración de error judicial contra la resolución judicial a la que se impute mientras no se hubiera agotado previamente los recursos previstos en el ordenamiento"; tal disposición solo puede referirse a los que resulten procedentes o, al menos, a los que le hayan sido ofrecidos al litigante aunque fueran improcedentes, pero no a cualquier otro recurso que, aunque esté previsto en el ordenamiento, no esté establecido concretamente para combatir el fallo de que se trate.

Es cierto que esta Sala venía estableciendo ---en un principio--- que el plazo para la interposición de la demanda para el reconocimiento de error judicial no se interrumpía por la formalización y desarrollo de un Incidente de nulidad de actuaciones, ni tampoco por la interposición de un Recurso de amparo, sin embargo, a partir de la STS de 23 de septiembre de 2013, de la Sala Especial del artículo 61 de la Ley Orgánica del Poder Judicial (REJ 9/2013), esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, asumiendo plenamente los razonamientos contenidos en la citada sentencia, ha considerado que el Incidente de nulidad de actuaciones se incardina dentro del ámbito del artículo 293.1.f) de la LOPJ , decisión, pues, que exige qué, previamente a la interposición de la demanda para el reconocimiento por error judicial, se promueva Incidente de nulidad de actuaciones frente a la resolución judicial a la que imputa el error, comenzando el cómputo del plazo para interponer aquélla a partir de la resolución denegatoria del Incidente de nulidad de actuaciones. Y ello es así porque iniciar un procedimiento específicamente destinado a declarar el error judicial ---como el que ahora nos ocupa--- no tiene sentido cuando la equivocada apreciación de los hechos o aplicación del derecho puede ser un remedio dentro del proceso, a través del Incidente de nulidad de actuaciones.

Por todas, SSTS de 16 de enero , 17 de julio y 2 de septiembre de 2014 , dictadas en los Recursos para reconocimiento de error judicial números 41/2013 , 9/2013 y 18/2013 , respectivamente. En términos similares se pronuncia el Tribunal Constitucional que considera al Incidente de nulidad de actuaciones como "el remedio procesal idóneo" para obtener la reparación de la vulneración de derechos fundamentales, señalando que, en tales casos, antes de acudir en amparo debe solicitarse en vía ordinaria el referido Incidente de nulidad "sin cuyo requisito la demanda de amparo devendrá inadmisible ... por falta de agotamiento de todos los recursos utilizables dentro de la vía judicial" ( SSTC 228/2001, de 26 de noviembre , 74/2003, de 23 de abril , 237/2006, de 17 de julio y 126/2011, de 18 de julio ).

Esta doctrina no es contradictoria con los últimos pronunciamientos al respecto de la citada Sala Especial del artículo 61 de la Ley Orgánica del Poder Judicial .

Efectivamente, en la STS (Sala Especial del artículo 61 de la LOPJ ) de 23 de abril de 2015, REJ 15/2013, se ha recordado que, fuera de este supuesto contemplado por el Tribunal Constitucional en la STC 216/2013, de 19 de diciembre ---esto es, en el que "el propio objeto del proceso consistía en la posible vulneración de derechos fundamentales (derechos a la libertad de expresión y al honor), de forma que la posible lesión del derecho fundamental no resultaba atribuible ex novo a la sentencia que cerraba la vía judicial previa al amparo"- --, ha de entenderse qué, antes de acudir al amparo constitucional, ha de acudirse al incidente excepcional de nulidad de actuaciones para intentar solventar ante la jurisdicción ordinaria eventuales vulneraciones de derechos fundamentales que no hubiesen podido denunciarse con anterioridad. La misma STS de la Sala Especial recuerda la doctrina de la Sala Primera del Tribunal Supremo en su STS de 27 de octubre de 2010 (REJ 32/2008 ), que configura el Incidente de nulidad de actuaciones como un remedio de exigencia previa inexcusable antes de la reparación excepcional del derecho que supone la declaración de error judicial. Y, a su vez, reitera la doctrina establecida por la propia Sala Especial en su ya citada STS de 23 de septiembre de 2013: "haciendo referencia a que la exposición de motivos de la lo 6/2007 por la que se modifica el artículo 241 LOPJ caracteriza el incidente de nulidad de actuaciones como el mecanismo procesal idóneo para identificar y corregir las infracciones de derechos fundamentales acaecidas en el quehacer jurisdiccional y lo configura como el primer escalón de protección y garantía de los derechos fundamentales, como una corrección interna dentro del propio ámbito judicial de las infracciones de los derechos fundamentales, la sala concluye que es una razón de lógica jurídica incluir el incidente de nulidad de actuaciones en el ámbito del artículo 293.1.f) LOPJ como forma de agotar dentro de la propia esfera jurisdiccional las posibilidades de subsanación y corrección del error, apurando las posibilidades de dar a la parte una respuesta judicial a su pretensión, dado que la eventual sentencia estimatoria de una demanda de error judicial no colmaría ese derecho, pues solo daría, a lo sumo, derecho a una indemnización por el error sufrido. en consecuencia, si existe una posibilidad de corregir el error dentro del proceso entiende la sala que habrá que ser apurada siempre antes de acudir al mecanismo indemnizatorio, que solo puede paliar las consecuencias del error, pero nunca equivaler a la satisfacción de la tutela solicitada mediante el ejercicio de la acción".

