STS, 6 de Noviembre de 1997
| Ponente | ALFONSO GOTA LOSADA |
| ECLI | ES:TS:1997:6622 |
| Número de Recurso | 4619/1992 |
| Fecha de Resolución | 6 de Noviembre de 1997 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
Sentencia
En la Villa de Madrid, a seis de Noviembre de mil novecientos noventa y siete.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo ha pronunciado la presente Sentencia en el recurso de apelación nº 4.619/1992, interpuesto por D. Isidro , contra la sentencia dictada con fecha 14 de Febrero de 1992, por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, recaída en el recurso contencioso- administrativo nº 1411/1991, interpuesto por D. Isidro , contra liquidación de la Tasa de Licencia Urbanística practicada por el Ayuntamiento de Santander y contra la denegación presunta del recurso de reposición presentado contra dicha liquidación.
La Sentencia tiene su origen en los siguientes
La parte dispositiva de la Sentencia apelada contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso, interpuesto por DON Isidro , contra la liquidación tributaria girada por el Ayuntamiento de Santander el 20-8-1987 (y confirmada en reposición por silencio administrativo) que obligaba al recurrente a pagar 2.977.460 pesetas en concepto de Tasa por expedición de Licencia Urbanística, correspondiente a la emitida en relación con la construcción de un edificio de viviendas y garajes en la calle DIRECCION000 , número NUM000 , de esta Ciudad, objeto de la licencia municipal 164/84. Imponemos al recurrente las costas del litigio".
D. Isidro , representado por el Procurador D. Cesar Alvarez Sastre, interpuso recurso de apelación (nº 4619/1992) contra la sentencia referida; emplazadas las partes interesadas ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, compareció como parte apelante D. Isidro , representado por el Procurador
-
Leopoldo Pris Pérez de Inestrosa; compareció y se personó como parte apelada, el AYUNTAMIENTO DE SANTANDER, representado por el Procurador D. Roberto Granizo Palomeque; acordada la sustanciación del recurso de apelación por el trámite de alegaciones escritas, y habiéndose recibido los expedientes administrativos y los autos jurisdiccionales de instancia, se pusieron de manifiesto a la representación procesal de D. Isidro , parte apelante, la cual formuló las alegaciones que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dictar la oportuna resolución revocando la sentencia recurrida y dictar otra a virtud de la cual se estimen íntegramente las pretensiones de esta parte", dado traslado de todas las actuaciones a la representación procesal del AYUNTAMIENTO DE SANTANDER, parte apelada, presentó las alegaciones que estimó convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dictar en su día Sentencia por la que, desestimando la apelación formulada de contrario se confirme en todas sus partes la Sentencia recurrida"; terminada la sustanciación del presente recurso de apelación se señaló para deliberación y fallo el día 5 de Noviembre de 1997, fecha en la que tuvo lugar el acto.
D. Isidro presentó proyecto básico y posteriormente proyecto de ejecución para construir 12 viviendas y garajes en el solar sito en la calle DIRECCION000 , nº NUM000 , de Santander, con un presupuesto de 33.330.458 pts. El Ayuntamiento le concedió el 5 de Septiembre de 1985 la Licencia nº 164/84, practicando liquidación con fecha 11 de Septiembre de 1985 por Tasa de Licencia de Obras, por importe total de 1.603.268 pesetas.
La Inspección de Rentas y Exacciones del Ayuntamiento de Santander formalizó, con fecha 20 de Agosto de 1987, Acta por el concepto de Tasa por Licencias Urbanísticas, elevando la base imponible de la tasa a la cifra de 101.000.000 pesetas, manifestando que tal cantidad era el resultado de la valoración final de las obras realizadas, aunque lo cierto, como veremos después, es que la Inspección se había limitado a tomar la base imponible de la Declaración de Obra nueva presentada por D. Isidro a efectos del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados. La liquidación importó: Cuota, 2.706.782 pts, Recargo 270.678 pts, Total, 2.977.460 pesetas.
Contra esta liquidación interpuso recurso de reposición que no fue resuelto expresamente.
