STS, 26 de Noviembre de 2009

En el recurso contencioso-administrativo nº 293/2000 seguido en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 12 de diciembre de 2002, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de ORTÍZ SOBRINOS, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 9 de marzo de 2000 a que las presentes actuaciones se contraen, que debemos anular en lo correspondiente al importe de la liquidación que deberá ajustarse a lo expuesto en el fundamento jurídico cuarto de la presente sentencia y a la sanción que se anula por su disconformidad a Derecho, confirmándole en el resto, con derecho a la devolución de los gastos de aval.- Sin imposición de costas".

Esta sentencia fue notificada al Procurador D. Melquiades Álvarez-Buylla Álvarez, representante de ORTÍZ SOBRINOS, S.A., el día 30 de diciembre de 2002 y, al Abogado del Estado, representante de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, el día 8 de enero de 2003.

La entidad mercantil ORTÍZ SOBRINOS, S.A., representada por el Procurador D. Melquiades Álvarez-Buylla Álvarez, de una parte y, de otra, la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, presentaron escritos de preparación del recurso de casación en fechas 10 y 13 de enero de 2003, respectivamente, en los que manifestaron su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó, por Providencia de fecha 3 de marzo de 2003, tener por preparados los recursos de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

El Procurador D. Manuel María Álvarez-Buylla Álvarez, en representación de ORTÍZ SOBRINOS, S.A., presentó con fecha 31 de marzo de 2003 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, todos ellos al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional. El primero, por infracción del artículo 15 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades, en cuanto que dicho precepto es interpretado por dicha Sentencia en clara violación de lo dispuesto en el artículo 31.1 de la Constitución Española, vulnerando, asimismo, la jurisprudencia establecida por el Tribunal Supremo en Sentencias como las de 15 de diciembre de 1994, 5 de marzo de 1993, 29 de enero de 1988 ó 26 de septiembre de 1984 ; el segundo, con carácter subsidiario a lo anterior, por infracción del artículo 15.8º de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en relación con el artículo 147.1.c) del Reglamento del Impuesto, así como la jurisprudencia establecida por el Tribunal Supremo en la Sentencia de fecha 27 de diciembre de 1990 ; y, el tercero, por infracción del artículo 15 de la Ley 61/1978 del Impuesto sobre Sociedades, aplicando indebidamente el mismo a los inmuebles contemplados en la Ley 13/1985 de Patrimonio Histórico Español, con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia por la que se case la recurrida y se declare la procedencia de la demanda articulada por esta representación en los términos interesados en el suplico de la misma".

El Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, con fecha 13 de junio de 2003, presentó escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló un único motivo casacional, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional, por infracción del artículo 77 de la Ley General Tributaria en su redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, y la jurisprudencia que lo interpreta, entre otras, las sentencias de 5 de septiembre de 1991, 28 de febrero de 1996 y 8 de mayo de 1997, con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte Sentencia en su día, por la que, con estimación del recurso interpuesto, se case y anule la sentencia recurrida y, en su lugar, se dicte sentencia por la que se declare la procedencia de la sanción impuesta confirmada por la resolución del TEAC de 9 de marzo de 2000".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida en el recurso formulado de contrario.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 24 de noviembre de 2004, admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dados sendos traslados de los escritos de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, y el Procurador D. Manuel María Álvarez-Buylla Ballesteros, en representación de ORTÍZ SOBRINOS, S.A., presentaron, respectivamente, escritos de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideraron convenientes a su derecho, suplicando a la Sala, el Abogado del Estado "dicte sentencia por la que: 1º. Lo desestima en su integridad.- 2º. Confirme la sentencia recurrida.- 3º Imponga las costas causadas en este recurso a la parte recurrente"; y, el Procurador D. Manuel María Álvarez-Buylla Ballesteros "dicte sentencia por la que se desestime íntegramente dicho recurso de casación, confirmando en este punto la sentencia recurrida por la que se anuló la sanción en su día impuesta, haciendo expresa imposición de las costas procesales a la Administración recurrente, y todo ello con cuanto más en derecho proceda".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 25 de Noviembre de 2009, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación se interpone contra la sentencia de 12 de diciembre de 2002, de la Sección Segunda de la Audiencia Nacional, recaída en los autos 293/2000, estimatoria parcial del recurso contencioso administrativo dirigido contra la resolución del TEAC de 9 de marzo de 2000, desestimatoria de los recursos de alzada deducidos contra la resolución del TEAR de Asturias de 26 de junio de 1998, relativo al impuesto de sociedades, ejercicio de 1994. La sentencia, estimatoria parcial, en su fallo anula la liquidación en lo concerniente al importe de la liquidación que deberá ajustarse a lo expuesto en su Fundamento Jurídico Cuarto, y a la sanción que se anula, confirmándola en el resto con devolución de los gastos de aval.