En términos similares se han expresado los AATS de la misma Sala Especial de 19 de junio de 2015 (REJ 1/2014 y 2/2015 ), concluyendo, este último, en los siguientes términos: "En suma, la pretendida violación de derechos fundamentales achacada por los demandantes a la referida sentencia no ha sido objeto, ni formal ni materialmente, de ningún incidente de nulidad de actuaciones que permitiera un remedio dentro del proceso. Y así, al no haberse cumplido el requisito establecido en el art. 293.1.f) LOPJ , esta demanda debe ser declarada inadmisible".

Pues bien, en el presente caso, la entidad recurrente no instó la nulidad de actuaciones contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 16 de mayo de 2014 a la que se imputa el error, junto con la anterior SAN de 24 de marzo de 2011 , por lo que cabe concluir, por las razones expuestas, que ha quedado incumplido el requisito, exigido por el art. 293.1.f) de la LOPJ , de haberse agotado previamente los recursos previstos en el ordenamiento para que proceda la declaración de error; lo que determina la desestimación de la presente demanda.

Efectivamente, el supuesto a que se remite la actora es de los que permitían dar acceso al Incidente excepcional de nulidad de actuaciones según la redacción dada al artículo 241.1 LOPJ por la Ley Orgánica 19/2003, de 23 de diciembre, redacción modificada, a su vez, por la Disposición Final 1º de la Ley Orgánica 6/2007, de 24 de mayo , conforme a la cual, el Incidente excepcional de nulidad de actuaciones puede fundarse en cualquier vulneración de un derecho fundamental de los referidos en el artículo 53.2 CE .

La materia exclusiva y excluyente del Incidente de nulidad de actuaciones ha de ser la vulneración de un derecho fundamental, no, por tanto cualquier infracción legal. Por ello, el Incidente es solo idóneo para remediar violaciones de derechos fundamentales (salvo que, como se ha señalado, el propio objeto del procedimiento fuese la lesión de un derecho fundamental), debiendo, por tanto, analizarse, si la pretensión ejercitada a través de la demanda de error judicial lleva aparejada una eventual vulneración de un derecho fundamental para que resulte exigible promover previamente el incidente.

Pues bien, la actora fundamenta su pretensión en la existencia de unos errores manifiestos en la interpretación de los preceptos relativos a la valoración de la autenticidad de determinadas facturas fundamento de determinadas deducciones fiscales pretendidas; se trata de actuaciones, todas ellas, llevadas a cabo por la Sala de lo Contencioso Administrativo, lo cual, en su caso, comportaría una lesión del derecho fundamental de tutela judicial efectiva consagrado en el artículo 24 CE .

En consecuencia, ha de entenderse que la pretensión ejercitada afecta a una eventual vulneración de un derecho fundamental de los contemplados en el artículo 53.2 CE y que, por lo tanto, resultaba exigible haber promovido el Incidente excepcional de nulidad de actuaciones como remedio ordinario a través del que la parte pudiera haber obtenido una respuesta judicial a su pretensión antes de acudir a una demanda de error judicial, pues, ni siquiera la eventual estimación de la misma puede colmar su derecho, al tratarse de un mecanismo indemnizatorio subsidiario que, aunque pueda paliar las consecuencias del error, nunca puede equivaler a la satisfacción de la tutela solicitada mediante el ejercicio de la acción.

