STS, 14 de Mayo de 2009

El Pleno del Ayuntamiento de Zaragoza, en sesión ordinaria celebrada el día 29 de octubre de 1999, acordó aprobar con carácter provisional la modificación de las Ordenanzas fiscales para el ejercicio 2000, publicándose a tal efecto Edicto en el Boletín Oficial de la Provincia (B.O.P.) de Zaragoza, de 2 de noviembre de 1999, en un diario de mayor difusión dentro de la Provincia, y en el tablón de anuncios de la Corporación, comunicando que el expediente estaba a disposición del público a efectos de reclamaciones y sugerencias por plazo de 30 días, transcurrido el cual, y en el supuesto de que no se hubiera presentado reclamación, de conformidad con lo previsto en el art. 17.2 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales (en adelante L.H.L.), quedaría elevado a definitivo, sin necesidad de adoptar un nuevo acuerdo.

Finalizado el período de exposición pública y resueltas las alegaciones presentadas, en fecha 29 de diciembre de 2000, se publicó en el B.O.P. núm. 296 el texto íntegro de cada una de las Ordenanzas fiscales modificadas, y en lo que aquí interesa, de la Ordenanza fiscal núm. 13 de Tasas Urbanísticas.

La representación legal de la mercantil Contratas y Obras Empresa Constructora, S.A., interpuso recurso de reposición contra la liquidación girada por el Ayuntamiento de Zaragoza en concepto de tasa por licencia urbanística relativa a las obras de acondicionamiento de la cuarta planta del edificio de la Dirección General de Aragón, de las que la mencionada empresa era adjudicataria, solicitando la revisión del cálculo de la base imponible que conformaba la tasa por licencia de obras por cuanto se habían incorporado conceptos y partidas del presupuesto de ejecución material de la contrata que no eran correctos y que, además, no tenían encaje en la base imponible de la referida tasa.

El recurso fue desestimado por resolución de la Alcaldía Presidencia del Ayuntamiento de Zaragoza, de 7 de junio de 2002, que mantiene la liquidación practicada en todos sus extremos (folios 24-25).

Contra la anterior resolución la representación procesal de la entidad Contratas y Obras Empresa Constructora, S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo núm. 243/2002 «al considerar que exist[ían] determinadas partidas que, aún habiéndose incluido en el presupuesto total, al ser conceptos que no esta[ban] sujetos a la obtención de una Licencia de Obras no deb[ían] computarse en la suma de aquellos conceptos que realmente sí integra[ban] el Presupuesto de Ejecución Material, que será el verdadero presupuesto que sirva de base para determinar la base imponible de la Tasa» (folio 5). Entre las partidas que no debían incluirse la actora señala las correspondientes a los conceptos relativos a beneficio industrial, gastos generales, seguridad e higiene, instalación propiamente dicha como protección, fontanería, electricidad, audiovisuales y comunicaciones.

Personada la parte demandada, el Ayuntamiento de Zaragoza, y celebrado el día 21 de octubre de 2002 el acto del juicio (folios 100-101), finalmente, el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 2 de Zaragoza dictó Sentencia de 22 de octubre de 2002 estimando en su totalidad el recurso interpuesto y ordenando practicar nueva liquidación « en la que se excluyan las partidas correspondientes a beneficio industrial, gastos generales, proyecto de seguridad e higiene, así como, en cuanto a las de fontanería, electricidad, protección y telecomunicaciones, las que respondan al valor de los aparatos que a las mismas se conecte, pero debiendo de incluirse los costes de propia instalación como son los cableados y tuberías así como los costes de conexión de los aparatos a dichos tendidos ». En la misma resolución se acordaba plantear ante el Tribunal Superior de Justicia de Aragón una cuestión de ilegalidad sobre el siguiente inciso del art. 7 de la Ordenanza núm. 13 para 2001 : « el presupuesto de contrata de ejecución de la obra, determinado en función de los índices o módulos contenidos en el anexo de esta Ordenanza, entendido aquél concepto como la suma del presupuesto de ejecución material, beneficio industrial y, en su caso, los gastos generales, cuya suma no sea inferior al 15% ».