La cuestión de fondo que se suscita se centra en la modificación de la base imponible declarada por la entidad, Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994, consecuencia de un incremento de patrimonio derivado de la enajenación de un inmueble por el procedimiento de expropiación forzosa, habiéndose declarado por la entidad como beneficio la cantidad de 705.271.370 ptas., que se incluyó en el resultado contable, pero no en la base imponible del impuesto por haber realizado un reajuste extracontable de exención por inversión por el mismo importe.

La parte actora fundamenta su recurso de casación en tres motivos.

El primer motivo al amparo del artº 88.1.d) de la LJCA, por infracción de lo dispuesto en el artº 15 de la Ley 61/1978, en relación con el artº 31 .1 de la CE, y jurisprudencia del Tribunal Supremo, sentencias de 15 de diciembre de 1994, 5 de marzo de 1993, 29 de enero de 1988 ó 26 de septiembre de 1984.

Para la parte recurrente, queda excluida del hecho imponible la transmisión coactiva que se opera con la expropiación forzosa, pues con esta se produce una privación de la propiedad particular de la que no se deriva perjuicio ni beneficio patrimonial alguno, constituyendo el justo precio el valor de sustitución del bien, por lo que en modo alguno existe una manifestación o realización de unas plusvalías inexistentes, puesto que el patrimonio del expropiado antes y después de la actuación expropiatoria ha de ser idéntico y el mismo. El someter a tributación la indemnización expropiatoria se produce una mengua del patrimonio, con vulneración del principio de capacidad económica.

Antes de proceder al análisis de la cuestión planteada, dejar constancia de la contradicción en la que incurre la parte actora con el planteamiento visto, en relación a su conducta fiscal. En el sentido de que al hacer frente a sus obligaciones fiscales, sí consideró que se había producido un incremento patrimonial al punto que pretendió la exención por reinversión de las sumas recibidas como justiprecio por el inmueble.

El artº 126.1 del RIS, define el incremento o disminución de patrimonio como "las variaciones del valor del patrimonio del sujeto pasivo cuando se ponga de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel". Desde un punto de vista residual, dado el carácter amplio de la definición, sin dificultad se constata que será incremento o disminución de patrimonio aquella fracción de renta que no está integrada por los rendimientos netos sujetos al Impuesto. Ciertamente el justo precio que se paga por los bienes o derechos expropiados, responde a la noción de valor de sustitución, debe ser una cantidad que procure que el sujeto que se ve privado de sus bienes o derechos pueda, si a su interés conviene, sustituir los mismos con las cantidades recibidas; pero resulta incuestionable que dicho valor de sustitución, por las razones apuntadas, es un valor actual al momento de la expropiación, no representa al valor que el bien o derecho tenía al tiempo de integrarse en el patrimonio del expropiado, por lo que sin dificultad se colige que desde que el bien entró en el patrimonio del expropiado hasta que se produce la expropiación y es privado del mismo, este ha podido sufrir variación en su valor, y cuando este, como es el caso, es superior, el incremento de patrimonio, que es lo que se grava, responde a la definición legal referida.

