STS, 24 de Septiembre de 1996

Con fecha 30 de abril de 1993, la referida Sección 6ª de la Sala de lo ContenciosoAdministrativo de la Audiencia Nacional, dictó Sentencia con el siguiente: FALLO: "Que debemos estimar y estimamos el recurso contencioso-administrativo nº 24/1992 interpuesto por el Procurador Don Santos Gandarillas Carmona, en nombre y representación de Sociedad Petrolífera Española Shell S.A., contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central denegatorio de la condonación solicitada, declarando que es contrario al ordenamiento jurídico. Y con ello el derecho de la recurrente a obtener la condonación solicitada, sin especial pronunciamiento sobre la imposición de costas".

Preparado recurso de casación contra la mencionada sentencia por la representación del Estado y mantenido aquél, por la misma representación se formuló escrito de interposición, invocando un único motivo de casación, al amparo del art. 95.1.4º de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, por infracción del art. 89.2 de la Ley General Tributaria, en el que, sustancialmente, alegaba que, con el referido fallo, la sentencia recurrida desconocía el carácter graciable de la condonación de sanciones establecido por la precitada Ley. Después de citar los preceptos legales y jurisprudencia que estimó de aplicación, terminó suplicando a la Sala se dictara sentencia estimatoria del recurso, casando y anulando la de instancia y dictando otra por la que se declarase ajustada a Derecho la resolución administrativa impugnada.

Conferido traslado a la parte recurrida en casación, por el Procurador Sr. De Gandarillas Carmona se evacuó el trámite, oponiéndose al recurso, con fundamento, sustancialmente, en que el Tribunal Económico-Administrativo Central había denegado la condonación solicitada sin más que una motivación genérica y global, siendo así que la oficina administrativa que había impuesto la sanción había dictaminado en sentido favorable a aquella. Después, igualmente, de citar los preceptos y doctrinas que estimó aplicables, terminó suplicando a la Sala se dictara sentencia desestimatoria del recurso de casación formulado de contrario y confirmatoria de la de instancia recurrida.

Cumplidos los trámites anteriores, se señaló definitivamente para votación y fallo la audiencia del pasado día diez y siete de los corrientes, en que tuvo lugar la referida actuación procesal.

La representación del Estado, en el único motivo de casación aducido, invoca, al amparo del art. 95.1.4º de la Ley de esta Jurisdicción, la infracción del art. 89.2 de la Ley General Tributaria, en la versión, que es la aplicable al caso, establecida por la Ley 10/1985, de 26 de abril. El argumento básico del motivo impugnatorio se centra en que la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, aquí recurrida, declaró contraria a derecho la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 9 de mayo de 1988, denegatoria de condonación graciable de sanciones tributarias aplicadas a la Sociedad Petrolífera Española Shell S.A. con ocasión de actas del Servicio de Inspección que le fueron levantadas por Impuesto de Sociedades correspondiente a los años 1980 a 1983 e Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas relativo a los ejercicios 1981 a 1985, calificadas todas ellas, con la conformidad del sujeto pasivo, como de omisión, y que, al hacerlo así, había desconocido las facultades del referido Tribunal para decidir, libremente y por delegación del Ministro de Economía y Hacienda, sobre la procedencia de la aludida condonación, habida cuenta su naturaleza específica de acto "graciable", a conceder discrecionalmente por el referido Ministro, según literal expresión del al principio mencionado precepto legal.

Por otra parte, la resolución denegatoria inicialmente atacada, esto es, la del Tribunal Económico-Administrativo Central, después de constatar en su fundamentación jurídica que la facultad de condonación de multas y sanciones no tiene otro propósito que el de moderar, cuando procediese, la penalidad con que la legislación vigente sanciona el incumplimiento de los deberes fiscales en función de las circunstancias del interesado y, sobre todo y entre otras motivaciones, de su intencionalidad en la comisión de los hechos, con el fin de hallar, en el estudio de cada caso, el sentido de equidad en que se inspira el conjunto normativo que fundamenta dicha facultad, terminaba con la apreciación genérica de que, del examen "conjunto" de las circunstancias concurrentes en el caso y visto el informe de la dependencia que impuso originariamente la sanción -por cierto, favorable a la concesión del beneficio- no cabía apreciar la concurrencia de motivos suficientes y excepcionales en que apoyar la facultad remisoria que el precitado conjunto normativo permite.

