STS, 3 de Diciembre de 2009

En fecha 16 de noviembre de 1993 la Inspección de Tributos del Estado, incoó Acta A02 de disconformidad núm. NUM000, a D. Donato por el concepto IRPF, ejercicio 1989, figurando como deuda tributaria la cantidad de 867.542.886 ptas. (364.232.897 ptas. de cuota, 139.077.092 ptas. de intereses de demora y 364.232.897 ptas. de sanción). En el acta se hacía constar que el concepto liquidado tenía su origen en la donación efectuada a los hijos del contribuyente de 6198 acciones de GESA pignoradas, lo que tuvo lugar por escritura pública de fecha 12 de diciembre de 1989. La Inspección consideró que el régimen jurídico que resultaba aplicable a tal donación de acciones era la de las transmisiones onerosas, hasta el valor del principal del préstamo que gravaba los valores, y el de las transmisiones lucrativas inter vivos, sólo por el exceso del valor de transmisión de los títulos sobre el gravamen. En virtud de ello, procedía regularizar la situación tributaria considerando la existencia de un incremento patrimonial neto oneroso de

1.024.163.789 ptas. -anualizado de 246.831.265- y un incremento patrimonial neto lucrativo " inter vivos " de

77.620.000 ptas. Asimismo se hacía constar que los hechos eran constitutivos de infracción tributaria grave.

Por Resolución de fecha 28 de febrero de 1994 el Inspector Regional de Cataluña, tras previas alegaciones de la recurrente, elevó la propuesta de liquidación a definitiva.

Contra la citada Resolución, D. Donato interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña que, por Resolución de fecha 29 de mayo de 1996, estimó parcialmente la reclamación, anulándose la misma y ordenando a la Administración la práctica de una nueva sin imposición de sanciones. Recurrida dicha decisión en alzada ante el TEAC por Dª. Natalia (en su condición de heredera de D. Donato ), el citado recurso fue desestimado por Resolución de fecha 11 de marzo de 1998. La Resolución del TEAC fue recurrida ante la Audiencia Nacional por Dª. Natalia que, con fecha 12 de julio de 2001, dictó sentencia desestimando el recurso contencioso-administrativo y posteriormente recurrida en casación, siendo finalmente desestimado el recurso contencioso-administrativo en Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 19 de octubre de 2006 (rec. cas. núm. 5315/2001 ).

Por Acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña, de fecha 19 de noviembre de 2.002, en ejecución de la resolución del TEAR de Cataluña de 29 de mayo de 1996, se giró una nueva liquidación excluyendo la sanción correspondiente al IRPF de 1989 respecto del acta de disconformidad nº NUM000 . Nuevamente, dicha decisión fue recurrida ante el Tribunal Económico-Administrativo Central por Dª. Natalia que, por Resolución de fecha 16 de abril de 2.004, desestimó la reclamación interpuesta.

Contra la citada Resolución del TEAC de 16 de abril de 2004, D. Obdulio, D. Sixto, Dª Estela y D. Luis Miguel, interpusieron recurso contencioso-administrativo, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que dictó sentencia, con fecha 14 de noviembre de 2007, con la siguiente parte dispositiva: "Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador D. Adolfo Morales Hernández-Sanjuán, en nombre y representación de DON Obdulio, DON Sixto, DOÑA Estela y DON Luis Miguel, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 16 de abril de 2004, desestimatoria de la reclamación formulada en única instancia por Doña Natalia contra la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989, practicada por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación en Cataluña de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria el 19 de noviembre de 2002, en cumplimiento de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (reclamación NUM001 ), posteriormente confirmada por el TEAC mediante acuerdo de 11 de marzo de 1998, sin que proceda hacer mención expresa acerca de las costas procesales devengadas, al no haber méritos para su imposición".