En este caso, ya se ha comentado, la propia entidad procedió a la anotación contable de la variación del valor, lo que, sin duda, pone de manifiesto la existencia del incremento de patrimonio, que debe integrarse en la base imponible, y que en este caso el no hacerlo sólo fue debido a la exención por reinversión.

La cuestión jurisprudencialmente resulta pacífica, el Sr. Abogado del Estado cita la sentencia recaída en recurso de casación en interés de ley, de 23 de septiembre de 2004, que no sentó la doctrina legal, en cuanto había sido objeto la cuestión debatida de anteriores pronunciamientos jurisdiccionales, pero que en sus fundamentos recuerda los mismos. Debiéndose señalar a estos efectos las sentencias de 12 de abril de 2003, en la que se dijo "No se está discutiendo en el recurso ninguna liquidación sobre el precio de la expropiación forzosa que recibió en su día el interesado, sino la liquidación que corresponda hacer sobre el incremento patrimonial en un impuesto específico, el de la renta de las personas físicas, en que no se grava ninguna transmisión, sino los rendimientos netos percibidos por los contribuyentes a consecuencia de su trabajo y bienes de todas clases, entre los cuales se incluyen como es lógico los incrementos o ganancias patrimoniales percibidos por el mismo durante el ejercicio que corresponda. No ha habido, en consecuencia, ninguna infracción del art. 49 de la Ley de Expropiación Forzosa ya citada", o la de 30 de octubre de 2003, en la que más extensamente se dejó dicho: "Ahora bien, el incremento del valor de cualquier elemento patrimonial, como su disminución puede producirse tanto como resultado de una transmisión como sin ella, por tanto, las ganancias de capital pueden clasificarse entre realizadas en el mercado y las no realizadas. Ambas constituyen verdadera renta del sujeto, pero mientras las primeras son de fácil y segura cuantificación, las segundas presentan problemas importantes en este sentido, sobre todo, para aquellos elementos patrimoniales para los que no existe un mercado.

Por todo lo anterior, la práctica fiscal aconseja gravar dentro del impuesto solamente las ganancias realizadas, sin perjuicio de someter al mismo las ganancias que se pongan de manifiesto, en el momento de efectuarse alguna transmisión lucrativa (herencias y donaciones). De esta forma, al no gravarse las ganancias no realizadas a medida que se van generando se evita el problema siempre difícil de su valoración (...)».

Estas ideas aparecen reflejadas en el artículo 20, apartado 1, de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, reguladora del IRPF con el siguiente texto: «1. Son incrementos o disminuciones de patrimonio las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél (...)».

El elemento fáctico fundamental que constituye a los incrementos de patrimonio como componentes del hecho imponible o renta gravable es el aumento del valor de los bienes y derechos que integran el patrimonio de las personas físicas, pero el aumento de valor sólo se somete a imposición, por razones pragmáticas indiscutibles, cuando se realiza, circunstancia ésta que se define mediante un concepto jurídico indeterminado, cual es el de alteración patrimonial.

Ni la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, ni el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 3 de agosto de 1981 ( RCL 1991\2532, 2931 y RCL 1982, 29) definen el concepto de alteración patrimonial, limitándose ambas disposiciones a exponer, sin carácter taxativo, una serie de supuestos que constituyen alteraciones en la composición del patrimonio.

Como ya hemos explicado, el simple aumento de valor de los elementos patrimoniales no origina incrementos o disminuciones gravables. Esta es una idea común en la casi totalidad de las legislaciones extranjeras que gravan las ganancias de capital (en la terminología de la Ley 44/1978, incrementos de patrimonio).

Para que el aumento de valor dé lugar a un incremento o disminución patrimonial es preciso que se realice; es decir, que exista un hecho, acto o negocio jurídico, formalizado con otros agentes económicos o personas, que constate el aumento de valor, que le dé certidumbre, transformando lo que es un puro juicio valorativo ideal, en un hecho real. Pues bien, todo aquello que constate tal aumento de valor es una alteración patrimonial".

Doctrina clara y pacífica que exime de otros comentarios.

