STS, 18 de Noviembre de 2015

La Dependencia de Recaudación de la Delegación Especial de Andalucía, Ceuta y Melilla, de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, previa audiencia del interesado, dictó acuerdo por el que declaró a D. Laureano , responsable subsidiario de las deudas tributarias pendientes de la entidad DEUNO CONSULTORES, S.A., declarada fallida, conforme a lo dispuesto en el artículo 40.1, párrafo primero de la Ley General Tributaria de 1963 , por haber sido administrador de dicha sociedad y por un importe total de 1.354.260,19 euros, sin recargo de apremio, por Actas de Inspección, referidas a IVA y sanciones de los ejercicios 1991, 1992 y 1993 y Sociedades, de los ejercicios 1990, 1991 y 1992.

El Sr. Laureano interpuso reclamación económico-administrativa contra el acuerdo de declaración de responsabilidad, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía y, tras su desestimación, recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que dictó resolución, igualmente desestimatoria, de fecha 20 de marzo de 2012.

La representación procesal de D. Laureano , interpuso recurso contencioso- administrativo contra la resolución del TEAC a que acaba de hacerse referencia, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que tras tramitarlo con el número 174/2012, dictó sentencia, de fecha 22 de septiembre de 2014 , con la siguiente parte dispositiva:

"Que debemos DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo número 174/2012, e interpuesto por la Procuradora de los Tribunales doña Concha Fuertes Suárez, en representación de don Laureano , contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de fecha 20 de marzo de 2012, R.G. 725/2011 y declarar la misma conforme al ordenamiento jurídico por lo que se confirma en todas sus partes. Se imponen las costas procesales a la parte recurrente, al haber sido desestimadas todas sus pretensiones."

D. Laureano , representado por la Procuradora de los Tribunales Dª Concha Fuertes Suárez, preparó recurso de casación contra la sentencia dictada y una vez que se tuvo por preparado, lo interpuso, por medio de escrito presentado en 1 de diciembre de 2014, en el que solicita su anulación y que en su lugar se dicte otra más ajustada a Derecho, que declare la improcedencia de la derivación de responsabilidad de carácter subsidiario que se atribuye al recurrente.

El Abogado del Estado se opuso al recurso de casación, por medio de escrito presentado en 27 de marzo de 2015, en el que solicita su desestimación y confirmación de la sentencia recurrida.

Habiéndose señalado para deliberación, votación y fallo la audiencia del diecisiete de noviembre de 2015, en dicha fecha tuvo lugar referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sección

Tras quedar acreditado que D. Laureano fue nombrado administrador de la sociedad DEUNO CONSULTORES, S.A., en la escritura de constitución de la sociedad, inscrita en el Registro Mercantil en 17 de mayo de 1983 y que la Junta General extraordinaria de 1 de febrero de 1994, aceptó la dimisión de todos los miembros del Consejo, incluido el hoy recurrente, que a la sazón ocupaba el cargo de Vicepresidente del mismo, la sentencia, razona la conformidad a Derecho de la declaración de responsabilidad subsidiaria declarada, a través de la argumentación contenida en el Fundamento de Derecho Séptimo, en el que se dice:

"Queda por resolver la cuestión planteada por la parte actora, sobre su falta de imputación a titulo alguno ni tan siquiera de mera negligencia, en la comisión de las infracciones tributarias cometidas pro al sociedad.

En cuanto al título de responsabilidad que da lugar a la derivación impugnada y al alcance de ésta, se ha de recordar que es reiterada la doctrina que establece que la responsabilidad subsidiaria se les puede imputar a los administradores incluso por mera negligencia.

En efecto, cuando el artículo 40.1 de la LGT , en su redacción dada por la Ley 10/85, de 26 de abril , regula la responsabilidad subsidiaria de los administradores de las personas jurídicas como ya ha quedado reflejado más arriba.

El artículo 14 del RGR dispone que: "En los supuestos previstos por las leyes, los responsables subsidiarios están obligados al pago de las deudas tributarias cuando concurran las siguientes circunstancias: a) que los deudores principales y responsables solidarios hayan sido declarados fallidos, de acuerdo con el procedimiento previsto en los arts. 163 y ss del RGR ; b) que se haya dictado un acto administrativo de derivación de responsabilidad."