Planteada así la impugnación, es preciso profundizar en la diferencia que pueda existir entre acto graciable y acto estrictamente discrecional, partiendo de la base de que el acto graciable es un "plus" dentro de la categoría de actos discrecionales. No otra cosa se desprende de la propia dicción literal del antes mencionado art. 89.2 de la Ley General Tributaria, tanto en su versión de 1985 como en la actualmente vigente que ha introducido la Ley 25/1995, de 20 de julio. En efecto: en uno y otro texto, se hace referencia expresa a que "las sanciones tributarias sólo podrán ser condonadas en forma graciable, lo que se concederá discrecionalmente por el Ministro de Economía y Hacienda". Esta alusión a la discrecionalidad revela, bien a las claras, que lo graciable se inscribe, en principio, dentro del ámbito del ejercicio de potestades discrecionales y éstas se dan, como es bien sabido y dice con toda exactitud la Exposición de Motivos de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, cuando el ordenamiento atribuye a "algún órgano competencia para apreciar, en un supuesto dado, lo que sea de interés público". Su control jurisdiccional no solo no está proscrito, sino que, antes al contrario, afecta a sus elementos reglados y, entre ellos, a la existencia misma de la potestad, a su extensión - también, en términos de la mencionada Exposición de Motivos, restringida a alguno o algunos de los elementos del acto, nunca a todos-, a la compentencia para actuarla y al fin, que, en todo caso, ha de ser un fín público. El acto graciable, en cambio, dentro del marco de la discrecionalidad como se ha dicho, tiene elementos reglados, no solo los expresamente referidos al reconocimiento legal de la potestad de condonación, a su ámbito, circunscrito a las sanciones tributarias, al órgano al de aquélla se atribuye, que son aspectos claramente definidos en el tan invocado art. 89.2 de la Ley General Tributaria, sino, singularmente, al procedimiento para materializarla, que, por imperativo del art. 128 del Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Económico-Administrativas en la versión vigente hasta el actual de 1º de marzo del año en curso, ha de seguir los trámites previstos para las propias reclamaciones, inclusive con la significativa posibilidad de que los interesados puedan pedir la suspensión de la ejecución de las sanciones en la forma y condiciones previstas, asimismo, para la suspensión de la ejecución de los actos impugnados. La diferencia consiste en que, cuando se trata del ejercício de la potestad de gracia, el núcleo básico del acto decisorio, muy concreto por cuanto se lleva dicho, se deja a la libre apreciación del órgano a quien se reconoce la potestad, presupuesta, como es lógico, su finalidad no espuria, sin que al adoptarlo -el acto de decisión, se entiende- deba ajustarse a los mismos criterios que aplica cuando decide sobre la validez o nulidad de actos administrativos que puedan afectar a derechos preexistentes en la órbita jurídica del interesado. Lo contrario significaría tanto como atribuir, gratuitamente, al peticionario de una condonación graciable un auténtico derecho subjetivo a obtenerla, solución ésta que, como ha declarado ya esta Sala en sentencia de 25 de mayo de 1994, desvirtuaría la propia naturaleza de la potestad graciable, convirtiendo lo que no es otra cosa que un acto de liberalidad en, como acaba de decirse, un auténtico derecho subjetivo aobtener la condonación siempre que se dieran determinadas condiciones, como podrían ser, en el caso de liquidaciones tributarias con sanción, la concurrencia de circunstancias tales como la colaboración con la Administración de parte del sujeto pasivo, la ausencia de dolo o intencionalidad en la comisión de la infracción tributaria, el tratarse de una simple discrepancia de interpretación jurídica en la calificación de hechos imponibles o en la concreción de bases o tipos, etc. Tales circunstancias, conforme a lo dispuesto en la Ley General Tributaria, en la versión aquí aplicable y en la actualmente vigente - art. 82-, constituyen elementos esenciales para la graduación de las sanciones tributarias, incluida la conformidad del infractor con la propuesta de regularización que se le formule, que hoy constituye un supuesto autónomo de reducción -art. 82.3 de la antes citada Ley-, pero no puede pretenderse que desplieguen una efectividad duplicada, es decir, no solo a la hora de determinar la sanción, sino también a la de solicitar su perdón. Inclusive cabe mantener que, si se trata de elementos decisivos para el cálculo de la sanción dentro de los márgenes legales, en buena lógica no pueden volver a ser tenidos en cuenta cuando se está en el ámbito de la condonación o, al menos, sin que concurra algún otro elemento nuevo que la haga aconsejable. En este sentido, es cierto que la modificación de la Ley General Tributaria llevada a cabo por la de 26 de abril de 1985 suprimió la exigencia de excepcionalidad para compatibilizar la condonación graciable, o propiamente dicha, con la reducción automática al 50 por 100 en casos de conformidad del sujeto pasivo o responsable, que preveía la inicial redacción de 1963. Pero no es menos cierto que esa supresión no puede interpretarse, sin más, como una ampliación de márgenes para otorgar la condonación. Y ello por dos razones. La primera, porque la impropiamente llamada condonación automática, que atribuía al sujeto pasivo o responsable, como queda dicho, un derecho subjetivo a obtener la reducción por el solo hecho de manifestar su conformidad, fué sacada, en la reforma mencionada, del marco de la condonación para convertirla en un elemento de graduación de la sanción, con lo que, en realidad, lo que se hizo fué potenciar el carácter graciable de aquella. La segunda, porque la reciente modificación de la Ley General Tributaria, operada por la 25/1995, lo que ha hecho ha sido endurecer las condiciones de otorgamiento de la gracia, por cuanto esta podrá, sí, seguir siendo concedida, con ese carácter y discrecionalmente, por el Ministro de Economía y Hacienda, previa petición del interesado y a solicitud del Director de la Agencia Estatal de Administración Tributaria o de sus delegados especiales -ya al margen, por tanto, del procedimiento económico-administrativo, cuyo Reglamento de 1º de marzo de 1996 no prevé la tramitación de las peticiones de condonación entre los procedimientos especiales-, pero solo "cuando la ejecución de la sanción impuesta afectare grave y sustancialmente al mantenimiento de la capacidad productiva y nivel de empleo de un sector de la industria o o de la economía nacional, o bien produjere grave quebranto para los intereses generales del Estado". No parece lógico, pues, interpretar que entre el inicial criterio resctrictivo de la Ley General Tributaria y el todavía más riguroso contemplado en su redacción final hubiera un período de tiempo en que se permitiera una anómala reduplicación de los efectos a desplegar por circunstancias ya tenidas en cuenta por la Administración al imponer la sanción. No quiere decirse con esto que, al imponerse por la Oficina Nacional de Inspección Tributaria las sanciones mínimas y, en general, al haberse ofrecido la propuesta de regularización fiscal más favorable a los intereses de la Sociedad hoy recurrida -hasta el punto de que ésta las aceptó-, se hubiera poco menos que anticipado la concesión de la gracia, como parece argumentar el recurrente, sino que el otorgamiento de ésta exigía, y sigue exigiendo, elementos nuevos o de especialísima relevancia que puedan sustantivizarse respecto de los ya considerados al graduar e imponer las sanciones ahora cuestionadas.