Contra la citada sentencia, D. Obdulio, D. Sixto, Dª Estela y D. Luis Miguel formalizaron, con fecha 28 de enero de 2008, recurso de casación, en el que solicita se admita el recurso y se dicte sentencia por la que, estimando el recurso, "se anule la sentencia recurrida, declarando prescrito el derecho de la Administración para cobrar la liquidación objeto de recurso y, en su defecto, declare la improcedencia de los intereses de demora exigidos".

Conferido traslado al Abogado del Estado, formalizó, con fecha 16 de septiembre de 2008, escrito de oposición al recurso de casación interesando sentencia que desestime el recurso de casación, con imposición de costas a la parte recurrente .

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 28 de noviembre de 2009, se celebró la referida actuación en la fecha acordada.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernández Montalvo, Presidente de la Sección.

El presente recurso de casación se interpone contra la Sentencia de 14 de noviembre de 2007, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional

, que desestima el recurso contencioso- administrativo núm. 561/2004, instado por D. Obdulio, D. Sixto, Dª Estela y D. Luis Miguel, contra la Resolución del TEAC, de 16 de abril de 2004, desestimatoria de la reclamación dirigida en única instancia contra la liquidación practicada por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de la AEAT en Cataluña 19 de noviembre de 2002, relativa a liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989.

La Sala de instancia comienza por el análisis de la cuestión relativa a la existencia o no de prescripción de la deuda tributaria partiendo del hecho de que "la prescripción invocada en la demanda, en lo que se fundamenta en la falta de efecto interruptivo de la vía económico-administrativa, no es la de la acción de cobro, aunque la parte recurrente parezca referirse a ella, insista en ello, sino la del apartado a) del artículo 64, puesto que lo que se recurre no es un acto que se encamine a ejecutar materialmente una liquidación previamente establecida, sino una resolución dictada para sustituir la liquidación anulada por otra nueva, lo que significa, en el caso que examinamos, y atendiendo a la doctrina sentada en la sentencia del Tribunal Supremo de 18 de junio de 2004, dictada en el recurso de casación nº 6809/1999, que la inactividad total en el procedimiento ejecutivo, por más cinco años -cuatro en el que nos ocupa-, sin que se hubiera acordado la suspensión del ingreso, produjo la prescripción de la acción de cobro, sin que la interposición de reclamaciones en vía económico administrativa contra el acto de liquidación (interrupción de la prescripción del derecho a liquidar) produzca la interrupción de la acción de cobro. La solución, por tanto, es distinta, pues lo que aquí se dilucida no es sino el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria, el del artículo 64.a) de la LGT de 1963, de suerte que la actividad impugnatoria del sujeto pasivo, alzándose frente a la resolución del TEAR que, si bien estima su reclamación, lo hace en parte, interrumpe el plazo para que prescriba el derecho a liquidar (artículo 64.a ) LGT). El plazo de prescripción mantiene su efecto interruptivo con ocasión de la interposición del recurso contencioso- administrativo y de la demanda, como se deduce, inequívocamente, de la referida sentencia del Tribunal Supremo de 18 de junio de 2004, doctrina que ya se encuentra en otras precedentes, como las de 24 de enero de 2003, recaída en el recurso de casación nº 823/1998 "(FD Cuarto). A la misma solución se llegaría "si se examina la prescripción desde la perspectiva de la supuesta interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras que se habría producido, según se aduce en la demanda - alegación que, por otra parte, deja inequívocamente sentado que la acción de cuya prescripción se trataría no es la de cobro, sino la liquidatoria, pues no podría tener otro sentido la alegación referida a las actuaciones inspectoras, cuyo objeto exclusivo es la determinación de las deudas tributarias, no su exacción forzosa-"(FD Quinto).

