STS, 20 de Octubre de 2014

PRIMERO .- Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha 3 de Noviembre de 2011, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, en el recurso contencioso administrativo numero 774/2009 .

Dicha sentencia confirma la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de Marzo de 2009 en relación a la liquidación del Impuesto de Transmisiones y Actos Jurídicos Documentados por importe de 79.333,59 euros en relación a la transmisión de una finca incluida en la Junta de Compensación El Girasol.

En relación a esta cuestión cita como sentencias de contraste las dictadas por esta misma Sala del Tribunal Supremo en los recurso 5288/1998, con fecha 19 de abril de 2003 y 7938/1999 con fecha 11 de octubre de 2004 .

La parte recurrente formula su recurso de casación para unificación de doctrina sobre la base de que la transmisión en cuestión debe estar sometida al IVA, y no como pretende la Administración, al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y ello porque lo que se transmite es una parcela aportada a una Junta de Compensación y que, en ningún caso, se trata de la segunda ó ulterior transmisión de una edificación tal como quedó acreditado con la escritura de aclaración otorgada el día 31 de Enero de 2005. También entiende que se ha acreditado que se habían iniciado las operaciones de urbanización en momento anterior a la transmisión.

Entiende que la sentencia recurrida ha exigido un plus en relación a las obras de urbanización y que la jurisprudencia del Tribunal Supremo solo exige haber superado las fases administrativas previas y que la sentencia impugnada, además, exige que se realicen obras concretas de urbanización.

La sentencia recurrida plantea que «para que el transmitente pueda adquirir la condición de empresario no es suficiente con que la finca transmitida esté integrada en la citada Junta de Compensación sino que, como ya se ha expuesto, es necesario que se hayan iniciado con anterioridad a la transmisión de la finca actividades de urbanización de los terrenos que se consideraran iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades.

Y sobre este extremo ha de darse la razón al TEAR y a las partes demandadas dado que no existe constancia probatoria en autos que permita concluir que con anterioridad a la fecha de la transmisión se han realizado en el terreno objeto de compraventa actuaciones materiales concretas destinadas a su urbanización».

Sobre la base de la documentación probatoria aportada por la parte recurrente tendente a acreditar el inicio de las obras de urbanización, la sentencia entiende que «tales obras de demolición de determinados inmuebles en primer lugar no pueden relacionarse temporalmente con la demolición de una nave en la finca objeto de transmisión que lo que con anterioridad (año 2003 con licencia municipal de derribo de 22-7-03) y por ello no acreditan actuación material de urbanización por el transmitente y por otra parte tampoco acreditan actuaciones materiales y concretas de urbanización sobre el terreno sino en todo caso actuaciones previas a las mismas contempladas en Proyectos de Reparcelación o de urbanización».

Para justificar este razonamiento, la sentencia recurrida razona del siguiente modo: « En definitiva, como la finalidad del IVA es someter a gravamen la generación de valor añadido esta tiene lugar en la producción de bienes y servicios, entendiendo que, cuando lo producido es suelo edificable, esta creación de valor añadido comienza con la preparación material del suelo para la producción de las edificaciones, que es cuando se aporta propiamente un valor que no existía, distinguiéndose así entre el tráfico del suelo sin transformación industrial alguna, prescindiendo de las transformaciones ideales que hubiera podido experimentar por efecto del mero planeamiento urbanístico, del tráfico de suelo convertido por la acción del hombre en una superficie susceptible de aprovechamiento constructivo. De ahí que el IVA no deba gravar operaciones realizadas en fases anteriores al proceso de edificación que comienza con las obras materiales de urbanización».

SEGUNDO .- El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (S.15-7-2003).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta.".

Este mismo criterio resulta de sentencias recientes de esta Sala como la dictada con fecha 23 de Enero de 2012 (Rec. 2105/2011 ).

TERCERO .- Antes de entrar a considerar la posible contradicción entre la sentencia recurrida y las citadas como de contraste ( SSTS de 11 de octubre de 2004 y 19 de abril de 2003 ) éstas, es necesario señalar que la propia sentencia recurrida cita éstas en su fundamento jurídico Séptimo. Esto quiere decir que la propia Sala sentenciadora ha tenido a la vista la jurisprudencia aportada por la parte recurrente y ha considerado que era procedente rechazar sus argumentos confirmando la liquidación del impuesto de transmisiones patrimoniales.