En lo que aquí interesa, en la citada resolución se establecía en síntesis lo que a continuación transcribimos. En primer lugar, en relación a la exclusión de los conceptos antes mencionados, que « [a]ún cuando la Tasa y el ICIO responden a diverso hecho imponible, la realidad es que son de aplicación los mismos criterios », de conformidad con la doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo, según la cual « el presupuesto a que ha de atenderse para cuantificar la base imponible es el de ejecución material de la obra en el que no se integran ni los honorarios del arquitecto y aparejador que intervienen en su elaboración y ejecución ni el beneficio industrial del contratista o el porcentaje de gastos generales de aquel »,; en concreto, respecto de la tasa en cuestión, la Sentencia del Tribunal Supremo de 14 de noviembre de 1997 entendió que « como el hecho imponible es la existencia de un control sobre la legalidad urbanística de la licencia de obras, es claro que la base imponible se debe de centrar en los aspectos del Proyecto de las obras que afectan a la licencia que se otorga, porque a ella se constriñe la fiscalización urbanística en que consiste la licencia ». En segundo lugar, en cuanto « al criterio que se sigue en el ICIO, predeterminante del de la Tasa », señala la resolución que el Tribunal Supremo « en sentencias de 15 y 21 de junio de 1995, 22-6-96, o 18-6-97 había venido aplicando un criterio restrictivo constituido por el estricto coste material de la obra », « siendo determinante la Sentencia dictada en recurso de casación en interés de ley el 24-5-1999 [que] ha venido a zanjar las dudas que aún existían, en cuyo fundamento de derecho segundo se dice » que «el coste real y efectivo de la construcción » está constituido « sólo por los [desembolsos] que se integran en el presupuesto presentado por los interesados para su visado en el Colegio Oficial correspondiente, pues a dicho proyecto se refiere claramente el art. 104 de la propia norma -la Ley de Haciendas Locales, se entiende-, tanto si fue presentado para su visado como si no lo fue, y ese proyecto se compone de las partidas que determinan el coste de ejecución material de la obra, en el que no se incluyen los gastos generales contemplados en el art. 68.a) del Reglamento General de la Contratación del Estado, [...], ni tampoco el porcentaje calculado como beneficio industrial del contratista, cuyo gravamen significaría sujetar a tributación tanto la riqueza representada por la obra como el volumen de negocio del constructor, ni los honorarios profesionales, ni el I.V.A. repercutido al propietario por el constructor »; « a estas exclusiones -prosigue-, y por obedecer a la misma causa, ha de adicionarse la de los importes correspondientes a equipos, maquinaria e instalaciones construidos por terceros fuera de la obra e incorporados a ella [...], y la del estudio relativo a seguridad e higiene en el trabajo ». En tercer lugar, por lo que se refiere a las partidas concretas que se deben excluir, el Juzgado no tenía ninguna duda « respecto de los gastos generales, el beneficio industrial, el proyecto de seguridad e higiene »; y, en cuanto a lo que es instalación, precisa que, « en este caso, se deben incluir la fontanería, ya que la misma se debe de considerar obra civil, así como el coste de instalación eléctrica, excluyéndose en ambos casos lo que son los aparatos y elementos, como puedan serlo las lámparas, lavabos, etc. », y, del mismo modo, « en cuanto a la instalación de protección y de telecomunicaciones, debe de incluirse todo lo que sea propia obra de instalación, en concreto el cableado y colocación de clavijas y conexiones, pero no los aparatos que a las mismas se conecten » (FFDD Segundo y Tercero).

Mediante Auto de 29 de octubre de 2002 el Juzgado de lo Contencioso Administrativo núm. 2 de Zaragoza acordó, con base en el fundamento de derecho Segundo de la Sentencia de 22 de octubre de 2002, «[s]ometer a la consideración del TSJ de Aragón, Sala de lo Contencioso-Administrativo la ilegalidad de la Ordenanza 13 para el año 2001, en el inciso de su art. 11 que dice " entendiendo este concepto como suma del presupuesto de ejecución material, beneficio industrial y, en su caso, los gastos generales " al contradecir los arts. 101 y 103 de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales» (folios 112-116 ).