Subsidiariamente al anterior motivo formula la parte actora el siguiente motivo de casación, también al amparo del art. 88.1.d) de la LJCA, por vulneración de los arts 15.8 de la LIS y 147.1 del RIS.

La sentencia de instancia recuerda los requisitos legales exigidos para la exención por reinversión, llegando a la conclusión que no concurren los mismos, dado que no ha quedado acreditado que el inmueble en cuestión estuviese afecto a la actividad de la empresa, por cuanto desde 1987 se encontraba cerrado y en él no se desarrollaba ninguna actividad por lo que la entidad no lo aplicaba a la obtención de sus ingresos ni en todo caso resultaba necesario para el ejercicio de su actividad empresarial; y de la comparativa de cual sea el objeto social de la entidad, que la propia sentencia afirma que es la explotación de labores agropecuarias, como consta y resulta de la propia declaración de la actora en el Impuesto de Sociedades, no existe relación alguna con la actividad de esta. Una vez despejada la cuestión de fondo, añade la sentencia que debe tenerse en cuenta la sentencia del Tribunal Supremo de 20 de enero de 1999 que procedió a modificar el justiprecio fijado, modificación que ha producido una alteración en el cálculo de la liquidación derivada del acta de disconformidad levantada por la Inspección, por lo que en consecuencia debe estimarse parcialmente el recurso anulando la resolución del TEAC, para que se practique nueva liquidación tomando en consideración las nuevas cantidades fijadas por el Tribunal Supremo. Lo que le lleva a concluir a la recurrente, que el dies a quo para la presentación de un plan de reinversión por parte de la entidad, habrá de contarse desde la fecha en que se conoció el justiprecio definitivo, esto es, enero de 1999. Por ello, según el parecer de la parte actora, las Actas de la Inspección son nulas de pleno derecho, puesto que infringe los plazos previstos en el artº 15 .

Cuestión que debe rechazarse de plano. Esta cuestión ha sido planteada por vez primera en el recurso de casación, lo cual pugna con la naturaleza extraordinaria del recurso de casación que reside, también, en que en este recurso, del que conoce la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo y que tiene como finalidad asegurar la interpretación uniforme del ordenamiento jurídico mediante la formación de doctrina jurisprudencial que constituye fuente del Derecho, no se puede modificar el objeto del recurso contencioso-administrativo ni el debate jurídico-procesal constituido, ni alterar, ni suscitar motivos nuevos a los planteados en la instancia, porque el juicio de legalidad no se realiza por esta Sala de forma abstracta, sino atendiendo a las cuestiones controvertidas en el proceso, conforme reza el artículo 67 de la LJCA . Esta Sala del Tribunal Supremo, en el ejercicio de sus funciones casacionales se encuentra vinculada a respetar el principio de congruencia que interesa la más perfecta adecuación entre las pretensiones de las partes y la decisión jurisdiccional de instancia y la causa petendi instada en el recurso de casación, sin que las partes dispongan de poder de disposición sobre el Derecho material que les faculte para pretender en sede de este recurso extraordinario de casación la introducción de nuevos fundamentos jurídicos que sostengan la impugnación de los actos administrativos que no hubieren sido objeto de alegación en el recurso contencioso-administrativo de instancia.

A mayor abundamiento, el plan de reinversión posee virtualidad, en tanto sea posible fiscalmente la reinversión, el presupuesto primero y básico, por ende, es que se den los requisitos que permiten legalmente la misma; si esta no cabe, como así se pronuncia la sentencia al negar el disfrute de la pretendida exención, no puede alegarse con éxito irregularidades respecto de la propuesta del plan de reinversión. Para acabar con esta causa opuesta, decir que el hecho de que la sentencia anule la liquidación por el motivo visto, en absoluto determina la nulidad radical de las actas de disconformidad, como pretende la parte recurrente, que ni siquiera cita motivo alguno de nulidad radical, sino que dará lugar a la corrección del dato erróneo contenido en las actas, y la consiguiente nueva liquidación con los datos correctos, de ahí que la sentencia se limite simplemente a anular la liquidación para que se gire una nueva conteniendo el citado dato.