Por lo tanto, la Sala estima que procede desestimar la demanda de error judicial por falta de agotamiento de los recursos previstos en el ordenamiento.

Conforme viene reiterando la jurisprudencia de esta Sala, el proceso por error judicial, regulado en el artículo 293 de la LOPJ como consecuencia del mandato contenido en el artículo 121 CE , no es una tercera instancia o casación encubierta "en la que el recurrente pueda insistir, ante otro Tribunal, una vez más, en el criterio y posición que ya le fue desestimado y rechazado anteriormente" , sino que este sólo puede ser instado con éxito cuando el órgano judicial haya incurrido en una equivocación "manifiesta y palmaria en la fijación de los hechos o en la interpretación o aplicación de la Ley" .

En particular, la Sala viene señalando con carácter general (por todas, STS de 3 de octubre de 2008, REJ 7/2007 ), que "no toda posible equivocación es susceptible de conceptuarse como error judicial, sino que esta calificación ha de reservarse a supuestos especiales cualificados en los que se advierta en la resolución judicial un error «craso», «patente», «indubitado», «incontestable», «flagrante», que haya provocado «conclusiones fácticas o jurídicas ilógicas, irracionales, esperpénticas o absurdas »". Y, en relación con el error judicial en la interpretación o aplicación de la Ley, hemos señalado que sólo cabe su apreciación cuando el órgano judicial ha "actuado abiertamente fuera de los cauces legales" , realizando una "aplicación del derecho basada en normas inexistentes o entendidas fuera de todo sentido" .

En todo caso, esta Sala ha dejado claro que no existe error judicial "cuando el Tribunal mantiene un criterio racional y explicable dentro de las normas de la hermenéutica jurídica", "ni cuando se trate de interpretaciones de la norma que, acertada o equivocadamente, obedezcan a un proceso lógico" , o, dicho de otro modo, que no cabe atacar por este procedimiento excepcional "conclusiones que no resulten ilógicas o irracionales" , dado que "no es el desacierto lo que trata de corregir la declaración de error judicial, sino la desatención, la desidia o la falta de interés jurídico, conceptos introductores de un factor de desorden, originador del deber, a cargo del Estado, de indemnizar los daños causados directamente, sin necesidad de declarar la culpabilidad del juzgador". En este sentido, entre muchas otras, véanse las SSTS de esta Sala y Sección de 27 de marzo de 2006 ( REJ 6/2004), FD Primero ; de 20 de junio de 2006 ( REJ 13/2004 , FD Primero); de 15 de enero de 2007 ( REJ 17/2004 , FD Segundo); de 12 de marzo de 2007 ( REJ 18/2004 , FD Primero); de 30 de mayo de 2007 ( REJ 14/2005 , FD Tercero); de 14 de septiembre de 2007 (REJ 5/2006 , FD Segundo); de 30 de abril de 2008 ( REJ 7/2006, FD Cuarto ); y de 9 de julio de 2008 (REJ 6/2007 , FD Tercero).

En el presente caso, la sentencia a la que se imputa el error, en relación con la cuestión prejudicial penal, razona en su Fundamento de Derecho Sexto:

"Si bien es cierto que existe una conexión con el procedimiento penal que se incoa por el auto de 13 de junio de 2008, también lo es que no se dan los requisitos de la prejudicialidad penal que hubiesen justificado la paralización del procedimiento administrativo. En primer lugar, el sujeto pasivo es la persona jurídica, y el acusado una persona física gerente de la anterior; en segundo lugar, la empresa actora en las diligencias administrativas está afectada por el hecho de que al no acreditar la realidad de los servicios prestados documentados en una serie de facturas no se le admite la deducción del IVA recogido en las mismas, siendo sancionada por dejar de ingresar parte de la deuda tributaria, ya que se ha deducido un IVA indebidamente, al no cumplir los requisitos establecidos en la Ley 37/1992 para la deducibilidad del impuesto. Por lo tanto, el hecho de que las facturas puedan ser falsas, es el que motiva la incoación de las diligencias penales, y la sanción administrativa se impone por dejar de ingresar el impuesto correspondiente, no por la confección o utilización de facturas falsas, no pudiendo prosperar la pretensión actora. La subordinación de la Administración, en el ejercicio de la potestad sancionadora, que es una manifestación o expresión del "ius puniendi" del Estado, se constriñe a los hechos que se declaran probados en las resoluciones judiciales, pero no se extiende a la aplicación del derecho sustantivo, como el propio Tribunal Constitucional aclara.