Uno de los principales requisitos exigidos en estos supuestos es la declaración administrativa de la infracción tributaria imputada a la persona jurídica a través del correspondiente expediente sancionador dado que, como sujeto pasivo, es el responsable principal del incumplimiento tributario de forma que, declarada tal responsabilidad, queda expedita la vía de derivación de responsabilidad de los administradores que hubiesen actuado con pasividad, con dejación, con negligencia en definitiva en el cumplimiento de sus obligaciones, una vez declarado fallido el deudor principal, lo que en este caso ocurrió el 16/1/07, por lo que al responsable subsidiario corresponde acreditar que actuó con la debida diligencia, como le exige el art. 127 LSA y el art. 61 LSRL , en los siguientes términos: "los administradores desempeñarán su cargo con la diligencia de un ordenado empresario y de un representante leal"

Es decir, los actos que le incumben al administrador, por el mero hecho de pertenecer al consejo de administración, es que debe vigilar el cumplimiento de las normas aplicables, no solamente en el ámbito meramente mercantil comercial, sino también en el contable, económico, financiero y fiscal, pues el miembro del consejo de administración se convierte en garante del cumplimiento de la Ley por parte de los demás administradores.

Esto significa, que por la inversión del principio del onus probandi, es al demandante a quien corresponde acreditar el hecho impeditivo o extintivo de dicha responsabilidad, puesto que, probado por la Administración el hecho básico constitutivo de la responsabilidad derivada, corresponde al recurrente acreditar que actuó con total diligencia y de conformidad a la ley.

En este caso, queda probado que desde la constitución de la sociedad, inscrita en el Registro Mercantil en 1983, el recurrente fue nombrado miembro del Consejo de Administración de la misma.

Así pues, durante los ejercicios a los que se contraen las actuaciones inspectoras y en los que la sociedad incurrió en las irregularidades tributarias descritas en el acuerdo de derivación de responsabilidad, en relación con el IVA y el Impuesto sobre Sociedades, dió lugar a las correspondientes regularizaciones y a la calificación de los hechos como infracciones tributarias graves del art. 79 a) LGT , el recurrente era miembro del Consejo de Administración de la sociedad y como tal tenía un especial deber de cumplir o velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la sociedad, por tanto, los hechos consignados en las actas de la Inspección revelan un incumplimiento de sus obligaciones en el ámbito fiscal. Sin que quepa apreciar causa alguna de exención de responsabilidad por el hecho de que hubiera otras personas apoderadas, pues las obligaciones y responsabilidades de los administradores de las sociedades vienen establecidas de manera clara en la Ley de Sociedades Anónimas, y en todo caso, el poderdante, resulta responsable de las consecuencias derivadas de los actos realizados por los apoderados. En ningún caso podrán ser objeto de delegación la rendición de cuentas y la presentación de balances a la junta general, artículo 141.2 del R.D. Legislativo 1564/1989, de donde derivaran una serie de consecuencias fiscales.

Su inactividad tampoco puede servir como justificación al incumplimiento de sus obligaciones, pues esta pasividad ha permitido que se hayan cometido las infracciones tributarias.

Por todo ello, procede desestimar el recurso interpuesto.

Por imperativo legal, y al desestimarse las pretensiones de la parte actora, se hace necesario imponer el pago de las costas causadas en esta in estancia a la parte recurrente conforme ordena el artículo 139 de la Ley 29/98 ."

El recurso de casación se articula con un solo motivo, en el que, por la vía del artículo 88.1.d) de la Ley de esta Jurisdicción , se alega infracción del artículo 40.1 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria , en la redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, en conexión con los artículos 105.1 y 106.1 de la misma , 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , Sentencia de esta Sala de 18 de febrero de 2000 y artículo 24 de la Constitución .