El Ayuntamiento de Zaragoza, mediante escrito presentado el 19 de noviembre de 2002, formuló alegaciones en las que con carácter principal interesa la «desestimación de la cuestión de ilegalidad planteada respecto al art. 11 de la Ordenanza Fiscal nº 13 » «que se refiere a la comprobación [y] no a la determinación de la base imponible»; y, para el caso de que la Sala entendiera «que por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo Nº Dos se ha cometido "un error de transcripción", y se plantea la cuestión de ilegalidad respecto al inciso del art. 7 de la Ordenanza Fiscal nº 13», «teniendo en cuenta lo expuesto en el Hecho Segundo y Razonamiento Jurídico Segundo del mencionado Auto, también ent[iende], a juicio de es[a] parte, que la cuestión habr[ía] de ser desestimada por la Sala», atendiendo, en esencia, a los siguientes motivos: a) el Juzgado «inicia su razonamiento en función del contenido de la STS de 3 de febrero de 1994 (RA 1329), la cual expresa efectivamente que la base de la tasa ha de coincidir con la del impuesto», sin tener en cuenta que «se dictó por razón del específico supuesto de hecho que había sido sometido a consideración de la Sala», pues el Ayuntamiento de Granada «había configurado en su Ordenanza fiscal como base imponible de la tasa "el coste real y efectivo de la obra", es decir, había extrapolado simple y llanamente el mismo concepto jurídico indeterminado establecido por la LRHL en su art. 103 para el impuesto de construcciones», mientras que el Ayuntamiento de Zaragoza «ha[bría] confeccionado una proposición normativa para el diseño imponible de la tasa que en nada se asemeja a la configurada por el legislador estatal para el impuesto de construcciones» (págs. 2-3); b) a tenor de la doctrina del Tribunal Constitucional (se cita la STC 233/99, de 13 de diciembre ) «existe libertad de las entidades locales para establecer (entre otros elementos) la base imponible de las tasas» (pág. 4); c) a diferencia de los impuestos, «en la tasa nos ubicamos ante un tributo exigido mediante contraprestación» y «no financia una contraprestación individualizada, sino, de manera genérica, la globalidad del servicio prestado, de tal modo que no es posible considerar de manera aislada o individualizada la cuota a satisfacer por cada contribuyente sino la de todos ellos en conjunto y comprobando que la suma de tales cuotas» no «exceda del coste real o previsible del servicio globalmente considerado», razón por la cual el Tribunal Supremo vendría mostrando una «relativa indiferencia de los parámetros establecidos o acogidos para la liquidación, siempre que se ajustasen a los criterios de objetividad e igualdad y en cualquier caso», «permitiesen gestionar la tasa por debajo del coste del servicio globalmente considerado, sin necesidad de establecer obligadamente una correspondencia individualizada respecto de cada uno de los actos llevados a cabo por los sujetos que motivan la actuación administrativa» (pág. 5); d) precisamente porque la finalidad de una tasa «consiste en financiar un servicio globalmente considerado», «las normas prevén que pueda establecerse la base imponible, bien a través de una cantidad fija señalada al efecto, bien por aplicación de un tipo de gravamen incidente sobre los elementos cuantitativos que sirvan de base imponible (art. 19.4 LTPP )», existiendo «cierta libertad para la determinación de tales elementos cuantitativos pues, en función de ello será determinado también el tipo de gravamen de manera que, en relación con la base aprobada, faculte a concretar la recaudación obtenible para financiar el servicio»; e) la «libertad para el diseño de los elementos cuantitativos de la base se halla, en esencia, condicionada por el coste del servicio», de manera que «si una entidad local aprueba una base de mayor amplitud, deberá aprobar un tipo de gravamen más reducido», y «si la base aprobada es más reducida, deberá incrementarse el tipo de gravamen, pues es el juego de esos dos factores el que habrá de permitir el obtener la financiación del servicio cuyo coste -en su conjunto- en ningún caso puede ser rebasado»; f) no se trata de «gravar un concepto u otro sino de articular un patrón cuantitativo impregnado de seguridad jurídica», lo que sucedería «con la referencia al presupuesto de contratación, concepto conocido, decantado y asentado en el mundo del Derecho y por tanto impregnado de seguridad jurídica al objeto de poderlo configurar como elemento cuantitativo a la hora de ser utilizado para liquidar la tasa en cada supuesto de hecho» (pág. 6); g) «[n]ada tiene que ver la base imponible diseñada en la norma estatal para la gestión del Impuesto de Construcciones, con la base imponible configurada en la norma local para la gestión de la tasa por prestación de servicios en el trámite de las licencias urbanísticas», ya que son «dos tributos con naturaleza jurídica diversa», sin que exista «fundamento para establecer que la base imponible de la tasa deba coincidir con la del ICIO (ninguna norma lo establece), como tampoco lo habría para establecer que el sujeto pasivo o el tipo impositivo debiera ser el mismo en ambos tributos, que afectan a hechos imponibles distintos y han de funcionar y ser aplicados con una operativa diversa»; h) lo anterior sintonizaría con la doctrina del Tribunal Supremo establecida en las Sentencias de 11 de noviembre de 1999 y de 15 de marzo de 1995, «que vien[en] a reconocer la diferenciada naturaleza jurídica y la diversa operatividad de la tasa y del impuesto», y en las Sentencias de 23 de diciembre de 1994 y de 18 de septiembre de 1995, en las que se concretaría «la legalidad de establecer como base imponible un presupuesto de contratación, como es el caso de la Ordenanza Municipal» impugnada (págs. 6-7); i) el posicionamiento del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. Dos es contrario al mantenido por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. Uno en sus Sentencia de 17 de noviembre y 10 de diciembre de 1999 .

El 31 de enero de 2003, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón dictó Sentencia estimando la Cuestión de Ilegalidad núm. 1040/2002, y declaró la ilegalidad del art. 7 de la Ordenanza Fiscal núm. 13 . Comienza el Tribunal señalando que, « como quiera que el auto de planteamiento de la Cuestión de Ilegalidad tiene su antecedente inmediato en la sentencia del propio Juzgado, número 187/2002, de 22 de octubre », « no alberga[ba] la menor duda respecto de que la repetida Cuestión de Ilegalidad se plantea[ba] respecto del artículo 7 de la Ordenanza en el inciso especificado », por lo que procede a resolverla (FD Primero ). En cuanto a la propia Cuestión planteada, la Sala pone de manifiesto que la misma « ya ha[bía] sido resuelta por es[a] Sección Segunda en su sentencia 954/2001, de 5 de diciembre, dictada en la Cuestión de Ilegalidad planteada en el Recurso 441/2001, respecto de preceptos de determinada Ordenanza Fiscal Municipal en los que se contenía análoga previsión, sentencia, por otro lado, tenida en cuenta por el Juzgado que plantea la Cuestión », por lo que procede a reproducir el fundamento de derecho Segundo de la misma que, en lo que aquí interesa, contiene las siguientes afirmaciones: a) la cuestión « se concreta en determinar si en la base imponible del impuesto y tasa de referencia han de incluirse, para el cálculo de la correspondiente cuota, los conceptos de Beneficio industrial y Gastos Generales o, por el contrario, ha de atenderse específicamente al coste real y efectivo de ejecución de obra, conforme deriva, para el primero, de los artículos 103.1 y 104.1 » de la L.H.L