Así en el Tribunal Constitucional en la sentencia 77/1983, de 3 de octubre , remitiéndose a jurisprudencia constitucional anterior, señala que:

"... la S 30 enero 1981 de este Tribunal (BOE núm. 47 de 24 febrero) reconoce el principio llamado de "non bis in idem" íntimamente unido al principio de legalidad de las infracciones que recoge el art. 25 CE . El principio "non bis in ídem" determina una interdicción de la duplicidad de sanciones administrativas y penales respecto de unos mismos hechos, pero conduce también a la imposibilidad de que, cuando el ordenamiento permite una dualidad de procedimientos, y en cada uno de ellos ha de producirse un enjuiciamiento y una calificación de unos mismos hechos, el enjuiciamiento y la calificación que en el plano jurídico puedan producirse, se hagan con independencia, si resultan de la aplicación de normativas diferentes, pero que no pueda ocurrir lo mismo en lo que se refiere a la apreciación de los hechos, pues es claro que unos mismos hechos no pueden existir y dejar de existir para los órganos del Estado".

"Consecuencia de lo dicho, puesto en conexión con la regla de la subordinación de la actuación sancionadora de la Administración a la actuación de los Tribunales de justicia es que la primera, como con anterioridad se dijo, no puede actuar mientras no lo hayan hecho los segundos y deba en todo caso respetar, cuando actúe a posteriori, el planteamiento fáctico que aquéllos hayan realizado, pues en otro caso se produce un ejercicio del poder punitivo que traspasa los límites del art. 25 CE y viola el derecho del ciudadano a ser sancionado sólo en las condiciones estatuidas por dicho precepto".

El artículo 25 CE consagra y reconoce el derecho fundamental a la legalidad en materia sancionadora, con los derechos que le son inherentes (reserva de ley formal, irretroactividad de la ley penal, "non bis in ídem"), y juega exclusivamente en el campo sancionador, no en el ejercicio de las demás potestades administrativas que no tengan ese carácter, como la tributaria en su vertiente de aplicación de los tributos, siendo así que, en el caso presente, estamos ante una liquidación girada por la Inspección y ante una subsiguiente sanción, y únicamente en relación con ésta última entraría en juego el artículo 25.1 de la Constitución . Por otra parte, el acta es de 10 de enero de 2006, y los acuerdos liquidatorios y de imposición de sanción se notifican el 20 de febrero de 2006, impugnándose ante el TEAR el 15 de marzo de 2006, y luego ante el TEAC el 3 de octubre de 2007, siendo el auto del Juzgado de Instrucción de Jerez de 13 de junio de 2008" .

Y este Tribunal Supremo, al confirmar en casación la sentencia de la Audiencia Nacional, se atuvo a los hechos que fueron recogidos en la misma, constando que el procedimiento inspector finalizó el 20 de enero de 2006 y que el procedimiento penal se incoó por auto de fecha 13 de junio de 2008. Además, la Sentencia de 16 de mayo de 2014, dictada por esta Sala del Tribunal Supremo en el recurso de casación, añade en su Fundamento de Derecho Cuarto:

"Respecto de la cuestión penal que se siguió contra el administrador de la parte recurrente, no se nos aportan más datos fácticos, y no podemos tener en cuenta más que los recogidos en la sentencia de instancia; y desde luego no queda despejado si el delito perseguido es un posible delito fiscal por defraudación en el impuesto sobre sociedades, que así parece, o una falsedad documental, u otro, tutelándose en ambos casos bienes jurídicos autónomos e independientes, sin tan siquiera conocer si los hechos de los que conoció el Juez penal, eran los mismos que han determinado las liquidaciones objeto del presente recurso, que ya se ha dicho que ha quedado circunscrito al período antes referido. No es desconocido el fenómeno que tomó dimensiones considerables desde la imputación del IVA, de la defraudación fiscal mediante la emisión y utilización de facturas falsas que reflejan prestaciones o servicios inexistentes, con el fin de obtener devoluciones de IVA o deducciones por terceros, minorando rendimientos del impuesto sobre sociedades, sin que de los términos de la sentencia siquiera se llegue a vislumbrar sobre qué impuesto se trata, pero dada las cantidades exigidas respecto del IVA, y más en concreto del período al que se limita este recurso de casación, no parece posible hablar de un posible delito fiscal por defraudación en el IVA" .

