STS, 4 de Noviembre de 2010

Con fecha 5 de abril de 2001 la Inspección de la Oficina Nacional de Inspección formalizó a la entidad Francisco Ros Casares S.A. acta de disconformidad, nº A02-70396244, por el concepto Impuesto de Sociedades del ejercicio 1994.

En el acta e informe ampliatorio, de la misma fecha, se hace constar:

1) Que, las actuaciones de comprobación e investigación se habían iniciado mediante comunicación de fecha 23 de julio de 1999, detallando que a efectos del computo del plazo de duración previsto en el articulo 29 de la ley 1/1998 de Derechos y Garantías del Contribuyente hay que tener en cuenta, según consta en Acta, que no se han producido dilaciones imputables al obligado tributario ni periodos de interrupción injustificada; haciendo constar en el acta que, por acuerdo del Inspector jefe de 27 de junio de 2000, notificado al interesado el día 29 de junio de 2000, el plazo máximo de duración de las actuaciones de comprobación e investigación y de liquidación se ampliaron a 24 meses, conforme a lo dispuesto en el articulo 29.1 de la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías del contribuyente, ampliación motivada por la especial complejidad de las actuaciones inspectoras siendo el volumen de operaciones declarado por la sociedad superior al requerido para la obligación de auditar cuentas y añadiéndose que mediante diligencia de 16 de febrero de 2001 se informó a la entidad sobre la puesta de manifiesto del expediente y apertura del tramite de audiencia previo a la propuesta de resolución, sin que se presentaran alegaciones previas a la incoación del Acta.

2) Que, en cuanto al fondo del asunto, y en lo que a las cuestiones objeto de regularización, que: A) la entidad contabilizo como "otros gastos financieros" en la cuenta 627, un importe de 30.730.869 ptas. (184.696,24 €) que corresponden a interese de demora de las liquidaciones derivadas de las actas de inspección incoadas a la entidad con fecha 17 de mayo de 1994, señalando el actuario que tal partida deriva del incumplimiento de obligaciones tributarias y por tanto es considerado como gasto no deducible. B) Que, diversas partidas de gastos se consideran fiscalmente no deducibles, por los importes que se detallan en cada caso, referentes entre otros a gastos por arrendamiento de un coto de caza contabilizados como arrendamientos en la cuenta 640, y gastos contabilizados en diversas cuentas del grupo 66, correspondientes a relaciones publicas, regalos varios, facturas de restaurantes, por no haberse probado la necesidad del gasto para la obtención de los ingresos de la actividad, todo ello en aplicación del articulo 13 de la ley 61/78.; C) Que , la entidad ha deducido también como gastos diversos importes, que ascienden a un total de 20.906.581 ptas. (125.651,08 €), por los que no se ha aportado los soportes documentales que deben amparar las correspondientes anotaciones contables, por lo que no cabe aceptar su deducción al no resultar debidamente justificado la existencia del gasto y su importe, en aplicación del articulo 13 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del IS .; D) Que, la entidad efectuó un ajuste negativo por el que el obligado tributario ha reducido el resultado contable en 95.502.065 ptas. (573.978,97 €) en concepto de "ajustes por operaciones de ventas a plazos", que corresponden a la plusvalía obtenida por la venta con fecha 16 de diciembre de 1994 de determinadas acciones, figurando en el contrato que el cobro de la contraprestación se efectuaría antes del transcurso de un año; sin embargo con fecha 31 de marzo de 1995 se acordó modificar el calendario de pagos, estableciendo como ultimo día para el pago el 31 de julio de 1996.; Que, sin embargo los cobros se efectuaron en realidad en los ejercicios 1997,1998 y 1999. Que, la entidad efectuó como se ha indicado un ajuste negativo al resultado de 1994 por entender que se trataba de una operación aplazo, pero la inspección ha comprobado que la plusvalía tampoco se ha integrado en las bases imponibles de los ejercicios en que se produjo el cobro, 1997,1998 y 1999. añadiendo la inspección que la entidad no ha contabilizado tal importe en como "diferencia temporal" en las cuentas previstas al efecto en el Plan general de Contabilidad, de todo lo cual concluye el actuario que la entidad ha incumplida la norma de valoración establecida en el citado plan respecto al Impuesto sobre Sociedades, añadiendo el actuario que, adicionalmente no se ha hecho referencia alguna en la Memoria que acompaña a las cuentas anuales relativa al criterio de imputación temporal utilizado y efectos fiscales. Por todo lo cual, concluye el actuario que no habiendo incorporado la entidad el incremento a ninguno de los ejercicios citados en que se produce el cobro, 1997,1998 y 1999 y tampoco se ha reflejado como se establece reglamentariamente su opción por el criterio de imputación temporal atendiendo al cobro, considera la Inspección que procede imputar el importe total de la plusvalía al momento del nacimiento del derecho con independencia del momento de los cobros, por lo que en el Acta se propone incrementar la base del ejercicio de 1994 en la citada cuantía de 95.502.065 ptas. (573.978,97€).