Tras exponer que el presupuesto de responsabilidad subsidiaria contemplada en el artículo 40 de la Ley General Tributaria exige el cumplimiento de tres requisitos-condición de administrador, comisión de una infracción tributaria por parte de la sociedad y conducta ilícita por parte del mismo, relacionada con el incumplimiento de sus deberes tributarios por parte de la sociedad-, se expone que al tercero de ellos se refiere el artículo 40 de la Ley General Tributaria de 1963 , cuando exige respecto de los administradores que "no realizaren los actos necesarios que fueren de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, consintieren el incumplimiento por quien de ellos dependan o adoptaren acuerdos que hicieren posibles tales infracciones" , lo cual supone un actuar ilícito por parte del administrador, pues "estamos hablando de responsabilidad derivada de un hecho ilícito (la comisión de infracciones) y que la responsabilidad alcanza no solo a la deuda, sino también al importe de las sanciones".

Por ello, entiende el recurrente que como presupuesto de responsabilidad es preciso acreditar la participación efectiva de cada administrador en el funcionamiento de la sociedad y la existencia de una conducta negligente o culposa relacionada con la comisión de la infracción.

Pues bien, en el presente caso, y siempre según el recurrente, la actividad probatoria de la Administración ha sido inexistente, puesto que se ha limitado a identificar a los sujetos que constaban en el Registro Mercantil, como miembros del órgano de gobierno de la entidad deudora principal, lo que se hizo con conocimiento, "pues así consta en el Acuerdo de derivación de responsabilidad, de que en el momento en que sucedieron los hechos, ejercicios 1990 a 1994, todas las facultades del Consejo de Administración estaban confiadas a un Consejero Delegado, que era quien de facto llevaba a cabo las funciones de gestión y administración, y también la constancia de que D. Laureano insistía en que no pertenecía al órgano de gobierno de la sociedad en el momento en que las deudas tributarias en cuestión se habían devengado y por supuesto sin tener en cuenta el alto importe de esta responsabilidad (1.354.260,19 euros) y las graves consecuencias que supone atribuirla a quien no dispone de bienes ni de renta suficiente para satisfacerla, con total probabilidad, en toda su existencia."

Por ello, se afirma no poder compartir dicha lógica, por no ser cierta la premisa de que se parte, ya que es equívoca la afirmación de que la comisión del ilícito tributario por la mercantil implica inexorablemente un incumplimiento de la conducta exigible a todo administrador, teniendo en cuenta su obligación "in vigilando", añadiendo que en los supuestos como el que nos ocupa, en donde el órgano de administración se ejerce de forma colegiada, la responsabilidad de cada miembro del Consejo pueda ser diversa, lo que no puede apreciarse si de desconocen los acuerdos tomados y el sentido del voto (en este punto se hace referencia a los esfuerzos realizados por el recurrente durante la tramitación del recurso contencioso-administrativo para traer a los autos el libro de actas del consejo de administración de la sociedad, con lo que se hubiera confirmado la inexistencia de conducta ilícita de D. Laureano , en relación con el incumplimiento de los deberes tributarios de la entidad DEUNO CONSULTORES, S.A., referido al Impuesto de Sociedades, ejercicios 1990 a 1992 e IVA, de 1991 a 1993, pues dicho documento hubiera demostrado quienes acudían a las sesiones, sobre que se informaba en las mismas, el resultado de las votaciones y si algún consejero salvó su voto).

Se sostiene que no se puede aseverar que se incumplió la conducta exigible, ni siquiera de la obligación "in vigilando", porque no hay un solo dato objetivo en el que sustentar tal afirmación, sino simples y meras hipótesis, sospechas o suposiciones, suposiciones las cuales no deberían resultar suficientes para la inversión de la carga de la prueba con la consiguiente vulneración del contenido del artículo 40.1 de la LGT .

Frente a ello, se aduce que la sentencia mantiene que es D. Laureano , en su calidad de administrador, quien debe acreditar que no tuvo una conducta ilícita, con lo que desplaza la carga de la prueba e impone a éste la obligación de demostrar el hecho negativo de no haber actuado diligentemente, lo cual supone desconocer que en relación con la carga de la prueba, el artículo 105 de la Ley General Tributaria en su conexión con el artículo 106.1 del mismo texto legal , que remiten a las normas que sobre la materia contiene el Código Civil y Ley de Enjuiciamiento Civil (artículo 217 ) determinan que quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. En iguales términos, se invoca la Sentencia de esta Sala de 18 de febrero de 2000 .