En el mismo sentido, considera el Tribunal de instancia que tampoco cabe invocar lo dispuesto en el art. 31.3. y 4 del Reglamento de Inspección de tributos aprobado por RD 939/1986 de 25 de abril sobre la interrupción de las actuaciones inspectoras por suspensión prolongada de las mismas por el transcurso de seis meses, entendiendo por ello el actor que "siendo suficiente con recordar que las actuaciones realizadas en ejecución del fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña no constituyen una actuación inspectora a los efectos del artículo 31.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, en la redacción aplicable al caso, de forma que dichas actuaciones no estarían aquejadas de prescripción extintiva transcurran más de seis meses desde el momento en que la Inspección tenga conocimiento del fallo del Tribunal Económico Administrativo y el de la práctica de la liquidación dictada en su cumplimiento" y ello en línea con la doctrina del Tribunal Supremo dictada en interés de ley en STS de 30 de junio de 2004 (FD Quinto).

Sobre la exigencia de intereses de demora que la Administración ha computado desde la fecha de transcurso del período voluntario hasta la del acuerdo de liquidación, la Sala de instancia aplica la doctrina sentada por el TS en Sentencia de 28 de noviembre de 1997 y con relación a la improcedencia de liquidar intereses de demora durante los períodos de suspensión de la deuda imputables a la Administración tributaria y debidos a incumplimiento de los plazos legalmente establecidos para la realización de actuaciones administrativas concluye que resulta improcedente dicha petición "bastando para ello acudir a la naturaleza del interés de demora, a cuyo efecto es reiterada la jurisprudencia del Tribunal Supremo (por todas, Sentencias de la Sala 3ª, Sección 2ª, de 5 de septiembre de 1991 y 4 de marzo de 1992 ) que señala que la raíz profunda de los intereses de demora se encuentra en el Derecho Común y, así, el artículo 1108 del Código Civil establece con carácter general que en el caso de que una obligación consistiera en el pago de una cantidad de dinero (la cuota, en la deuda tributaria) y el deudor (el contribuyente en dicha deuda) incurriera en mora, la indemnización de daños y perjuicios no habiendo pacto en contrario, consistirá en el pago de los intereses de demora convenidos y a falta de convenio en el interés legal, módulo configurado posteriormente en el ámbito tributario mediante el tipo básico del Banco de España con ciertas matizaciones a lo largo del tiempo y ulteriores modificaciones desde la Ley 10/1985 hasta la actual regulación por Ley 25/1995, de 20 de julio de modificación parcial de la Ley General Tributaria. En consecuencia, queda claro que el interés de demora tiene una función compensadora del incumplimiento de una obligación de dar y, por tanto, su naturaleza intrínseca consiste en ser una modalidad indemnizatoria, como pone de relieve paladinamente el citado artículo 1.108 del Código Civil que, por ello mismo, recoge y refleja, como dice el Tribunal Supremo en la citada sentencia, el principio matriz de la institución" (FD Sexto).

Por lo tanto, "una vez establecido el derecho al percibo de intereses de demora en cualquier caso y cualquiera que sea el deudor, las Administraciones tributarias pueden incluir en su actos administrativos de liquidación, cuando así proceda, "con independencia - en palabras de la sentencia del Tribunal Supremo citada- de la calificación que haya merecido la conducta o comportamiento del contribuyente desde la especial óptica de la potestad sancionadora y también sin relación alguna con el tipo de acta en el cual se haya documentado la actuación inspectora (conformidad o rectificación). En virtud de lo expuesto, debe concluirse la procedencia de los intereses de demora y, si bien es cierto que el Tribunal Supremo, en Sentencia de 15 de julio de 2001, ha admitido que no procederá exigir tales intereses al deudor tributario, cuando por un caso fortuito excepcional, se produzca el retraso en el cumplimiento de la obligación tributaria (en el caso allí estudiado los autos estuvieron extraviados debido a la reordenación de los archivos, sin culpa del deudor y hubo un desfase de diez años entre la solicitud del recibimiento del pleito a prueba y el auto denegándolo), no es menos cierto que en el supuesto que se examina no se ha denunciado la existencia de excepcionalidad en si misma considerada, sino únicamente una demora en resolver, siendo así que tal demora no comporta consecuencias distintas a las examinadas, sin perjuicio de la posible responsabilidad disciplinaria en que se pudiera incurrir de no estar justificado el retraso o de la responsabilidad patrimonial que pudiera ser exigida" (FD Sexto).