La propuesta inspectora se concretaba en una liquidación por importe total de 81.494.736 ptas. (489.793,23 €), del que 55.682.476 ptas. (334.658,42€) correspondían a cuota y 25.812.260 ptas. (155.134,81€) a intereses.

Formuladas alegaciones por la entidad, el Inspector Jefe Adjunto de la Oficina Nacional de Inspección de la AEAT, dictó acuerdo, de fecha 28 de mayo de 2001, confirmando la propuesta del actuario, salvo en cuanto al cálculo de intereses de demora, cuyo importe quedó fijado en 25.822.176 ptas. y el de la deuda tributaria en 81.504.652 ptas (489.852,82€).

Previa autorización del Inspector Jefe Adjunto al Jefe de la ONI se inició expediente sancionador que una vez tramitado concluyó con Acuerdo, de fecha 12 de noviembre de 2001, por importe de 26.956.003 ptas. (162.008,84€).

La entidad Francisco Ros Casares, S.L interpuso reclamación económico-administrativa contra las liquidaciones antes referidas ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, el cual, una vez interpuesto recurso contencioso-administrativo contra la denegación presunta, dictó resolución, de fecha 20 de enero de 2005, estimando en parte aquella, en cuanto admitió como deducibles los intereses de demora liquidados en 1994, en los términos que se explicitaban en el Fundamento de Derecho Tercero, pero desestimando todas las demás cuestiones y en particular la impugnación de la liquidación por sanción.

Como se ha dicho con anterioridad, la representación procesal de Francisco Ros Casares, S.L. interpuso recurso contencioso-administrativo contra desestimación presunta de la reclamación económico-administrativa ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que fue tramitado por la Sección Segunda de dicho Organo Jurisdiccional con el número 844/2002 , y que fue ampliado a la resolución expresa por Providencia de 8 de marzo de 2005.

Finalmente, la Sala de instancia dictó sentencia, de fecha 15 de septiembre de 2005 , con la siguiente parte dispositiva: " Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Doña Rocío Sampere Meneses, en nombre y representación de la entidad mercantil FRANCISCO ROS CASARES, S.L., contra la desestimación presunta, por silencio administrativo, de la reclamación deducida en única instancia ante el Tribunal Económico-Administrativo Central de 8 de noviembre de 2002, en relación con la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994, así como contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 20 de enero de 2005, que tras la deducción del presente recurso resolvió expresamente la citada reclamación, sin que proceda hacer mención especial en relación con las costas procesales devengadas, al no haber méritos para su imposición."

La representación procesal de Francisco Ros Casares, S.L. preparó recurso de casación contra la sentencia de la referencia y una vez tenido por preparado, lo interpuso por escrito presentado en este Tribunal en 3 de noviembre de 2005, en el que solicita se case la impugnada por ser antijurídica conforme a los motivos indicados o algunos o alguno de ellos.

El Abogado del Estado, por medio de escrito presentado en 24 de mayo de 2007, se opuso al recurso de casación, solicitando su desestimación con imposición de las costas procesales.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 3 de noviembre de 2010, en dicha fecha tuvo lugar el indicado acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

El recurso de casación se articula con base en tres motivos en los que se alega:

1) Infracción de los artículos 42,44 y 47 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, en relación con el 60.4 del Reglamento General de Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril .

