La comprobación de valores en el ámbito inmobiliario. Principales cuestiones conflictivas que ha de afrontar la administración tributaria
| Autor | Carmen Alba Gil/Juan Calvo Vergez |
| Cargo | Doctora en Derecho/Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad de Extremadura |
| Páginas | 35-80 |
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Como es sabido la Administración tributaria cuenta con un importante instrumento para luchar contra el fraude fiscal en el sector inmobiliario, como es la facultad de no aceptar como válidos los valores declarados por las partes, habiéndose concretado dicha posibilidad en la facultad de comprobar los valores declarados.
Para el ciudadano la comprobación de valores adquiere importancia cuando aquél debe cumplir sus obligaciones tributarias y la norma tributaria conecta la base imponible de un impuesto con el “valor real” de bienes específicos que intervienen en la realización del hecho imponible, no conformándose con el importe convenido en la transacción.1
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La facultad reconocida a la Administración de comprobar el valor se transforma así en una obligación para ella, pues de lo contrario podrían establecerse discriminaciones entre los ciudadanos de tal suerte que ya no le cabe a la Administración plantearse ejercerla o no, sino que en todos los casos debe hacerlo.
En el tráfico inmobiliario, cuyas operaciones constituyen hechos imponibles del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPyAJD), en sus tres Modalidades, la determinación de la base imponible está sometida a la comprobación de valores, lo que no sucede, con otros impuestos indirectos como el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA). En concreto el art. 46 apartado 1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRLITPyAJD) establece que la Administración podrá, en todo caso, comprobar el valor real de los bienes y derechos transmitidos. Ello, a su vez, hará que el concepto de “valor real” constituya una pieza clave en la determinación de la base imponible de las tres Modalidades del Impuesto. Así baste citar como ejemplo, en la Modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, el art.10 del TRLITPyAJD que textualmente dispone: “La base imponible está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca”.
El Tribunal Constitucional (TC), en su Sentencia de 19 de julio de 2000, indicó que la ausencia en la legislación de qué debe entenderse por valor real hace que sea una magnitud indeterminada en tanto que ni determina qué debe entenderse por valor real ni especifica los parámetros qué deben emplear en todo caso los sujetos pasivos del ITP para determinarlo, razón por la cual las discrepancias en relación con la valoración de los bienes y derechos son incluso frecuentes, concluyendo a tal efecto el intérprete supremo de nuestra Constitución que "De este modo, no resulta aventurado afirmar que la tarea de comprobar el "valor real" de los bienes y derechos, lejos de arrojar una cifra --en pesetas-- exacta, incontrovertible o, al menos, previsible dentro de un margen
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razonable, normalmente dará lugar a tantos resultados como peritos la lleven a cabo. El propio legislador es consciente de esta circunstancia cuando permite que el sujeto pasivo promueva la "tasación pericial contradictoria, en corrección" de la valoración practicada por la Administración (…)".
En el caso del ITPyAJD la indeterminación del “valor real” hace necesario que dicho valor sea determinado conforme a unas reglas concretas en orden a garantizar el principio de seguridad jurídica, evitando la discrecionalidad administrativa, lo que resulta de vital importancia en el supuesto de transmisión de inmuebles, dadas las elevadas cuantías económicas que en la mayoría de los casos se producen.
Pero no debemos olvidar que una cosa es el camino para llegar “al valor real“ mediante la comprobación del valor del bien que dará lugar a un resultado cifrado en euros (con el cual el sujeto pasivo, si es superior al declarado, normalmente estará en desacuerdo con la Administración y comenzará el debate entre ambos) y otra bien distinta es la justificación de ese aumento respecto al valor declarado, que deberá exponerse por la Administración de tal manera que el interesado, tras su lectura, entienda que se actúa justificadamente con argumentos, sin arbitrariedad y con profesionalidad y que, por tanto, si la comprobación del valor cumple con todo esto, el resultado cifrado en euros será discutible, pero la fundamentación no, máxime cuando los Tribunales hayan dado al buen hacer de la Administración su respaldo.
A largo plazo, si la Administración ejerce esta facultad correctamente, ello solo le reportará resultados positivos, evitando por ejemplo el desgaste que supone (incluso a nivel personal para sus funcionarios) la conflictividad con el ciudadano y un ahorro económico importante. Téngase presente que, de una parte, los Tribunales no anularan las liquidaciones (como ocurre ahora en muchos supuestos); y, de otra, el ciudadano, sabiendo el correcto proceder de la Administración, podrá discutir el valor pero no los fundamentos del mismo, disuadiendo a muchos de plantear el conflicto, ya no valdría alegar insuficiente motivación, recurso actual y fácil de muchos abogados.
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Concurren pues en la comprobación de valores dos caras de una misma moneda, cuyos caminos van a veces unidos, si bien en otras ocasiones se separan e incluso a veces se enfrentan.
Planteada así la cuestión hemos de señalar que en la materia de la comprobación de valores confluyen dos aspectos, uno de ellos de carácter técnico (el perito usa fórmulas y referencias, coeficientes etc., por los que se fija un valor cifrado en euros) y otro relativo al debate sobre la motivación del valor (representado en argumentos) que pone a prueba la capacidad de los dirigentes de la Administración de marcar unas directrices a seguir en orden a que su trabajo quede debidamente fundamentado y justificado en el nivel que marca la legalidad vigente y que se corresponde con el nivel de exigencia incluido en los pronunciamientos de nuestros Tribunales de Justicia en todas sus categorías. Es por ello que la labor del aparato administrativo es poner los medios necesarios para justificar ante el contribuyente el medio de comprobación elegido y motivar el resultado de la comprobación.
La exigencia de la motivación2viene establecida en el art. 103.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) en los siguientes términos: "3. Los actos de liquidación, los de comprobación de valor, los que impongan una obligación, los que denieguen un beneficio fiscal o la suspensión de la ejecución de actos de aplicación de los tributos, así como cuantos otros se dis-
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pongan en la normativa vigente, serán motivados con referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho". 3
¿Cuáles son los medios legales previstos para la comprobación del valor de los bienes? La LGT ha establecido en su art.574 los mecanismos a favor de la Administración, exponiendo que: “1. El valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria podrá ser comprobado por la Administración tributaria mediante los siguientes medios:
a) Capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale.
b) Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal.
c) Precios medios en el mercado.
d) Cotizaciones en mercados nacionales y extranjeros.
e) Dictamen de peritos de la Administración.
f) Valor asignado a los bienes en las pólizas de contratos de seguros.
g) Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria.
h) Precio o valor declarado correspondiente a otras transmisiones del mismo bien, teniendo en cuenta las circunstancias de éstas, realizadas dentro del plazo que reglamentariamente se establezca.
i) Cualquier otro medio que se determine en la ley propia de cada tributo.”
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Con carácter adicional las Comunidades Autónomas (CC.AA.) han hecho uso de la facultad prevista en el apartado 3 del art. 57 de la LGT anteriormente citado y, en el ejercicio de las facultades normativas conferidas respecto al ITPyAJD como gestoras de dicho impuesto cedido, han incluido en sus respectivas normativas autonómicas diversas especialidades en la regulación para la aplicación de los medios de comprobación señalados en el apartado 1 de dicho artículo, lo que sirve al doble objetivo de dar publicidad a los valores que la Administración utilizará en sus actuaciones de comprobación y de garantizar al contribuyente la seguridad de que, si se ajusta en sus declaraciones tributarias a dichos valores, se excluye automáticamente la actividad...
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