D. Isidro interpuso recurso contencioso-administrativo, ante la entonces Audiencia Territorial de Burgos, impugnando la liquidación y la denegación presunta del recurso de reposición, alegando esencialmente que no era lícito practicar la liquidación definitiva tomando la base imponible declarada en la escritura de obra nueva, por importe de 101.000.000 pesetas, copia de la cual había presentado ante el Ayuntamiento de Santander, a efectos de solicitar la licencia de primera ocupación, sino que la base imponible, de conformidad con el artículo 12 de la Ordenanza Fiscal nº 11, reguladora de la Tasa por Otorgamiento de Licencias Urbanísticas, debía ser el coste real de las obras, a cuyo efecto pidió la práctica de prueba pericial, a fin de que con examen de sus libros, legajos, papeles, documentos y contabilidad, relativos a la obra realizada en la calle DIRECCION000 , nº NUM000 , de Santander, se determinara el coste total de la obra, mas el importe de las cantidades satisfechas al Arquitecto y Aparejadores.
La prueba pericial se practicó de conformidad con lo dispuesto en los artículos 610 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento Civil, con el resultado siguiente: Total coste de las obras, 77.978.222 pesetas; los honorarios del Arquitecto, 2.468.866 pts, y los de los Aparejadores 826.864 pts, figuraban incluidos en el coste total de las obras en la partida "Trabajos realizados por otras Empresas"; en consecuencia suplicó a la Sala la anulación de la liquidación practicada y su sustitución por otra que tomara como base el coste real de las obras, incluidos los honorarios, como dispone el artículo 11 de la Ordenanza Fiscal, o sea la cifra de
77.978.222 pesetas.
El Ayuntamiento de Santander se opuso a la demanda argumentando que "existiendo una declaración clara y unilateral del propio sujeto pasivo valorando la obra del edificio en la correspondiente escritura de obra nueva en 101 millones de pesetas, la Corporación Municipal se ha limitado a determinar la base, de conformidad con lo dispuesto en la Ley General Tributaria, en su Capítulo V, conforme a la redacción establecida por la Ley 10/1985, de 26 de Abril, pues no cabe mejor comprobación ni valoración que aquella establecida por la propia voluntad de quien ha ejecutado la obra".
La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria dictó sentencia (ahora apelada), desestimando el recurso contencioso administrativo, argumentando que el valor de la construcción por importe de 101.000.000 de pesetas había sido declarado en la escritura pública de declaración de obra nueva, la cual constituía un acto propio que vinculaba al recurrente.
La Sala no comparte los fundamentos de la sentencia apelada, por una razón sencilla: las bases imponibles de la Tasa por Otorgamiento de Licencias Urbanísticas y del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados no son homogéneas, y, por tanto, lo declarado a efectos del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados es ciertamente un acto propio, y tiene la consideración de confesión extrajudicial (artículo 117 de la Ley General Tributaria) pero a efectos exclusivamente de este Impuesto, sin que pueda trasladarse, sin más, a la Tasa de Licencias Urbanísticas, porque, como hemos anticipado, existen diferencias conceptuales entre una y otra base imponible.
Es menester, por tanto, precisar y definir los siguientes conceptos:
-
Coste contable de las obras (Plan Sectorial de Contabilidad de las empresas constructoras, aprobado por O.M. de 27 de Enero de 1993 y Plan sectorial de contabilidad de las empresas inmobiliarias,aprobado por O.M. de 28 de Diciembre de 1994). En el caso de autos D. Isidro construyó las viviendas y garajes para su venta, sobre un solar de su propiedad, en consecuencia y de acuerdo con las normas mencionadas, el coste de construcción por la propia empresa se obtiene añadiendo al precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles, los demás costes directamente imputables a dichos bienes; deberá añadirse la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a los bienes de que se trata, en la medida en que tales costes correspondan al período de construcción; se permite la inclusión de gastos financieros en el coste de construcción, siempre que tales gastos se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de explotación del activo o en el caso de autos de la venta, y hayan sido girados por los proveedores o correspondan a prestamos u otro tipo de financiación ajena, destinada a financiar la construcción; existen normas muy detalladas para proceder a la activación de los gastos financieros que no interesan a los propósitos argumentales de esta sentencia.
Las normas particulares de dichos Planes, sobre el inmovilizado material, indican que en las construcciones, formarán parte de su coste de construcción, además de todas aquellas instalaciones y elementos que tengan carácter de permanencia (ascensores, calefacción, aire acondicionado, etc) las tasas inherentes a la construcción y los honorarios facultativos de proyecto y dirección de obra. Deberá figurar por separado el valor del terreno o del solar, en el que se ha construido, y el de los edificios y otras construcciones.