Continúa, en este motivo de casación, la parte recurrente, oponiéndose a la sentencia de instancia, en cuanto considera que el bien no se hallaba afecto a la actividad. A nuestro entender, ningún dato existe del que pueda colegirse que el inmueble estaba vinculado de forma efectiva al desarrollo de la actividad empresarial, pues su consideración en el desenvolvimiento de la actividad no tenía incidencia alguna, ni impedía la actividad de la empresa. Ni estaba afectado al cumplimiento del objeto social, ni siquiera se indica la finalidad que la sociedad pretendía darle, estando inutilizado desde 1987.

El debate gira en torno a sí el inmueble enajenado, generador de las plusvalías objeto de la inversión, estaba o no afecto y era o no necesario para el ejercicio de la actividad empresarial, puesto que estos son los requisitos que exigidos en el artº 15.8 de la LIS y 146.1º y 147 del RIS.

Disponía el art. 15. 8 : " No obstante lo establecido en el presente artículo, los incrementos de patrimonio que se pongan de manifiesto en la transmisión de elementos materiales del activo fijo de las Empresas, necesarios para la realización de sus actividades empresariales, no serán gravados siempre que el importe total de la enajenación se reinvierta en bienes de análoga naturaleza y destino en un período no superior a 2 años o no superior a 4 años si durante el primero la Sociedad presenta un plan de inversiones a la Administración e invierte durante los 2 primeros al menos un 25 por 100 del total incremento".

Los artículos 146 a 155 del Reglamento del Impuesto, en desarrollo del artículo 15 de la Ley, y en concreto el art. 146.1 dispone que : Gozarán de exención los incrementos de patrimonio que se pongan de manifiesto en la transmisión a título oneroso de elementos materiales de activo fijo de las empresas, necesarios para la realización de sus actividades empresariales, siempre que el importe total de la enajenación se reinvierta con los requisitos y condiciones establecidos en el presente Reglamento.

Y el art. 147.1 del Reglamento establecía: " A estos efectos tendrán la consideración de elementos materiales de activo fijo los que reúnan los siguientes requisitos:

1. Que estén incluidos en alguna de las Siguientes categorías:

   1. Terrenos sobre los que se desarrolle total o parcialmente la actividad de la Empresa. b) Edificios y otras construcciones.

   3. Maquinaria, instalaciones y utillaje.

   4. Elementos de transporte interior y exterior de mercancías sin que se consideren tales los vehículos de turismo para uso del personal.

   5. Mobiliario y enseres.

   6. Equipos para procesos de información.

   7. Investigaciones mineras.

2. Que sean utilizables durante un tiempo superior al período impositivo.

3. Que estén afectos y sean necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial desarrollada por la Sociedad.

4. Que no se hallen cedidos a terceros para su uso, con o sin contraprestación."

   De la lectura del art. 15.8, de la Ley 61/78, se desprende que los elementos materiales del activo fijo deben ser necesarios para la realización de sus actividades empresariales. Estos elementos se caracterizan por la necesariedad de los mismos para que la sociedad realice sus actividades empresariales; actividades empresariales, que, dada la redacción el art. 15 de la Ley, y la prolija descripción de elementos materiales, que hace el art. 147 del Reglamento, ha de ser entendido en su concepto amplio, es decir, de cumplimiento de fines económicos y, también, sociales, si es que por norma legal se impone a la Sociedad.