2) Infracción del artículo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

3) Infracción del artículo 11.1 en relación con el 22.4, y correlativos reglamentarios, de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades .

Así pues, en el primer motivo se alega infracción de los artículos 42,44 y 47 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, en relación con el 60.4 del Reglamento General de Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril y sirve a la entidad recurrente para seguir alegando la caducidad del expediente por haber sido dictada la liquidación transcurridos los treinta días que preveía el último de los preceptos indicados.

Similar motivo ha sido desestimado en el recurso de casación 2259/05, interpuesto por la entidad Francisco Ros Casares, S.L. respecto de liquidación del ejercicio de 1995 y en el que se dictó Sentencia por esta Sala, de fecha 31 de mayo de 2010 .

Aún cuando bastaría remitirse a la jurisprudencia reiterada de esta Sala en interpretación del artículo 60.4 del antiguo Reglamento General de Inspección de los Tributos , por referirse a la misma entidad recurrente, reproducimos el contenido del Fundamento de Derecho Segundo de la Sentencia antes indicada, en el que se dice:

" Respecto de la primera queja se ha de tener en cuenta que, conforme a un unánime criterio jurisprudencial, el transcurso de un mes desde la expiración del término para presentar alegaciones al acta de disconformidad, que otorgaba el artículo 60.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos al Inspector-Jefe para liquidar el impuesto, no determinaba la caducidad del expediente ni afectaba a la validez de la liquidación que definitivamente se practicase Pueden consultarse sobre el particular las sentencias de 18 de septiembre de 2008 [casación para la unificación de doctrina 317/04 , FJ 2º.e)]; 25 de enero de 2005 (casación en interés de la ley 19/03, FF.JJ. 5º a 8º ), 11 de enero (casación 8535/02, FJ 6º), 8 de julio (casación para la unificación de doctrina 92/04, FJ 3º) y 11 de julio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 357/04, FJ 6º, a mayor abundamiento).

Sentado lo anterior, ha de subrayarse, en lo que atañe a los artículos 42.1, 44 y 47 de la Ley 30/1992 , que, con arreglo a la disposición adicional 5ª, apartado 1, de esta Ley , los procedimientos administrativos en materia tributaria se rigen por su normativa específica, y sólo en su defecto se aplica supletoriamente la regulación sobre el procedimiento administrativo común. Aún más, en el párrafo segundo de dicho apartado se precisa que en los procedimientos tributarios los plazos máximos para dictar resoluciones, así como los efectos de su incumplimiento, son los previstos en su normativa específica."

En aplicación del principio de unidad de doctrina queda rechazado el motivo ahora formulado.

En el segundo motivo se alega infracción del artículo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (BOE de 27 de febrero ), a cuyo efecto se arguye que el procedimiento inspector tuvo una duración superior a doce meses, sin que sea admisible la tesis de la Sala de instancia consistente en mantener la vigencia del artículo 31 del Reglamento ya citado una vez que entró el vigor la Ley 1/1998. Añade la entidad recurrente que los jueces a quo no han reparado en que, tras la entrada en vigor de la repetida Ley, el plazo de prescripción de la potestad administrativa para liquidar los tributos se redujo a cuatro años.

En esta ocasión, idéntico motivo fue estimado en la precitada Sentencia de 31 de mayo de 2010 , en cuyo Fundamento de Derecho Tercero se dice:

" (...) el examen de este motivo requiere que nos detengamos en tres puntos, cada uno de los cuales es presupuesto del análisis del siguiente. (1) En primer lugar hay que determinar si la Ley 1/1998 era aplicable al caso debatido; de llegarse a una respuesta afirmativa, (2) procederá averiguar si se respetaron en el caso los parámetros temporales que dispone el artículo 29 de dicha Ley, para terminar, en su caso, (3 ) indagando las consecuencias de su incumplimiento.

(1) La Ley 1/1998 entró en vigor a los veinte días de su publicación en el Boletín Oficial del Estado (disposición final 7ª.1), esto es, antes de terminar el mes de marzo de 1998. Pues bien, conforme al apartado 1 de su única disposición transitoria, los procedimientos ya en trámite antes de ese momento seguirían rigiéndose, hasta su conclusión, por la normativa anterior, de donde se infiere que los iniciados con posterioridad quedaban sometidos a la disciplina prevista en la propia Ley.