.; b) al respecto, « además de la doctrina jurisprudencial citada por el Juzgado de los Contencioso-administrativo », en relación con el Impuesto de Construcciones, cabe citar la Sentencia del Tribunal Supremo de 15 de abril de 2000, « en la que se recoge el criterio reiterado de dicho Tribunal, en particular sentado en la Sentencia de 24 de mayo de 1999 », que declaró que « el coste real y efectivo de la construcción no está constituido », como pudiera deducirse de la literalidad del art. 103.1 de la L.H.L ., « por todos los desembolsos efectuados por los dueños de la obra y que la reconozcan como causa de su realización, sin sólo por los que se integran en el presupuesto presentado por los interesados para su visado en el Colegio Oficial correspondiente, pues a dicho proyecto se refiere claramente el artículo 104 » de la misma norma, « y ese proyecto se compone de las partidas que determinan el costo de ejecución material de la obra, en el que no se incluyen los gastos generales contemplados en el artículo 68.a) del Reglamento General de la Contratación del Estado [...], ni tampoco el porcentaje calculado como beneficio industrial del contratista» ; c) en el mismo sentido, « ya para la tasa por expedición de licencia urbanística se pronuncia igualmente el Tribunal Supremo en su sentencia de 14 de noviembre de 1997 », en la que « expresa el reiteradísimo criterio de la improcedencia de incluir en la base tributaria de la liquidación por la tasa por licencia de obras, entre otros conceptos, el beneficio industrial del contratista o el porcentaje de gastos generales de éste, añadiendo que "la base ha de estar constituida por el importe del presupuesto integrado en el Proyecto de las Obras a que afecta la licencia que se otorga, porque a ellas se contrae exclusivamente la fiscalización urbanística que constituye el servicio prestado, al examinar la adecuación de dichas obras al planeamiento y ordenanzas vigentes, y a mayor abundamiento, a su coste real se circunscribe, en su caso, la comprobación de valores que puede realizar el Ayuntamiento exaccionante, que no puede extenderse, a otros costes, adicionales a la ejecución material, porque ello supondría desvirtuar la naturaleza del propio servicio cuya prestación justifica la práctica de la liquidación correspondiente al tributo en cuestión, y es que si adicionáramos al valor o coste de la obra el porcentaje calculado como beneficio industrial del contratista, su gravamen significaría sujetar tanto la riqueza representada por la obra como el volumen de negocios del constructor" » (FD Segundo).

Aplicando la doctrina expuesta, el Tribunal estima « la Cuestión de Ilegalidad objeto de estos autos », « declara[ndo] la ilegalidad del artículo 7 de la Ordenanza Fiscal Nº 13 de Zaragoza, reguladora de las Tasas Urbanísticas en cuanto al inciso que prevé el incremento del presupuesto de ejecución material en el importe de los conceptos de beneficio industrial y gastos generales » (FD Tercero).

Disconforme con la Sentencia de 31 de enero de 2003, la representación procesal del Ayuntamiento de Zaragoza, preparó recurso de casación, interponiendo el mismo mediante escrito presentado el 12 de marzo de 2003 en el que solicita se «dicte nueva sentencia mediante la cual, con estimación del recurso presentado y casación y anulación de la resolución impugnada, declare la desestimación de la cuestión de ilegalidad». En el citado escrito, a modo de Prefacio, la Corporación municipal recurrente señala, de un lado, que la citada resolución judicial parte de que «constituye jurisprudencia del Tribunal Supremo aquella que imposibilita configurar como base de una tasa el presupuesto de contratación», y «que no tiene cabida en la base imponible de una tasa los gastos generales y el beneficio industrial», lo que, a su juicio, es incorrecto, dado que «cuando menos exist[irían] resoluciones divergentes y debe ser unificada la doctrina», siendo la «interpretación correcta» aquélla «que asume la posibilidad de integrar en la base imponible de la tasa tanto el beneficio industrial como otros conceptos»; y, de otro lado, que «al haber razonado la sentencia impugnada tan sólo en el plano de la anulación del acto» y no del «concerniente a la legalidad de la norma», al razonar sólo en «referencia al beneficio industrial y no a otras partidas que pudieran integrar la base imponible de la tasa», y no haber dado respuesta ni realizado valoraciones «en relación a una sola de tales partidas», la Sentencia de instancia incurriría en incongruencia omisiva.