   La "afección" exigida debe entenderse en que de forma concluyente sea preciso para el desarrollo de la actividad empresarial; de ahí, que se exija la "necesariedad". Y el artº 12 del RIS, dispone que se considerarán elementos patrimoniales afectos a una explotación económica: a) los bienes inmuebles en los que se desarrolle la respectiva explotación o actividad. b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la explotación o actividad. c) Cualesquiera otros de contenido patrimonial que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos. De los hechos declarados probados, y que no son cuestionados, resulta evidente que el inmueble no cumplía ninguno de los expresados fines. Ciertamente no se precisa, o mejor no se precisa siempre la utilización directa por la empresa, para que pueda predicarse la afección, véase apartado 2 del artº 12, o en supuestos en los que cabe arrendarlos a tercero, cuando esta actividad constituye el objeto social de la empresa, por ejemplo; pero lo que sí resulta imprescindible es que se precise, que sea aplicado a la actividad empresarial, y en el caso presente el inmueble, que no se utilizaba desde 1987, en absoluto resultaba necesario para la actividad empresarial o para generar rendimientos, de suerte que desde un aspecto negativo, de prescindirse del mismo, la actividad empresarial no hubiera sufrido merma o limitación alguna. Desprendiéndose de los términos legales vistos, antes las exigencias de necesariedad y afectación, que la simple tenencia, que es lo ocurrido, el inmueble permaneció desocupado, está excluida de la regulación analizada.

   Dicho lo anterior, cabe añadir que verdaderamente lo puesto en cuestión por la parte recurrente es la corrección de los hechos probados, que se concretan, en lo que interesa, en la conclusión a la que llega la sentencia de que nada tiene que ver la actividad de la empresa, explotación de labores agropecuarias, con la naturaleza del bien, inmueble destinado a teatro. Ante ello, y correspondiéndole a la Sala de instancia la valoración de la prueba no cabe atacar los hechos tenidos por probados en base al motivo del artº 88.1 .d), sin señalar el precepto procesal vulnerado en la valoración realizada, ni tampoco oponer alguna de las excepciones que permiten a este Tribunal entrar a valorar la prueba sin cita y justificación del motivo recogido en el artº 88.1.c) de la LJCA .

El último motivo de casación, en base al artº 88.1.d) de la LJCA, se formula por infracción del artº 15 de la LISA . Entiende la parte actora recurrente la aplicación indebida del citado artículo por estar ante un inmueble de los contemplados en la Ley 13/1985 de Patrimonio Histórico Artístico, al haber declarado la jurisprudencia, sentencias de 16 de octubre de 1999, 20 de marzo de 1998, 13 de marzo de 1997 ó 3 de noviembre de 1995, que al no experimentar estos bienes aumento de valor, no caben imputar incrementos de patrimonio como consecuencia de la transmisión forzosa.

Anteriormente ya nos pronunciamos sobre que se entiende a efectos del Impuesto de Sociedades por incrementos de patrimonio, su tratamiento fiscal, y también se dio cuenta de la conducta fiscal de la entidad recurrente, en el sentido de que ella misma consideró producido el incremento patrimonial consecuencia de la expropiación forzosa. Pero es que la referencia que se hace a las sentencias citadas y pronunciamientos jurisdiccionales, dista mucho de tener el alcance y, por ende, las consecuencias que pretende la parte actora.

El artículo 69.3 de la Ley 16/1985, de 25 de julio, reguladora del Patrimonio Histórico Español, vigente cuando se produjo el devengo de autos, señala que " en los términos que establezcan las ordenanzas Municipales, los bienes inmuebles declarados de interés cultural quedarán exentos del pago de los restantes Impuestos locales -en el párrafo 1 se refiere a las exenciones fiscales previstas en las disposiciones reguladoras de la antigua Contribución Territorial Urbana- que graven la propiedad o se exijan por su disfrute o transmisión, cuando sus propietarios o titulares de derechos reales hayan emprendido o realizado a su cargo obras de conservación, mejora o rehabilitación en dichos inmuebles".

La propia jurisprudencia interpretando el citado artículo dejó sentado que "dos son, por tanto, los condicionantes para apreciación de la exención: que el Ayuntamiento respectivo la establezca en la Ordenanza -facultad indudablemente discrecional, según ha subrayado la doctrina de esta Sala- y que se hayan realizado tales obras". Lo que evidencia la improcedencia de aplicar esta doctrina a un impuesto que resulta ajeno al que fue objeto de atención, y que en definitiva dejaba a criterio del propio Ayuntamiento el establecimiento definitivo de la exención.