Finalmente, se rechaza en la Sentencia impugnada en casación los argumentos relativos a la existencia de enriquecimiento injusto a favor de la Administración por la diferencia entre el interés legalmente aplicable y el índice de precios al consumo "el hecho de que el interés legal sea superior a la revalorización monetaria oficial no implica un enriquecimiento injusto a favor de la Administración, toda vez que el tipo de interés tiene como finalidad propia la de resarcir a quien lo cobra de la falta de disponibilidad de un capital financiero y no la compensable por la elevación del nivel de precios, al margen de que debe regir el principio de legalidad y, por tanto, el cómputo de los intereses exigibles ha de acomodarse a las reglas que lo disciplinan" (FD Sexto).

Por lo tanto, concluye la Sentencia de instancia que resulta procedente la liquidación practicada por la Administración demandada así como la resolución del TEAC que la confirmaba, desestimando, por consiguiente, el recurso contencioso- administrativo interpuesto por D. Obdulio, D. Sixto, Dª Estela y D. Luis Miguel .

El recurso de casación contra la Sentencia de la Audiencia Nacional de 14 de noviembre de 2007 se fundamenta en dos motivos al amparo del art. 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional, por infracción de las normas del ordenamiento jurídico y jurisprudencia aplicable; en concreto, en la infracción de los artículos 64.b) de la Ley General Tributaria y artículo 103 de la Constitución.

En el primer motivo, el recurrente aduce la infracción del art. 64.b de la LGT por haber prescrito la acción de la Administración para exigir el cobro de la deuda tributaria ya que "estando acreditado en el expediente que el 29 de mayo de 1996 el TEAR de Cataluña determinó la nueva deuda exigible al sujeto pasivo (503.309.989-ptas.) y que la Agencia Tributaria no exigió el cobro de la misma hasta el 20 de noviembre de 2002, fecha en que se notificó a la heredera del causante, debió declarase prescrito, incluso de oficio, el derecho de la Administración a exigir el cobro de la deuda establecida por el TEAR de Cataluña, puesto que entre las indicadas fechas transcurrió un lapso de tiempo de más de seis años, todo ello de acuerdo con lo dispuesto en el apartado b) del artículo 64 de la Ley 230/1963 General Tributaria" (pág. 3 ). Frente a este hecho la Sala de instancia opone que existe una causa de interrupción de la prescripción de la acción de cobro que es la suspensión en vía económico-administrativa de la liquidación originaria (Acuerdo de la Inspección de 28 de febrero de 1994), lo que a juicio del recurrente no resulta admisible ya que "al haber sido anulada la liquidación originariamente suspendida el 29 de mayo de 1996, los efectos de tal suspensión no se proyecta de ahí hacia delante, sino que desaparecieron automáticamente ese mismo día como consecuencia de la anulación de la liquidación".

En virtud de ello, "sentado que el efecto de la suspensión cesa automáticamente al ser anulada la liquidación suspensiva y que los recursos interpuestos contra la resolución del TEAR de 29 de mayo de 1996 no interrumpían la acción de cobro de la deuda fijada en dicha resolución, Ptas. 503.309.989-, debe declararse prescrito el derecho de la Administración al cobro de la misma, ya que lo cierto es que desde el momento en que el TEAR fijó la deuda a reclamar (...), la Administración tributaria tenía un plazo de cuatro años para reclamar su cobro, actualizando, en su caso, los intereses de demora exigibles".

En el segundo motivo de casación, alega la recurrente la infracción del artículo 103 de la Constitución porque de acuerdo con el principio constitucional de eficacia administrativa recogido en este precepto "no pueden exigirse intereses por un lapso de tiempo de más de doce años, ya que ello carece de toda razonabilidad" (pág. 6) y en igual sentido el artículo 41.1 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea establece "el derecho de los ciudadanos a tener una buena Administración que trate sus asuntos de forma imparcial, equitativa y dentro de un plazo razonable" Es por ello, que concluye el recurrente que "no puede admitirse que a un administrado se le exijan intereses de demora por un plazo de tiempo en que la Administración Tributaria estuvo paralizada mucho más allá de lo razonable".