Como quiera que en el caso debatido las actuaciones arrancaron el 23 de julio de 1999, resulta indiscutible que el procedimiento de inspección que desembocó en la liquidación impugnada debía atenerse a los términos de la Ley 1/1998 y, en particular, a los de su artículo 29 , como, por lo demás, consideraron la Inspección de los Tributos, el Tribunal Económico-Administrativo Central en la expresa resolución que tardíamente adoptó el 20 de enero de 2005 y, de modo implícito, la Sala de instancia, que, sin mencionar el artículo 29 de la Ley 1/1998 , alude en el penúltimo párrafo del tercer fundamento de su sentencia a la ampliación del tiempo previsto en dicho precepto para dar término a las actuaciones inspectoras.

(2) Así pues, dichas actuaciones debieron concluirse en doce meses contados desde el 23 de julio de 1999, en que se comunicó al sujeto pasivo su inicio; sin embargo, no fue posible, por lo que se acordó alargar el plazo por otros doce meses en resolución de 27 de junio de 2000, notificada dos días más tarde. Este lapso temporal ampliado fue respetado, pues la liquidación se aprobó el 28 de mayo de 2001. Hasta aquí, y en apariencia, la actuación administrativa fue correcta.

Ahora bien, en la disciplina del artículo 29.1 de la Ley 1/1998 la Administración no goza de una potestad discrecional para ampliar el plazo; muy al contrario, únicamente puede acordar la prórroga si concurre alguna de las dos siguientes circunstancias: que las actuaciones revistan especial complejidad [artículo 29.1 .a)] o que en su curso se descubra que el contribuyente ocultó a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice [artículo 29.1 .b)]. En particular, para apreciar la complejidad ha de tomar en consideración el volumen de operaciones de la persona o entidad sometida a comprobación e inspección, la dispersión geográfica de sus actividades o su tributación como grupo consolidado o en régimen de transparencia fiscal internacional [artículo 29.1.a), segundo inciso].

Fácilmente se comprende que la Administración sólo puede usar esa potestad en tales tesituras y que, además, si así lo decide debe explicitar las razones que le impulsan a hacerlo, justificando suficientemente que concurre alguno de los presupuestos de hecho a los que el legislador ha vinculado la posibilidad de romper la regla general y demorar el tiempo de las actuaciones por un plazo superior al inicialmente previsto, con el límite siempre infranqueable de veinticuatro meses. Esta es una exigencia que se encuentra implícita en la propia naturaleza de la decisión de prorrogar y en la necesidad de hacer patentes las causas que la justifican. Responde al espíritu de la Ley 1/1998 y viene impuesta directamente por el artículo 54.1.e) de la Ley 30/1992 , donde se preceptúa que han de motivarse los actos de ampliación de plazos, previsión aplicable con carácter supletorio a los procedimientos tributarios en virtud de la disposición adicional quinta , apartado 1, de la propia Ley 30/1992 .

Esta exigencia de motivación, que no aparecía expresa en la Ley 1/1998 , fue explicitada en la vía reglamentaria. En efecto. La nueva ordenación de los procedimientos tributarios derivada de dicha Ley forzó la modificación del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, que se llevó a cabo mediante el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero (BOE de 16 de febrero), cuya disposición final primera dio nueva redacción al artículo 31 , incorporando, entre otros, el artículo 31 ter. Esta norma, amén de facilitar determinadas pautas interpretativas para llenar de contenido los conceptos jurídicos indeterminados «actuaciones que revistan especial complejidad» y «ocultación por el contribuyente de algunas actividades empresariales o profesionales» (apartado 1) y de diseñar el procedimiento para la adopción del acuerdo de ampliación (apartado 2, párrafo primero), exige que este último sea motivado (apartado 2, párrafo segundo).