Tampoco el que estos bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español se hallasen exentos en el Impuesto sobre el Patrimonio de las Personas Físicas, constituye motivo jurídico alguno, por sus distintos ámbitos y por responder a finalidades distintas en las decisiones del legislador, para extender la misma al Impuesto sobre Sociedades, artº 2 3 de la LGT .

La sentencia de instancia examina y se pronuncia sobre la sanción recaída desde la perspectiva del principio de culpabilidad, y después de recodar la doctrina jurisprudencial, al aplicarla al caso concreto concluye que a la vista de que tanto la Inspección al levantar el acta, como el TEAR de Asturias, consideraron que no procedía imponer sanción alguna, sino que la discrepancia se amparaba en una interpretación razonable de la norma y no en una intención manifiesta de evitar el pago del impuesto, unido a haber recogido fielmente los hechos en su contabilidad la actora, deduce que ha existido una discrepancia en la interpretación de las normas, corroborado en que la Administración dejó firme una resolución del TEAR de Asturias que en otra reclamación se procedió a la anulación de una sanción basado en los mismos criterios, por lo que excluye la concurrencia del elemento de culpabilidad.

El Sr. Abogado del Estado no estando conforme con el citado pronunciamiento en los términos recogidos, formula recurso de casación al amparo del artº 88.1.d) de la LJCA, por infracción del artº 77 de la LGT y jurisprudencia asociada. Considera que de los hechos que resultan contestes entre las partes, se infiere con claridad que no procedía de forma alguna dudar que hubo un incremento obtenido de la venta forzosa del bien, por lo que incurrió en una conducta de omisión presentando una liquidación inexacta.

Cabe señalar que conforme a varios pronunciamientos de este Tribunal, la valoración probatoria respecto a la culpabilidad en las sanciones tributarias es una cuestión que, en muchas ocasiones, como en la presente, reviste una dimensión fáctica no susceptible de un nuevo examen en vía casacional, con excepciones en los supuestos tasados a los que viene haciendo referencia constantemente este Tribunal [véanse, entre muchas otras, las Sentencias de esta Sala de 9 de febrero de 2005 (rec. cas. núm. 2372/2002), FD Cuarto; y de 25 de noviembre de 2003 (rec. cas. núm. 1886 / 2000 ), FD Sexto; en el mismo sentido, entre las más recientes, véase la Sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto], excepciones que no vienen al caso en el presente recurso por no concurrir ninguno de los supuestos. Por consiguiente, procede tener por reproducido ahora lo dicho anteriormente, en el sentido de que está atribuido al Tribunal de instancia la formación de la convicción sobre los hechos para resolver las cuestiones objeto del debate procesal, sin que pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación. Con todo, la sentencia de instancia justifica suficiente y adecuadamente la ausencia de culpabilidad, en referencia precisamente a lo que ha sido el debate de fondo de la cuestión controvertida, que debe integrarse no sólo con lo recogido en el Fundamento Jurídico Quinto que expresamente trata y resuelve el tema de la culpabilidad, sino con el resto de Fundamentos que delimita el debate en cuanto al fondo del asunto, y especialmente la necesidad de afección del bien a la actividad empresarial y los presupuestos fácticos concurrentes para excluir la afección necesaria a la actividad de la entidad actora, lo que sirvió al Tribunal de instancia en la formación de la convicción a la que llegó, y considera razonable, aunque errónea la conducta fiscal de la entidad actora. SEXTO.- Al desestimarse ambos recursos de casación, no procede hacer imposición de las cotas a las partes, al compensarse las mismas, como se infiere del art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional .

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Desestimar los recursos de casación formulados por la entidad ORTÍZ SOBRINOS, S.A. y por la Administración General del Estado, contra la sentencia dictada, con fecha 12 de diciembre de 2002, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el num. 293/2000, la que confirmamos.

Sin imposición de costas.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jose Antonio Montero Fernandez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.