Por otra parte, la sentencia de la Audiencia Nacional a la que se imputa el error, en relación con la acreditación de la realidad de los servicios prestados a la recurrente por determinadas entidades mercantiles, concluye señalando:

"En el supuesto enjuiciado por aplicación de la Ley 37/1992 al no haberse acreditado la realidad de la prestación de determinados servicios, resulta improcedente la deducción del IVA correspondiente, con el correlativo resultado de una mayor deuda tributaria. No cabe ninguna duda sobre la concurrencia del elemento objetivo de la infracción" (FD 7º).

Y esta Sala del Tribunal Supremo, al examinar el motivo casacional referido a la realidad de la prestación de dichos servicios, considera que el motivo carece del rigor propio de la técnica casacional, pues:

" ... se cuestiona tanto infracciones in iudicando, como valoraciones de prueba, advirtiendo en varias ocasiones, como ha quedado plasmado al reproducir párrafos de dicho motivo casacional, sobre cuestiones que planteadas en la instancia no han merecido no ya resolución, sino siquiera atención por parte de la Sala de instancia, haciendo recaer la crítica no sobre lo resuelto en la instancia, lo cual no era posible ante la omisión en esta de dichas cuestiones, sino sobre lo resuelto en los diversos actos impugnados, y ello sin hacer valer motivos casacionales previstos en el artº 88.1.c), error in procedendo..." ; y añade que la recurrente, sin invocar ninguna de las vías o infracciones que permiten, excepcionalmente, revisar la valoración de la prueba efectuada en la instancia, se limita a cuestionar dicha valoración e introducir sus propias apreciaciones, e incluso invocar el artículo 88.3 de la LRJCA para integración de los hechos, concluyendo que " ... lo que se pretende es una nueva valoración e imponer su propio parecer en contra de lo resuelto por la Sala de instancia" .

Pues bien, basta la mera lectura de la sentencia de la Audiencia Nacional para concluir que la misma no incurre en el error que le atribuye la demandante, ya que razona el porqué considera que no concurren los requisitos de la prejudicialidad penal, y funda su fallo después de valorar la prueba practicada en autos y de aplicar las normas jurídicas y la jurisprudencia que consideró oportunas al caso, pronunciamientos todos ellos ratificados por la Sentencia de esta Sala del Tribunal Supremo de 16 de mayo de 2014 . Y en la medida en que las conclusiones alcanzadas por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional no pueden reputarse ilógicas, irrazonables o absurdas, sino que, por el contrario, constituyen claramente el resultado de un proceso mental razonado y acorde con las reglas lógicas del criterio humano, aquéllas no pueden ser revisadas en el procedimiento de revisión por error judicial, que, como venimos señalando, constituye un proceso extraordinario en el que está vedado a este Alto Tribunal examinar nuevamente la prueba practicada en las actuaciones de instancia (en este sentido, SSTS de 12 de marzo de 2007, FD Segundo , y 30 de abril de 2008 , FD Cuarto), o valorar nueva prueba no practicada en la instancia, ni tampoco enjuiciar el acierto o desacierto del órgano jurisdiccional al dictar su resolución.

A lo anterior debe añadirse que la sentencia a la que se imputa el error, en lo que aquí interesa, y además de considerar que no se daban los requisitos de la prejudicialidad penal, achaca un déficit probatorio a la recurrente en relación con la acreditación de la realidad de los servicios prestados a la recurrente por determinadas entidades mercantiles, déficit que pudo ser solventado en la instancia de la misma manera que se hizo en la jurisdicción penal, sin que el presente proceso esté para suplir omisiones cometidas en la instancia o en la casación, ni tampoco para intentar reabrir el proceso principal y tratar de obviar el déficit de la prueba en él practicada.