Por el contrario, sostiene el Abogado del Estado, con relación a la prescripción alegada, que anulada la Resolución impugnada era necesario que la Administración girase una nueva liquidación y mientras ello no se efectuase estamos ante un problema de prescripción del derecho a liquidar de nuevo la deuda tributaria y no de prescripción de la acción tendente al cobro de las deudas tributarias liquidadas (pág. 2). Y, por lo que se refiere al segundo de los motivos de casación invocados, mantiene la procedencia de los intereses cuestionados, al haber sido girados en concepto de intereses de demora.

Con relación a la primera de las cuestiones planteadas en el recurso de casación, es decir, la existencia o no de prescripción de la acción de cobro, esta Sala ha reconocido, en distintas ocasiones, la separación entre la prescripción del derecho a liquidar y la del derecho a exigir el cobro, de tal forma que "los actos interruptivos del primero no se extienden a la acción de cobro" lo que supone que puede producirse la prescripción de la acción de cobro, "aunque estuviera vivo el derecho a determinar la deuda tributaria, en sede de los procedimientos revisores, en curso" [Sentencia de 18 de junio de 2004, (rec. cas. núm. 6809/1999 ), FD Tercero y Sentencia de 19 de junio de 2008, (rec. cas. núm. 265/2004 ), FD Tercero].

Sin embargo, para que se produzcan dichos efectos, es condición previa que la deuda tributaria no se halle suspendida. Así, con relación a la incidencia a la suspensión de la ejecutividad del acto en el cómputo de la prescripción esta Sala y Sección ha señalado que "la suspensión de la ejecutividad, esto es, del ingreso o cumplimiento de la obligación tributaria, impide que pueda correr la prescripción, pero ello afecta únicamente a la acción de cobro" [Sentencia de 19 de junio de 2008, (rec. cas. núm. 265/2004 ), FD Tercero; Sentencia de 23 de mayo de 1997, (rec. apelación. núm. 12338/1991 ), FD Tercero]. Y en este mismo sentido, la citada Sentencia de 18 de junio de 2004 al declarar la separación entre la prescripción del derecho a liquidar y la prescripción el derecho a exigir el cobro, establece expresamente que "la cuestión se complica, cuando la liquidación es impugnada en vía económico-administrativa, porque el contribuyente no está conforme con ella, en ese caso la Ley deja perfectamente claro que si el contribuyente no obtiene la suspensión, la obligación tributaria aunque esté controvertida debe ser cumplida por vía ejecutiva y además precisa que en el procedimiento ejecutivo que se inicie no pueden traerse o plantearse los motivos de discrepancia sobre la liquidación" [Sentencia de 18 de junio de 2004, (rec. cas. núm. 6809/1999 ), FD Tercero].

No hay dudas, por lo tanto, que dicha doctrina resulta aplicable cuando no se ha concedido la suspensión, porque "al haber surgido la petición de suspensión del deudor tributario resulta indiscutible que, concedida ésta por el acreedor, y en tanto se mantenga ésta, no corre el plazo de prescripción de la acción para el cobro de la deuda tributaria" [Sentencia de 19 de junio de 2008, (rec. cas. núm. 265/2004 ), FD Tercero].

Pues bien, en este caso la cuestión que se plantea es la incidencia de la suspensión de la ejecutividad del acto administrativo en la interrupción de la prescripción cuando se produce la anulación de una liquidación tributaria, ordenándose la práctica de una nueva, por un TEAR. En esta situación, entiende la parte recurrente que el efecto de la suspensión cesa automáticamente al ser anulada la liquidación originaria y teniendo en cuenta que el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del TEAR de 29 de abril de 1996 no interrumpe la posibilidad de exigir el cobro de la nueva deuda fijada por el TEAR, el plazo legal de cuatro años habría transcurrido. También este supuesto ha sido objeto de pronunciamientos anteriores de esta Sala, que se ha manifestado en los siguientes términos: " el supuesto controvertido es distinto, porque en este caso la liquidación había sido anulada, y era preciso practicar otra en sustitución de la misma, para lo que estuvo impedida la Administración por el recurso de alzada que promovió ante el TEAC sobre el fondo, como consecuencia de no ser firme la denegación de la suspensión interesada.