Poco importa que la modificaciones introducidas en el Reglamento General de la Inspección de los Tributos por el Real Decreto 136/2000 produjeran efectos desde su entrada en vigor, que tuvo lugar a los veinte días de su publicación en el Boletín Oficial del Estado, esto es, antes de finalizar marzo de 2000, porque, de un lado, el acuerdo de ampliación se adoptó en el actual supuesto más tarde (en junio de dicho año) y, de otro, el procedimiento se inició una vez vigente la Ley 1/1998 , cuyas exigencias procedimentales eran inmediatamente aplicables sin necesidad de ulterior complemento o desarrollo reglamentario. A lo anterior se ha de añadir que, como ya hemos apuntado, la exigencia de motivar la decisión de prolongar el plazo de las actuaciones inspectoras estaba presente en nuestro ordenamiento jurídico antes de su plasmación expresa en el artículo 31 ter del repetido Reglamento General .

En consecuencia, no basta la mera concurrencia de alguna de las circunstancias que el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 menciona para que proceda la ampliación del plazo. Resulta menester, además, justificar la necesidad de dilatarlo a la vista de los pormenores del caso; esa justificación demanda la exteriorización de las razones que imponen la prórroga y su plasmación en el acuerdo en que así se decrete. En otras palabras, ha de ser una decisión motivada, sin que a tal fin resulte suficiente la mera cita del precepto y la apodíctica afirmación de que concurren los requisitos que el precepto legal menciona. Así lo hemos entendido en las sentencias de 19 de noviembre de 2008 (casación 2224/06 , FJ 3º), 18 de febrero de 2009 (casación 1932/06, FJ 4 º) y 18 de febrero de 2009 (casación 1934/06 , FJ 4º ).

Pues bien, a juicio de esta Sala, en el caso presente la motivación, tanto de la propuesta como del acuerdo de ampliación, no cumple los mínimos exigibles.

En la propuesta la jefe del equipo número 6 de la Oficina Nacional de Inspección, tras indicar que se habían iniciado actuaciones por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1994 y 1995, sobre el Valor Añadido de 1995 y 1996 y las retenciones y otros pagos a cuenta sobre los rendimientos de trabajo y del capital mobiliario de 1996 (esta afirmación se contradice con el acuerdo de iniciación donde se alude exclusivamente al impuesto sobre sociedades de 1994 y 1995 y al que grava el valor añadido de este último ejercicio), considera necesaria la extensión del periodo previsto para las actuaciones por otros doce meses debido a la especial complejidad de la comprobación, habida cuenta del volumen de operaciones declarado por la sociedad en los ejercicios 1994 (18.885.242.422 pesetas), 1995 (23.680.112.081 pesetas) y 1996 (22.858.865.907) pesetas. En los «resultandos» del acuerdo de ampliación se relata que Ros Casares no hizo uso de la posibilidad de alegar respecto a aquella propuesta, constatándose que, iniciadas las actuaciones el 23 de julio de 1999, ya habían transcurrido más de seis meses y que el volumen de operaciones en todos los ejercicios era superior al requerido para la obligación de auditar las cuentas. Ya en los «considerandos» se reproducen los artículos 29.1.a) de la Ley 1/1998 y 31 ter, apartado 2 , del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, para terminar razonando que «en el presente caso concurren las circunstancias determinantes para proceder a la ampliación del plazo máximo en otros doce meses».

De esta última afirmación, aisladamente considerada, no cabe deducir cuál sea la razón por la que se decide la prórroga. No obstante, si se pone en conexión con el resto del acuerdo, se obtiene que la complejidad de las actuaciones es la que justifica la medida. Indagando algo más, el acto permite saber que la complicación de la tarea investigadora derivaba del volumen de operaciones declarado por Ros Casares, que era superior al requerido para la obligación de auditar las cuentas, precisamente el primero de los supuestos previstos en el artículo 31 ter, apartado 1 .a), para llenar de contenido el concepto jurídico indeterminado «actuaciones que revistan especial complejidad». Ahora bien, ha de tenerse en cuenta que no basta la concurrencia de alguna de las tesituras previstas, a efectos interpretativos, por el titular de la potestad reglamentaria para considerar complejas las actuaciones. Se trata de criterios exegéticos que no eximen a la Administración, como el propio artículo 31 ter indica, de justificar en cada caso concreto esa complejidad. El párrafo segundo del apartado 1.a) de dicho precepto resulta muy revelador al venir encabezado por la siguiente frase: «A estos efectos, y sin perjuicio de su necesaria apreciación a la vista de las circunstancias del caso concreto objeto de comprobación, podrá considerarse que las actuaciones revisten especial complejidad cuando se produzca alguno de los siguientes supuestos [...]».