El articulo 20.1.20 de la Ley del IVA declara exentos, por lo que ahora nos interesa, las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria y considera edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanística, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.

Añade este precepto que la exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos, aunque no tengan la condición de edificables: a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización (...).

La sentencia de esta Sala de fecha 24 de Marzo de 2011 (Rec. 5723/2006 ) recoge lo que denomina la doctrina correcta y se remite a sentencias anteriores como la que se ha pronunciado esta Sala en numerosas ocasiones, citando la sentencia de 21 de junio de 2006 , cuando se decía que:

Cuando la Ley del IVA habla de terrenos en curso de urbanización se refiere a las obras, no a las actuaciones jurídico-administrativas.

Y con más extensión se dijo en la sentencia de 3 de abril de 2008 que:

"Sobre el problema controvertido ha tenido ocasión de pronunciarse esta Sala, en sentencias de 19 de Abril de 2003 , 11 de Octubre y 8 de Noviembre de 2004 , 2 de Noviembre de 2005 , 21 de Junio y 29 de Noviembre de 2006 y 23 de Enero de 2007 , por lo que en virtud del principio de unidad de doctrina habrá de estarse a lo que tenemos declarado.

Decíamos en nuestra sentencia de 29 de Noviembre de 2006 . "que el concepto de terreno edificable, cuya entrega no estaba exenta del IVA, nos lo proporciona el propio art. 8.1.20º de la Ley que se remite a la calificación de solares, según la Ley del Suelo y demás normas urbanísticas, y a la circunstancia de "ser apto para la edificación por haber sido autorizada por la correspondiente licencia administrativa".

Existe, por tanto, una remisión de la ley tributaria a la normativa urbanística, que supone el que sólo cuando media el acto de intervención administrativa que se concreta en la licencia de edificación pueda hablarse de un terreno apto para la edificación. Y que, por el contrario, ni un convenio urbanístico, ni un Plan Parcial ni un Proyecto Urbanístico constituyen, en puridad de principios, una licencia o autorización administrativa, ni suponen el particular control administrativo por virtud del cual, previa comprobación de las condiciones establecidas en el ordenamiento urbanístico, se permite la edificación.

Por el contrario, el precepto no contiene una interpretación auténtica, ni siquiera por remisión, de lo que, a efectos de la exención del IVA, ha de entenderse por "terrenos urbanizados o en curso de urbanización". Pero sí existe una noción o interpretación judicial de los mismos, reiterada en pronunciamientos de instancia y acogida por esta Sala, según la cual se trata de expresiones con sentido diferente al estrictamente jurídico, de manera que sólo merecen tal consideración aquellos terrenos en los que existen operaciones materiales de transformación física de los terrenos.

Tuvo esta Sala ocasión de señalar, en sentencia de 19 de abril de 2003 , la siguiente justificación de su doctrina:

"Es muy reveladora, a los efectos del presente estudio, lo que se dice en este aspecto en la Exposición de Motivos de la Ley 30/1985, del IVA, epígrafe V, Exenciones, en el que se afirma que "siguiendo los criterios establecidos en el art. 13, B), h), de la Sexta Directiva, la Ley exonera del IVA las entregas de terrenos que no sean inmediatamente aptos para la edificación. Con el fin de evitar la ruptura de la cadena de deducciones en las fases intermedias del proceso de producción de edificaciones, se dispone que la exención no se extenderá a los terrenos en los que existan edificaciones en curso de construcción ni a las primeras transmisiones de terrenos urbanizados.

Y al inicio del párrafo siguiente se destaca que la finalidad de esta medida responde al criterio de "someter a gravamen efectivo exclusivamente el proceso de producción de las edificaciones", por lo que a continuación se justifica la exoneración de las segundas y ulteriores transmisiones de edificaciones, cuyo proceso de construcción hubiese concluido, en concordancia con lo establecido en el art. 13, B), g), de la Sexta Directiva".

Pues bien, aplicando la anterior doctrina jurisprudencial, la sentencia de instancia concluye en los términos que antes se pusieron de manifiesto, esto es que antes de la venta se estaban llevando a cabo obras de transformación de los terrenos, mediante los concretos actos que expresamente señala, que en definitiva conllevaba que estuviéramos ante un supuesto de "en curso de urbanización"; y siendo esta una cuestión fáctica y de valoración de las pruebas, lo que está vedado a este Tribunal corregir, con excepciones que no son del caso y que ni siquiera son opuestas por la recurrente, a las mismas ha de estarse, lo que hubiera conllevado, también, la desestimación del recurso por motivos de fondo

.