Tras dicha introducción, como primer motivo casacional, al amparo del art. 88.1.d) LJCA, el Ayuntamiento de Zaragoza alega la vulneración del art. 26.1, letras a) y c), de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (L.G.T.), de los arts. 6 y 19.4 de la Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Públicos, y de los arts. 20.1, 20.4.h) y 24.3 y 4 de la L.H.L ., «en cuanto posibilitan configurar la base imponible de las tasas con parámetros de libertad (dentro del límite de la financiación del servicio prestado) así como de la STC 233/99 y de la jurisprudencia del Tribunal Supremo que con tales preceptos armoniza»». A este respecto, la entidad recurrente, tras reiterar todas las alegaciones vertidas en la anterior instancia (que hemos sintetizado en el Antecedente de Hecho anterior), hace las siguientes alegaciones (págs. 4-11): a) «[e]l Ayuntamiento de Zaragoza ha concretado la base imponible de la Tasa de Licencias Urbanísticas en el presupuesto de contratación», lo que, a su juicio, «no incide en ninguna clase de contravención o de prohibición establecidas por el Ordenamiento, siempre que no supere el coste del Servicio»; b) «no es lo mismo interpretar un precepto de una Ordenanza local que no es explícito o guarda silencio sobre el modo de integrar la base imponible de la tasa», que, como es el caso, «interpretar un precepto de una Ordenanza local» en «el que queda claramente diseñada la base imponible de la tasa como el presupuesto de contratación, integrando tanto gastos generales como beneficio industrial», debiéndo en este segundo caso «respetarse la voluntad de la entidad local estableciendo el parámetro cuantitativo para la liquidación, salvo que se muestre que el diseño normativo del parámetro aprobado sea ilegal»; c) no existe precepto superior «que condicione la voluntad municipal a la hora de establecer como base imponible el presupuesto de contratación», y «los conceptos de gastos generales y beneficio industrial se hallan tradicionalmente vinculados a la redacción de presupuestos de obras»; d) por tanto, «[n]o puede afirmarse la ilegalidad de una base imponible que adopta como elemento cuantitativo los gastos generales y el beneficio industrial, por no formar parte de la fiscalización urbanística efectuada por la Administración», «pues la prestación que está sometida a gravamen no es el presupuesto de las obras, sino la comprobación de acomodo del proyecto al ordenamiento», conceptuación -se reitera- que sintonizaría con la doctrina del Tribunal Supremo «que viene a reconocer la diferente naturaleza jurídica y la diversa operatividad de la tasa y del impuesto» (ahora se citan, por este orden, las Sentencias de 11 de noviembre de 1999, de 15 de marzo de 1995, de 15 de noviembre de 1999, de 23 de octubre de 1995 y de 26 de marzo de 1997 ), y con aquella que concreta y especifica «la legalidad de establecer como base imponible un presupuesto de contratación» (se citan las Sentencias de 23 de diciembre de 1994 y de 18 de septiembre de 1995 ).

Como segundo motivo de casación, al amparo, igualmente, del art. 88.1.d) LJCA, se invoca la infracción del art. 33 de la LJCA en relación con el art. 24 de la CE, «al no haberse dado respuesta a las motivaciones esgrimidas por la defensa de la Administración demandada», toda vez que el «reducido fundamento utilizado» por la resolución impugnada «consiste en significar, de una parte, que los gastos generales y el beneficio industrial no están sometidos a fiscalización de la Administración, y de otra parte, en razonar que sí se incluyese el beneficio industrial en la base imponible de la tasa, se estaría gravando la riqueza generada con la obra»; de este modo -se afirma-, la Sala estaría argumentando «sólo sobre dos de los elementos que integran el presupuesto de contratación, cuando en la sentencia del Juzgado que propuso la cuestión de ilegalidad se enumeraban una variedad y diversidad de conceptos que debían ser excluidos y que se esgrimían precisamente como fundamento de la cuestión de ilegalidad planteada ante la Sala de Aragón», lo que «revela[ría] una falta de congruencia entre el planteamiento formulado y la cuestión resuelta».

En el presente caso -continua el Ayuntamiento recurrente- «[n]o nos hallamos ante una simple interpretación para anular un concreto acto sino ante la negación de la potestad normativa local para diseñar de manera específica la base imponible de la tasa en los términos en los que ha sido llevada a cabo», y «ha de procederse a la expulsión del precepto», no cabe hacerlo «con valoraciones o con fundamentos como el utilizado que conciernen más [a la] anulación del acto que al examen del significado, alcance y efectos generales de la proposición normativa, o que se refieren exclusivamente a una simple faceta, un matiz o un aspecto del precepto impugnado y no a su expresión e inserción global en el seno del ordenamiento y a los diversos conceptos a los que puede dar cobertura». En fin, «[s]i el precepto en cuestión está aludiendo al presupuesto de contratación de la obra, debe expresarse por qué tal parámetro cuantitativo resulta rechazado por el ordenamiento, de tal modo que faculte a conocer si realmente la base de la tasa debe coincidir con la del impuesto (tal como significaba el proponente de la cuestión de ilegalidad) y si debe excluir, por tanto, el abanico de partidas que fueron excluidas por el Juzgado»; pero, en opinión de la parte recurrente, «al no establecerse argumentación alguna al respecto, ni rechazarse formal y expresamente conceptos distintos a los gastos generales y el beneficio industrial, cabe también inferir que la entidad local tiene libertad para configurar la base imponible de la tasa con excepción de los gastos generales y el beneficio industrial, que quedarían excluidos de la posibilidad de ser utilizados como parámetro cuantitativo, aunque por una simple valoración y no por contravención de precepto alguno del ordenamiento». En conclusión, para la representación de la entidad mercantil «[e]l silencio, pues, o la falta de contestación, expresa o tácita a la fundamentación de la cuestión de ilegalidad efectuada por el Juzgado nº 2 de Zaragoza, unido al silencio en relación a los argumentos esgrimidos por es[a] representación sobre el alcance de los preceptos legales que se invocan vulnerados, y la posibilidad de que la respuesta a tales cuestiones hubiera podido cambiar radicalmente el signo de la sentencia dictada [...], [les] faculta a invocar, también por este motivo, la ausencia de congruencia de la sentencia» impugnada (págs. 12-16 ).