Resulta insuficiente, pues, la concurrencia abstracta de uno de los casos previstos en el artículo 31 ter, apartado 1 .a), para considerar complejas las actuaciones (como tampoco permitiría calificar de «no complejas» unas por la simple circunstancia de que no estuviera presente ninguno de esos casos), sino que es menester analizar y explicitar en el acuerdo de ampliación por qué en el supuesto controvertido las actuaciones de comprobación e inspección son complicadas por el hecho de que, como acontece en el asunto litigioso, la sociedad hubiese declarado un volumen de operaciones superior al requerido para la obligación de auditar cuentas. La motivación no puede reducirse a una simple exigencia formal de recoger en el acto administrativo, de modo formulario, la indicación de la causa legal en que se ampara dicha ampliación, sino que se requiere, además, que esté materialmente legitimada la Administración para acordar la ampliación, agravando con ello la situación jurídica del sujeto pasivo, al que se le impone un plazo superior al inicialmente previsto en la ley; esta justificación sólo se produce válidamente cuando se consignan y razonan fundadamente, aun de forma sucinta, las razones en virtud de los cuales no se ha podido razonablemente completar el procedimiento en el plazo regularmente establecido.

Nada de lo anterior aparece en el acuerdo litigioso, por lo que hemos de considerar que la ampliación no cumple con la irrenunciable exigencia de motivación.

Se ha de tener en cuenta, a mayor abundamiento, que la ley exige una «complejidad especial», expresión que pide algo más que la mera superación de la dimensión requerida para auditar cuentas. A nuestro entender ese «algo más» no sólo no fue explicado por la Administración para ampliar el plazo, sino que también está ausente, como se demuestra con el desenlace en una liquidación (la del ejercicio 1995 del impuesto sobre sociedades), de cuota moderada (casi en el límite para acceder a la casación) derivada de incrementar la base imponible con una serie de gastos indebidamente documentados o improcedentes y con la eliminación de una deducción por inversión en activos fijos materiales nuevos y de otra por «plusvalía de fusión». Tal desenlace es el resultado de una serie de diligencias practicadas, después de la prórroga, entre el 21 de julio de 2000 y el 26 de febrero de 2001, reducidas todas, salvo las dos últimas (puesta de manifiesto del expediente y anuncio de que se avisaría telefónicamente al sujeto pasivo para la firma de las actas), a pedir la aportación de documentación y a su presentación. No se atisba pues complejidad alguna, máxime si se tiene en cuenta que en el cómputo del tiempo de duración no se tienen en cuenta las dilaciones imputables al contribuyente, como las demoras en la presentación de los documentos pedidos [artículos 29.2 de la Ley 1/1998 y 31 bis, apartado 2 , del Reglamento General de la Inspección de los Tributos].

En suma, la Inspección no motivó, como estaba obligada, la decisión de prorrogar hasta veinticuatro meses la duración de las actuaciones, sin que las circunstancias concurrentes evidenciasen la necesidad de la prórroga.

(3) Como quiera que la ampliación de las actuaciones inspectoras no se encontraba justificada, hemos de estimar que la Administración incumplió el periodo máximo previsto por el legislador, de modo que las diligencias llevadas a efecto hasta la finalización del plazo de duración de la mismas carecen de fuerza para interrumpir la prescripción (artículos 29.3 de la Ley 1/1998 y 31 quarter del Reglamento General de la Inspección de los Tributos).

Así las cosas, conviene precisar cuál sea el plazo de prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria.