Finalmente, se afirma que el planteamiento de la sentencia impugnada implica una presunción de culpabilidad del recurrente, al hacer pechar sobre él la carga de la prueba de haber actuado con arreglo a la ley y no haber sido partícipe, por acción u omisión, en la comisión de las infracciones atribuidas a la sociedad, lo que supone subvertir el principio básico de la presunción de inocencia.

El Abogado del Estado se opone al recurso partiendo de estar plenamente acreditada la condición de administrador del recurrente, tras lo cual señala que la sentencia destaca que dicha condición supone que debe vigilar el cumplimiento de las normas aplicables, no solamente en el ámbito meramente mercantil comercial, sino también en el contable, económico, financiero y fiscal, pues el miembro del consejo de administración se convierte en garante del cumplimiento de la Ley por parte de los demás administradores. Ello supone que por la inversión del principio del "onus probandi", es al demandante a quien corresponde acreditar el hecho impeditivo o extintivo de la responsabilidad derivada, es decir que actuó con total diligencia y de conformidad con la ley.

Por ello, y con independencia de que la valoración de la prueba quede al margen del recurso de casación, lo que debería determinar la inadmisión del ahora interpuesto, entiende el Defensor de la Administración que resulta claro que la prueba de la responsabilidad del recurrente está constituida, por lo que se refiere a su condición de administrador, en posiciones relevantes y, en consecuencia, de responsable de que la persona jurídica administrada cumpliera sus obligaciones tributarias, lo que resulta plenamente ajustado a la previsión del artículo 40.1 LGT .

El recurso debe ser desestimado, por cuanto la sentencia impugnada recoge la doctrina de esta Sala sobre responsabilidad subsidiaria de los administradores de sociedades, de la cual es ejemplo la Sentencia de 9 de abril de 2015, que estimó el recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 1997/2013 , interpuesto por el Abogado del Estado contra la de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Comunidad Valenciana de 13 de febrero de 2013 (recurso contencioso- administrativo 859/2010 ), y en la que se dijo (Fundamento de Derecho Cuarto):

"(...)la Sala anticipa que procede la estimación del recurso interpuesto, en la medida en que la sentencia impugnada resulta contradictoria con la doctrina jurisprudencial reiterada de esta Sala, relativa a la responsabilidad de los administradores y de las que son un ejemplo algunas de las sentencias ofrecidas para contraste por el Abogado del Estado.

Así, en la Sentencia de esta Sala de 30 de junio de 2011 (recurso de casación 2294/2009 ), se dio respuesta al tercer motivo de casación, en el que se alegaba infracción del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria de 1963 y de la jurisprudencia aplicable por entender que el acuerdo de derivación adolecía de falta de motivación al no reflejar la conducta ilícita en la que incurrió el administrador y ello a través del Fundamento de Derecho Cuarto, en el que se dijo:

"Con relación a los requisitos que exige el art. 40.1, párrafo primero, de la LGT , para derivar la responsabilidad a los administradores esta Sala ha señalado en la Sentencia de fecha 25 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 1597/2005 ) que de la lectura del art. 40.1 de la LGT «se desprende que la derivación de responsabilidad se fundamenta en dos causas distintas: una, por el incumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la persona jurídica, originador de infracciones tributarias simples o graves. Dos, por la existencia de obligaciones tributarias "pendientes", en el supuesto de que la persona jurídica haya cesado en su actividad.

En el primer supuesto, se exige la declaración administrativa de la existencia de la infracción tributaria imputada a la persona jurídica a través del correspondiente expediente sancionador, dado que, como sujeto pasivo, es la responsable principal del incumplimiento tributario; de forma que, declarada tal responsabilidad, queda expedita la vía de derivación de responsabilidad a los administradores, que hubieren obrado, en principio, con pasividad o consentido el incumplimiento, declarado como infracción simple o grave.

En el segundo supuesto, la norma se limita a derivar dicha responsabilidad cuando se da la circunstancia del "cese de la actividad" de la persona jurídica, lo que supone su desaparición del tráfico mercantil y la imposibilidad del cobro de la deuda tributaria del sujeto pasivo, y se trate de "deudas pendientes".