Este concepto de coste contable de las obras construidas sirve a efectos del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, con los ajustes fiscales extracontables resultado de las especialidades o normas diferenciales de determinación de la base imponible de dichos Impuestos, pero es incuestionable que este concepto no sirve en absoluto ni para la Tasa de Licencias Urbanísticas, ni para el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.
-
Base imponible de la declaración de obra nueva a efectos del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.
La declaración de obra nueva, formalizada por los propietarios del terreno o titulares del derecho de superficie sobre el mismo, no implica en absoluto una transmisión de bienes, sino que es simplemente un acto unilateral por el cual se manifiesta ante el Notario, en escritura pública, un hecho físico cual es la construcción de un edificio, para así constatar su legítima propiedad y su incorporación al Registro de la Propiedad, constituyendo el título jurídico idóneo para su acceso al mismo, según los artículos 3º y 208 de la Ley Hipotecaria de 8 de Febrero de 1946 y artículo 308 del Reglamento Hipotecario de 14 de Febrero de 1947.
La declaración de obra nueva está sujeta a la cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.
En la fecha en que se formalizó la escritura pública de declaración de obra nueva (8 de julio de 1987), la base imponible de la cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentado estaba regulada en el artículo 29 del Texto refundido, aprobado por Real Decreto Legislativo 3.050/1980, de 30 de Diciembre, que disponía: "En las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa". Es obvio que en las declaraciones de obra nueva, el término de referencia del valor declarado debe ser el valor real de la construcción o sea de las obras realizadas.
El valor real de lo edificado, en una situación de libre mercado entre partes independientes, se identifica obviamente con el valor del mercado, que será el valor real de los inmuebles de que se trate, descontado el valor real del solar o terreno sobre el que se ha construido.
Esta idea ha encontrado su plasmación en el nuevo artículo 70 del nuevo Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de Mayo, que dispone: "La base imponible en las escrituras de declaración de obra nueva estará constituida por el valor real del coste de la obra nueva que se declare". Se observa que no es el coste real de la construcción, sino lo que vale una vez construido, es decir el valor de mercado de las viviendas construidas, descontado como hemos dicho el valor real del solar.
Prescindimos intencionadamente, en este análisis, de las normas del artículo 10 del Texto refundido de 1980, citado, hasta su derogación (1 de Enero de 1988), en cuanto establecía que el valor real se fijaría aplicando las reglas establecidas al efecto en el Impuesto sobre el Patrimonio Neto, porque esta Sala ha mantenido doctrina reiterada consistente en que cuando los contribuyentes declaraban un valor distinto, pordefecto o por exceso, al resultado de aplicar las reglas del Impuesto sobre el Patrimonio Neto, la Administración Tributaria podía llevar a cabo la comprobación administrativa con la finalidad de determinar el verdadero valor real que, en las declaraciones de obra nueva, era y es el que hemos expuesto.
El "valor real del coste real de lo construido" es, pues, normalmente superior y en todo caso distinto al coste según contabilidad, y por supuesto al coste real de lo construido como así lo ha declarado la Administración Tributaria (Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 31 de Enero de 1994), criterio que comparte esta Sala.
Por las razones apuntadas ha de concluirse que el verdadero valor real o base imponible de la declaración de obra nueva, a efectos del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados es un concepto sustancialmente distinto al coste contable, y, por supuesto, como veremos a continuación, al concepto de base imponible a efectos de la Tasa de Licencias Urbanísticas, por lo que ha de rechazarse su aplicación a efectos de la liquidación de esta Tasa.
C.- Base imponible a efectos de la Tasa de Licencias Urbanísticas.
En las licencias urbanísticas para construcción de edificios, lo que el artículo 178 de la Ley del Suelo denomina "actos de edificación" u "obras de nueva planta", la base imponible es el coste directo real y efectivo, incluidos, por tanto, los honorarios del arquitecto y del aparejador, y por el contrario sin incluir ni los costes indirectos, ni los gastos financieros.
Esta es la base imponible definitiva de la Tasa por Otorgamiento de Licencias Urbanísticas, sin perjuicio de que con carácter provisional se practique una liquidación de la tasa, con ocasión del otorgamiento de la licencia, en la cual se toma el presupuesto presentado, que normalmente es distinto al importe real posterior de su ejecución.