En efecto, solicitada la suspensión del acto inicialmente impugnado, que luego fue concedida en vía judicial, la Administración se encontraba impedida para dictar nueva liquidación en sustitución de la anulada por el TEAR durante todo el tiempo de sustanciación de la reclamación promovida, ya que no obstante la estimación parcial recurrió en alzada ante el TEAC, por entender que era improcedente también la cuota exigida.

Siendo así las cosas tampoco podía existir prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidación, pues el plazo a que se refería la letra a) del art. 64 de la antigua Ley General Tributaria se interrumpía, según el art. 66, por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, no habiendo transcurrido más de cuatro años desde la resolución dictada por el TEAC el 11 de marzo de 1998 y el acuerdo de ejecución de 22 de junio de 2001, debiendo significarse que esta Sala, en sentencias de 6 de junio de 2003 y 30 de junio de 2004, entre otras, negó que las actuaciones de ejecución pudieran ser calificadas como inspectoras " [Sentencia de 30 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 1270/2006 ), FD Quinto; y Sentencias de 10 de julio y 16 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 2570/2006 y 622/2006 ), FD Tercero].

De igual forma, en la Sentencia de 16 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 622/2006 ) se señalaba lo siguiente: " teniendo presente que no existía liquidación a ejecutar y que la Administración no podía girar una nueva liquidación durante el tiempo de tramitación del recurso de alzada ante el TEAC (puesto que el sujeto pasivo había obtenido la suspensión de la ejecución del acto impugnado cuando lo reclamó ante el TEAR y dicha suspensión se extiende automáticamente al recurso de alzada), sólo cabe hablar del supuesto de la letra a),(...)porque una vez que se ha obtenido la suspensión de la ejecución del acto impugnado, si se promueve recurso de alzada ante el TEAC, se aplica la previsión del artículo 74.11 del Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo, que obliga a mantener la suspensión obtenida de forma automática durante la sustanciación del procedimiento económico administrativo en todas sus instancias, y por lo tanto también durante la tramitación del recurso de alzada ante el TEAC" (FD Tercero).

Por lo tanto, también en los supuestos en que se anule una liquidación, obligándose a dictar una nueva, resulta esencial determinar si la liquidación tributaria anulada se hallaba o no suspendida como requisito previo a la determinación de si se ha producido o no la prescripción de la acción de cobro.

Al respecto, en el Acto de ejecución de la Resolución del TEAR de 29 de mayo de 1996 consta expresamente lo siguiente: " 5º. En esta Dependencia Regional de Inspección, se ha recibido un escrito de fecha 1 de julio de 2002, procedente de la Dependencia Regional de Recaudación, en el que se expone que dado que la deuda no ha estado suspendida en ningún momento, debería ejecutarse la resolución del TEAR 08/4964/94(...) 6º. Comprobados los ficheros informáticos de la AEAT, consta que la deuda pendiente no se encuentra en situación de suspensión, y que el obligado tributario no ha ingresado cantidad alguna a cuenta de la deuda tributaria ".

Sin embargo, mantienen los recurrentes en el escrito de interposición que "al haber sido anulada la liquidación originariamente suspendida el 29 de mayo de 1996, los efectos de tal suspensión no se proyecta de ahí hacia delante, sino que desaparecieron automáticamente ese mismo día como consecuencia de la anulación de la liquidación", lo que parece presuponer que la liquidación se hallaba suspendida.