Recibidas las actuaciones, y no habiéndose personado en el recurso de casación la parte recurrida, por Providencia de 19 de febrero de 2009 se señaló para votación y fallo el día 13 de mayo de 2009, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Angel Aguallo Aviles, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación se interpone por el Ayuntamiento de Zaragoza contra la Sentencia de 31 de enero de 2003, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, que estima la cuestión de ilegalidad núm. 1040/2002 planteada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 2 de Zaragoza, declarando la ilegalidad del art. 7 de la Ordenanza Fiscal núm. 13, reguladora de la Tasa por la prestación de servicios necesarios para la obtención de Licencias urbanística (B.O.P. de Zaragoza núm. 296, de 29 de diciembre de 1999) en el inciso que señala " entendido aquel concepto como suma de presupuesto de ejecución material, beneficio industrial y, en su caso, los gastos generales, cuya suma no será inferior al 15% ".

Como se ha explicitado en los Antecedentes, la referida Sentencia declaró la ilegalidad de dicho precepto con fundamento en la doctrina sentada por la Sala Tercera del Tribunal Supremo -en particular, en las Sentencias de esta Sección de 14 de noviembre de 1997, de 24 de mayo de 1999 y de 15 de abril de 2000 -, en virtud de la cual, en la tasa por el otorgamiento de licencias urbanísticas la base imponible sólo puede estar constituida por el importe del presupuesto integrado en el Proyecto de las Obras a que afecta la licencia que se otorga, pero no puede extenderse a otros costes como el beneficio industrial o los gastos generales, «porque ello supondría desvirtuar la naturaleza del propio servicio cuya prestación justifica la práctica de la liquidación correspondiente al tributo en cuestión» (FD Segundo).

La representación procesal del Ayuntamiento de Zaragoza, por su parte, funda el recurso de casación contra la Sentencia en dos motivos, ambos formulados al amparo del art. 88.1.d) LJCA

. En primer lugar, la infracción de los arts. 26.1, letras a) y c), de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (L.G.T.), 6 y 19.4 de la Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Públicos, y 20.1,

20.4 .h) y 24.3 y 4 de la 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales (L.H.L); lesión que se habría producido porque el Tribunal Superior de Justicia de Aragón mantiene que la base imponible de la tasa por la prestación de servicios necesarios para la obtención de las Licencias urbanísticas no puede ser el presupuesto de contratación sino, como en el caso del Impuesto sobre Construcciones Instalaciones y Obras (I.C.I.O.), el de ejecución material, cuando (a) la STC 233/1999 habría declarado la libertad de las entidades locales para establecer la base imponible de las tasas, (b) la Ley no exige que la base imponible de la referida tasa sea la misma que la de un tributo de diversa naturaleza como el I.C.I.O., sino que establecería como única limitación que la cuantía total de la misma no exceda del coste global del servicio, y, en fin, c) el propio Tribunal Supremo habría declarado la legalidad de establecer el presupuesto de contratación como base imponible de la tasa por otorgamiento de licencias urbanísticas.

En segundo lugar, la Corporación municipal recurrente alega que la Sentencia de instancia ha infringido el art. 33 LJCA, en relación con el art. 24 CE, porque, amén de que no se habría «dado respuesta a las motivaciones esgrimidas por la defensa de la Administración demandada», mientras que, al plantear la cuestión de ilegalidad, la Sentencia del Juzgado de lo Contencioso- Administrativo núm. 2 de Zaragoza «enumerab[a] una variedad y diversidad de conceptos que debían ser excluidos», la resolución judicial cuestionada se limitaría a señalar que «los gastos generales y el beneficio industrial no están sometidos a fiscalización de la Administración», lo que revelaría una «falta de congruencia entre el planteamiento formulado y la cuestión resuelta».

No compareció en el proceso la parte aquí recurrida, la mercantil Contratas y Obras Empresa Constructora, S.A.

Como hemos señalado, el Ayuntamiento de Zaragoza alega, al amparo del art. 88.1.d) LJCA la existencia de una falta de congruencia de la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón impugnada, al no responder ni a «la fundamentación de la cuestión de ilegalidad» efectuada por el Juzgado núm. 2 de Zaragoza ni a los argumentos esgrimidos por la defensa de la Corporación municipal.

Para examinar este motivo casacional conviene recordar que, conforme viene señalando el Tribunal Constitucional, « [e]l vicio de incongruencia, entendido como desajuste entre el fallo judicial y los términos en que las partes han formulado sus pretensiones, concediendo más o menos o cosa distinta de lo pedido, puede entrañar una vulneración del principio de contradicción constitutiva de una efectiva denegación del derecho a la tutela judicial siempre y cuando la desviación sea de tal naturaleza que suponga una sustancial modificación de los términos en los que discurrió la controversia procesal » (STC 44/2008, de 10 de marzo, FJ 2 ), o, dicho de otro modo, cuando « por dejar imprejuzgada la pretensión oportunamente planteada, el órgano judicial no tutela los derechos e intereses legítimos sometidos a su jurisdicción, provocando una denegación de justicia » (STC 167/2007, de 18 de julio, FJ 2 ).