Como se sabe, el artículo 64 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre ) dispuso un tiempo de cinco años de prescripción. Sobre esta situación normativa incidió la Ley 1/1998, que, en el artículo 24 y en la disposición final 1ª , modificó aquel artículo 64, reduciéndolo a cuatro años. Las dudas que se suscitaron acerca del alcance retroactivo del nuevo, y más corto, periodo de prescripción fueron resueltas por la disposición final 4ª del Real Decreto 136/2000. En efecto, el apartado 3 de la citada disposición final señaló el 1 de enero de 1999 como día para su entrada en vigor, «con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuado los ingresos indebidos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produzca los efectos previstos en la normativa vigente».

Esta Sección 2ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en la sentencia de 25 de septiembre de 2001 (recurso de casación en interés de la ley 6789/00, FJ 5º ), ha precisado que, si la interrupción tuvo lugar después de la indicada fecha (1 de enero de 1999), el plazo a considerar es el de cuatro años (aunque el dies a quo sea anterior), rigiéndose la prescripción por el artículo 24 de la Ley 1/1998 y el nuevo artículo 64 de la Ley General Tributaria . Por el contrario, si la inactividad administrativa cesó antes, el periodo es el antiguo de cinco años y el régimen imperante el previo a la citada Ley 1/1998 , pues no puede aplicarse el nuevo a las situaciones en las que el dies ad quem ya había acaecido.

Proyectando esta doctrina al caso del incumplimiento del periodo previsto para la finalización, la fecha a considerar es posterior al 1 de enero de 1999, por lo que el lapso temporal para calcular la prescripción es de cuatro años. Tratándose del impuesto sobre sociedades de 1994 el dies a quo del plazo de prescripción ha de situarse el 25 de julio de 1995[ artículo 289.1 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre , por el que se aprobó el Reglamento del impuesto sobre sociedades (BOE de 21 de octubre )], habiéndose notificado la liquidación tributaria resultante de la actividad inspectora el 1 de junio de 2001, fecha en la que, como resulta obvio, ya había expirado el indicado plazo de cuatro años, encontrándose, por consiguiente, prescrita la potestad administrativa para practicarla.

En consecuencia, procede estimar el segundo motivo de casación y anular la sentencia de instancia en cuanto no consideró excedido indebidamente el plazo de duración de las actuaciones inspectoras ni, por ende, prescrita la potestad administrativa para liquidar el tributo, siendo innecesario el examen del último motivo del recurso.

Resolviendo el debate en los términos suscitados [artículo 95.2.d) de la Ley 29/1998 ], y sin necesidad de entrar a resolver el tercer motivo, debemos estimar el recurso contencioso-administrativo promovido por Ros Casares y anular los actos administrativos impugnados en la medida en la que, al haberse incurrido en aquel exceso, prescribió aquella potestad administrativa, siendo improcedente la liquidación."

En el caso presente, por aplicación del principio de unidad de doctrina, hemos de llegar a la misma conclusión, pues se trata de liquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 1994 (la Sentencia de 31 de mayo de 2010 que tomamos como modelo, se refiere al ejercicio de 1995) y la notificación de la liquidación se produjo también en 1 de junio de 2001.

Por ello, se acoge el motivo y con ello el recurso de casación, sin que sea necesario el estudio del tercer motivo.

No ha lugar a la imposición de costas procesales ni en este recurso de casación ni en la instancia.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

Que debemos estimar y estimamos el presente recurso de casación número 6408/2005, interpuesto por Dª Rocío Tempere Meneses, Procurador de los Tribunales, en nombre y representación de FRANCISCO ROS CASARES, S.L ., contra sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 15 de septiembre de 2005, dictada en el recurso contencioso-administrativo 844/2002 , sentencia que se casa y anula. Sin costas.

Que debemos estimar y estimamos el recurso contencioso-administrativo 844/2002, interpuesto por Dª Rocío Tempere Meneses, en nombre de la sociedad mercantil FRANCISCO ROS CASARES, S.L ., contra la desestimación presunta, por silencio administrativo, de la reclamación económico-administrativa deducida ante el Tribunal Económico-Administrativo Central en relación con la liquidación del Impuesto de Sociedades, ejercicio 1994, así como contra la resolución, de fecha 20 de enero de 2005, que, tras la deducción del presente recurso resolvió la citada reclamación, anulándose los referidos actos administrativos. Sin costas.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.