De igual forma, en el Antecedente de Hecho Tercero de la Sentencia de esta Sala, de fecha 19 de octubre de 2006 (rec. cas. núm. 5315/2001 ), referida al mismo supuesto, se señala expresamente que "el 12 de abril de 1994 el sujeto pasivo [D. Donato ] presentó reclamación ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña, en que solicitaba, además, la suspensión de la ejecución del acto impugnado".

Por lo tanto, habiendo sido solicitada la suspensión del acto, debemos concluir que no se ha producido la prescripción porque, como ha señalado esta Sala en el Auto de 14 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 2230/2006 ), habiéndose solicitado la suspensión y, aunque no se hubiese dictado la oportuna resolución, "resultaba aplicable el derecho a la suspensión preventiva de la deuda hasta la decisión sobre la admisión o no a trámite de la petición, que consagraba el art. 81.12 del Reglamento de las Reclamaciones Económico-Administrativas de 1981, sin que frente a lo anterior pueda prosperar la conclusión a que llegó la Dependencia de Recaudación de que durante la tramitación del recurso en vía administrativa la parte obtuvo la suspensión sólo de la parte de la liquidación impugnada consistente en la sanción, ya que esta Dependencia no tuvo en cuenta el referido art. 81.12 del Reglamento de 1981 " y "por otra parte, no cabe desconocer que la recurrente en casación partió siempre de la obtención de la suspensión en el TEAR, al considerar que la prescripción pretendida no era oponible la interrupción de la prescripción por dicha circunstancia, porque al haber sido anulada la liquidación originaria mediante la resolución del TEAR (...), a partir de ese momento cesaba automáticamente la suspensión previamente acordada por el TEAR" (FJ Primero).

En consecuencia, el motivo debe ser desestimado.

En el segundo motivo de casación, la parte recurrente invoca la infracción del artículo 103 de la Constitución Española, al entender que los intereses de demora son improcedentes porque la Administración no ha obrado con eficacia al dilatar de un modo notable sus resoluciones, lo que ha dado lugar a una excesiva demora que no puede hacerse recaer sobre el sujeto pasivo.

El recurrente se acoge al principio constitucional de eficacia administrativa, que se inspira en la indispensable diligencia que debe presidir en la gestión de los intereses generales en su justo equilibrio con los derechos constitucionales de los administrados, mencionando que el art. 41.1 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea, proclamada por el Consejo Europeo de Niza de 10 de diciembre de 2000, desarrolla el derecho de los ciudadanos a tener una buena Administración que trate sus asuntos de forma imparcial, equitativa y dentro de un plazo razonable. Por ello, considera que la irracionalidad del plazo que empleó la Administración Tributaria en comunicar la liquidación ordenada por el TEAR de Cataluña debe llevar inexorablemente a amoldar la exigencia de intereses a lo razonable, como así ha quedado reconocido positivamente en el art. 26 de la nueva Ley General Tributaria .

De igual forma, la cuestión planteada en este motivo ya ha sido resuelta por esta Sala y Sección en Sentencia de 10 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 2570/2006 ), FD CUARTO, en el que se ha establecido expresamente lo siguiente: " Por lo que respecta a los intereses por el retraso en resolver, es cierto que la nueva Ley General Tributaria ha resuelto satisfactoriamente la pretensión de los contribuyentes de que no se liquiden intereses de demora, cuando la Administración no cumple los plazos previstos en la normativa para resolver, al señalar en el art. 26.4 que "no se exigirán intereses de demora desde el momento en que la Administración Tributaria incumpla por causa imputable a la misma alguno de los plazos fijados en esta ley para resolver hasta que se dicte dicha resolución o se interponga recurso contra la resolución presunta".

Ahora bien, en el presente caso, nos encontramos ante incumplimientos de plazos que se produjeron con anterioridad a la entrada en vigor de la nueva ley, sin que la misma contenga una disposición transitoria que otorgue efectos retroactivos al art. 26.4, por lo que la parte, al haberse acogido a la suspensión, ha de soportar los intereses derivados del tiempo en que estuvo suspendida la ejecución, según el criterio sentado por esta Sala, a partir de la sentencia de 28 de noviembre de 1977 .