Dentro de la incongruencia, la llamada incongruencia omisiva o ex silentio « se produce cuando el órgano judicial deja sin contestar alguna de las pretensiones sometidas a su consideración por las partes, siempre que no quepa interpretar razonablemente el silencio judicial como una desestimación tácita cuya motivación pueda inducirse del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución, y sin que sea necesaria, para la satisfacción del derecho a la tutela judicial efectiva, una contestación explícita y pormenorizada a todas y cada una de las alegaciones que se aducen por las partes como fundamento de su pretensión, pudiendo bastar, en atención a las circunstancias particulares concurrentes, con una respuesta global o genérica, aunque se omita respecto de alegaciones concretas no sustanciales » (STC 44/2008, cit., FJ 2 ). De este modo, « es preciso ponderar las circunstancias concurrentes en cada caso para determinar si el silencio de la resolución judicial representa una auténtica lesión del art. 24.1 CE o, por el contrario, puede interpretarse razonablemente como una desestimación tácita que satisface las exigencias del derecho a la tutela judicial efectiva » (SSTC 167/2007, cit., FJ 2; 176/2007, de 23 de julio, FJ 2; y 29/2008, de 20 de febrero, FJ 2 ). En suma, « la falta de respuesta no debe hacerse equivaler a la falta de respuesta expresa, pues los requisitos constitucionales mínimos de la tutela judicial pueden satisfacerse con una respuesta tácita, que se produce cuando del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución pueda deducirse razonablemente no sólo que el órgano judicial ha valorado la pretensión deducida sino, además, los motivos fundamentadores de la respuesta tácita » (STC 180/2007, de 10 de septiembre, FJ 2; en el mismo sentido, STC 138/2007, de 4 de junio, FJ 2 ). En esta línea se ha pronunciado, asimismo, este Tribunal Supremo en numerosas Sentencias [entre las últimas, la de la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 2886/2006 ), FD Segundo; y la Sentencia de esta Sección de 30 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 501/2006 ), FD Tercero], así como el Tribunal Europeo de Derechos Humanos en las Sentencias de 9 de diciembre de 1994 (asunto Hiro Balani

3. España), §§ 27 y 28, y de 9 de diciembre de 1994 (asunto Ruiz Torrija c. España), §§ 29 y 30 .

También es preciso recordar que, a los efectos de determinar si existe incongruencia omisiva con relevancia constitucional es preciso « distinguir entre las alegaciones aducidas por las partes para fundamentar sus pretensiones y las pretensiones en sí mismas consideradas ». Respecto de estas últimas el Tribunal Constitucional ha sostenido que « las exigencias de congruencia son más estrictas », de manera que « para poder apreciar que del conjunto de razonamientos contenidos en la resolución judicial existe una respuesta tácita es preciso no sólo que de los referidos razonamientos pueda deducirse que el órgano judicial ha valorado la pretensión sostenida, sino, además, que de ellos puedan deducirse también los motivos en los que esta respuesta tácita se fundamenta ». Por el contrario, respecto de las meras alegaciones, « la satisfacción del derecho a la tutela judicial efectiva no exige, en principio, una contestación explícita y pormenorizada a todas y cada una de ellas, pudiendo bastar, en atención a las circunstancias particulares concurrentes, con una respuesta global o genérica al problema planteado »; salvo cuando se alegue la vulneración de derechos fundamentales o se trate de « alegaciones sustanciales que vertebran el razonamiento de las partes », esto es, « cuando la cuestión puesta de manifiesto no es una simple alegación secundaria, instrumental en el razonamiento jurídico, sino un alegato sustancial que contiene los hechos o argumentos jurídicos básicos y fundamentales que nutren la pretensión », en cuyo caso « dicha cuestión integra la razón por la que se pide, debiendo ser tratada en forma expresa o, en su caso, considerada en forma siquiera implícita por la Sentencia, pues de otro modo se desatiende la defensa esgrimida por la parte en un aspecto con posible incidencia sobre el fallo, dando lugar a una denegación de justicia » (STC 176/2007, de 23 de julio, FJ 2; en el mismo sentido, entre muchas otras, 269/2007, de 11 de septiembre, FJ 4; 67/2007, de 27 de marzo, FJ 2; 138/2007, de 4 de junio, FJ 2 ).

Pues bien, prescindiendo del hecho de que el motivo casacional ha sido defectuosamente planteado -en la medida en que se articula por la vía del a letra d) y no la c) del art. 88.1 LJCA -, a la luz de la doctrina citada, es evidente que no puede apreciarse la incongruencia, vulneradora del art. 24.1 CE, que denuncia el Ayuntamiento recurrente.

A este respecto, debe recordarse que la Sentencia de instancia resuelve la cuestión de ilegalidad promovida por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 2 de Zaragoza sobre el art. 11 de la Ordenanza núm. 13 del Ayuntamiento de Zaragoza que regula las tasas por el otorgamiento de licencias urbanísticas, únicamente en el inciso del precepto que señala « entendiendo este concepto como suma del presupuesto de ejecución material, beneficio industrial y, en su caso, los gastos materiales ». Y el Tribunal Superior de Justicia de Aragón, no sólo da cumplida respuesta a la cuestión planteada, estimándola, sino que expresa las razones de su decisión poniendo de relieve la doctrina de la Sala Tercera de este Tribunal -que transcribe- en virtud de la cual, para determinar la base imponible de la tasa por el otorgamiento de licencias urbanísticas ha de atenderse, no al presupuesto de contrata, sino al de ejecución material, en el que no se integran conceptos como el beneficio industrial o los gastos generales.