Y en cuanto a la demanda de revisión, debe examinarse previamente la causa de inadmisibilidad opuesta por el Fiscal, consistente en el incumplimiento del plazo establecido por el artículo 512.2 de la LEC .

El art. 512 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (LEC ), tras establecer en el apartado 1, para la interposición de la demanda de revisión, un primer plazo general de cinco años respecto de la fecha de publicación de la sentencia impugnada, contempla, en el apartado 2, un segundo plazo dentro de aquél, que se concreta en los tres meses desde el día en que se descubriesen los documentos decisivos, el cohecho, la violencia o el fraude o en que se hubiere reconocido o declarado la falsedad.

Pues bien, en el presente caso se respetan ambos plazos, pues, abstracción hecha en el presente caso de la fecha en que la recurrente tuvo conocimiento de la sentencia de la jurisdicción penal en la que se funda la revisión, lo cierto es que la sentencia del Tribunal Supremo resolutoria del recurso de casación interpuesto contra la sentencia de la Audiencia Nacional objeto de la presente revisión, es de fecha 16 de mayo de 2014 , y la demanda de revisión tuvo entrada en el Registro General de este Tribunal Supremo el siguiente día 26.

Y en cuanto al fondo de la demanda de revisión, la misma no puede prosperar.

En efecto, en relación con la revisión, debe recordase que según consolidada jurisprudencia, representada, entre otras, por la STS de esta Sala de 12 de junio de 2009 (Revisión 10/2006), entiende que el Procedimiento de revisión ---antes Recurso de revisión--- es un remedio de carácter excepcional y extraordinario en cuanto supone desviación de las normas generales. En función de su naturaleza ha de ser objeto de una aplicación restrictiva. Además, ha de circunscribirse, en cuanto a su fundamento, a los casos o motivos taxativamente señalados en la Ley. El procedimiento de revisión debe tener un exacto encaje en alguno de los concretos casos en que se autoriza su interposición.

Lo anterior exige un enjuiciamiento inspirado en criterios rigurosos de aplicación, al suponer dicho proceso una excepción al principio de intangibilidad de la cosa juzgada. Por ello sólo es procedente cuando se den los presupuestos que la Ley de la Jurisdicción señala y se cumpla alguno de los motivos fijados en la ley. El procedimiento de revisión ha de basarse, para ser admisible, en alguno de los tasados motivos previstos por el legislador, a la luz de una interpretación forzosamente estricta, con proscripción de cualquier tipo de interpretación extensiva o analógica de los supuestos en los que procede, que no permite la apertura de una nueva instancia ni una nueva consideración de la litis que no tenga como soporte alguno de dichos motivos.

Por su propia naturaleza, el procedimiento de revisión no permite su transformación en una nueva instancia, ni ser utilizado para corregir los defectos formales o de fondo que puedan alegarse. Es el carácter excepcional del mismo el que no permite reabrir un proceso decidido por sentencia firme para intentar una nueva resolución sobre lo ya alegado y decidido para convertir el procedimiento en una nueva y posterior instancia contra sentencia firme. El procedimiento de revisión no es, en definitiva, una tercera instancia que permita un nuevo replanteamiento de la cuestión discutida en la instancia ordinaria anterior, al margen de la propia perspectiva del procedimiento extraordinario de revisión. De ahí la imposibilidad de corregir, por cualquiera de sus motivos, la valoración de la prueba hecha por la sentencia firme impugnada, o de suplir omisiones o insuficiencia de prueba en que hubiera podido incurrirse en la primera instancia jurisdiccional. Quiere decirse con lo expuesto que este procedimiento extraordinario de revisión no puede ser concebido siquiera como una última o suprema instancia en la que pueda plantearse de nuevo el caso debatido ante el Tribunal "a quo" , ni tampoco como un medio de corregir los errores en que, eventualmente, hubiera podido incurrir la sentencia impugnada.

Es decir, aunque hipotéticamente pudiera estimarse que la sentencia firme recurrida había interpretado equivocadamente la legalidad aplicable al caso controvertido, o valorado en forma no adecuada los hechos y las pruebas tenidos en cuenta en la instancia o instancias jurisdiccionales, no sería el procedimiento de revisión el cauce procesal adecuado para enmendar tales desviaciones.