Problema distinto es la determinación del dies ad quem o término final, si existe retraso en la ejecución.

Esta Sala en la referida sentencia de 28 de noviembre de 1997 señala como término final la fecha de la nueva liquidación, pero no contempló la existencia de retraso en la ejecución.

Sin embargo, siendo indemnizatoria la finalidad de los intereses de demora hay que reconocer la improcedencia de los mismos por el retraso habido en la ejecución, si la Administración es la causante, al estar vinculados a la denominada mora debitoris o mora del deudor. Otra interpretación supondría devengar intereses no obstante el deficiente funcionamiento de la Administración, identificando la responsabilidad del deudor por la incorrecta declaración inicialmente presentada y por la posterior petición de suspensión de la liquidación con el retraso en la ejecución por parte de la Administración, una vez dictada la resolución.

Esto sentado, para determinar el dies ad quem hay que distinguir entre ejecución de sentencias y ejecución de resoluciones administrativas, al ser distintas las normativas.

La Ley Jurisdiccional establece un plazo general para la ejecución voluntaria, que es de dos meses a partir de la comunicación de la sentencia a la Administración (art. 104.2 ), por lo que si se supera este plazo hay que tomar como dies ad quem la fecha que resulte de sumar dos meses al día en que la Administración recibió el oficio del órgano jurisdiccional declarando la firmeza.

Esta interpretación fue seguida por la propia Audiencia Nacional, Sección Segunda, en su Auto de 26 de octubre de 2004, al resolver un incidente de ejecución de sentencia en los autos 1466/91, como se deduce de nuestra sentencia de 25 de mayo de 2007 .

En cambio, tratándose de ejecución de resoluciones económico-administrativas, sin existencia de suspensión en vía judicial, hay que estar, si se hubiera acordado la suspensión administrativa del acto inicialmente impugnado, a la fecha de interposición del recurso jurisdiccional, toda vez que el antiguo art.

74.11 del Reglamento de Procedimiento para las reclamaciones económico-administrativas de 1996 (actual art. 233 de la nueva Ley General Tributaria ) establecía que la suspensión del acto impugnado se mantendrá durante la sustanciación del procedimiento económico-administrativo en todas sus instancias, y que cuando la ejecución del acto hubiese estado suspendida, una vez concluida la vía económico-administrativa los órganos de recaudación no iniciarán o, en su caso, reanudarán las actuaciones del procedimiento de apremio mientras no concluya el plazo para interponer recurso contencioso-administrativo, siempre que la vigencia y eficacia de la caución inicialmente aportada se mantenga hasta entonces ".

Por las razones expuestas, procede estimar parcialmente el último motivo del recurso de casación, así como el recurso contencioso-administrativo interpuesto en su día, ante la improcedencia de exigir intereses de demora por el retraso de la Administración en la ejecución del TEAR, sin que se aprecien circunstancias especiales para una expresa imposición de costas a las partes.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

Estimar parcialmente el recurso de casación interpuesto por D. Obdulio, D. Sixto, Dª Estela y D. Luis Miguel contra la sentencia dictada con fecha 14 de noviembre de 2007 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional, sentencia que se casa y anula, en cuanto confirma íntegramente la liquidación practicada por intereses de demora.

Estimar parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Obdulio,

D. Sixto, Dª Estela y D. Luis Miguel contra la resolución del TEAC de 16 de abril de 2004, que se anula en cuanto confirma la procedencia de exigir intereses de demora por el retraso en que incurrió la Administración al ejecutar la resolución del TEAR de 29 de mayo de 1996, manteniéndose, en cambio, la procedencia de intereses desde la finalización del plazo reglamentario de presentación de la declaración correspondiente al ejercicio de 1989 hasta el momento en que la Administración pudo ejecutar la resolución del TEAR de Cataluña de 29 de mayo de 1996.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos

Rafael Fernández Montalvo

Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frías Ponce

Ángel Aguallo Avilés José Antonio Montero Fernández

PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Rafael Fernández Montalvo, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.