El incumplimiento por parte de la sociedad deudora de sus obligaciones con la Hacienda Pública, incurriendo en infracciones tributarias, implica el incumplimiento por parte de los administradores de uno de sus deberes esenciales, cual es llevar o vigilar que se lleve correctamente la contabilidad, y cumplir y velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias. El administrador de la sociedad no puede desligarse de la responsabilidad derivada del incumplimiento de esas obligaciones, pues, en todo caso, debió vigilar que esas obligaciones fueran cumplidas por las personas a quienes se hubiere encomendado tal función» (FD Sexto). [En el mismo sentido, Sentencia de 25 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 5120/2004 ), FD Primero].

De igual forma, esta Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha entendido, y ya con respecto a la responsabilidad subsidiaria regulada en el citado art. 40.1, párrafo primero, de la LGT de 1963 , que: «(1º) la responsabilidad alcanza a quienes tuvieran la condición de administradores al cometerse la infracción, aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo; (2º) la imputación de responsabilidad es consecuencia de los deberes normales en un gestor, siendo suficiente la concurrencia de la mera negligencia; y (3º) si de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas se deduce que los administradores, aun cuando pudieran haber actuado sin malicia o intención, hicieron «dejación de sus funciones» y de su obligación de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad, la atribución de responsabilidad subsidiaria resulta correcta, al existir un nexo causal entre dichos administradores y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, que es la sociedad» [ Sentencia de 18 de octubre de 2010 (rec. cas. núm. 1787/2005 ), FD Quinto; en idéntico sentido, Sentencias de 17 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 6738/03 ), FD Octavo ; de 20 de mayo de 2010 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 10/05), FD Quinto; de 20 de enero de 2011 (rec. cas. núms. 2492/2008 y 4928/2008 ), FD Tercero].

También hicimos notar en la Sentencia de 1 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 2679/2005 ) que, como ya se dijo en «la sentencia de la Sala Tercera de 31 de mayo de 2007 (rec. casación unif. doctrina num. 37/2002 ), los administradores responsables serán quienes tuvieran esa condición al cometerse la infracción aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo» (FD Cuarto)."

Por otra parte, en la Sentencia de 31 de mayo de 2012 (recurso de casación 3145/20009 ), también ofrecida como contraste, se transcribió la anterior doctrina y tras constatar la existencia de una infracción tributaria por IVA, declara que "De esa conducta debe responder el recurrente con independencia del hecho de que existiera apoderados, pues como señala nuestra jurisprudencia «en todo caso, debió vigilar que esas obligaciones fueran cumplidas por las personas a quienes se hubiere encomendado tal función»".

Así pues, procede estimar el recurso del Abogado del Estado porque la sentencia de instancia, como ratio decidendi de su fallo, mantiene, sobre la derivación de responsabilidad a los administradores por deudas y sanciones tributarias de las sociedades mercantiles, una doctrina que es contraria a la de las sentencias señaladas como sentencias de contraste, que reflejan lo que, al respecto, es jurisprudencia de esta Sala. En definitiva, ha de entenderse procedente la responsabilidad tributaria de los administradores por deudas y sanciones de la sociedad siempre que concurran los presupuestos a los que la norma subordina su exigencia. En este caso, art. 40.1 LGT/1963 : la no realización por los administradores de la persona jurídica de los actos necesarios que fueren de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan o adoptaren acuerdos que hicieren posible tales infracciones » [FD Cuarto; en similares términos, Sentencia de 9 de abril de 2015 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 1997/2013), FD Cuarto]."

En el mismo sentido, y con la misma doctrina, Sentencia de esta Sala y Sección de 7 de mayo de 2015 (recurso de casación para la unificación de doctrina 730/2014 ).

La desestimación del único motivo formulado comporta la del recurso de casación, lo que debe hacerse con imposición de costas a la recurrente, si bien que, atendiendo a la complejidad y dificultad del asunto y trabajo profesional desarrollado, y haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley Jurisdiccional , se limitan los derechos de la parte recurrida por este concepto a un máximo de 8.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,