A la vista de los razonamientos anteriores, es claro que la impugnación del acto graciable denegatorio de la condonación de una sanción tributaria no puede discurrir ni resolverse con los mismos criterios que un acto sancionador, respecto del que no se hubiera mostrado conformidad ni se hubiera renunciado expresamente al ejercicio de todo recurso en su contra. Como esta Sala declaró en su sentencia mencionada de 25 de mayo de 1994, frente a la sanción tributaria, el infractor castigado tiene en nuestro ordenamiento dos caminos o vías: una, alzarse contra ella, impugnándola a través de los recursos, administrativos y jurisdiccionales, que en cada caso procedan; otra, aceptar la sanción y, hecho, cumplirla o pedir su condonación, remisión o perdón. Pero si opta por esta segunda solución, no es coherente con sus propios actos, ni con la decadencia de derechos que los mismos, por previsión legal, suponen, pretender atacar la decisión graciable denegatoria con razonamientos que solo hubieran sido procedentes contra el acto expresamente consentido y que, es más, se refieren, según antes se destacó, a circunstancias tenidas ya en cuenta al graduar e imponer la sanción nueva. Cuando el Tribunal Económico-Administrativo Central resuelve no condonar las sanciones contenidas en las liquidaciones a que al principio se hacía referencia, actúa con sometimiento pleno a la Ley y al Derecho, tal y como establece el art. 103.1 de la Constitución, sin incurrir en arbitrariedad alguna, puesto que ejerce una potestad graciable expresamente conferida como tal por el ordenamiento jurídico. Ha observado, por tanto, todos los elementos reglados, procedimentales y de otra naturaleza, que configuran el acto de condonación. Ningún argumento ha podido aducirse en virtud del cual quepa admitir el reproche de arbitrariedad que le imputa la sentencia recurrida. Ni siquiera puede serlo el, al principio también destacado, juicio genérico de apreciación de circunstancias que le conducen a la denegación cuando, inmediatamente antes, destaca cuál es la finalidad de la potestad graciable aquíexaminada y la cifra en hallar, en el estudio de cada caso, el sentido moderador y de equidad que impregna la legislación que la reconoce, como tampoco el que la Oficina Nacional de Inspección, al emitir el informe prevenido en el art. 128.2 del Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Ecocómico-Administrativas anterior al vigente de 1996, hubiera manifestado no conocer circunstancias que pudieran impedir la concesión del beneficio. La exigencia de motivación de un acto graciable, como es el de denegación de la condonación de sanciones según repetidamente se ha dicho y que, en consecuencia, no resuelve sobre hipotéticos derechos del solicitante, no puede ser la misma que se produce en supuestos en que la resolución incide en verdaderos derechos preexistentes en la órbita jurídica del interesado. En estos casos, resulta obligado exponer en la resolución los argumentos concretos por los que no se accede a la pretensión. En los de condonación graciable, lo que la Ley quiere -y este es el límite máximo a que puede llegar la exigencia de motivación- es que el órgano a que se ha atribuido la facultad de concederla tenga a la vista los datos y elementos precisos para, en su caso, poder ejercer positivamente su potestad de gracia, incluido el informe de la dependencia que hubiera impuesto la sanción, pero no para cuando resuelva no reconocerla. Es el otorgamiento de la condonación el que exigiría de puntual motivación, por cuanto se opone a la realidad consentida de una infracción y de la procedencia de una sanción por parte del sujeto pasivo o responsable. Ya se ha advertido, implícitamente y con anterioridad, que la última modificación del art. 89.2 de la Ley General Tributaria pone de relieve que la condonación de sanciones -no su denegaciónexige la concurrencia de elementos distintos de los tenidos en cuenta para graduarlas, en concreto los de que la ejecución de éstas afecten, no de cualquier manera, sino grave y sustancialmente, al mantenimiento de la capacidad productiva y nivel de empleo de un sector de la industria o de la economía nacional, o bien produjeren graves quebrantos para los intereses generales del Estado.