El procedimiento de revisión, pues, no es una nueva instancia del mismo proceso, sino que constituye un procedimiento distinto e independiente cuyo objeto está exclusivamente circunscrito al examen de unos motivos que, por definición, son extrínsecos al pronunciamiento judicial que se trata de revisar.

Además, en relación con la causa prevista en la letra a) del artículo 102.1 LJCA ---que dispone habrá lugar a la revisión de una sentencia firme "si después de pronunciada se recobraren documentos decisivos, no aportados por causa de fuerza mayor o por obra de la parte en cuyo favor se hubiere dictado"--- , esta Sala exige la concurrencia de los siguientes requisitos:

1. Que los documentos hayan sido "recobrados" con posterioridad al momento en que haya precluído la posibilidad de aportarlos al proceso;

2. Que tales documentos sean "anteriores" a la fecha de la sentencia firme objeto de la revisión, habiendo estado "retenidos" por fuerza mayor o por obra o acto de la parte favorecida con la resolución firme; y,

3. Que se trate de documentos "decisivos" para resolver la controversia, en el sentido de que, mediante una provisional apreciación, pueda inferirse que, de haber sido presentados en el litigio, la decisión recaída tendría un sesgo diferente (por lo que el motivo no puede prosperar y es inoperante si el fallo cuestionado no variaría aun estando unidos aquéllos a los autos ---juicio ponderativo que debe realizar, prima facie, el Tribunal al decidir sobre la procedencia de la revisión entablada---).

A mayor abundamiento, cabe añadir que el citado artículo 102.1.a) se refiere a los documentos mismos, es decir, al soporte material que los constituye y no, de entrada, a los datos en ellos constatados; de modo que los que han de estar ocultados o retenidos, por fuerza mayor o por obra de la contraparte a quien favorecen, son los papeles, y no sus contenidos directos o indirectos, que pueden acreditarse por cualquier otro medio de prueba ---cuya potencial deficiencia no es posible suplir en vía de revisión ( STS, entre otras, de 12 de Julio de 2006 ---RR 10/2005 ---).

Por otra parte, la jurisprudencia de esta Sala (por todas, STS de 25 de noviembre de 2005, RR 10/2004 ) a la hora de establecer los requisitos exigidos para apreciar la existencia del motivo de revisión recogido en el artículo 102.1 a) de la LRJCA , declara expresamente que ha de tratarse de documentos anteriores a la fecha de la sentencia firme objeto de la revisión, no de los que sean posteriores a la misma. Más concretamente, en relación con las sentencias posteriores, de modo específico también se ha pronunciado este Tribunal, destacando que no puede reputarse como documento recobrado a los efectos de la revisión, la aportación de una sentencia posterior en la fecha a la que es objeto de la revisión, habiendo declarado al respecto que "como fácilmente se puede colegir, una sentencia posterior no puede constituir tal documento decisivo, por la razón evidente de que no existía al dictarse la primera" ( STS de 14 de febrero de 1998, RR 354/1995 ).

Y en relación con la causa prevista en la letra b) del art. 102.1 LRJCA ---que dispone habrá lugar a la revisión de una sentencia firme "si hubiera recaído en virtud de documentos que, al tiempo de dictarse aquélla, ignoraba una de las partes haber sido reconocidos y declarados falsos o cuya falsedad se reconociese o declarase después"-- -, hemos venido señalando que "la redacción de este motivo difiere del que se contempla en la causa segunda de revisión en el art. 510 de la Ley 1/2000, de 7 de Enero, de Enjuiciamiento Civil , que exige que el documento haya sido declarado falso en un proceso penal, o cuya falsedad se declarase después penalmente, de ahí que la jurisprudencia de esta Sala Tercera haya aceptado la falsedad en procesos civiles, sin necesidad de la intervención de la Jurisdicción Penal en orden a la declaración formal del documento de que se trate, e incluso la "retractación" de aquél que lo redactó, pero siempre que ésta se efectúe de forma expresa, de manera que no haya lugar a duda alguna sobre su veracidad". Y también hemos señalado que "la justificación de este motivo se halla en que si el Tribunal que dictó la sentencia hubiera sabido que el documento o documentos que tuvo en cuenta para dictarla era falso, es muy probable que el sentido de la sentencia hubiera sido diferente, pero el recurso de revisión, por esa causa, exige que el reconocimiento o declaración de la falsedad le sea dado al Tribunal, bien en una sentencia firme civil o penal, bien por la retractación o reconocimiento del que lo redactó de que existió falsedad" [ STS de 8 de julio de 2008 (RR 12/2007 ), FD Tercero; en el mismo sentido, entre muchas otras, SSTS de 11 de enero de 2008 ( RR 12/2005), FD Tercero ; y de 6 de julio de 2006 ( RR 35/2003 ), FD Tercero].