La sentencia de esta Sala dictada en fecha 2 de Abril de 2012 (Rec. 4842/2008 ) ha recogido la misma doctrina señalando que «La determinación de lo que deba entenderse por "terrenos en curso de urbanización" ha sido (y posiblemente siga siéndolo aún hoy) una de las cuestiones más controvertidas en la aplicación de la Ley 37/1992 debido a la utilización fundamentalmente de dos criterios distintos (el material frente al jurídico) en su interpretación. El criterio material considera que la expresión "en curso de urbanización" se refiere a las operaciones materiales de transformación del terreno para dotarlo de los servicios que lo convierten en terreno apto para edificar. En esta interpretación, la exención del artículo 20 Uno 20º de la Ley 37/1992 resultaría sólo excluida cuando las obras hubieran comenzado efectivamente antes de la transmisión del terreno. De forma paralela, con esta interpretación podrá atribuirse al particular transmitente la condición de empresario a efectos del IVA en virtud del artículo 5.Uno d) de la LIVA cuando haya efectuado las obras materiales de urbanización del terreno.

Esta interpretación mantenida ya desde hace años por la doctrina administrativa (numerosas resoluciones del TEAC) ha resultado finalmente confirmada por el Tribunal Supremo en las SSTS de 19 de abril de 2003 , 11 de octubre de 2004 y 8 de noviembre de 2004 ».

Igualmente, la sentencia de este Tribunal dictada, con fecha 19 de abril de 2003, en el recurso 5288/1998 , citada de contraste por la parte recurrente, recoge idéntica doctrina: es necesaria la existencia de operaciones materiales de transformación aunque considera que la sentencia de instancia (que es la que fija los hechos) no entiende probada la existencia dicha preparación material.

Afirma esta sentencia que «el hecho de que un proyecto de urbanización esté en fase de ejecución, en el sentido urbanístico del término, para lo cual es relevante, por supuesto, que exista Junta de Compensación, no es bastante para declarar la exención, pues ésta lo que prima es la preparación material del suelo para la construcción de viviendas.

La sentencia recurrida no declara probada la existencia de esta preparación, a pesar de la importancia que tenía en el debate, por lo que no podemos partir de su existencia en orden a confirmar la procedencia de la exención».

La otra sentencia citada de contraste es la de esta Sala de fecha 10 de Abril de 2004 dictada en el recurso 7938/1999 en la que se menciona la anterior y se llega a la misma conclusión: « Por tanto, el hecho de que un proyecto de urbanización esté en fase de ejecución, en el sentido urbanístico del término no es bastante para declarar la exención, pues en ésta lo que prima es la preparación material del suelo para la construcción de viviendas.

Por consiguiente, debe rechazarse el motivo de que se trata, ya que la ausencia de la condición de solar, la falta del otorgamiento de la licencia de edificación y de la inexistencia de obras físicas a que alude la sentencia de instancia justifica el que los terrenos transmitidos estén exentos del IVA (por no edificables) y resulte aplicable el ITP.»

Por lo tanto, al haberse dictado la sentencia impugnada siguiendo el criterio de la doctrina dictada por esta Sala y mencionada mas arriba, no procede sino la desestimación del recurso de casación para unificación de doctrina.

CUARTO .- En atención a todo lo expuesto, procede declarar no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5, en relación con el art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 2.000 euros como cuantía máxima de la referida imposición de costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Que debemos declarar no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina, interpuesto por la representación procesal de SJ OCHO PROMOCIONES Y OBRAS S.A., contra la sentencia de fecha 3 de Noviembre de 2011, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, en el recurso contencioso administrativo numero 774/2009 , sentencia que queda firme; con imposición a la parte recurrente de las costas causadas, si bien, la Sala, haciendo uso de la facultad que otorga el art. 139.3 de la LRJCA , señala en 2.000 euros la cifra máxima de la referida imposición en costas.

Así por esta nuestra sentencia, que se insertará en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzón Herrero Emilio Frías Ponce Joaquín Huelin Martinez de Velasco José Antonio Montero Fernández Manuel Martín Timón Juan Gonzalo Martínez Micó PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente don Rafael Fernandez Montalvo, estando constituida la Sala en audiencia pública, lo que, como Secretaria de la misma, CERTIFICO