El concepto de base imponible definitiva, que hemos expuesto, concuerda con lo preceptuado en los artículos 11 y 12 de la Ordenanza Fiscal nº 11, del Ayuntamiento de Santander.
Expuestas las ideas anteriores, es menester aclarar que en el caso de autos, según el dictamen pericial, el coste total de la obra, incluidos los honorarios del Arquitecto y de los dos Aparejadores, y no incluidos los costes indirectos y los gastos financieros, importa la cantidad de 77.978.222 pesetas, y no la que menciona "obiter dicta" la Sentencia apelada, de 81.273.952 pesetas, que es la suma de 77.978.222 pts, mas 3.295.730 pts, de honorarios totales, por no haber advertido la Sala de instancia que el Dictamen pericial indicaba textualmente: "La referida cifra de honorarios, está incluida en el presente informe en el apartado 1º) dentro del concepto "Trabajos realizados por otras empresas", que es una de las partidas que integran el total coste de la obra, de 77.978.222 pts.
En conclusión, la base imponible a efectos de la liquidación de la Tasa de Licencias urbanísticas se cifra en 77.978.222 pesetas, por lo que procede anular la liquidación y practicar otra nueva, tomando dicha base. Para evitar dudas, es menester aclarar que sobre la cuota así calculada deberá girarse el recargo del 10 por 100.
Aceptada por la Sala la base imponible propuesta por D. Isidro , procede anular la imposición de costas acordada por la Sala de instancia, y declarar respecto de las derivadas de este recurso de apelación, que no apreciándose temeridad ni mala fé, no procede acordar de conformidad con el artículo 131 de la Ley Jurisdiccional, la expresa imposición de las costas.
Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que no ha conferido el Pueblo español, en la Constitución,
Estimar el recurso de apelación nº 4619/1992, interpuesto por D. Isidro , contra la sentencia dictada con fecha 14 de Febrero de 1992, por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, recaída en el recurso contencioso administrativo nº 1411/1991, declarando: 1º) Que la cuantía de la base imponible a efectos de la liquidación por Tasa de Otorgamiento de Licencias Urbanísticas, objeto de este recurso, debe ser la de 77.978.222 pesetas (Setenta y siete millones, novecientas setenta y ocho mil, doscientas veintidos pesetas) 2º) Que no procede imponer las costas del recurso contencioso administrativo de instancia al recurrente.
Revocar la sentencia apelada.
Anular la liquidación impugnada.
Sin expresa imposición de las costas derivadas de este recurso de apelación.
Así por esta nuestra sentencia, definitvamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.-
-
STSJ Islas Baleares 685/2009, 15 de Octubre de 2009
...67, 69 y 70 del Real Decreto 828/95 -. La resolución ahora recurrida, con el punto de arranque de la doctrina de la sentencia del Tribunal Supremo de 6 de noviembre de 1997 , señala que debe atenderse al valor real del bien, identificado éste con el valor de mercado, pero el valor de mercad......
-
STSJ Aragón 220/2013, 20 de Mayo de 2013
...o su uso que no tienen por qué afectar al coste de ejecución», añadiendo ante la cita por la Administración de la sentencia del Tribunal Supremo de 6 de noviembre de 1997 que «la existencia de esta sentencia es innegable, pero, ante la claridad del precepto reglamentario aplicado, la Sala d......
-
STSJ Castilla-La Mancha , 9 de Noviembre de 2005
...patrimoniales y actos jurídicos documentados, sin que sea óbice la cita que hace la Administración de la Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de noviembre de 1997 pues las reflexiones que sobre la significación del concepto de obra nueva en la base imponible del impuesto de Actos Jurídicos D......
-
STSJ Islas Baleares 330/2010, 29 de Abril de 2010
...67, 69 y 70 del Real Decreto 828/95 -. La resolución ahora recurrida, con el punto de arranque de la doctrina de la sentencia del Tribunal Supremo de 6 de noviembre de 1997, señala que debe atenderse al valor real del bien, identificado éste con el valor de mercado, pero el valor de mercado......
-
La comprobación de valores en el ámbito inmobiliario. Principales cuestiones conflictivas que ha de afrontar la administración tributaria
...dice el Reglamento del ITPyAJD literalmente, el "coste de la obra". El punto de arranque de esta doctrina se sitúa en la Sentencia del TS de 6 de noviembre de 1997, en la que se señaló que debe atenderse al valor real del bien, identificado éste con el valor de mercado. Sin embargo este cri......