Pues bien, aplicando la doctrina jurisprudencial precedente al caso que nos ocupa, no concurren los requisitos exigidos para la prosperabilidad de la demanda, si tenemos en cuenta las siguientes circunstancias.

Por una parte, debe destacarse que esta Sala del Tribunal Supremo, por Auto de 16 de febrero de 2012 dictado en el recurso de casación 2649/2011 , acordó declarar la admisión del recurso de casación únicamente respecto de la liquidación del segundo trimestre del ejercicio 2002, de donde se extraen dos conclusiones:

1. ) Que el resto de las liquidaciones recurridas devinieron firmes desde el momento en que se dictó la sentencia recurrida en casación, que fue el día 24 de marzo de 2011, por lo que las sentencias de la jurisdicción penal que se aportan como documento, de fechas 7 de febrero de 2013 y 13 de febrero de 2014, no puede ser admitidas como documentos recobrados en relación con dichas liquidaciones porque son de fecha posterior a la fecha de la sentencia cuya revisión se postula, con lo que no puede conceptuarse como tal documento a efectos de revisión. Además, siendo posterior a la data de la sentencia impugnada no pudo haber estado retenido por fuerza mayor o por obra de la parte favorecida por la sentencia firme, y ello por la sencilla razón de que no existía el pretendido documento al tiempo de dictarse la sentencia cuya revisión se pretende. Si no existía mal podía haber sido retenido por fuerza mayor y menos aún por obra de la parte favorecida por la misma.

2. ) Y respecto de la liquidación del segundo trimestre del ejercicio 2002, sobre la que versó el recurso de casación resuelto por la Sentencia de esta Sala de 16 de mayo de 2014 , no se ha acreditado que las sentencias de la jurisdicción penal de fechas 7 de febrero de 2013 y 13 de febrero de 2014 no pudiera llevarse al proceso de casación de la misma manera que ahora se ha traído a la presente revisión, cuando la propia mercantil aquí recurrente manifiesta que la Sentencia de la Audiencia Provincial de Cádiz de 13 de febrero de 2014 le fue notificada el día 25 de febrero de 2014.

Y, por otra parte, porque el hecho de que la jurisdicción penal declarara probado que el acusado, administrador único de la empresa "Construcciones Orellana Salado, S. L.", en la declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio del año 2002, aplicó correctamente una serie de deducciones derivadas de su relación comercial mantenida por su parte con las entidades mercantiles "Excavaciones y Desmontes Correro, S L." y "Construcciones y Contratas Los Alcornocales, S. L.", y de que las facturas en que se sustentaban dichas deducciones no pudieran considerarse falsas, dichas conclusiones, no tienen encaje en el supuesto contemplado en el apartado b) del artículo 102.1 de la LRJCA , que, como hemos señalado anteriormente, está previsto para los supuestos en que la sentencia objeto de revisión "hubiera recaído en virtud de documentos que, al tiempo de dictarse aquélla, ignoraba una de las partes haber sido reconocidos y declarados falsos o cuya falsedad se reconociese o declarase después" , sin que el motivo de revisión pueda extenderse a otros supuestos no previstos en la norma, como pretende la parte recurrente, ya que el proceso de revisión, como también hemos señalado anteriormente, es de naturaleza extraordinaria, siendo rigurosa la exigencia de los requisitos exigidos y restrictiva la interpretación de su concurrencia.

Por lo expuesto, procede la desestimación de la demanda, con imposición de costas a la parte recurrente, con pérdida del depósito constituido.

Sin embargo, la Sala haciendo uso de la facultad que le concede el artículo 139.3 de la Ley Jurisdiccional , señala como cantidad máxima por todos los conceptos, a efectos de las referidas costas, la cifra de 4.000 euros.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.