De lo expuesto, y como conclusión, se deduce ya la necesidad de desechar el enjuiciamiento de la legalidad de una resolución denegatoria de condonación de sanciones firmes, -y ello tanto para el régimen aplicable al ejercício de la facultad de gracia en el caso de autos como para su futuro tratamiento legal- con arreglo a los criterios con que se ha de decidir la conformidad o disconformidad a derecho de las sanciones mismas. No hay, pues, términos hábiles que permitan aplicar a la mencionada denegación la necesidad de motivación específica, ni siquiera en el supuesto de que se separe del criterio sustentado en un informe preceptivo que carezca de la condición de vinculante, como respecto de los actos no graciables, incluidos los propiamente discrecionales, exigía el art. 43.1.c) de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 y sigue exigiendo el 54.1 de la Ley de 1992 en sus apartados c) y f), por la elemental razón de que, en el caso de potestades graciables, se parte de infracciones y correlativas sanciones firmes y consentidas por el sujeto pasivo o responsable del tributo y, consecuentemente, de ausencia de derecho alguno del peticionario a su otorgamiento. Y todo ello al margen de que, a mayor abundamiento, el informe de la oficina o dependencia que impuso la sanción no contiene otra cosa que una descripción de los criterios seguidos por la Inspección Tributaria para determinar las sanciones impuestas, pero no la concurrencia de alguna circunstancias nueva o de especial relevancia respecto de las ya sopesadas con aquella finalidad.

Por las razones expuestas y habida cuenta que la sentencia impugnada reconoce el derecho de la Compañía aquí recurrida a obtener la condonación de las sanciones a que se refiere el primer fundamento jurídico de la presente, procede estimar el motivo aducido por al representación del Estado y, en consecuencia, dar lugar al recurso de casación, sin que, a tenor de lo prevenido en el art. 102.1.3º de la Ley Rectora de esta jurisdicción, sea pertinente hacer pronunciamiento expreso sobre costas.

Por las razones expuestas, en nombre del Rey y en el ejercício de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,