Referencia a la doctrina de este Tribunal -a la que aludiremos en el próximo fundamento- con la que, por otro lado, se ha dado cumplida respuesta a las alegaciones principales del Ayuntamiento de Zaragoza, que, como hemos reflejado en los Antecedentes, en esencia, mantenía que ni de las normas reguladoras de las tasas ni de la doctrina del Tribunal Supremo se desprendía la improcedencia de establecer como base imponible de las tasas por el otorgamiento de licencias urbanísticas el presupuesto de contrata.

Por las razones expuestas, el motivo no puede ser estimado.

Por lo que respecta a la cuestión de fondo, ésta ha sido ya resuelta por varias resoluciones de esta Sección -a cuya doctrina debemos necesariamente atenernos-, la primera de las cuales es la Sentencia de 28 de febrero de 2007, que resolvió un recurso de casación (núm. 984/2002 ) interpuesto por el mismo Ayuntamiento de Zaragoza contra la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón que estimaba la cuestión de ilegalidad promovida, asimismo, por el Juzgado del mismo orden jurisdiccional núm. 2 de Zaragoza en relación con la Ordenanza Fiscal núm. 13 del Ayuntamiento de Zaragoza relativa a la tasa por el otorgamiento de licencias urbanísticas correspondientes al ejercicio 1999.

En dicha Sentencia, desestimamos el recurso de casación planteado en atención a los razonamientos que a continuación transcribimos:

CUARTO.- (...) De acuerdo con el artículo 24 de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, en la redacción que le proporciona la ley 29/1998, de 13 de Julio, el importe de las tasas por la prestación de un servicio o por la realización de una actividad no podrá exceder, en su conjunto, del coste real o previsible del servicio o actividad de que se trate o, en su defecto, del valor de la prestación recibida.

El criterio del coste del servicio opera, pues, como límite de carácter global, aplicable al conjunto de la recaudación obtenible por cada tasa en su conjunto, y no a cada una de las liquidaciones practicadas singularmente a cada sujeto pasivo.

El problema radica, sin embargo, en la cuantificación del servicio.

El artículo 24,3 de la referida Ley menciona tres modalidades de cuantificación, sin jerarquización entre ellas. . De esta forma, el legislador no obliga a los entes locales a cuantificar las tasas de una determinada manera, sino que las confiere una notable discrecionalidad.

Ahora bien, las entidades locales no pueden elegir cualquier elemento o aspecto como base imponible de las tasas desvinculado del coste del servicio, sino sólo aquéllos relacionados con el coste que la Corporación Municipal ha de afrontar en cumplimiento de su actividad fiscalizadora. En definitiva, el límite del coste máximo no es suficiente, toda vez que su reparto debe realizarse en función de criterios de racionalidad, ponderación y grado de utilización del servicio. No cabe olvidar que la tasa se crea para que la Administración se resarza del gasto provocado por la prestación del servicio. Una vez calculado el coste total del servicio la entidad local deberá determinar la forma de computar las cuotas individuales a los usuarios.

En el presente caso la base imponible que contempla la Ordenanza del Ayuntamiento de Zaragoza no guarda coherencia con el hecho imponible de la tasa, la prestación del servicio, ni con el coste del servicio que se presta y que se trata de retribuir con la tasa.

Por tanto, una vez que el Ayuntamiento de Zaragoza acudió para la cuantificación a conceptos relacionados con la obra, debió tener en cuenta al menos la reiterada doctrina de esta Sala, que ha precisado los conceptos que podían incluirse, si se atiende al coste de la obra, doctrina a la que se refiere la sentencia de instancia y que ha sido seguida por otras posteriores.

Así la sentencia de 2 de Julio de 2002, ante un texto de Ordenanza que comprendía en la base imponible de la tasa los honorarios técnicos del proyecto y de la dirección, el beneficio industrial y los gastos de los trabajos previos y auxiliares, fija como base para la cuantificación de las tasas por licencias urbanísticas el importe del presupuesto integrado en el proyecto de las obras a que afecta la licencia, pues a ellas se contrae, exclusivamente, la fiscalización urbanística, declarando que deben excluirse los costes adicionales, como las partidas por beneficio industrial del contrato, honorarios de arquitecto y aparejador o porcentaje de gastos generales

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Con posterioridad a la citada resolución esta Sección ha tenido la oportunidad pronunciarse sobre la misma cuestión, con ocasión de la resolución de recursos planteados igualmente por el Ayuntamiento de Zaragoza, en las Sentencias de 20 de diciembre de 2007 (rec. cas. 2404/2002), FD Tercero, y de 30 de marzo de 2009 (rec. cas. núm. 7147/2005 ), FD Tercero, en las que hemos resuelto en la misma línea remitiéndonos a la doctrina sentada en la citada Sentencia de 28 de febrero de 2007 y en otras resoluciones anteriores de esta Sección [las Sentencias de 16 de septiembre de 1997 (rec. cas. núm. 11916/1991), de 14 de noviembre de 1997 (rec. apel. núm. 26/1992) y de 2 de julio de 2002 (rec. cas. núm. 4971/1997 )].

Como consecuencia de la doctrina expuesta, el motivo debe ser desestimado.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la desestimación del recurso de casación, sin que proceda hacer expreso pronunciamiento sobre las costas al no haber comparecido la parte recurrida.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución